Решение по делу № А41-89063/2024 от 05.05.2025.

Арбитражный суд Московской области

107053, проспект Академика Сахарова, д. 18, г. Москва

http://asmo.arbitr.ru/

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г.Москва

05 мая 2025 года Дело №А41-89063/24

Арбитражный суд Московской области в составе судьи Т.В. Мясова,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи М.О.Добриковым,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению:

ООО "ДОРАВТОГАРАНТ" (ИНН <***>)

к Межрайонной ИФНС России №17 по Московской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения от 07.12.2023 №17-33/043 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений по налогу на прибыль в размере 16.449.669 рублей, НДС в размере 7.627.057 рублей, штрафа в размере 3.334.433 рублей, а также соответствующих сумм пени

при участии в заседании:

от заявителя: ФИО1 (выписка), ФИО2, представитель по доверенности от 14.08.2024

от заинтересованного лица: ФИО3, представитель по доверенности от 25.03.2025 №04-33/07960, ФИО4, представитель по доверенности от 15.01.2025 №04-33/00764

УСТАНОВИЛ:

ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ к Межрайонной ИФНС России № 17 по Московской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 07.12.2023 № 17-33/043 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений по налогу на прибыль организаций в размере 16 449 669 рублей, НДС в размере 7 627 057 рублей, штрафа в размере 3 334 433 рубля, а также соответствующих сумм пени.

Представители заявителя в судебном заседании заявленные требования поддержали.

Обществом заявлено ходатайство о восстановлении пропущенного срока для обращения в суд, в связи с уважительной причиной обращения в арбитражный суд после использования всех механизмов досудебного обжалования оспариваемого решения, в том числе в ФНС России.

Представители заинтересованного лица в судебном заседании не признали заявленные требования по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и письменных пояснениях.

Как следует из представленных в материалы дела доказательств, и установлено судом, Инспекцией в соответствии со статьей 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка Общества, по всем налогам и сборам за период с 01.01.2019 по 31.12.2021, по результатам которой составлен акт от 19.10.2022 № 17-32/058.

По итогам рассмотрения акта 01.06.2023 № 17-32/029, возражений налогоплательщика на акт, дополнения к акту от 01.11.2023 № 17-32/047, инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.12.2023 № 17-33/043 (далее - оспариваемое Решение), в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 337 385 рублей, Обществу доначислен НДС в сумме 9 006 368 рублей, налог на прибыль организаций в сумме 16 464 432 рубля.

По итогам досудебного обжалования, решением УФНС России по Московской области (далее – Управление) от 26.03.2024 № 07-12/020681@ оспариваемое Решение отменено в части доначисления НДС в сумме 1 379 311 рублей, доначисления налога на прибыль организаций в сумме 14 763 рубля, в части привлечения к ответственности, установленной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 2 952 рубля.

Решением ФНС России от 25.06.2024 № ШЮ-2-9/9386@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Выражая несогласие с оспариваемым Решением, заявитель указывает, что все необходимые документы, подтверждающие обоснованность расходов и право на вычет НДС, были представлены Обществом в налоговый орган.

Налоговым органом не доказано занижение налогоплательщиком доходов по взаимоотношениям с ООО «Комтрейд», поскольку указанная организация завысила размер реализации в адрес Общества, что подтверждается отсутствием у заявителя ресурсов, необходимых для оказания услуг в заявленном размере.

По мнению Общества, у него отсутствовали основания для признания задолженности перед ООО «Фрунзком» и ООО «Агама» безнадежной ко взысканию, поскольку данными контрагентами в его адрес были направлены уведомления о переуступке прав требования.

Налоговый орган по взаимоотношениям с ООО «Уют-Транс» ошибочно полагает, что расходы в целях налогообложения признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от дня оплаты, следовательно, затраты 2016 года могут быть учтены в 2019 году, налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2019-2021 годы неправомерно определена налоговым органом без учета дебиторской задолженности.

В дополнении к заявлению налогоплательщик ссылается на допущенные налоговым органом нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в связи с чем, по его мнению, оспариваемое Решение подлежит отмене.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, арбитражный суд считает заявленные Обществом требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» создано 06.05.2016. Юридический адрес: <...>. Учредитель с 06.05.2016 по настоящее время - ФИО5, генеральный директор с 06.05.2016 по 12.08.2019 - ФИО5; управляющий индивидуальный предприниматель с 13.08.2019 по настоящее время ФИО1.

Основной вид деятельности - «Строительство жилых и нежилых зданий» (код ОКВЭД 41.20). Фактически в проверяемый период Общество осуществляло деятельность, связанную с транспортными услугами и продажей строительных материалов.

Налоговым установлено, что Общество в нарушение положений пункта 18 статьи 250 НК РФ необоснованно занизило внереализационные доходы на сумму кредиторской задолженности по организациям, которые исключены из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ), в сумме 20 081 571,90 рубль в 2019 году, в сумме 12 443 804 рубля в 2021 году, что привело к занижению налоговой базы и неуплате налога на прибыль организаций за 2019 год в сумме 4 031 077 рублей, за 2021 год в сумме 2 488 761 рубль.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций в соответствии с главой 25 НК РФ как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся, в том числе внереализационные доходы (подпункт 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ).

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным доходам отнесены доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 21, 21.1, 21.3 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Кодекс не содержит развернутого перечня оснований для списания кредиторской задолженности, который является открытым.

Проверкой правильности и полноты определения внереализационных доходов за 2019 год установлено, что сумма внереализационных доходов в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (стр. 020 Лист 02) составляет 73 814 рублей. По данным выездной налоговой проверки, внереализационные доходы за 2019 год составили 20 155 386 рублей (20 081 572 + 73 814), расхождение - 20 081 572 рубля.

В оборотно-сальдовой ведомости (далее - ОСВ) по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Общества за 2019-2021 годы числилась кредиторская задолженность перед ООО «Агама» в сумме 20 081 572 рубля, перед ООО «Фрунзком» - в сумме 12 443 804 рубля.

