СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Пушкина, 112, <...>
e-mail: 17aas.info@arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 17АП-955/2025-АК
г. Пермь
14 апреля 2025 года Дело № А60-33644/2024
Резолютивная часть постановления объявлена 10 апреля 2025 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 апреля 2025 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Герасименко Т.С.,
судей Васильевой Е.В., Шаламовой Ю.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Тауафетдиновой О.Р.,
при участии:
от третьего лица (общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Синара"): ФИО1, паспорт, доверенность от 06.09.2024, диплом; ФИО2, паспорт, доверенность от 06.09.2024,
в режиме веб-конференции посредством использования информационной системы «Картотека арбитражных дел»:
от заявителя: ФИО3, паспорт, доверенность от 01.07.2023, диплом;
от заинтересованного лица: ФИО4, паспорт, доверенность от 03.10.2024, диплом; ФИО5, паспорт, доверенность от 03.10.2024, диплом; ФИО6, паспорт, доверенность от 18.02.2025, диплом; ФИО7, паспорт, доверенность от 18.02.2025, диплом; ФИО8, паспорт, доверенность от 18.02.2025, диплом;
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, акционерного общества "Агростроительная промышленная компания "Кушвинский щебзавод" и третьего лица, общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Синара",
на решение Арбитражного суда Свердловской области
от 19 декабря 2024 года
по делу № А60-33644/2024
по заявлению Акционерного общества "Агростроительная промышленная компания "Кушвинский щебзавод" (ИНН <***>, ОГРН <***>)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)
о признании недействительным решения № 12-14/1 от 11.01.2024,
третьи лица: общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Синара" (ИНН <***>, ОГРН <***>), общество с ограниченной ответственностью "Русские инертные материалы" (ИНН <***> ОГРН <***>),
установил:
акционерное общество "Агростроительная промышленная компания "Кушвинский щебзавод" (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, АО «АПК «Кушвинский щебзавод») обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения № 12-14/1 от 11.01.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДПИ, налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.
В порядке статьи 51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "Торговый дом "Синара", ООО "Русские инертные материалы" (далее также - третьи лица).
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 19 декабря 2024 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель, ссылаясь на неполное исследование фактических обстоятельств, имеющих значение для дела, обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит отменить решение суда и принять новый судебный акт об удовлетворении требований.
В обоснование доводов Общество ссылается на отсутствие оснований для доначисления налогов, соблюдение условий, предусмотренных ст. 169, 171 НК РФ для принятия вычетов по контрагентам ООО «МПП ВДВ ПЛЮС», ООО «ПРАКТИК», ООО «МСК», принятие разумных мер должной осмотрительности, реальность финансово-хозяйственных отношений, использование ТМЦ в производственной деятельности налогоплательщика. В отношении доначисления НДПИ не согласен с определением вида и количества полезного ископаемого. Указывает, что техническим проектом, подготовленным с применением действующих стандартов качества, предусмотрено, что в добываемом минеральном сырье, содержащем полезное ископаемое, доля такого полезного ископаемого составляет 64,1% (а не 72%), так как остальная продукция, содержащаяся в минеральном сырье, не соответствует стандартам качества (35,9%). Указанный довод налогоплательщика подтверждается также показателем отчетности 5-гр за 2019 год, в котором содержится информация о выходе полезного ископаемого в добытом строительном камне в размере 64%. Кроме того, считает, что учитываемый налоговым органом объем полезного ископаемого в исходной горной массе в размере 72% не может служить достаточным основанием для применения данного показателя, так как он вступает в противоречие с показателями, установленными при подготовке проектного решения с учетом существующего технологического процесса добычи полезного ископаемого; не отражает результаты по фактической добыче полезного ископаемого. Указывает, что доводы налогоплательщика подтверждаются также заключением специалиста от 25.12.2023, подготовленного горным инженером ФИО9 по запросу налогоплательщика.
Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "Торговый дом "Синара", ссылаясь на неполное исследование фактических обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, нарушение норм материального права, также обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит изменить решение суда и принять новый судебный акт, которым признать решение № 12-14/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.01.2024, вынесенное Инспекцией в отношении АО «АПК «Кушвинский щебзавод» недействительным в части доначисления НДПИ в сумме 8 386 658 руб., а также штрафов и пеней с указанных доначислений.
В обоснование доводов третье лицо ссылается на то, что ООО "Торговый дом "Синара" является ответчиком по делу № А34-8208/2024 о взыскании имущественных потерь. Определением арбитражного суда Курганской области от 30.09.2024 производство по делу № А34-8208/2024 приостановлено до вступления в законную силу судебного акта по делу № А60-33644/2024. Считает, что невозможно признать полезное ископаемое, добываемое АО «АПК «Кушвинский щебзавод» из отвала № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения, щебнем. Указывает, что строительный камень является добытым полезным ископаемым, поскольку представляет собой извлеченное природное сырье, которое используется организацией в последующем для производства (путем дробления горной массы 0 - 1000) товарного щебня, требования к которому установлены межгосударственным стандартом. Таким образом, третье лицо полагает, что налоговый орган изменил вид полезного ископаемого в разные налоговые периоды, так как произвел проверку налогооблагаемой базы за период с марта 2020 года по декабрь 2021 года исходя из оценки стоимости полезного ископаемого таковым не являющимся, а являющимся по его же убеждению минеральным сырьем для производства щебня и ПЩС.
Инспекцией представлены письменные отзывы на апелляционные жалобы, решение суда считает законным и обоснованным, апелляционные жалобы - не подлежащими удовлетворению.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции 10.04.2025 представитель заявителя доводы, изложенные в жалобе, поддерживал в полном объеме, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить. Доводы, изложенные в апелляционной жалобе третьего лица, поддерживал, просил удовлетворить.
Представители третьего лица, ООО "Торговый дом "Синара", доводы, изложенные в жалобе, поддерживали в полном объеме, просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить. Доводы, изложенные в апелляционной жалобе заявителя, поддерживали, просили жалобу удовлетворить.
Представители заинтересованного лица против доводов апелляционных жалоб заявителя и третьего лица возражали по основаниям, указанным в отзывах, просили обжалуемый судебный акт оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.
Третье лицо, общество с ограниченной ответственностью "Русские инертные материалы", извещенное надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечило, что в соответствии со статьей 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции 10.04.2025 в режиме веб-конференции посредством использования информационной системы «Картотека арбитражных дел» произошли неполадки, связанные с отсутствием звука и изображения. В связи с возникшим сбоем в системе веб-конференции, в судебном заседании объявлен перерыв до 12 час. 45 мин. 10 апреля 2025 года.
После перерыва судебное заседание продолжено 10 апреля 2025 года в 12 час. 48 мин. Состав суда, секретарь судебного заседания, явка прежние.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении АО «АПК «Кушвинский щебзавод» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет по всем налогам и сборам, страховым взносам за период с 01.01.2019 по 31.12.2021, составлен акт налоговой проверки от 06.09.2023 № 12-14/1, дополнение к акту выездной налоговой проверки от 28.11.2023 № 12-14/1ДОП, по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.01.2024 № 12-14/1.
По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено неправомерное применение обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль организаций по сделкам поставки, хранения ТМЦ (ООО «МПП ВДВ ПЛЮС», ООО «ПРАКТИК», ООО «МСК»), поскольку заявителем допущено умышленное отражение в бухгалтерском и налоговом учете заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной деятельности, не отражающих реальные финансово-хозяйственные взаимоотношения налогоплательщика с указанными контрагентами по приобретению товаров в нарушение условий, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ.
Основанием для доначисления НДПИ послужило нарушение обществом п.1 ст. 339 НК РФ ввиду недостоверного отражения в декларациях объема добытого полезного ископаемого без учета условий Технического проекта, а также нарушение обществом пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ ввиду неправомерного определения порядка оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы исходя из цены реализации добытого полезного ископаемого.
Решением от 11.01.2024 № 12-14/1 Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в общей сумме 11 996 113 руб., в том числе, за 2 квартал 2020 года в сумме 6 000 135 руб., за 4 квартал 2021 года в сумме 5 995 978 руб.; налог на прибыль организаций за 2020 год сумме 2 873 307 руб.; - налог на добычу полезных ископаемых в общей сумме 8 386 658 руб., в том числе, за 2019 года в сумме 7 113 312 руб.; за 2021 год в сумме 1 267 606 руб., за 2021 год в сумме 5 840 руб.; обществу уменьшен налог на прибыль организаций за 2021 год в сумме 1 521 101 руб.; увеличены убытки за 2019 год на сумму 7 113 212 руб., уменьшены убытки в общей сумме на 14 852 990 руб. общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в 8 раз, в виде штрафа в общей сумме 443 464,25 руб., в том числе, за неуплату НДС за 4 квартал 2021 в размере 299 799 руб., за неуплату налога на прибыль организаций за 2020 год в размере 143 665,25 руб. общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в 8 раз, за неуплату НДПИ за 2021 год в виде штрафа в общей сумме 146,01 руб.
Не согласившись с решением от 11.01.2024 № 12-14/1 общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области с апелляционной жалобой.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 02.05.2024 № 13-06/12600@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции от 11.01.2024 № 12-14/1 в части доначисления НДПИ, налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций не соответствует положениям НК РФ, нарушает права и интересы, заявитель обратился в суд с заявлением о его оспаривании.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части НДС и налога на прибыль организаций, суд первой инстанции исходил из того, что в ходе проверки инспекцией установлены и налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела не опровергнуты обстоятельства, свидетельствующие о создании обществом искусственной схемы взаимоотношений с контрагентами, направленной на получение налоговой экономии и незаконной минимизации налоговых обязательств. Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части НДПИ, суд первой инстанции исходил из того, что отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому строительного камня в виде щебня, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня – щебня, произведено в соответствии с нормами НК РФ.
Налогоплательщик настаивает, что оснований для отказа в вычетах по НДС и непринятия расходов по налогу на прибыль, и доначисления НДПИ у инспекции не имелось.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Согласно статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 № 13065/10, от 17.03.2011 № 14044/10.
Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В Постановлении от 14.07.2005 № 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком.
Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.
Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) общество является плательщиком НДС.
Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.
Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).
Исходя из статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Исходя из требования норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и определениях от 25.07.2001 № 138-О, от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.
Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на Инспекцию.
В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 Постановления № 53).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в вышеупомянутом Постановлении указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Из разъяснений, данных в пункте 2 Постановления № 53, следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.
Таким образом, с учетом характера спора, предметом исследования арбитражного суда являются обстоятельства совершения спорных хозяйственных операцией, повлекших заявление налогоплательщиком налоговой выгоды, в том числе реальность и непротиворечивость представленных в обоснование выгоды документов (подтверждение факта совершения конкретных операций именно спорными контрагентами).
При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В пункте 2 статьи 54.1 НК РФ указано, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:
1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;
2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Запрет установленный в статье 54.1 НК РФ, касается искажения фактов о хозяйственных операциях, следовательно, при квалификации действий налогоплательщика необходимо учитывать критерии действительности сделок, установленные гражданским законодательством.
Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не опровергнуто, что заявитель являлся в проверяемом налоговым органом периоде на основании статей 19, 23, 38, 52, 54, 57, 58, 143, 246 НК РФ плательщиком НДС, налога на прибыль организаций обязан был самостоятельно исчислить сумму налогов, подлежащую уплате за налоговый период и уплачивать налоги в установленный срок в бюджетную систему Российской Федерации.
В поставки ТМЦ (дизельное топливо, запчасти, строительные материалы и др.) общество привлекало, в том числе, спорных контрагентов: ООО «МПП ВДВ ПЛЮС», ООО «ПРАКТИК», ООО «МСК».
В книги покупок налоговых деклараций по НДС за проверяемые налоговые периоды налогоплательщиком включены счета-фактуры от спорных контрагентов в размере НДС 13 759 311,87 руб., в том числе от ООО «МПП ВДВ Плюс» за 2 квартал 2020 года в сумме 6 000 134,54 руб.; - ООО «Практик» за 4 квартал 2021 года в сумме 4 005 799,84 руб.; - ООО «МСК» за 4 квартал 2021 года в сумме 3 753 377,49 руб.
По результатам анализа налоговой проверки сделок заявителя, субъективного состава их участников, с учетом представленных заявителем документов, имеющейся в инспекции информации, налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций и направленности действий налогоплательщика на создание формального документооборота по сделкам с указанными контрагентами.
По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что фактически указанные организации не поставляли товарно-материальных ценностей (дизельное топливо, запчасти и др.)) для АО «АПК «Кушвинский щебзавод». В отношении спорных контрагентов установлено, что у них отсутствует реальная возможность по поставке ТМЦ. Взаимоотношения АО «АПК «Кушвинский щебзавод» и спорных контрагентов носят формальный характер и используются для создания видимости реальной финансово-хозяйственной деятельности и фиктивного документооборота, что свидетельствует о необоснованном применении обществом налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль путем искажения фактов финансово-хозяйственной деятельности в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.
Суд первой инстанции посчитал, что совокупность доказательств, имеющихся в материалах дела, в полной мере подтверждает недостоверность и противоречивость сведений, указанных обществом в первичных документах, исходящих от спорных контрагентов, равно как и отсутствие реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с данными контрагентами при фактической поставке ТМЦ реальными поставщиками, что указывает на несоблюдение АО «АПК «Кушвинский щебзавод» условий, установленных статьей 54.1 НК РФ и, как следствие, отсутствие права на получение налоговой выгоды.
Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, апелляционный суд оснований для иных выводов не усматривает, при этом исходит из следующих обстоятельств, подтвержденных материалами дела.
В отношении спорных контрагентов налоговым органом установлено наличие признаков «технических» организаций, фактически не осуществляющих хозяйственную деятельность, не имеющих возможность поставить ТМЦ.
Из анализа всех имеющихся в материалах дела документов следует, что по результатам проведенных мероприятий установлено, что документы по взаимоотношениям со спорными контрагентами составлены формально, перечисленные контрагенты относятся к категории «технических», «проблемных» организаций, что подтверждается следующими фактами и обстоятельствами:
- отсутствие персонала и основных средств, представление «нулевой» или с минимально заявленными к уплате суммами налогов;
- отсутствие организаций по месту регистрации. Руководители спорных контрагентов на допрос не явились;
- при анализе книги покупок и журнала полученных счетов-фактур установлено наличие взаимоотношений на 90% с категорией контрагентов, обладающих признаками «технических» и «однодневок», а также более 90% не сопоставленных счетов-фактур в 2019 и 2021 годы;
- выручка в 2020 и 2021 гг. отсутствует;
- не представление бухгалтерской отчетности, предоставление «нулевой» бухгалтерской и налоговой отчетности в 2020-2021 гг.;
- не представление сведений 6-НДФЛ, 2-НДФЛ (численность персонала) в 2020-2021гг.;
- коэффициент начисленных налогов менее 0,2%;
- высокий удельный вес вычетов (98% и более) в 2019-2021гг.;
- запасы на 01.01.2021 г., 01.01.2022 г. отсутствуют;
- ликвидация регистрирующим органов других ЮЛ с тем же руководителем, как недействующих - 2 и более за последние 2 года;
- сведения о руководителях/учредителях признаны недостоверными.
Надлежащих доказательств, свидетельствующих об обратном, заявителем в материалы дела не представлено.
Что касается существа взаимоотношений с каждым из спорных контрагентов, в том числе, отклоняя доводы заявителя об отсутствии анализа и изучения фактической сути спорных сделок, суд апелляционной инстанции применительно к каждому из контрагентов учитывает следующее.
Между АО «АПК «Кушвинский щебзавод» (Покупатель) и ООО «МПП ВДВ Плюс» (Поставщик) заключен договор поставки от 01.06.2020 № 01/06. Поставка товара (строительные материалы и металлоконструкции) осуществляется со склада Поставщика за счет Покупателя по адресу: <...>.
Также Обществом с ООО «МПП ВДВ Плюс» заключен договор хранения от 02.06.2020 б/№, по условиям которого ООО «МПП ВДВ Плюс» (Хранитель) обязуется принять на хранение от АО «АПК «Кушвинский щебзавод» (Поклажедатель) груз. Местом хранения является склад Хранителя, расположенный по адресу: <...>. Со стороны АО «АПК «Кушвинский щебзавод» договор подписан ФИО10,сСо стороны ООО «МПП ВДВ Плюс» договор подписан ФИО11
При этом, ФИО11 в ходе допроса 09.11.2021 были представлены на обозрение договор хранения от 02.06.2020, акты приема-передачи груза на хранение от 02.06.2020, 12.06.2020, 24.06.2020, 30.06.2020, на которых стоит подпись, сделанная от имени ФИО11 ФИО11 ответила, что данные документы не подписывала. ФИО10 (протокол допроса от 11.03.2021) пояснил следующее: «… работал в АО «АПК «Кушвинский щебзавод» с 18.02.2020 по 17.03.2020 генеральным директором, в настоящее время на пенсии. В период, когда был заключен договор поставки от 01.06.2020 № 1/06 уже не работал…».
Товары, реализованные в адрес общества ООО «МПП ВДВ Плюс» были приобретены последним у ООО «Максимус».
При этом, налоговым органом установлено и не опровергнуто налогоплательщиком, что ООО «Максимус» входит в группу взаимосвязанных с ООО «МПП ВДВ Плюс» организаций (ООО «Ирбитская строительная компания» ИНН <***>, ООО «Ирбитская мебельная фабрика» ИНН <***>, ООО ТД «Век» ИНН <***>, ООО «Монолит-Строй» ИНН <***>, ООО «Эгеон» ИНН <***>, ООО «Юркапитал» ИНН <***>, ООО «Домострой» ИНН <***>, ООО «Уральский завод строительных материалов»), организатором которой является ФИО12
Все указанные лица, осуществляющие финансово-хозяйственную деятельность, представляют (представляли) отчетность в налоговый орган с одного IP-адреса: 94.230.141.137 (помещения по адресу: <...>, которые с 16.10.2003 принадлежат ФИО12). Изначально директором и учредителем взаимосвязанных организаций являлся ФИО12).
При анализе счетов-фактур инспекцией установлено, что товары, приобретенные ООО «МПП ВДВ Плюс» у ООО «Максимус», были проданы АО «АПК «Кушвинский щебзавод», изменены только количество и стоимость единицы товаров в меньшую сторону.
Кроме того, суд правомерно учел содержание свидетельских показаний.
Так, из показаний руководителя ООО «Максимус» ФИО13 (протокол от 23.12.2020 № 8) следует, что реализованный в адрес ООО «МПП ВДВ Плюс» товар хранился на улице, часть под навесом, что не могло быть применительно к цементу, штукатурке, плите гипсовой, дверным коробкам и дверному полотну, которые должны хранится в особых условиях, чтобы не потерять товарный вид, не размокнуть, цемент, штукатурка станут негодными для применения.
ФИО13 в отношении качества поставляемого товара сообщил, что товар в основной массе не подходит никому, является неликвидным. Товар, реализованный в адрес ООО «МПП ВДВ Плюс» хранился с апреля 2017 года на открытой территории, что противоречит условиям хранения ТМЦ, срокам годности.
Учитывая изложенное, плита гипсовая пазогребневая простая и штукатурка цементная, вопреки доводам ООО «АПК «Кушвинский щебзавод» не могли быть использованы для текущего и капитального ремонта кабинетов и жилых помещений общества, поскольку срок годности составляет 1 год с даты изготовления.
Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.
АО «АПК «Кушвинский щебзавод» представлены товарно-транспортные накладные в том числе, от 05.06.2020 27.07.2020, 19.08.2020, 09.10.2020, на перевозку груза, где ООО «МПП ВДВ Плюс» - грузоотправитель, <...>; АО «АПК «Кушвинский щебзавод» - грузополучатель, г. Кушва, территория Туринский тракт 4, строение 1.
Организация[1]перевозчик – ИП ФИО14, автомобиль Вольво FN 12, государственный номер <***>.
При анализе представленной МРЭО ГИБДД ММО МВД России «Ирбитский» информации о дате и месте совершения правил дорожного движения и сопоставлении данной информации с товарно-транспортными накладными, представленными АО «АПК «Кушвинский щебзавод» по перевозке грузов из г. Ирбита в г. Кушву (Свердловская область), установлено, что 05.06.2020, 19.08.2020 ИП ФИО14 не мог осуществлять грузоперевозки по указанному маршруту, так как находился в другой области:
- 05.06.2020 находился в РП Большие Вяземы, Ямская, д.1, стр.1 Одинцовский район Московской области (расстояние от Екатеринбурга до РП Большие Вяземы, Одинцовский район Московской области составляет 1 843 км по трассе. Примерное время преодоления расстояния на машине составляет 26 ч. 3мин.);
- 19.08.2020 находился в <...> (расстояние от Екатеринбурга до Владимира по трассе составляет 1 710 км., примерное время преодоления расстояния на машине составляет 25ч. 4мин).
Кроме того, имеются совпадения с соседними датами.
Так, согласно товарно-транспортной накладной от 04.06.2020 перевозка груза из Ирбита в г. Кушву осуществлялась 04.06.2020, при этом 05.06.2020 ИП ФИО14 совершил нарушение правил дорожного движения в Одинцовском районе Московской области. Расстояние по трассе между г. Екатеринбург и РП Большие Вяземы Одинцовский район Московской области составляет 1843 км. Примерное время преодоления расстояния на машине составляет 26ч. 3 мин.
Указанные факты правомерно учтено налоговым органом и судом первой инстанции как свидетельствующие о невозможности осуществления грузоперевозки по указанному маршруту.