Инспекцией установлено, что указанные контрагенты Общества были исключены из ЕГРЮЛ (ООО «Агама» - 07.02.2019 в связи с внесением записи о недостоверности сведений; ООО «Фрунзком» - 30.03.2021 в связи с ликвидацией по решению учредителя).

Для подтверждения финансово-хозяйственных отношений с указанными организациями Обществу направлено требование от 18.09.2023 № 13667 о предоставлении документов (информации), согласно которому следовало представить, в том числе пояснительную записку в отношении кредиторской задолженности перед ООО «Агама» и ООО «Фрунзом». Обществом запрашиваемые пояснения и документы не представлены.

Согласно пункту 1 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее - Закон № 129-ФЗ) юридическое лицо, которое в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету, признается фактически прекратившим свою деятельность. Такое юридическое лицо может быть исключено из единого государственного реестра юридических лиц в порядке, предусмотренном Законом № 129-ФЗ.

В соответствии с положениями пункта 6 статьи 22 Закона № 129-ФЗ ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим свою деятельность после внесения об этом записи в единый государственный реестр юридических лиц.

Учитывая вышеизложенное, при списании кредиторской задолженности на основании прекращения обязательства ликвидацией кредитора-юридического лица налогоплательщик должник обязан отразить в составе внереализационных доходов суммы списываемой кредиторской задолженности.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 28.04.2022 № 1089-О, юридически значимые основания, свидетельствующие с высокой долей вероятности о прекращении обязательства налогоплательщика перед кредитором, подлежат установлению с учетом норм гражданского законодательства.

Основания для списания кредиторской задолженности предусмотрены статьями 415-419 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), в частности, к ним относится прекращение обязательства в связи с ликвидацией кредитора-юридического лица (если право требования данный кредитор никому не переуступал).

Если организация исключается из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в соответствии с пунктом 1 статьи 21.1 Закона № 129-ФЗ как недействующее юридическое лицо, то в силу пункта 2 статьи 64.2 ГК РФ исключение такого юридического лица из ЕГРЮЛ влечет правовые последствия, предусмотренные ГК РФ и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам. Следовательно, правовые последствия исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ приравнены ГК РФ к его ликвидации.

Таким образом, суммы кредиторской задолженности исключенного из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в соответствии с пунктом 1 статьи 21.1 Закона № 129-ФЗ кредитора подлежат отражению в составе доходов налогоплательщика на дату исключения из ЕГРЮЛ.

Кроме того, из положений пункта 5 статьи 21.1 Закона № 129-ФЗ следует, что предусмотренный данной статьей порядок исключения юридического лица из ЕГРЮЛ применяется также в случае наличия в ЕГРЮЛ сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи.

В данном случае доход у должника появляется в момент исключения поставщика из ЕГРЮЛ, что юридически будет являться основанием для списания кредиторской задолженности (письмо Минфина России от 09.02.2018 № 03-03-06/1/7837, определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2014 № ВАС-8949/14 и Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2016 № 307-КГ16-5836).

Согласно статье 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Исчисление срока исковой давности осуществляется по правилам глав 11 и 12 ГК РФ.

Действие срока исковой давности начинается со дня, следующего за датой оплаты товаров, указанной в договоре, заключенном между организацией и ее кредитором (пункт 1 статьи 200 ГК РФ).

Вместе с тем, налогоплательщик не должен дожидаться истечения срока исковой давности, если его кредитор исключен из ЕГРЮЛ по причине ликвидации.

Следовательно, периодом, в котором следует отражать кредиторскую задолженность для целей бухгалтерского и налогового учета, признается тот период, в котором наступает событие, связанное с прекращением обязательства.

Согласно пункту 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение), для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

В соответствии с пунктом 27 Положения проведение инвентаризации обязательно (помимо других случаев) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года).

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 НК РФ. Доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

При этом кредитор может передать свои права на задолженность другому лицу (лицам).

Основания и порядок перехода прав кредитора к другому лицу установлены статьей 382 ГК РФ, в соответствии с которой право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступке требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (пункт 2 статьи 382 ГК РФ).

В рассматриваемом случае ООО «Агама» было исключено из ЕГРЮЛ 07.02.2019 в связи с внесением записи о недостоверности сведений, а ООО «Фрунзком» было исключено из ЕГРЮЛ 30.03.2021 в связи с ликвидацией по решению учредителя, в связи с чем инспекция сделала вывод, что налогоплательщик на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ должен был включить кредиторскую задолженность перед ООО «Агама» в состав внереализационных доходов 2019 года, кредиторскую задолженность перед ООО «Фрунзком» - в состав внереализационных доходов 2021 года.

Оспаривая данный вывод инспекции, ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» вместе с апелляционной жалобой представило в Управление следующие документы:

- договор уступки требования (цессии) от 05.02.2019, в соответствии с которым ООО «Агама» (первоначальный кредитор) уступает ООО «Новые Решения» (новый кредитор) право требования к Обществу задолженности в сумме 20 081 571 рубль;

- уведомление ООО «Агама» от 05.02.2019, направленное Обществу, о переходе права требования задолженности в сумме 20 081 571 рубль к новому кредитору (ООО «Новые Решения»);

- акт сверки взаимных расчетов за период с 05.02.2019 между Обществом и ООО «Новые Решения» по договору цессии от 05.02.2019;

- акт сверки взаимных расчетов за период с 31.12.2021 между Обществом и ООО «Новые Решения» по договору цессии от 05.02.2019;

- договор уступки требования (цессии) от 20.03.2021, в соответствии с которым ООО «Фрунзком» (первоначальный кредитор) уступает ИП ФИО6 (новый кредитор) право требования к Обществу задолженности в сумме 12 443 803 рубля;

- уведомление ООО «Фрунзком» от 20.03.2021, направленное Обществу, о переходе права требования задолженности в сумме 12 443 803 рубля к новому кредитору (ИП ФИО6);

- акт сверки взаимных расчетов за период с 20.03.2021 между Обществом и ИП ФИО6 по договору цессии от 20.03.2021;

- акт сверки взаимных расчетов за период с 31.12.2022 между Обществом и ИП ФИО6 по договору цессии от 20.03.2021.