При принятия решения налоговым органом и судом первой инстанции также правомерно учтены обстоятельства, указывающие на формальный документооборот между ООО «МПП ВДВ Плюс» и ООО «АПК «Кушвинский щебзавод».
Так, в 1 и 2 кварталах 2020 года АО «АПК «Кушвинский щебзавод» у ООО «МПП ВДВ Плюс» приобретена плита гипсовая пазогребневая простая 80 в общем количестве 5 580 штук, что отражено на счете 10.08. Согласно товарно-транспортным накладным, количество составило 4 930 штук.
При этом по данным счета 10.08 списано 5 030 штук, то есть больше, чем отражено в товарно-транспортной накладной.
Во 2 квартале 2020 года АО «АПК «Кушвинский щебзавод» у ООО «МПП ВДВ Плюс» приобретена штукатурка цементная в количестве 1 370 штук, что отражено на счете 10.08. По товарно-транспортным накладным учтено 685 штук и списано с карточки счета 10.08 в количестве 685 штук. В 3 квартале 2020 года по товарно-транспортным накладным учтено 935 штук, 635 штук списано по данным счета 10.08.
Таким образом, по итогам 2 и 3 кварталов 2020 года обществом приобретено 1 370 штук штукатурки цементной, 1 620 штук учтено на счете 10.08, списано 1 320 штук, то есть в товарно-транспортных накладных отражено ТМЦ больше, чем приобретено на основании счетов-фактур.
Довод общества о том, что ТМЦ использованы для производственной деятельности был предметом рассмотрения суда первой инстанции и обосновано отклонен, как опровергающийся собранными в ходе проверки доказательствами.
Так, налоговым органом в ходе осмотра остатков на складах ТМЦ от ООО «МПП ВДВ Плюс» не установлено, также не установлено, что в ходе ремонтных работ на объектах, представленных к обозрению, использованы материалы, приобретенные от ООО «МПП ВДВ Плюс». Документальное подтверждение сделки отсутствует, что правомерно учтено налоговым органом и судом при принятии решения.
Таким образом, по результатам проведенных контрольных мероприятий в отношении сделки в 3 квартале 2019 г., 2,3 кварталах 2020 г. по цепочке: от ООО «Ирбитская Строительная Компания» - ООО «Максимус» - ООО «МПП ВДВ Плюс», установлено, что реальной отгрузки в ООО «МПП ВДВ Плюс» стройматериалов по наименованиям и в объемах, заявленных в счетах-фактурах за указанный период не было.
В отношении сделки между АО «АПК «Кушвинский Щебзавод» и ООО «Практик» налоговым органом установлено, подтверждено судом первой инстанции и не опровергнуто налогоплательщиком следующее.
Обществом по взаимоотношениям с ООО «Практик» представлены: карточка счета 60 за период с января 2019 по декабрь 2021 года, карточка счета 10 за период с января 2019 по декабрь 2021 года, универсальные передаточные документы на поставку ТМЦ (топливо дизельное, запчасти к дробильному оборудованию, запчасти к транспортным средствам Shacman).
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что оплата по сделке с ООО «Практик» АО «АПК «Кушвинский Щебзавод» не производилась.
Единственным контрагентом-поставщиком (доля вычетов 100%), согласно книге покупок (раздел 8 «Сведения из книги покупок») ООО «Практик», в 4 квартале 2021 года является ООО «Базис». ООО «Практик» заявлено в книге покупок у ООО «Базис» в декларации по НДС за 4 квартал 2021 года на общую сумму 706 136 918,66 руб., при этом с расчетных счетов ООО «Практик» оплата контрагенту ООО «Базис» отсутствует. ООО «Базис» относится к категории плетельщиков, представляющих декларации с «нулевыми» показателями в 3 и 4 квартале 2021 года.
Кроме того, налоговым органом установлено, что ООО «Базис» в период с 2019 по 2021 годы не приобретало товарно-материальные ценности, реализованные в 4 квартале 2021 года ООО «Практик», для дальнейшей перепродажи АО «АПК «Кушвинский щебзавод», а именно: дизельное топливо, запчасти к дробильному оборудованию, запчасти к транспортным средствам Shacman.
В ходе анализа расчетного счета ООО «Практик» установлено отсутствие платежей по приобретению товаров, которые могли быть реализованы в адрес покупателей, в том числе, в адрес АО «АПК «Кушвинский Щебзавод» (установлено: налоговые платежи за ФИО15 (36,50%), за товар (табачные изделия) (50,17%), за строительные материалы (6,23%), налоги и штрафы (3,72%), комиссия, зарплата (0,95%), аренда (0,17%), комиссия (1,65%)).
Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено совпадение IP-адресов (85.12.226.6, 185.90.61.59, 185.5.54.133), использованных ООО «Практик», ООО «Многопрофильная Строительная Компания» и ООО «Базис» при обмене информацией с территориальными органами, государственными контролирующими органами и государственными внебюджетными фондами.
Согласно анализу представленных налогоплательщиком документов по взаимоотношениям с ООО «Практик» (Заявки на транспортно-экспедиционное обслуживание от 01.10.2021, 15.10.2021, 05.09.2021, 15.09.2021, 01.09.2021, 01.08.2021, от 05.07.2021 (клиент: ООО «ТК-Русден» ИНН <***>, перевозчик: ООО «Практик»)) установлено, что клиентом является ООО «ТК[1]Русден», а не налогоплательщик АО «АПК «Кушвинский Щебзавод».При этом, ООО «ТК-Русден» не является контрагентом АО «АПК «Кушвинский щебзавод».
Таким образом, фактическое содержание заявок (маршрут следования, адреса погрузки, дата и время погрузки, адреса выгрузки) не имеет общих пересечений с фактами поставок товаров между АО «АПК «Кушвинский щебзавод» и ООО «Практик» и не являются подтверждением факта транспортировки ТМЦ от ООО «Практик» в адрес налогоплательщика.
В отношении сделки между АО «АПК «Кушвинский Щебзавод» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания» налоговым органом установлено, подтверждено судом первой инстанции и не опровергнуто налогоплательщиком следующее.
Согласно представленным документам, ООО «Многопрофильная Строительная Компания» поставляет в адрес общества товар (топливо дизельное, запчасти к дробильному оборудованию, запчасти к транспортным средствам Shacman).
Оплата по сделке в адрес ООО «Многопрофильная Строительная Компания» от АО «АПК «Кушвинский щебзавод» не производилась.
Единственным контрагентом-поставщиком (доля вычетов 100%), согласно книги покупок (раздел 8 «Сведения из книги покупок») ООО «Многопрофильная Строительная Компания», в 4 квартале 2021 года является ООО «Базис». ООО «Многопрофильная Строительная Компания» заявлено в декларации по НДС за 4 квартал 2021 года покупок у ООО «Базис» на общую сумму 690 699 635,07 руб. С расчетных счетов ООО «Многопрофильная Строительная Компания» оплата контрагенту ООО «Базис» отсутствует. ООО «Базис» как указано выше относится к категории плетельщиков, представляющих декларации с «нулевыми» показателями в 3 и 4 квартале 2021 года.
Также, налоговым органом установлено, что ООО «Базис» в период с 2019 по 2021 годы не приобретало товарно-материальные ценности, реализованные в 4 квартале 2021 года ООО «Многопрофильная Строительная Компания» для дальнейшей перепродажи АО «АПК «Кушвинский щебзавод», а именно: дизельное топливо, запчасти к дробильному оборудованию, запчасти к транспортным средствам Shacman.
Таким образом, ООО «Многопрофильная Строительная Компания» в период с 2019 по 2022 годы не приобретало товарно-материальные ценности, реализованные в 4 квартале 2021 года АО «АПК «Кушвинский щебзавод».
Указанные обстоятельства правомерно учтены судом первой инстанции и заявителем надлежащим образом не опровергнуты.
Кроме того, суд первой инстанции также обоснованно учел обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии у общества производственной необходимости в приобретении у спорных контрагентов ООО «Практик», ООО «Многопрофильная Строительная Компания» вышеуказанных товарно-материальных ценностей и использования их в деятельности АО «АПК «Кушвинский щебзавод» при наличии договорных отношений с реальными поставщиками товарно-материальных ценностей.
Так, согласно показаниям работников общества - бухгалтера по товарно-материальным ценностям ФИО16 (протокол допроса от 12.07.2023 № 176) и заместителя генерального директора ФИО17 (протокол допроса от 06.07.2023 № 171 реальными поставщиками являлись:
- запчасти к дробильному оборудованию: ООО «Техпроммаш», ООО «Уралконвейерцентр», ООО «Белттрейд», ООО Промышленно-коммерческая фирма «Торос»; - запчасти для АТЦ: ООО «Специнтер», ООО «КНРАВТО»,
- дизельное топливо в 2021 году: ООО «Газпромнефть-Региональные Продажи».
Инспекцией проведен сравнительный анализ данных, заявленных в книгах покупок и отраженных в выписках банка АО «АПК «Кушвинский щебзавод» за 2020- 2021 годы по реальным поставщикам дизельного топлива, запчастей для дробильного оборудования и транспортных средств, по результатам которого установлено, что общество производит в полном объеме оплату в адрес реальных поставщиков.
При этом, как уже было указано выше, спорным поставщикам ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания» общество оплату не производило.
Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.
При анализе счета 10 «Материалы» за 2021 год АО «АПК «Кушвинский щебзавод» налоговым органом установлено, что номенклатура приобретенных спорных товарно-материальных ценностей у ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания» совпадает с номенклатурой товарно-материальных ценностей, приобретенных у следующих реальных поставщиков:
- ООО «Южные Вторичные Металлы 23» (ИНН <***>);
- ООО «Белттрейд» (ИНН <***>);
- ООО Промышленно-коммерческая фирма «Торос» (ИНН <***>);
- ООО «Уралконвейерцентр» (ИНН <***>).
Таким образом, совокупность доказательства свидетельствует об искажении налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) посредством отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по взаимоотношениям с ООО «МПП ВДВ Плюс», ООО «Практик», ООО «МСК» с целью минимизации налоговых обязательств Общества, указанные обстоятельства суд считает доказанным налоговым органом.
Относительно выводов суда первой инстанции о правомерности исключения налоговым органом из реализации доходов от реализации дизельного топлива и запасных частей в адрес ООО «РИМ» в сумме 10 579 193,5 рублей (в том числе НДС 1 763 198,92 рублей), апелляционный суд отмечает, что суд первой инстанции обоснованно учел следующее.
ООО «Русские инертные материалы» зарегистрировано 18.02.2020. Руководителем и учредителем с 18.02.2020 является ФИО18.
С февраля 2020 года ООО «Русские инертные материалы» является единственным держателем акций АО «АПК «Кушвинский щебзавод».
Установлено совпадение IP адресов: 79.172.45.69, 37.98.245.150 у АО «АПК «Кушвинский щебзавод», ООО «Русские инертные материалы», ФИО18
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что запчасти и дизельное топливо, приобретенные у ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания», реализованы, в том числе, в адрес взаимозависимой с обществом организации ООО «Русские Инертные Материалы».
Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки исследован вопрос реальности поставки спорных товарно-материальных ценностей в адрес ООО «Русские Инертные Материалы».
Так, по требованию налогового органа о предоставлении документов ООО «Русские Инертные Материалы» представлены счета-фактуры и универсальные передаточные документы, полученные от АО «АПК «Кушвинский щебзавод» за период 1, 3, 4, кварталы 2022 года к договору поставки запчастей от 01.06.2021 № 02/21-П (ЗиП), к договору поставки ГСМ от 13.03.2020 № 01/20-П (ДТ), к договору оказания услуг по техническому обслуживанию от 23.03.2022 №227/ЕСТ. Также представлены пояснения, из которых следует, что товарно-материальные ценности поставляются в адрес ООО «Русские Инертные Материалы» силами и за счет поставщиков, техническое обслуживание производится силами АО «АПК «Кушвинский щебзавод», заправка транспорта осуществляется на территории АО «АПК «Кушвинский щебзавод» в привлеченный транспорт для оказания услуг на ОАО «ВГОК».
Как уже было указано выше, согласно показаниям заместителя генерального директора ФИО17 (протокол допроса от 06.07.2023 № 171) и бухгалтера по товарно-материальным ценностям ФИО16 (протокол допроса от 12.07.2023 № 176) реальными поставщиками являлись:
- запчасти к дробильному оборудованию (ООО «Техпроммаш», ООО «Уралконвейерцентр», ООО «Белттрейд», ООО Промышленно-коммерческая фирма «Торос»);
- запчасти для АТЦ (ООО «Специнтер», ООО «КНРАВТО»);
- дизельное топливо в 2021 году (ООО «Газпромнефть-Региональные Продажи»).
ФИО19 – заведующая складом (протокол допроса от 04.07.2023 № 150) пояснила, что случаев отпуска товарно-материальных ценностей на сторону никогда не было. Отпуск товарно-материальных ценностей производился по требованию автотранспортного цеха и службы главного механика. Информацией о поставщиках ООО «Практик», ООО «Многопрофильная Строительная Компания» ФИО19 не располагает.
ФИО20 – водитель топливозаправщика (протокол допроса от 06.07.2023 № 169) пояснил, что дизельное топливо на сторону не реализовывалось, производилась заправка экскаваторов и тепловозов на территории АО «АПК «Кушвинский щебзавод». Поставщиков не назвал, поставка дизельного топлива производилась бензовозами, не принадлежащими АО «АПК «Кушвинский щебзавод».
ФИО21 – начальник дробильно-сортировочного цеха (протокол допроса от 20.07.2023 № 225) сообщил, что запчасти для дробильного оборудования менялись часто, все запчасти являются расходными материалами. Запчасти выгружались в цех ДСЦ, получали запчасти механики и начальники цеха по требованию.
ФИО22, механик АТЦ (протокол допроса от 21.07.2023 № 233) сообщил, что в распоряжении АО «АПК «Кушвинский щебзавод» в период с 01.02.2020 по 31.12.2021 имелось 5 самосвалов Shacman. Собственником самосвалов являлось ООО «Русские Инертные Материалы». В случае поломки автотранспорта водитель устно по телефону оповещает диспетчера для поиска поставщика запчастей. Поставщик один и тот же – ООО «Специнтер».
При исследовании информации, размещенной на сайте ООО «Специнтер», налоговым органом установлено, что указанный контрагент реализует полный перечень запчастей к транспортным средствам SHACMAN F3000, KOMATSU (транспортные средства приобретены ООО «Русские Инертные Материалы» у ООО «Специнтер»).
Инспекцией при анализе счета 10 «Материалы» общества за 2021 год установлено, что номенклатура приобретенных спорных товарно-материальных ценностей у ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания» совпадает с номенклатурой товарно-материальных ценностей, приобретенных у реальных поставщиков: ООО «Южные Вторичные Металлы 23», ООО «Белттрейд», ООО Промышленно-коммерческая фирма «Торос», ООО «Уралконвейерцентр».
При анализе представленных обществом требований-накладных инспекцией установлено, что запчасти, приобретенные у ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания», не устанавливались на транспортные средства и оборудование. Согласно инвентаризационной описи по состоянию на 03.11.2021 остатки запчастей отсутствуют.
Формальное отражение в бухгалтерском учете у АО «АПК «Кушвинский щебзавод» приобретения товарно-материальных ценностей у спорных контрагентов и их дальнейшее списание, подтверждается отсутствием товарно-материальных ценностей при фактической сверке остатков товарно-материальных ценностей в инвентаризационной описи по состоянию на 03.11.2021 и движением товарно-материальных ценностей на счете 10 «Материалы.
Кроме того, в результате анализа карточки счета 10 «Материалы» установлено:
- несоответствие объемов закупленного дизтоплива у ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания» с объемами вместимости топливозаправщика в сравнении с реальным поставщиком ООО «Газпромнефть[1]Региональные Продажи», выразившееся в том, что согласно свидетельства о регистрации ТС АТЗ 3614206, разрешенная максимальная масса – 18 тонн, масса без нагрузки – 8,6 тонн, следовательно, допустимый объем емкости (цистерны) равен 9,4 тонны;
- согласно показаниям водителя топливозаправщика ФИО20, поставка дизельного топлива производилась примерно 2 раза в неделю, что совпадает с объемами дизельного топлива, поставленного реальным поставщиком ООО «Газпромнефть-Региональные Продажи»; реализации на сторону не производилась. При поставке дизельного топлива паспорт качества предъявлялся продавцом в обязательном порядке. Обществом не представлены паспорта качества дизельного топлива, приобретенного у ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания», ввиду их отсутствия.
На основании указанных доказательств, налоговым органом установлено, что реальная отгрузка запчастей и дизельного топлива обществом в адрес ООО «Русские Инертные Материалы» не производилась.
Налоговым органом установлена подконтрольность участников схемы как участников группы взаимозависимых лиц: - ФИО18 являлся должностным лицом ООО «Инертные Материалы» (дата ликвидации 17.02.2017), в настоящее время является руководителем ООО «Русские Инертные Материалы» и ООО «Инертные Материалы»; - в свою очередь, ООО «Русские Инертные Материалы» является держателем акций АО «АПК Кушвинский щебзавод» с 2020 года; - руководитель общества ФИО23, согласно представленных справок о доходах по форме № 2-НДФЛ за 2020-2022 годы, являлся работником ООО «Русские Инертные Материалы», то есть фактически находился в прямом подчинении у ФИО18; - учредителем ООО «Кушвинский щебень», на которое впоследствии была переоформлена лицензия общества на право пользования недрами, являлись АО «АПК Кушвинский щебзавод» (52%) с 30.09.2021 по 23.05.2022, ФИО18 (100%) с 30.09.2021 по настоящее время.
Также установлено совпадение IP-адресов (79.172.45.69, 37.98.245.150) между АО «АПК Кушвинский щебзавод», ООО «Русские Инертные Материалы» и ФИО18
Учитывая совокупность установленных обстоятельств, инспекцией сделан правомерный вывод о том, что обществом создан формальный документооборот по оформлению сделок по приобретению товарно-материальных ценностей у ООО «Практик» и ООО «Многопрофильная Строительная Компания», и, как следствие, по реализации их в адрес ООО «Русские Инертные Материалы».
Реальное использование спорных товарно-материальных ценностей в налогооблагаемой деятельности АО «АПК «Кушвинский щебзавод» документально не подтверждено.
АО «АПК «Кушвинский щебзавод» не осуществляло поставку товарно-материальных ценностей в адрес ООО «Русские Инертные Материалы».
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы налогового органа и суда первой инстанции о том, что фактически реальная финансово-хозяйственная деятельность ООО «МПП ВДВ ПЛЮС», ООО «ПРАКТИК», ООО «МСК» не велась, товар контрагентами не закупался, следовательно, не мог быть реализован в адрес АО «АПК «Кушвинский щебзавод»; реальность сделок с ООО «МПП ВДВ ПЛЮС», ООО «ПРАКТИК», ООО «МСК» опровергается совокупностью установленных выездной налоговой проверкой доказательств.
На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение положений действующего налогового (бухгалтерского) законодательства представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения и не подтверждают наличие реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений с заявленными контрагентами. При этом обстоятельства заключения и исполнения исследуемых сделок указывают на то, что АО «АПК «Кушвинский щебзавод» в целях получения налоговой экономии используются лица, обеспечивающие формальное право на применение вычетов по НДС путем искусственного оформления пакета документов при отсутствии реальных хозяйственных операций.
Таким образом, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что указанные выше контрагенты Общества обладают признаками «технических» организаций, не обладают конкурентными преимуществами, коммерческой привлекательностью, деловой репутацией, платежеспособностью, необходимыми ресурсами, и были умышленно привлечены Обществом с целью налоговой экономии, так как потребность в сделках с данными организациями у налогоплательщика отсутствовала.
Материалами проверки установлены факты, свидетельствующие о том, что налогоплательщик самостоятельно и при использовании иных лиц, умышленно формировал первичные документы для формальных сделок, источник для получения вычетов по НДС для Общества не сформирован, при этом обоснованными являются выводы инспекции о том, что заявитель своими действиями преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности по НДС и знал об обстоятельствах, характеризующих вышеуказанных контрагентов как «технических».
Данные обстоятельства не позволяют сделать вывод о наличии у заявителя права на налоговый вычет по всем указанным сомнительным контрагентам.
Соответствующие доводы жалобы об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного.
Вопреки доводам апелляционной жалобы оснований не согласиться с данным выводом инспекции у апелляционного суда не имеется.
Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.
На основании указанных обстоятельств налоговым органом правомерно отказано заявителю в вычетах по НДС и расходам по налогу на прибыль организаций по отношениям со спорными контрагентами в отношении соответствующих поставок.
Апелляционный суд также учитывает, что оснований к применению «налоговой реконструкции» к обязательствам налогоплательщика по НДС и налогу на прибыль организаций не имеется, ввиду следующего.
Действительные налоговые обязательства определяются на основании документов по реальным хозяйственным операциям. Размер расходов, понесенный налогоплательщиком, в течение спорных налоговых периодов был проверен налоговым органом и определен на основании документов, подтверждающих реально понесенные затраты.
Исходя из положений пункта 1 статьи 252 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций является реальный характер совершенных сделок и наличие документов, содержащих достоверную информацию об условиях сделки и участниках хозяйственных операций.
Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 01.11.2021 № 305-ЭС21-15612 по делу №А40- 77108/2020, законодательство о налогах и сборах не допускает возможность извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, которые преследовали цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию. В названных случаях право на вычет НДС и фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль организаций может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота (Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 №309-ЭС20-17277, от 19.05.2021 №309-ЭС20-23981).
Исходя из положений пункта 10 письма ФНС России от 10.03.2021 №БВ-4-7/3060@ в целях реализации возможности налоговой реконструкции, бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должку, производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.