Указанные документы ни в ходе налоговой проверки, ни вместе с возражениями на акт Обществом не представлялись.

Таким образом, в нарушение положений подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54, статьи 82 НК РФ налогоплательщик лишил инспекцию возможности провести контрольные мероприятия в отношении указанных документов.

Оценив и исследовав дополнительно представленные заявителем документы, налоговым органом установлено, что заявленные Обществом сделки по уступке прав требований фактически не совершались на основании следующего:

- в бухгалтерских регистрах Общества (ОСВ по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками») по состоянию на 31.12.2021 спорная кредиторская задолженность продолжала числиться перед первоначальными кредиторами (ООО «Агама» и ООО «Фрунзком»);

- в соответствии с банковскими выписками по расчетным счетам денежные расчеты между Обществом и ООО «Новые Решения» с 2019 года по настоящее время не производились;

- согласно бухгалтерской отчетности ООО «Новые Решения» (форма № 1) за 2019 год у организации на начало и на конец 2019 года не изменились ни показатель финансовых вложений, ни другие показатели баланса, дебиторская задолженность у ООО «Новые Решения» по состоянию на 31.12.2018 отсутствовала, по состоянию на 31.12.2019 задолженность составила 505 000 рублей;

- согласно банковской выписке по расчетному счету ИП ФИО6 за период с 01.01.2021 по 15.12.2023 платежи в адрес ООО «Фрунзком» отсутствуют;

- подпись ИП ФИО6 на заявлении о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя визуально не соответствует его подписи на договоре уступки требования (цессии) от 20.03.2021;

- представленные договоры уступки требования (цессии) от 20.03.2021 и от 05.02.2019, заключенные между ООО «Фрунзком» и ИП ФИО6, ООО «Агама» и ООО «Новые решения», не содержат срока оплаты;

- ООО «Фрунзком» не предпринимало мер ко взысканию задолженности, хотя должник не внес ни одного платежа под уступки требования (цессии) от 20.03.2021.

В апелляционной жалобе на оспариваемое Решение Общество сообщило, что кредиторская задолженность по ликвидированным организациям ООО «Агама» и ООО «Фрунзком» была переуступлена третьим лицам, однако согласно представленным налогоплательщиком возражениям на акт проверки, по данному нарушению Общество указывало, что исключение данных организаций из ЕГРЮЛ по решению налогового органа не является ликвидацией юридических лиц.

При этом Общество признало кредиторскую задолженность перед ООО «Агама» и ООО «Фрунзком», о переуступке прав требования по договорам ни в ходе рассмотрения материалов проверки, ни в возражениях на акт проверки не заявляло.

Пояснения Общества о том, что документы о переуступке прав требования, направленные ООО «Агама» и ООО «Фрунзком», были введены в программу «1С Бухгалтерия» 20.03.2021 и 05.02.2019, а после обновления конфигурации данной программы не отразилась в регистрах бухгалтерского учета, документально не подтверждены.

В представленных в ходе налоговой проверки ОСВ по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» контрагенты ООО «Агама» и ООО «Фрунзком» указаны как «ликвидированные», что свидетельствует об осведомленности налогоплательщика о статусе данных контрагентов.

Указанные записи сделаны «вручную» после ликвидации данных контрагентов, то есть после того, как должны быть сделаны бухгалтерские проводки по переуступке прав требований.

Данное обстоятельство опровергает довод Общества о том, что произошла техническая ошибка программы «1С Бухгалтерия», после которой исчезли хозяйственные операции за 2019 и 2021 годы по переуступке кредиторской задолженности и что Общество узнало об этом из акта проверки.

Кроме того, налоговым органом установлена подконтрольность ООО «Фрунзком» Обществу: генеральный директор Общества также являлся генеральным директором и учредителем ООО «Фрунзком», что подтверждается показаниями ФИО1, зафиксированными в протоколе от 30.01.2023, соответственно, ФИО1 являясь руководителем обеих организаций не мог не знать о ликвидации одной из организаций.

Учитывая проведенные контрольные мероприятия и представленные Обществом документы, суд соглашается с выводом инспекции о том, что налогоплательщик знал о наличии кредиторской задолженности и умышленно не отразил ее в составе внереализационных доходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Общество в нарушение пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 249 НК РФ в 2019 году занизило доходы от реализации транспортных услуг, оказанных ООО «Комтрейд», на сумму 15 011 250 рублей, что привело к неуплате налога на прибыль организаций в сумме 3 002 250 рублей и НДС в сумме 3 002 250 рублей.

Налоговым органом в ходе анализа книг продаж (Раздел 9) уточненных налоговых деклараций по НДС (корректировки № 1, № 7 и № 8), представленных налогоплательщиком за 3 квартал 2019 года, установлено, что Обществом первоначально заявлена реализация транспортных услуг, оказанных контрагенту ООО «Комтрейд» в сумме 21 086 250 рублей (корректировка № 1).

03.10.2022 Обществом представлена уточненная налоговая декларация (корректировка № 7) по НДС за 3 квартал 2019 года.

В ходе анализа книги продаж (Раздел 9) уточненной налоговой декларации (корректировка № 7) по НДС установлено, что Общество уменьшило реализацию в адрес контрагента ООО «Комтрейд» по счетам-фактурам, перечисленным на стр. 57 оспариваемого Решения. Кроме того, из книг покупок удалены счета-фактуры по контрагентам ООО «Сититехнолоджи» и ООО «Родос».