Вместе с тем, при нераскрытии налогоплательщиком сведений и непредставлении подтверждающих их документов о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных операций, как разъяснено в пункте 11 письма ФНС России от 10.03.2021, налогоплательщику не предоставляется ни право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, ни право на учет расходов по спорным операциям в полном объеме.
Таким образом, с учетом вышеизложенного налоговая реконструкция может быть применена к налоговым обязательствам налогоплательщика, если им, во-первых, раскрыты все реальные обстоятельства совершенных операций и представлено их документальное подтверждение, во-вторых, сделано это должно быть в ходе проверки - для обеспечения налоговому органу возможности проверить эти сведения.
Налогоплательщик в обоснование выводов указывает, что в подтверждение обоснованности заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям со спорными контрагентами в ходе проверки были представлены договоры, счета-фактуры, документы оплаты, иной источник получения спорного товара, чем у спорных контрагентов, налоговым органом, не установлен, соответственно выводы инспекции о приобретении товара у иных неустановленных лиц, по мнению АО «АПК «Кушвинский щебзавод», должны быть признаны неправомерными.
Между тем, сам по себе факт представления документов о наличии договорных взаимоотношений со спорными контрагентами по поставке ТМЦ, не свидетельствует о реальном характере взаимоотношений с этими контрагентами, имеющими признаки проблемных или «технических» организаций, и действительной поставке товара.
Представленные инспекцией доказательства и установленные факты опровергают доводы общества о реальности осуществления хозяйственных операций спорными контрагентами, введенными в финансово-хозяйственный оборот с целью имитации исполнения сделок. Сведения, содержащиеся в документах, представленных налогоплательщиком, являются недостоверными, поскольку указанные контрагенты выступали лишь в качестве формального исполнителя услуг для увеличения налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль организаций, то есть в целях получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Как указано в пункте 4 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023, взаимодействие налогоплательщика с юридическими лицами, которые не осуществляют реальной экономической деятельности, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды, может служить основанием для доначисления сумм налогов по результатам налоговой проверки, если такие контрагенты в действительности не имели возможности исполнить сделку перед налогоплательщиком.
Привлеченные налогоплательщиком поставщики не располагали необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для поставки ТМЦ, несение названными юридическими лицами расходов на соответствующие услуги, работы не подтверждено; что позволяет сделать вывод о невыполнении обществом условий получения налоговой выгоды, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ.
На основании вышеизложенного, вывод об отсутствии оснований для проведения налоговой реконструкции, соответствует позиции, изложенной в Обзоре практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, согласно которой, с учетом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не может быть признано допустимым, если налогоплательщиком преследовалась цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием не осуществляющих экономической деятельности контрагентов или, по крайней мере, при известности налогоплательщику обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии ведения контрагентом экономической деятельности.
Иное не отвечало бы предназначению расчетного способа определения налоговой обязанности, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.
Вопреки указаниям налогоплательщика налоговый орган при вменении заявителю нарушения пунктов 1 и 2 статьи 54.1 НК РФ не ограничился констатацией факта наличия у спорных контрагентов признаков «технических организаций», установив при этом отсутствие реального приобретения товара от спорных контрагентов.
Согласно сформированной судебно-арбитражной практикой (абзац 3 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 57 от 30.06.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», определение Верховного Суда Российской Федерации № 307-ЭС19-27597 от 14.05.2020, пункт 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023) налогоплательщик, представивший в качестве подтверждающих право на налоговую выгоду ненадлежащие документы по взаимоотношениям с контрагентами, обладающими признаками «технических организаций», не может быть освобожден от бремени доказывания определенных обстоятельств.
Применительно к рассматриваемой ситуации при взаимодействии с сомнительными контрагентами заявитель не может быть освобожден от доказывания факта наличия реального поступления товара в свой адрес, оказания услуг по спорным сделкам, поскольку он должен нести определенные риски от того, что в качестве контрагентов им был выбран субъект, не имеющий необходимых условий для экономической деятельности, и не исполняющий налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от его имени.
При таком распределении бремени доказывания, в условиях, когда налоговым органом предприняты меры к установлению факта наличия реального поступления товара, факта выполнения работ в адрес налогоплательщика, а последний выводы инспекции об отсутствии товара и его использовании в производстве, выполнении работ спорными контрагентами не опроверг, суд апелляционной инстанции считает правомерным указание инспекции на доказанность умышленного создания налогоплательщиком формального оборота по взаимоотношениям со спорными контрагентами.
Более того, даже если принять во внимание доводы общества о том, что часть товаров, приобретение которых оформлено от имени спорных контрагентов использована им при осуществлении деятельности, суд апелляционной инстанции отмечает, что в данном случае использование налогоплательщиком товара, поставка которого оформлена от имени спорных поставщиков, само по себе не свидетельствует о наличии у общества права на применение налоговых вычетов.
При этом апелляционный суд учитывает то, что реальные источники поступления товаров в ходе проверки установить не удалось, налогоплательщик реальный источник поступления товара не раскрыл. Кроме того, при оценке этих доводов также апелляционный суд учитывает следующее.
В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в определениях от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.
Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой экономии, является неправомерным поведением налогоплательщика, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лица, обязанного к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.
Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что схема «взаимодействия» данных лиц указывает на недобросовестность, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия документов, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений.
В соответствии с правовыми позициями, изложенными в пункте 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, оценка проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. В тех случаях, когда приводятся доводы налогового органа о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика, поставщиков предыдущих звеньев от уплаты НДС, при оценке таких доводов суд должен исходить из стандарта осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09, от 20.04.2010 № 18162/09, от 12.02.2008 № 12210/07).
Президиум ВАС РФ отметил, что согласно условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20.04.2010 № 18162/09).
Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса. При этом возникновение такого юридического статуса обусловлено не только государственной регистрацией, но и установлением личности лица, выступающего от имени соответствующего субъекта деятельности, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждающихся удостоверением личности, решением общего собрания участников общества либо доверенностью.
Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет). Данная позиция подтверждается судебной практикой: Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 12210/07 по делу № А40-33718/05-116-266.
Согласно позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в определении от 25.07.2001 № 138-0, у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты, если установлена недобросовестность действий налогоплательщика, их направленность на необоснованное применение вычетов по НДС. Требования к порядку составления счета-фактуры относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности, полноте и непротиворечивости содержащихся в них сведений, объективной направленности на осуществление целей предпринимательской деятельности с учетом того, что налоговая экономия (минимизация налогов) не может рассматриваться в качестве надлежащей цели хозяйственных операций.
Взаимосвязанность и согласованность действий используется участниками спорных сделок в целях осуществления незаконного возмещения НДС путем неправомерного заявления вычетов по операциям с получающим необоснованную выгоду заявителем, которые только формально соответствовали требованиям действующего налогового законодательства, а фактически прикрывали приобретение товара у лиц, которые не могли и не осуществляли поставку спорного товара заявителю.
Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.
Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.
Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 распределение бремени доказывания названных обстоятельств между налоговым органом и налогоплательщиком также не является одинаковым.
В условиях, когда экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.
Выше указано, что в ходе рассматриваемых мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что спорные контрагенты обладают признаками «технической» организации, и, соответственно, экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, при том, что в налоговых декларациях по НДС АО «АПК «Кушвинский щебзавод» заявлены счета-фактуры, в размере НДС 13 759 311,87 руб., в том числе от ООО «МПП ВДВ Плюс» за 2 квартал 2020 года в сумме 6 000 134,54 руб.; - ООО «Практик» за 4 квартал 2021 года в сумме 4 005 799,84 руб.; - ООО «МСК» за 4 квартал 2021 года в сумме 3 753 377,49 руб., следовательно, степень осмотрительности, проявленная при выборе контрагентов, не может быть признана достаточной.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что спорные сделки имели значимое значение для хозяйственной деятельности налогоплательщика, и, соответственно, степень осмотрительности, проявленная при выборе данных юридических лиц в качестве контрагентов, не может быть признана достаточной.
Вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инстанции, основываясь на совокупности обстоятельств, установленных инспекцией, сделал верный вывод о том, что критерии, установленные статьей 54.1 НК РФ, обществом не соблюдены.
Данные налоговой отчетности налогоплательщика содержат недостоверные сведения и не сопровождаются реальным исполнением обязательств по сделкам.
С учетом изложенного, по результатам выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что АО «АПК «Кушвинский щебзавод» и его должностным лицам было известно о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах спорных контрагентов при наличии их согласованных действий и установленном факте отсутствия приобретения товаров (работ, услуг).
Ни одно из обстоятельств, установленных налоговой проверкой, на основании которых налоговым органом сделаны выводы об отсутствии реальности спорных хозяйственных операций и о неправомерном применении заявителем спорных налоговых вычетов, заявителем не опровергнуто. Доводы заявителя свидетельствуют лишь о несогласии с оценкой данных обстоятельств, которая дана инспекцией в оспариваемом решении.
Ссылки заявителя на отдельные доказательства вышеизложенные обстоятельства, подтвержденные всей совокупностью доказательств, не опровергают, в связи с чем, подлежат отклонению, как необоснованные.
Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Исходя из необходимости реализации публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в статье 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в искажениях сведений о фактах хозяйственной жизни должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.
Невыполнение налогоплательщиком условий, предусмотренных ст. 54.1 НК РФ, повлекло необоснованное уменьшение подлежащего уплате налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.
При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия инспекции по отказу в праве на применение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций, являются правомерными и в рамках действующего законодательства.
Следовательно, суд пришел к правильному выводу о правомерном привлечении общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку при установленных обстоятельствах общество обязано было осознавать противоправный характер своего деяния и возможные последствия.
Относительно выводов суда первой инстанции о правомерности решения от 11.01.2024 № 12-14/1 в части доначисления НДПИ апелляционный суд учитывает следующее.
В силу пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются, по общему правилу, полезные ископаемые, добытые из недр из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Исключения предусмотрены пунктом 2 указанной статьи.
Под участком недр понимается блок недр (с ограничением по глубине или без такого ограничения), пространственные границы которого ограничены географическими координатами угловых точек в соответствии с лицензией на право пользования недрами, включая все входящие в него горные и геологические отвод (пункт 3 статьи 336).
Согласно статье 337 НК РФ в целях применения главы 26 НК РФ полезные ископаемые именуются добытыми полезными ископаемыми (ДПИ). При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Согласно пп. 7 п. 2 ст. 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются горнорудное неметаллическое сырье (абразивные породы, жильный кварц (за исключением особо чистого кварцевого и пьезооптического сырья), кварциты, карбонатные породы для металлургии, кварц-полешпатовое и кремнистое сырье, стекольные пески, графит природный, тальк (стеатит), магнезит, талько-магнезит, пирофиллит, слюда-московит, слюда-флогопит, вермикулит, глины огнеупорные для производства буровых растворов и сорбенты, другие полезные ископаемые, не включенные в другие группы).