В ходе анализа книги продаж по уточненной налоговой декларации (корректировка № 8, представлена 17.10.2022) по НДС за 3 квартал 2019 года установлено, что Общество уменьшило реализацию в адрес контрагента ООО «Комтрейд» по счетам-фактурам, перечисленным на стр. 58 оспариваемого Решения (отразило реализацию в сумме 8 738 750 рублей), и исключило из книги покупок (Раздел 8) счета-фактуры по контрагенту ООО «Спецавтотранс». После корректировки вычетов по сомнительным контрагентам сумма НДС к уплате не изменилась.

Общество в уточненных налоговых декларациях № 7 и № 8 за 3 квартал 2019 года скорректировало сумму НДС, подлежащую уплате, уменьшив реализацию в адрес ООО «Комтрейд» на сумму 3 002 250 рублей и исключив вычеты по НДС по сомнительным контрагентам на сумму 3 003 443,87 рубля.

В ходе анализа книг покупок (Раздел 8) налоговых деклараций по НДС, представленных ООО «Комтрейд» за 3 и 4 кварталы 2019 года (корректировка № 1), инспекция установила, что ООО «Комтрейд» приобрело у Общества транспортные услуги на общую сумму 23 750 000 рублей (без НДС).

В связи с выявленными расхождениями налоговым органом по месту налогового учета ООО «Комтрейд» (в ИФНС России № 10 по г. Москве) направлено поручение от 20.01.2023 № 373 об истребовании документов (информации) по взаимоотношениям с Обществом.

ООО «Комтрейд» в подтверждение взаимоотношений представило следующие документы: договор от 28.06.2019 № Д-К 28/06-19, акты оказанных услуг, счета-фактуры, платежные поручения, талоны к путевым листам, акт сверки, оборотно-сальдовую ведомость (ОСВ) и карточку по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Как следует из представленных документов, ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» (исполнитель) заключило с ООО «Комтрейд» (заказчик) договор об оказании услуг по организации перевозок грузов и экспедиционных услуг от 28.06.2019 № Д-К 28/06-19 (далее - Договор).

Согласно пункту 4.2. Договора оплата за оказанные услуги производится Заказчиком путем перечисления денежных средств на расчетный счет Исполнителя на основании подписанного Заказчиком акта оказанных услуг, путевого листа, счета-фактуры в течение 5 (пяти) банковских дней с даты предоставления Исполнителем счета на оплату.

Согласно анализу первичных документов за 2019 год Общество осуществляло транспортные услуги по поставке грунта в адрес ООО «Комтрейд».

Договор и акты оказанных услуг (№№171 - 230) подписаны генеральным директором ООО «Комтрейд» ФИО7 и генеральным директором ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» ФИО5 Согласно акту сверки взаимных расчетов за 9 месяцев 2019 года стороны Договора признают стоимость оказанных услуг в сумме 28 500 000 рублей с НДС (23 750 000 рублей без НДС).

Согласно карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ООО «Комтрейд» отразило по расчетам с ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» оборот по кредиту в сумме 28 500 000 рублей.

Инспекцией в адрес Общества направлено требование от 06.04.2023 № 5193 о представлении: пояснений о причинах корректировки стоимости, реализованных в 2019 году в адрес ООО «Комтрейд» транспортных услуг; первичных учетных документов, на основании которых произведена данная корректировка, а также регистров бухгалтерского учета по корректировке реализации.

В ответ на данное требование Общество представило бланки корректировочных УПД от 30.09.2022 (то есть составленные спустя 3 года после фактического оказания услуг), в которых стоимость услуг после корректировки составила 0 рублей. Представленные УПД не подписаны ни одной из сторон.

Пояснительную записку о причинах корректировки стоимости реализованных транспортных услуг в указанных УПД Общество не представило.

Согласно подпунктам 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Следовательно, доходы от реализации услуг признаются на дату приемки заказчиком результатов оказанных исполнителем услуг на основании документов, подтверждающих оказание услуг, акта приема-передачи услуг, подписанного заказчиком и исполнителем, или иных документов, удостоверяющих приемку-передачу услуг.

Документами, подтверждающими корректировку (изменение) стоимости услуг, в частности, являются договор или дополнительное соглашение к договору, если стороны договорились об изменении цены услуги; акт об установленном расхождении по качеству услуги, если заказчик при приеме услуги выявил несоответствие оказанных услуг; претензия заказчика при оказании некачественных услуг; вступившее в силу решение суда, если стоимость услуг изменилась по результатам судебного разбирательства; иные документы.

Общество в 2019 году для целей налогообложения прибыли отразило реализацию транспортных услуг в адрес ООО «Комтрейд» в сумме 8 738 750 рублей.

Вместе с тем, согласно представленным ООО «Комтрейд» актам оказанных услуг, подписанным уполномоченными должностными лицами сторон Договора, Общество в 2019 году оказало ООО «Комтрейд» транспортные услуги на сумму 23 750 000 рублей.

Общество ни в ходе налоговой проверки (ответ на требование от 06.04.2023 № 5193), ни с апелляционной жалобой не представило документы, подтверждающие корректировку стоимости спорных транспортных услуг, которые подписаны сторонами Договора - ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» и ООО «Комтрейд».