В статье 337 Кодекса термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного положения во взаимосвязи с положениями статьи 339 Кодекса следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.
Соответственно, для корректного определения объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых требуется установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11 марта 2021 года N 375-О).
При определении добытого полезного ископаемого в целях налогообложения необходимо принимать во внимание в совокупности сведения, содержащиеся в лицензии на пользование недрами, техническом проекте разработки месторождения, данных государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандартах качества полезного ископаемого и иных документах налогоплательщика, являющегося недропользователем.
Положения Налогового кодекса Российской Федерации, конкретизируя в целях определенности налоговых отношений понятие полезного ископаемого (статья 337), а также устанавливая порядок определения количества добытого полезного ископаемого (статья 339), направлены на возможность идентификации добытого минерального сырья.
В силу статьи 338 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого ДПИ как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса.
Положениями статьи 340 НК РФ предусмотрено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:
- исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации ДПИ (подпункт 2 пункта 1);
- исходя из расчетной стоимости ДПИ (подпункт 3 пункта 1).
При этом второй из указанных способов применяется только в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого (пункт 4 статьи 340).
Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не опровергнуто, что в проверяемом периоде АО «АПК «Кушвинский щебзавод» осуществляло добычу полезных ископаемых на основании лицензии на пользования недрами СВЕ 07096 ТЭ от 01.11.2006, выданной Министерством природных ресурсов по Свердловской области, с целевым назначением и видами работ «для добычи строительного камня отвала № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения». Срок окончания действия лицензии – 25.09.2031. Участок недр имеет статус горного отвода.
Согласно Приложению № 3 к лицензии СВЕ 07096 ТЭ: «Породы отвала достаточно однородны по физико-механическим свойствам: щебень соответствует маркам 800-1000, отвечает требованиям ГОСТ 8267-82 «Щебень из природного камня для строительных работ», взамен ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. ТУ»; песчано-щебеночная смесь фракции 0- 10, 0-20, 0-40, 0-80 отвечает требованиям ГОСТ 25607-2009 «Материалы нерудные для щебеночных и гравийных оснований и покрытий автомобильных дорог» (взамен ГОСТ 25607-83).
Основанием для доначисления НДПИ за период с января 2019 года по февраль 2020 года явились выводы налогового органа о том, что налогоплательщиком неверно определен вид добываемого полезного ископаемого.
Данные выводы инспекции суд первой инстанции посчитал обоснованными, при этом обоснованно руководствовался следующим.
Материалами дела подтверждено и налогоплательщиком не опровергнуто, что добыча строительного камня в отвале № 6 Гороблагодатского месторождения и затем дробление до различных фракций является продолжением технологического процесса добычи горных пород в карьере, что подтверждается проектной документацией и является полным технологическим циклом по добыче полезного ископаемого.
Согласно «Общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2014 (КПЕС 2008), утвержденному Приказом Госстандарта от 31.01.2014 № 14-ст (далее – ОКВЭД № 14-ст), щебень, наряду с камнем строительным отнесен строительный камень (код 08.11.12.190) отнесен к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая».
Виды работ, относящиеся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств регламентированы разными разделами (разделы «В» и «С», соответственно).
Так, раздел «В» ОК 029-2014 «Добыча полезных ископаемых» включает добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка.
Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, дробление строительного камня относится к обрабатывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены нормативноправовыми актами к видам добычных работ.
Следовательно, продукция «щебень» и «смесь щебеночно-песчаная», полученные в результате дробления, измельчения строительного камня, относятся к продукции горнодобывающих производств.
Процессы первичной обработки не изменяют химического состава и физических свойств строительного камня, доводя его состояние до требуемых стандартом параметров качества (раздробленного и измельченного строительного камня в виде щебня, а также смеси щебеночно-песчаной).
Согласно Приложению № 3 к лицензии СВЕ 07096 ТЭ: «Породы отвала достаточно однородны по физико-механическим свойствам: щебень соответствует маркам 800-1000, отвечает требованиям ГОСТ 8267-82 «Щебень из природного камня для строительных работ», взамен ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. ТУ»; песчано-щебеночная смесь фракции 0-10, 0-20, 0-40, 0-80 отвечает требованиям ГОСТ 25607-2009 «Материалы нерудные для щебеночных и гравийных оснований и покрытий автомобильных дорог» (взамен ГОСТ 25607-83).
В соответствии с Техническим проектом на добычу строительного камня отвала № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения (том 2, 2007) (далее – Технический проект): «данные породы вскрыши пригодны для производства щебня марок 800, 1000. Качество исходного сырья отвечает требованию ГОСТ 8267-93».
Помимо этого, Техническим проектом предусмотрен выпуск смеси щебеночно-песчаной различных фракций (С4, С5, С7).
Суд первой инстанции также обоснованно учел, что в материалах дела содержится информация о сертификатах соответствия, выданных изготовителю АО «АПК «Кушвинский щебзавод» органом по сертификации (ООО «Центр подтверждения соответствия») на следующие виды выпускаемой продукции:
- № 0154992 сроком действия с 11.01.2018г. по 10.01.2021: на продукцию Щебень из плотных горных пород фракций свыше 20 до 40 мм, свыше 40 до 70 мм, смесь от 5 до 20 мм, выпускаемой по ГОСТ 8267-93 серийный выпуск соответствует требованиям нормативных документов ГОСТ 8267-93 п.п. 4.2 – 4.7, 4.8.1, 4.9, 4.10;
- № 0154991 сроком действия с 11.01.2018г. по 10.01.2021г.: на продукцию Смесь щебеночно-песчаная фр. 0-10 для покрытий и оснований автомобильных дорог и аэродромов, выпускаемая по ГОСТ 25607-2009 серийный выпуск 15 соответствует требованиям нормативных документов ГОСТ 25607- 2009 п.п. 3.1.1, 3.1.4, 3.1.5, 3.2.1-3.2.4, 3.2.6, 3.2.7, 3.3;
- № 0158482 сроком действия с 02.08.2019г. по 01.08.2022г.: на продукцию Смесь щебеночно-песчаная С5 (фр. 0-40) для оснований автомобильных дорог и аэродромов, выпускаемая по ГОСТ 25607-2009 серийный выпуск соответствует требованиям нормативных документов ГОСТ 25607-2009;
- № 0467723 сроком действия с 24.04.2020г. по 23.04.2023г.: на продукцию Щебеночно-песчаные смеси фракции 0-10, 0-20, 0-40, 0-80 серийный выпуск соответствует требованиям нормативных документов ГОСТ 25607-2009 фр. 0-10 для покрытий и оснований автомобильных дорог и аэродромов, выпускаемая по ГОСТ 25607-2009 серийный выпуск соответствует требованиям нормативных документов ГОСТ 25607-2009 п.п. 3.1.1, 3.1.4, 3.1.5, 3.2.1-3.2.4, 3.2.6, 3.2.7, 3.3;
- № 0346248 сроком действия с 11.12.2020г. по 10.12.2023: на продукцию Щебень из горных пород для дорожного строительства фракций свыше 20 до 40 мм, свыше 40 до 70 мм, смесь от 5 до 20 мм, выпускаемой по ГОСТ 8267-93 серийный выпуск соответствует требованиям нормативных документов ГОСТ 8267-93 п.п. 4.2 – 4.7, 4.8.1, 4.9, 4.10.
Щебень фракции 40-70, 20-40, 10-20, 5-20 соответствует ГОСТ 8267-93; ПЩС фракции 0-10, 0-20, 0-40, 0-80 соответствует ГОСТ 25607-2009; скальный грунт фракции 0-100, 0-200, 0-300, 0-500, камень бутовый соответствует ГОСТ 25100-2011.
Таким образом, в соответствии с условиями пункта 1 статьи 337 Кодекса продукцией горнодобывающей промышленности разработки отвала № 6 Гороблагодатского месторождения, первой по своему качеству соответствующая национальному стандарту ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 25607-2009 будет являться именно строительный камень в виде фракционного щебня и смеси щебеночнопесчаной, что обоснованно учетно налоговым органом при проведении проверки и доначислении НДПИ.
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что дробление строительного камня на дробильно-сортировочном комплексе предусмотрено Технологической инструкцией по дроблению и сортировке горной породы в дробильно-сортировочном цехе (утверждена главным инженером ФИО24 от 10.01.2019).
С учетом положений пункта 1 статьи 337, пунктов 7, 8 статьи 339 Кодекса строительный камень в виде фракционного щебня, а также смесь щебеночнопесчаная признаются добытым полезным ископаемым в целях исчисления НДПИ.
Изменения, внесенные с 01.09.2022 года в подпункт 10 пункта 2 статьи 337 Кодекса, в соответствии с которыми к видам полезного ископаемого относится неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии, за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня, к рассматриваемому налоговому периоду не относятся.
Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.
Что касается количества добытого полезного ископаемого, суд первой инстанции обоснованно учел следующее.
В проверяемом периоде АО «АПК «Кушвинский щебзавод» определяло количество добытого полезного ископаемого следующим образом:
- в период с 01.01.2019 по 31.03.2020 на основании справок маркшейдера;
- в период с 01.07.2020 по 31.12.2021 прямым методом взвешивания в тоннах.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией произведено сравнение показателей, заявленных в налоговых декларациях по НДПИ за проверяемый период, представленных АО «АПК «Кушвинский щебзавод», с показателями формы статистической отчетности № 5-гр «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых», с показателями маркшейдерских справок.
Форма статистической отчетности № 5-гр отражает данные, непосредственно связанные с добычей недропользователем-налогоплательщиком НДПИ полезных ископаемых, данная форма отчетности может быть использована в целях подтверждения количества добытого полезного ископаемого при исчислении НДПИ и отражении соответствующих данных в налоговой декларации по НДПИ и может приниматься во внимание налоговыми органами, как и иные документы налогоплательщика, при проведении мероприятий налоговых проверок согласно статье 87 Кодекса с целью соблюдения налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно показаниям маркшейдера ФИО25 (протокол допроса от 21.07.2023) случаи завышения объемов добычи или объемов остатков готовой продукции на складе отсутствовали. ФИО25 подтвердила достоверность сведений в подписанных ею справках маркшейдера за проверяемый период.
Вопреки указаниям налогоплательщика относительно неправомерности расчета процентного соотношения потерь при производстве, суд первой инстанции обоснованно учел, что техническим проектом, том № 1 стр. 18, том 2 стр.14, предусмотрено, что при определении налогооблагаемой базы по НДПИ необходимо учитывать, что объем полезного ископаемого в исходной горной массе отвала № 6 составляет 72%, а остальные 28% материала не пригодны для производства щебня и согласно протокола № 2 заседания Территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых при Уральском производственном геологическом объединении «Уралгеология» от 22.03.1991 из подсчета запасов исключены.
В этой связи по результатам проведения сравнительного анализа количества добытого полезного ископаемого за проверяемый период, отраженного в маркшейдерских справках, с учетом Технического проекта, с данными налоговых деклараций по НДПИ и показателям отчетности № 5-гр «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых» установлено, соответствующее количество налоговым органом откорректировано.
При этом с учетом пояснений налогового органа, касающихся отсутствия документального подтверждения наличия потерь, суд первой инстанции правомерно констатировал, что корректировка расчета количества добытого полезного ископаемого приведет к увеличению налоговой обязанности заявителя, что является недопустимым.
Учитывая изложенное, налоговым органом было правомерно установлено, что общество в нарушение п. 1 ст. 339 НК РФ в период с 01.01.2019 по 28.02.2020 недостоверно отражало в декларациях по НДПИ объем добытого полезного ископаемого, без учета условий Технического проекта.
Налоговый орган обоснованно руководствовался тем, что в соответствии с Техническим проектом объем полезного ископаемого в исходной горной массе отвала № 6 составляет 72%, остальные 28% материала не пригодны для производства щебня.
Соответственно, при расчете НДПИ объем добытого полезного ископаемого был правомерно уменьшен налоговым органом на 28% и определен в размере 638 042,4 куб.м.
Учитывая, что корректировка расчета инспекции в соответствии с объемом добытого полезного ископаемого, отраженного в справках маркшейдера, приведет к увеличению налоговой обязанности по НДПИ по сравнению с установленной в оспариваемом решении, на что указано выше, Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области согласилось с расчетом налога, произведенным налоговым органом.
Доводы общества в апелляционной жалобе о том, что выход высевов и отсевов дробления составляет 35,9% от перерабатываемой горной массы, Техническим проектом разработки месторождения предусмотрен возможный объем производства щебня разных фракций из исходного сырья в размере 64,1%, и именно этот показатель необходимо учесть при определении объема добытого полезного ископаемого, а не 72 %, т.к. остальная продукция, содержащаяся в минеральном сырье, не соответствует стандартам качества (35,9%), отклоняется судом апелляционной инстанции на основании следующего.
За 2019 год АО «АПК «Кушвинский щебзавод» представлена пояснительная записка к отчету по форме 71-тп за 2019 год, в которой сообщено следующее: вскрышные работы на отвале не производятся, вся горная масса ввиду своей однородности пригодна для производства щебня. Получаемые при производстве щебня песчаные отходы дробления представлены песками средней крупности и крупными с модулем крупности 2,42-2,744 содержание частиц размером менее 0,16 мм - 19,24-24,24%; пылеватых и глинистых частиц 9,09 - 10,59%. Эти отходы отвечают требованиям ГОСТ 26193-84 и 26607-83 и могут использоваться:
- в качестве готовой песчаной смеси № 9 для устройства оснований автодорог I и V категорий по способу заклинки и покрытий переходного типа на дорогах IV - V категорий;
- для благоустройства и планировочных работ.
Таким образом, отвальные работы не производились (реестр 16).
Кроме того, согласно данных налогоплательщика, отраженных в ежемесячных актах движения готовой продукции в 2019 году установлено, что вскрыша, направляемая в отвал, составляет от 2,20% до 19,65%, от добытой горной массы.
В результате налоговым органом при расчете НДПИ учтен Технический проект том 2 (страница 18), которым предусмотрено, что при определении налогооблагаемой базы по НДПИ необходимо учитывать, что объем полезного ископаемого в исходной горной массе отвала № 6 составляет 72%, а остальные 28% материала не пригодны для производства щебня и согласно протокола № 2 заседания Территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых при Уральском производственном геологическом объединении «Уралгеология» от 22.03.1991 из подсчета запасов исключены.
Налоговый орган в ходе ВНП ошибочно принял объем в качестве материала не пригодного для производства щебня в размере 28% от исходной горной массы, то есть в большем объеме по сравнению с 2,20% - 19,65%).
За 2020 год согласно калькуляции себестоимости выпущенной продукции за 2020 год (бухгалтерский учет) (п.1014 в Калькуляции) выпуск горной массы составил 169 588,85 тонн.
Списание отходов в отвал в данной калькуляции отсутствует. Согласно маркшейдерских справок добыча строительного камня в 2020 году составила 172 777,59 тонны. В маркшейдерских справках не отражены какие-либо потери при добыче, объемы вскрышных работ, которые были отправлены в отвал. В результате сделан вывод о том, что разница между объемом, отраженным в маркшейдерских справках и объемом горной массы, отраженным в данной калькуляции в количестве 3 188,74 тонны (172 777,59 тонн – 169 588,85 тонн) является вскрышей, направленной в отвал, которая составляет 1,85% от горной массы (3 188,74 тонн / 172 777,59 тонн * 100).
В свою очередь, налоговый орган за период с 01.01.2020 по 28.08.2020 в ходе выездной налоговой проверки ошибочно принял объем в качестве материала, не пригодного для производства щебня в размере 28% от исходной горной массы (то есть в большем объеме по сравнению с 1,85%).
В период с 01.03.2020 по 31.12.2021 налогоплательщик вскрышные работы не производил. Всю добычу строительного камня фракции от 0-100 мм до 0-500 мм реализовывал покупателям из забоя.
За 2021 год обществом представлена пояснительная записка к сведениям о состоянии и изменении запасов твёрдых полезных ископаемых по форме № 5-гр АО «АПК Кушвинский щебзавод», согласно которой «…Скарны и сильно скарнированные породы, находящиеся в отвале в составе горной массы и составляющие 28% по весу, в подсчёт запасов не включались. В 2021 году добыто 50,0 тыс.м3 горной массы, в том числе, по категориям С1-50,0 тыс.м.куб. и по категории С2 - 0 тыс.м.куб. Сырьём для получения щебня являются порфириты пироксен-плагкоклазовые, андезит[1]базальтовые порфириты, туфы и ксенотуфы того же состава, а также сиениты, микросиениты и сиенит-порфиры».
Инспекцией проведен сравнительный анализ количества добытого полезного ископаемого за 2021 год, отраженного в маркшейдерских справках с учетом Технического проекта, с данными налоговых деклараций по НДПИ и показателям отчетности № 5-гр «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых». Расхождений не установлено (стр. 365 - 366 Акта ВНП, стр.383 решения). Отвальные работы в 2021 году не проводились.
Таким образом, соответствующие доводы налогоплательщика опровергаются совокупностью представленных в дело доказательств, в связи с чем подлежат отклонению.
Что касается порядка определения налоговой базы для исчисления НДПИ, суд первой инстанции обоснованно учел следующее.
Как следует из материалов дела, добытое полезное ископаемое АО «АПК «Кушвинский щебзавод» реализует конечным покупателям, соответственно, налоговая база в целях исчисления НДПИ подлежит расчету исходя из цены реализации добытого полезного ископаемого.
Положениями статьи 340 НК РФ предусмотрено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (п.п.2 п. 1 ст. 340 НК РФ). При этом, оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализованного добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого. Согласно п. 3 ст. 340 НК РФ стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.
Исходя из сведений, содержащихся в бухгалтерском учете ОАО «АПК «Кушвинский щебзавод», сведений, отраженных в книгах продаж (раздел 9 деклараций по НДС), сведений, отраженных в журналах продаж, операций, отраженным на расчетных счетах, сведений в представленных первичных документах, налоговым органом сформирован свод контрагентов покупателей полезного ископаемого добытого собственными силами на территории отвала № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения, с разбивкой по номенклатуре (наименованию) приобретенного товара, определением количества приобретенного товара и стоимости реализации за периоды в которых допущено нарушение п.п.2 п.1 ст.340 НК РФ, с учетом информации о расходах по доставке товара до покупателей.
Таким образом, суд обоснованно посчитал правомерными выводы инспекции о том, что АО АПК «Кушвинский щебзавод» реализовывало полезное ископаемое, добытое, согласно лицензии, на отвале № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения в периоды, в которых допущено нарушение п.п.2 п.1 ст.340 НК РФ (неправомерное не определение порядка оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы исходя из цены реализации добытого полезного ископаемого).
Для формирования цены реализации готовой продукции песчано-щебеночной смеси, инспекцией 04.07.2023 проведен допрос заместителя генерального директора по производству АО «АПК «Кушвинский Щебзавод» ФИО26 по процессу производства песчано-щебеночной смеси фракций - 0-10 мм, 0-20 мм, 0-40 мм, 0-80 мм и соответственно отнесение песчано-щебеночной смеси при расчете НДПИ к готовой продукции для реализации.
Доначисляя НДПИ, налоговый орган руководствовался нормами пункта 1 статьи 336 пункта 1 статьи 337 Кодекса, определив вид полезного ископаемого в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 Кодекса (камень строительный, соответствующий ГОСТу 8267-93; смесь щебеночно-песчаная, соответствующая ГОСТу 25607-2009), что обоснованно отметил суд первой инстанции и правомерно учел при этом следующее.
Учитывая, что Обществом в налоговых декларациях, а также в статистической форме № 5-гр отражен объем добытого полезного ископаемого без разделения на виды добытых полезных ископаемых, Инспекцией при исчислении налога также определена налоговая база, стоимость единицы добытого полезного ископаемого и исчислен налог в общем объеме по указанным выше полезным ископаемым.
Положениями статьи 340 Кодекса предусмотрено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (подпункт 2 пункта 1 статьи 340 Кодекса).
При этом, оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.
Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализованного добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.
Согласно пункту 3 статьи 340 Кодекса стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.
Учитывая изложенное, отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому строительного камня в виде щебня, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня – щебня, произведено правомерно.
По указанному эпизоду налоговый орган пришел к правильному выводу о правомерном привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
При этом апелляционный суд учитывает, что соответствующего спора относительно вида добытого полезного ископаемого за период после февраля 2020 года не имеется, поскольку доначисление НДПИ за указанный период связано только с выявлением арифметической ошибки в расчетах суммы налога в связи с неверным округлением.
Отклоняя доводы апелляционной жалобы третьего лица, ООО «ТД «Синара» о том, что полезным ископаемым, добываемым акционерным обществом «Агростроительная промышленная компания «Кушвинский щебзавод» (далее – АО «АПК «Кушвинский щебзавод», заявитель, налогоплательщик) следует считать строительный камень, который соответствует ГОСТу 31436-2011 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ», что имеется противоречие в позиции налогового органа в связи с определением разного вида полезного ископаемого в рамках одного проверяемого периода, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.
Основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.
АО «АПК «Кушвинский щебзавод» разработана Технологическая инструкция «Дробление и сортировка горной породы в дробильно-сортировочном цехе» (далее – технологическая инструкция), которая устанавливает единые и обязательные для всего технологического персонала правила и практические приемы ведения технологии и управления процессами получения классифицированного щебня и отсева из отвальных горных пород отвала № 6, образованных от производственной деятельности карьера.