Ссылки Общества на неполное проведение инспекцией контрольных мероприятий (не проведение допросов должностных лиц Общества, отсутствие запросов в системы «Платон» и «Поток»), а также на заинтересованность ООО «Комтрейд» в завышении своих расходов и вычетов по НДС не могут быть приняты в качестве необходимых и достаточных доказательств по рассматриваемому налоговому правонарушению, поскольку основания для признания данных расходов установлены нормами НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»», ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Учитывая подтверждение реализации со стороны заказчика – ООО «Комтрейд» первичными документами и отсутствие соответствующих пояснений, налоговый орган сделал правомерный вывод о том, что Общество в 2019 году оказало транспортные услуги для ООО «Комтрейд» на сумму 23 750 000 рублей (без НДС), однако для целей налогообложения прибыли в 2019 году Общество отразило реализацию на сумму 8 738 750 рублей, нарушив нормы пункта 1 статьи 249 НК РФ, занизив доходы от реализации за 2019 год на сумму 15 011 250 рублей (23 750 000 – 8 738 750), что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2019 год в сумме 3 002 250 рублей.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены факты регулирования Обществом сумм НДС путем неправомерного уменьшения суммы реализации в адрес ООО «Комтрейд» в связи с корректировкой вычетов по НДС по сомнительным контрагентам - ООО «Сититехнолоджи», ООО «Спецавтотранс» и ООО «Родос».

Обществом представлено 8 уточенных налоговых деклараций по НДС за 3 квартал 2019 года.

Согласно проведенному анализу первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года, представленной налогоплательщиком 28.11.2019, установлено, что Общество отразило НДС с реализации на основании счетов-фактур по взаимоотношениям с ООО «Комтрейд» в сумме 4 217 250 рублей.

Обществом 17.10.2022 представлена уточненная налоговая декларация по НДС (корректировка № 8). В соответствии с книгой продаж и налоговой декларацией по НДС за 3 квартал 2019 года Общество отразило НДС с реализации на основании счетов-фактур по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО «Комтрейд» в сумме 1 747 750 рублей.

В ходе проведения анализа книги покупок ООО «Комтрейд» за 3 квартал 2019 года (декларация представлена 25.10.2019) установлено, что общество приняло к вычету НДС на основании счетов-фактур по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» в сумме 4 687 000 рублей.

В ходе анализа книги покупок ООО «Комтрейд» за 4 квартал 2019 года (корректировка № 1, представлена 31.03.2020), установлено, что ООО «Комтрейд» приняло к вычету НДС на основании счетов-фактур по финансово-хозяйственным отношениям с Обществом в сумме 63 000 рублей. Общество не отразило реализацию в адрес ООО «Комтрейд» в сумме 63 000 рублей, в связи с чем возникло расхождение вида «разрыв».

Общество в связи с занижением доходов от реализации транспортных услуг, оказанных контрагенту ООО «Комтрейд», неправомерно не исчислило НДС за данные периоды в размере 3 002 250 рублей.

На основании пункта 3 статьи 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в сторону уменьшения, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 НК РФ.

В соответствии с пунктом 10 статьи 172 НК РФ корректировочные счета-фактуры выставляются продавцами товаров при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров.

Согласно положениям пункта 13 статьи 171 НК РФ и пункта 10 статьи 172 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) в сторону уменьшения, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг) подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Корректировочный счет-фактура, составленный на уменьшение стоимости поставки, подлежит отражению в книге покупок с кодом вида операции 18 (пункт 12 Правил ведения книги покупок, письмо ФНС России от 20.09.2016 № СД-4-3/17657@). В частности, в графу 14 книги покупок продавца переносятся данные о разнице между стоимостью поставки (с учетом НДС) до и после корректировки из строки «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 9 корректировочного счета-фактуры, а в графе 15 отражается разница суммы НДС, принимаемая к вычету продавцом, из строки «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 8 корректировочного счета-фактуры (подпункты «с», «т» пункта 6 Правил ведения книги покупок).

Инспекция по результатам анализа налоговых деклараций по НДС за 3 квартал 2019 года (корректировки № 1 и № 8) ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» установила, что Общество осуществило корректировку в сторону уменьшения стоимости, оказанных контрагенту ООО «Комтрейд» транспортных услуг, которая была произведена Обществом с нарушением указанных норм НК РФ и Правил ведения книги покупок.

Общество ни в ходе налоговой проверки, ни вместе с апелляционной жалобой не представило первичные документы, подтверждающие согласие ООО «Комтрейд» на изменение стоимости оказанных ему транспортных услуг, как того требуют нормы пункта 10 статьи 172 НК РФ.

Таким образом, Общество при подаче уточненных налоговых деклараций по НДС за 3 квартал 2019 года в нарушение пункта 1 статьи 154 НК РФ неправомерно уменьшило НДС с реализации услуг по контрагенту ООО «Комтрейд» на сумму 3 002 250 рублей (4 750 000 - 1 747 750).

В нарушение пункта 1 статьи 54.1, статей 171, 172, пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 272 НК РФ Общество неправомерно включило в состав расходов сумму затрат по взаимоотношениям с ООО «Уют-Транс» в размере 34 711 720,62 рублей и неправомерно заявило вычеты по НДС по взаимоотношениям с указанным контрагентом в сумме 4 624 806,73 рублей (из них вычеты по НДС в сумме 2 322 565 рублей признаны Инспекцией неправомерными также потому, что заявлены Обществом за пределами трехлетнего срока).

Налоговым органом установлено, что сделки по оказанию транспортных услуг между ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» и ООО «Уют-Транс» являются нереальными, а документооборот фиктивным.

В рамках контрольных мероприятий Обществом в ответ на требования налогового органа от 13.12.2022 № 21988, № 21989, от 06.03.2023 № 5193, от 18.04.2023 № 5728 представлены договор, УПД, оборотно-сальдовые ведомости, карточки аналитического учета.

Запрошенные по требованиям заявки и транспортные накладные (товарно-транспортные накладные), содержащие сведения о водителях и транспортных средствах, на которых оказывались спорные транспортные услуги, Обществом не представлены.

Налоговый орган проанализировал представленные первичные документы, материалы, полученные по результатам проведения предпроверочного анализа, налоговые декларации, представленные Обществом, и установил следующее.

ООО «Уют-Транс» зарегистрировано 06.11.2007 по адресу: <...>, пом./ком. XXXIV/2/3. Основной вид деятельности - «Деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам» (ОКВЭД 49.4). Руководитель и учредитель: с 06.11.2007 по настоящее время ФИО1 (с 13.08.2019 является также управляющим индивидуальным предпринимателем ООО «ДОРАВТОГАРАНТ»). Справки по форме 2-НДФЛ за 2019-2021 годы спорным контрагентом не представлены.