В соответствии с разделом 3.2 технологической инструкции «Основные требования к выпускаемой продукции» (стр.2) продукцию выпускают в виде следующих основных фракций: смесь щебеночно-песчаная С4, С5; смесь щебеночно[1]песчаная С7; смесь щебня фракции 5-20 мм; щебень фракции 20-40 мм; щебень фракции 40-70 мм. Классифицированный щебень по физико-механическим свойствам должен соответствовать ГОСТ 8267-93 «Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» (п.3.2.1. технологической инструкции).
Разделом 3.3. технологической инструкции (стр.3) предусмотрено, что порода, поступающая на завод, дробится на щековой и двух конусных дробилках. Дробление горной массы производится в три стадии: крупное дробление, среднее дробление, мелкое дробление.
Налогоплательщиком осуществлялись работы исключительно по дроблению строительного камня с целью получения щебня как товарного продукта. Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения, основного характера продукта не изменило. При проведении налогоплательщиком работ на собственном дробильно-сортировочном оборудовании имело место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем.
Таким образом, техническим проектом, технологической инструкцией определена продукция - щебень, первая по качеству соответствующая ГОСТу, поскольку дробление камня до нужной фракции, разделение раздробленного камня на фракции для обеспечения требований ГОСТ 8267-93 «Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» является неотъемлемым этапом разработки отвала № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения.
Процессы дробления и измельчения строительного камня до щебня отнесены общероссийским классификатором к видам добычных работ, равно как и щебень указан среди продуктов горнодобывающей промышленности.
Виду деятельности АО «АПК «Кушвинский щебзавод» присвоен код ОКВЭД - 08.11. «Добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев».
Так как техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение щебня и операции по первичной обработке строительного камня в соответствии с ОКВЭД относятся к добывающей промышленности, для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым должен признаваться щебень, тогда как строительный камень, добываемый АО «АПК «Кушвинский щебзавод» на отвале № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения, является лишь минеральным сырьем.
Ссылка ООО «ТД «Синара» на то, что строительный камень является полезным ископаемым, поскольку соответствует требованиям ГОСТа 31436-2011 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ» судом апелляционной инстанцией отклоняется ввиду следующего.
Согласно указанному ГОСТу, область его применения – для оценки пород месторождений строительного камня в качестве сырья для производства щебня при геологической разведке. Само содержание вышеуказанного ГОСТа содержит только группировочные и классифицирующие характеристики.
Указанный документ качественных характеристик продукции не содержит, в том числе по физико-химическим свойствам, по которым полезное ископаемое можно отнести к тому или иному виду, предусмотренному НК РФ для целей налогообложения.
Факт описания горных скальных пород в ГОСТе не свидетельствует о том, что они являются полезным ископаемым в целях налогообложения по налогу на добычу полезных ископаемых, поскольку в Межгосударственном стандарте ГОСТ 31436- 2011 дано лишь теоретическое понятие скальных горных пород, установлена их классификация, применяемая при проведении оценки и инженерно-геологических изысканий, проектировании и строительстве, при этом, отсутствуют какие - либо сведения об их принадлежности к полезным ископаемым.
Таким образом, породы горные скальные не могут относиться к полезным ископаемым, в отношении которых исчисляется НДПИ ввиду того, что они не являются продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, первой по своему качеству соответствующей перечисленным в ст.337 НК РФ стандартам.
Таким образом, в соответствии с условиями п. 1 ст. 337 НК РФ продукцией горнодобывающей промышленности разработки отвала № 6 Гороблагодатского месторождения, первой по своему качеству соответствующая национальному стандарту ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» и ГОСТ 25607-2009 «Смеси щебеночно[1]гравийно-песчаные для покрытий и оснований автомобильных дорог и аэродромов» будет являться именно строительный камень в виде фракционного щебня и смеси щебеночно-песчаной.
В рассматриваемом случае добытым полезным ископаемым является щебень, реализацию которого осуществляло АО «АПК «Кушвинский щебзавод», что правомерно установлено налоговым органом и поддержано судом первой инстанции, соответственно, инспекция, руководствуясь п.п.2 п. 1 ст. 340 НК РФ НК РФ, обоснованно начислила налог, исходя из стоимости единицы добытого полезного ископаемого - щебня.
Кроме того, для определения цены реализации добытого полезного ископаемого инспекцией в ходе выездной налоговой проверки исследованы следующие документы (информация).
Так, в ходе анализа операций по расчетному счету АО «АПК «Кушвинский щебзавод», книг продаж (раздел 9 декларации по НДС) налоговым органом установлено следующее:
- в 2019 году покупателями товара (щебень, щебеночно-песчаные смеси) являются: ООО «Стальнеруд Холдинг», ООО «Евразия», ООО «Е-Строй», Уральское АО по производству строительных материалов, ООО «Нерудная компания Доломит», ООО Производственная компания «АК БАРС», ООО «Первая Нерудная Корпорация», ООО «Торгово-Сервисная Компания «Фортэкс», ООО «Нерудная Компания «Поволжье», ООО «Камень-СК», ООО «Карьер Восточный»;
- в 2020 году покупателями товара (щебень, щебеночно-песчаные смеси, скала) являются: ООО «Стальнеруд Холдинг», ООО «Нерудная Компания «Уральский Партнер» ООО «Асфальтобетонный Завод №1», ООО Торговый Дом «Горный», ООО «Компания Баграм-345», ООО «ПермТрансСтром –Неруд», ООО «Евразия», ООО «Торгово-Сервисная Компания «Фортэкс», ООО «Комплектация», ООО «СеверСнабКомплект», ООО «Нерудная Компания Доломит», АО «ПермТрансЖелезоБетон», ООО «Нерудная Компания «Поволжье», ООО «Торгово-Производственная Компания «УрпалЩебень», ООО «Новая Нерудная Компания», ФИО27;
- в 2021 году покупателями товара (щебень, щебеночно-песчаные смеси, скала) являются: ООО «Торговый Дом «Уралдоломит», ООО «СеверСнабКомплект», ООО «Торгово-Сервисная Компания «Фортэкс», ООО «СтальНеруд Холдинг», ООО «Новая Нерудная Компания», ООО «ПермТрансСтром – Неруд».
При анализе представленных журналов «продажи по номенклатуре за 2019 год», «продажи по номенклатуре за 2020 год», «продажи по номенклатуре за 2021 год» налоговым органом установлено:
- в период с 01.01.2019 по 31.05.2020 АО «АПК Кушвинский щебзавод» производило реализацию самостоятельно добытого полезного ископаемого (камень строительный, переработанный в щебень различных фракций, щебеночно-песчаную смесь, скалу). Реализация продукции осуществлялась только из собственного добытого сырья;
- в период с 01.05.2020 года по 31.12.2021 года АО «АПК Кушвинский щебзавод» осуществляло добычу полезного ископаемого из отвала № 6, реализовывало собственное минеральное сырье (скалу), а также перерабатывало в щебень и щебеночно-песчаные смеси различных фракций из закупленного полезного ископаемого у ООО «РИМ», добытого ОАО «ВГОК», и производило реализацию этой продукции покупателям.
Согласно анализу представленных карточек бухгалтерских счетов налоговым органом установлено отсутствие расхождений при сравнении информации, отраженной в журнале продаж по номенклатуре щебень, щебеночно-песчаные смеси, скала, с данными карточки бухгалтерского счета 90 «Продажи».
Таким образом, исходя из сведений, содержащихся в бухгалтерском учете ОАО «АПК «Кушвинский щебзавод», сведений, отраженных в книгах продаж (раздел 9 деклараций по НДС), сведений, отраженных в журналах продаж, операций, отраженным на расчетных счетах, сведений в представленных первичных документах, налоговым органом сформирован свод контрагентов покупателей полезного ископаемого добытого собственными силами на территории отвала № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения, с разбивкой по номенклатуре (наименованию) приобретенного товара, определением количества приобретенного товара и стоимости реализации за периоды в которых допущено нарушение п.п.2 п.1 ст.340 НК РФ, с учетом информации о расходах по доставке товара до покупателей.
Способ оценки добытого полезного ископаемого применен налоговым органом за периоды январь - декабрь 2019 года, январь-февраль 2020 года, поскольку в этих налоговых периодах производилась реализация щебня и щебеночно-песчаной смеси, полученных при дроблении собственного строительного камня, добытого из отвала № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения.
Указанные обстоятельства правомерно учтены судом первой инстанции, заявителем и третьим лицом надлежащим образом не опровергнуты.
Учитывая положения пункта 8 статьи 339 НК РФ, а также тот факт, что ОАО «АПК «Кушвинский щебзавод» с мая 2020 года не осуществляло дробление своего строительного камня до фракций щебня, а осуществляло дробление только приобретенного строительного камня, за периоды - май 2020 года; январь, февраль, июнь 2021 года инспекцией правомерно применен способ оценки по подп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ, то есть исходя из цены реализации строительного камня (скального грунта-минерального сырья) по цене от 50,0 до 131,43 руб./тонну.
Поскольку в указанных налоговых периодах не производилась реализация щебня и щебеночно-песчаной смеси, полученных при дроблении собственного строительного камня, применена цена реализации нераздробленного строительного камня, что не нарушает положений главы 26 НК РФ.
Таким образом, налоговый орган пришел к верному выводу о том, что АО АПК «Кушвинский щебзавод» реализовывало полезное ископаемое, добытое, согласно лицензии, на отвале № 6 Гороблагодатского железорудного месторождения в периоды, в которых допущено нарушение п.п.2 п.1 ст.340 НК РФ. Налоговая база по НДПИ сформирована по результатам выездной налоговой проверки в соответствии с требованиями налогового законодательства.
Само по себе несогласие заявителя и третьего лица с установленными налоговым органом и подтвержденными материалами дела обстоятельствами не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.
Все иные доводы заявителя и третьего лица, оценены апелляционным судом и подлежат отклонению, как не опровергающие вышеизложенное.
С учетом этого выводы суда первой инстанции соответствуют представленным в дело доказательствам и правоприменительной практике.
В соответствии с п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика в соответствии со ст. 111 НК РФ, не установлено.
Размер примененных решением налогового органа, с учетом смягчающих обстоятельств, налоговых санкций не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 № 8-П, от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2005 № 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ, пункту 1 статьи 122 НК РФ несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.
Существенных нарушений процедуры привлечения общества к ответственности, перечисленных в пункте 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено.
Иные доводы заявителя и третьего лица судом первой и апелляционной инстанции исследованы и признаны не имеющими самостоятельного правового значения для рассмотрения настоящего спора по существу.
На основании изложенного суд пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемого решения недействительным.
Всем доводам заявителя и третьего лица суд первой инстанции дал надлежащую оценку, верно установил фактические обстоятельства дела на основании совокупности доказательств, представленных в материалы дела лицами, участвующими в деле. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имеется.
Соответствующие доводы жалоб об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного.
Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.
В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционным жалобам относится на ее заявителей.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Свердловской области от 19 декабря 2024 года по делу № А60-33644/2024 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационногопроизводства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий Т.С. Герасименко
Судьи Е.В. Васильева
Ю.В. Шаламова