Между Обществом (Заказчик) и «Уют-Транс» (Исполнитель) заключен договор на оказание транспортных услуг от 01.11.2016, согласно которому Исполнитель обязан организовать своими силами или с привлечением третьих лиц перевозки грузов и экспедиционные услуги на основании заявок (поручений) Заказчика с должным качеством и в сроки, указанные Заказчиком.

Заказчик обязан обеспечить своевременную приемку и оплату выполненных Исполнителем работ. Оплата за оказанные услуги производится Заказчиком путем перечисления денежных средств на расчетный счет Исполнителя на основании подписанного Заказчиком акта оказанных услуг.

В представленном договоре отсутствуют сроки оплаты за оказанные услуги.

Также налоговым органом установлено, что в указанном договоре содержатся недостоверные сведения, которые свидетельствуют о формальном составлении договора:

- в пункте 12 договора «Адреса и банковские реквизиты сторон» указаны реквизиты банковского счета ООО «Уют-Транс» для расчетов: р/с <***> в АКБ «Абсолют Банк» (ПАО), который был закрыт ООО «Уют-Транс» за 5 месяцев до подписания договора (09.06.2016);

- в пункте 12 договора «Адреса и банковские реквизиты сторон» указаны реквизиты банковского счета ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» для расчетов: р/с <***> в Филиале «Центральный» Банка ВТБ (ПАО), который открыт ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» в 2020 году (04.02.2020).

Налоговым органом установлено, что все расчетные счета ООО «Уют-Транс» закрыты в 2018 году до начала проверяемого периода. В связи с этим перечисление денежных средств как от Общества в адрес ООО «Уют-Транс», так и от ООО «Уют-Транс» в адрес третьих лиц с целью оплаты за выполнение работ (оказание услуг) в период с 2019 по 2021 годы производиться не могло.

Опрошенный в качестве свидетеля ФИО1 (протоколы допросов от 30.01.2023 и от 19.09.2023) пояснил, что с 2019 года является управляющим индивидуальным предпринимателем ООО «ДОРАВТОГАРАНТ». До 2019 года работал в данной организации в должности управляющего менеджера. В его обязанности до 2019 года входили организационно-правовые вопросы. В 2019 году ФИО5, которая является его мамой, предложила ему быть управляющим индивидуальным предпринимателем ООО «ДОРАВТОГАРАНТ». После назначения на должность управляющим, его должностные обязанности не поменялись. ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» осуществляет сдачу техники в аренду, занимается покупкой/продажей строительных материалов, автозапчастей для строительной техники и автомобилей.

Свидетель пояснил, что в Обществе в декабре 2022 года работало 4 человека (включая его): ФИО8 (главный инженер, спецтехник), ФИО9 (осуществлял прием звонков, составление первичных документов), ФИО10 (осуществляла составление договоров, взаимодействие с поставщиками, проверкой контрагентов; умерла в декабре 2022 года). В период с 2019 по 2021 годы сотрудниками Общества являлись: ФИО11 (осуществляла составление первичных документов, поиск заказчиков), ФИО12 (осуществлял составление договоров, взаимодействие с поставщиками и проверку контрагентов), ФИО13 (водитель), ФИО14 (главный бухгалтер, в настоящее время является индивидуальным предпринимателем на аутсорсинге, оказывает услуги по ведению бухгалтерского учета).

В период с 2019 по 2021 годы Общество осуществляло сдачу в аренду строительной техники, которая состояла на балансе погрузчиков Амкадор 332В и МТЗ - 1221.

Одновременно Общество арендовало строительную технику (самосвалы) у организаций ООО «Уют-Транс» и ООО «Фрунзком», с которыми налогоплательщик (заказчик) заключил договоры на предоставление техники в аренду с экипажем. Свидетель подтвердил, что является генеральным директором и учредителем ООО «Уют-Транс» и ООО «Фрунзком». В ООО «Фрунзком» и ООО «Уют-Транс» работали водители по договорам ГПХ, справки по форме 2-НДФЛ на сотрудников за период 2019-2021 годы не предоставлялись. Ведение бухгалтерского учета в ООО «Фрунзком» осуществляла Ирина Мелкумян (являлась главным бухгалтером), в ООО «Уют-Транс» - ФИО14 (являлся главным бухгалтером). В 2021 ООО «Фрунзком» ликвидировано. В ООО «Уют-Транс» в период с 2019 по 2021 годы работало 5 человек.

Кроме того, свидетель сообщил, что в 2018 году лично закрывал счета ООО «Уют-Транс» и ООО «Фрунзком», открытые в банках. Денежные средства от ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» за арендованную спецтехнику в адрес ООО «Фрунзком» и ООО «Уют-Транс» не перечислялись, а осуществлялся взаиморасчет по долговым обязательствам.

Свидетель также сообщил, что генеральным директором контрагента ООО «ЕвроСтройГрупп» являлся его брат - ФИО15. Общество арендует у ООО «ЕвроСтройГрупп» спецтехнику: мини-погрузчики, трактор МТЗ и другую спецтехнику.

Налоговым органом установлено, что в оборотно-сальдовых ведомостях счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» обороты по дебету по контрагенту ООО «Уют-Транс» за период 2019-2021 годы отсутствуют.

Согласно представленным в ходе проверки регистрам бухгалтерского и налогового учета Обществом в 2019 году учтены расходы по контрагенту ООО «Уют-Транс» на основании УПД от 2016 года, а в расходы за 2021 год включены затраты по УПД за 2019 год.

По мнению инспекции, установленные обстоятельства указывают на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, отраженных в налоговом и бухгалтерском учете и в налоговой отчетности ООО «ДОРАВТОГАРАНТ».

Общество считает, что выявленные инспекцией налоговые правонарушения в виде нереальных сделок и фиктивного документооборота с ООО «Уют-Транс» неверно квалифицированы налоговым органом по статье 54.1 НК РФ, поскольку при условии, что ошибка привела к излишней уплате налога в прошлые периоды, расходы можно признать в текущем периоде, то есть в периоде выявления ошибки, следовательно, ошибочно не отраженные в 2016 году затраты по ООО «Уют-Транс» реальны и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль организаций в 2019 году.

Суды, разъясняя порядок применения налогоплательщиками положений статьи 54 НК РФ, указали, что налогоплательщик вправе на ранее допущенные ошибки (искажения) пересчитать налоговую базу текущего периода в любых случаях, если такой пересчет не приводит к потере платежей в бюджет. Исправление таких ошибок (искажений) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается Верховным Судом РФ допустимым (Определения Верховного Суда РФ от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 и от 21.01.2019 № 308-КГ18-14911).

Вместе с тем в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать, что согласно разъяснениям ФНС России, изложенным в пункте 2 раздела 1 письма от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 НК РФ», операции, признанные по результатам налоговых проверок нереальными, не учитываются в целях налогообложения на основании доказательств, сформированных в рамках применения норм статьи 54.1 НК РФ, и иные критерии оценки таких операций (в том числе в виде нарушения методологических норм НК РФ) доказыванию не подлежат.

Обществом в уточненных налоговых декларациях за соответствующие периоды принят к вычету НДС в сумме 308 046,52 рублей за 1 квартал 2019 года, в сумме 1 671 344,55 рубля за 3 квартал 2019 года, в сумме 2 322 565,16 рублей за 4 квартал 2019 года по счетам-фактурам 2016 года, выставленным поставщиком - ООО «Уют-Транс»; в сумме 100 354,50 рубля за 1 квартал 2020 года, в сумме 222 496 рублей (за 3 квартал 2021 года - 154 700 рублей, за 4 квартал 2021 года - 67 796 рублей) по счетам-фактурам 2019 года, выставленным поставщиком - ООО «Уют-Транс».

Инспекцией проанализированы первичные декларации по НДС и книги продаж, представленные ООО «Уют-Транс», за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 и установлены следующие покупатели (заказчики): ООО «Промстрой», ГБУ г. Москвы «Жилищник Бескудниковского района», ООО «Резерв Проект», ООО «Офис-Инвест», ООО «Олимпстрой», ООО «Радор М», ООО «Ангел», АО «Автокран Аренда», ООО «Стройспецтехника», АО «Сефко», ООО «Правильная Утилизация», ГБУ г. Москвы «Жилищник Выхино района «Выхино-Жулебино», ООО «Макси Флора», ООО «Ландшафтстрой», ООО «Техника и Строительство», ООО «Славянка», ООО «НП Предприятие Агротехнологии», ООО «Алла», ООО «Стройинжиниринг», ООО «Первая Кормовая Компания», ООО «Арни», ООО «Резерв Проект», ООО «СМУ» № 1221, ООО «Мастер-Ковш», ИП ФИО1

Согласно первоначально поданным налоговым декларациям по НДС и книгам продаж ООО «Уют-Транс», Общество в качестве покупателя не указано.

Налоговым органом на основании сравнительного анализа первичных и уточненных налоговых деклараций установлено, что контрагенты (заказчики), указанные ООО «Уют-Транс» в первичных декларациях: ООО «Макси Флора», ООО «Резерв Проект», ООО «Олимпстрой», ООО «Радор М», заменены на ООО «ДОРАВТОГАРАНТ». При этом даты, номера и суммы, указанные в счетах-фактурах, не изменились.

ООО «Уют-Транс» документы по взаимоотношениям с ООО «Радор М», ООО «ДОРАВТОГАРАНТ», ООО «Макси Флора», ООО «Резерв Проект», ООО «Олимпстрой» по требованию инспекции от 10.02.2023 № 2148 не представлены.

Истребовать документы у ООО «Олимпстрой» не представилось возможным в связи с исключением юридического лица из ЕГРЮЛ 28.07.2022.

Вместе с тем, ООО «Макси Флора» и ООО «Радор М» по требованию представлены документы, подтверждающие оказание транспортных услуг: договоры и счета-фактуры.

Обществом вычеты по НДС по контрагенту «Уют-Транс» заявлены в уточненных налоговых декларациях, представленных в 1, 3 и 4 кварталах 2019 года, в 1 квартале 2020 года, 3 и 4 кварталах 2021 года.

Общество, заявляя к вычету счета-фактуры подконтрольной организации - ООО «Уют-Транс», регулировало сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате.

Налоговым органом установлены следующие обстоятельства в части финансово-хозяйственных взаимоотношений сторон договора:

-договор с контрагентом составлен «задним числом» (указанный в договоре от 01.11.2016 счет открыт ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» в 2020 году (04.02.2020);

-в ходе анализа операций по счетам налогоплательщиков (с 01.01.2018) оплата за заявленные транспортные услуги, оказываемые согласно представленным документам в период до 4 квартала 2021 года, в адрес ООО «Уют-Транс» не производилась;

-согласно представленным регистрам бухгалтерского учета (счет 60) на конец 2021 года кредиторская задолженность перед ООО «Уют-Транс» составляла 50 513 553,83 рубля, что подтверждает отсутствие оплаты;

-у ООО «Уют-Транс» отсутствует необходимый штат сотрудников: в 2016 году 0 человек, в 2017 году -2 человека, в 2018 году - 1 человек, в 2019-2021 годы - 0 человек;

-установлена подконтрольность ООО «Уют-Транс» Обществу (генеральный директор Общества также являлся директором и учредителем ООО «Уют-Транс»; квалифицированные сертификаты ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» и ООО «Уют-Транс» для представления налоговых деклараций оператором электронного документооборота АО «Калуга Астрал» выданы одному и тому же лицу - ФИО1; ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» и ООО «Уют-Транс» использовали один IP-адрес для отправки отчетности (176.62.218.100) и одни и те же контактные данные: телефон <***>, адрес электронной почты profftehnology@gmail.com);

-по результатам анализа налоговой отчетности установлено, что с 2018 года ООО «Уют-Транс» не осуществляет финансово-хозяйственную деятельность (представляет «нулевые» декларации), в том числе и в 2019 году, за который Общество представило УПД от 04.07.2019 № 6 на сумму 15 028 000 рублей, затраты в сумме 12 523 333 рубля Общество учло в расходах за 2021 год;

-транспортные накладные, являющиеся документами, подтверждающими оказание транспортных услуг, ни Обществом, ни ООО «Уют-Транс» в ходе проверки не представлены;

-представленные в ходе проверки УПД не содержат сведения о маршрутах, видах и объемах перевозимых грузов, транспортных средствах и их водителях.

ООО «Уют-Транс» в уточненной неналоговой декларации по НДС заказчик ООО «Радор М» заменен на ООО «ДОРАВТОГАРАНТ», что подтверждается записями в книге продаж. Одновременно Обществом представлена уточненная налоговая декларация по НДС с ранее не заявленными вычетами по контрагенту ООО «Уют-Транс».

При этом ООО «Радор М» в ответ на поручение об истребовании документов (информации) от 10.02.2023 № 1168, направленное в ИФНС России № 3 по г. Москве, представлены документы, подтверждающие оказание транспортных услуг, и счета-фактуры, которые впоследствии были заменены на счета-фактуры с идентичными реквизитами и стоимостью, от другого заказчика - ООО «ДОРАВТОГАРАНТ».

Общество и контрагенты, являясь взаимозависимыми лицами согласно нормам статьи 105.1 НК РФ, заключили сделки, результаты которых были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Данное обстоятельство указывает на согласованность действий указанных лиц, составление фиктивных документов, искажение фактов хозяйственной деятельности, что является нарушением пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Как следует из пункта 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.

Согласно требованиям норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», налоговые вычеты и расходы должны быть документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, то есть при отсутствии реальных хозяйственных операций (пункт 1 статьи 54.1 НК РФ, пункт 5 постановления Пленума № 53).

Общество в 4 квартале 2019 года заявило налоговые вычеты по НДС с нарушением трехлетнего срока, установленного подпунктом 1.1 статьи 172 НК РФ, по следующим счетам-фактурам ООО «Уют-Транс»: от 29.10.2016 № 51, от 30.11.2016 №№ 77, 79 и 92, от 04.10.2016 № 49, от 13.11.2016 № 59, от 30.11.2016 №№ 78, 80, 81, 82, 83, 84-91, 93-95 и 105, от 30.12.2016 №№ 106, 107, 115,120, 121 и 112 на сумму 2 322 565,16 рублей.

В соответствии с пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или ввезенных им товаров на территорию Российской Федерации.

Следовательно, налогоплательщик вправе заявить к вычету поименованные в пункте 2 статьи 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) либо уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, не позднее налогового периода, в котором истекает трехлетний срок, исчисляемый с момента принятия товаров (работ, услуг) к учету (письмо Минфина России от 12.05.2015 № 03-07-11/27161).

Таким образом, вне зависимости от даты выставленного продавцом счета-фактуры установленный трехлетний срок для предъявления покупателем НДС к вычету начинает исчисляться с момента принятия на учет товаров (работ, услуг), а в силу этого последним днем для заявления вычетов является последний день того квартала, в котором истекают три года с даты отражения покупателем в учете приобретенных товаров (работ, услуг).

Для целей применения налогового вычета по НДС под отражением в учете приобретенных товаров (работ, услуг) понимается отражение операций по приобретению товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете, порядок которого регламентируется нормами бухгалтерского законодательства.

Согласно оспариваемому Решению, Общество в книге покупок (Раздел 8) первичной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года, представленной 27.01.2020, отразило УПД, датированные ноябрем-декабрем 2016 года, при этом в графе «Дата принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав» книги покупок рассматриваемой декларации по этим УПД Обществом проставлен 2019 год.

Учитывая, что трехлетний срок для предъявления покупателем НДС к вычету начинает исчисляться не с даты счета-фактуры (УПД), а с момента принятия на учет товаров (работ, услуг), а также принимая во внимание, что первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2019 года представлена налогоплательщиком 27.01.2020, Обществом формально соблюден срок заявления рассматриваемых вычетов по НДС.

Вместе с тем, в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать, что, как указано ФНС России в пункте 2 раздела 1 письма от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 НК РФ», операции, признанные по результатам налоговых проверок нереальными, не учитываются в целях налогообложения на основании доказательств, сформированных в рамках применения норм статьи 54.1 НК РФ, и иные критерии оценки таких операций (в том числе нарушение методологических норм НК РФ) доказыванию не подлежат.

Установленные обстоятельства указывают на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, отраженных в налоговом и бухгалтерском учете, а также в налоговой отчетности Общества.

В отношении необходимости учета в составе внереализационных расходов ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» суммы безнадежных долгов (дебиторской задолженности) судом установлено следующее.

Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств.

По общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Суммы и даты образования безнадежных долгов должны быть подтверждены: договором, в котором указана дата срока платежа; актами приемки оказанных услуг (при их оформлении в соответствии с условиями договора); платежными поручениями, а также актом инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода, свидетельствующим о том, что на момент списания указанная задолженность не погашена; приказом руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежных долгов.

В целях исчисления налога на прибыль суммы безнадежных долгов относятся к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, и включаются в состав внереализационных расходов организации (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ).

В рассматриваемом случае если затраты по взаимоотношениям с контрагентами, перечисленными в заявлении, не включены Обществом в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, то налогоплательщик обязан был представить доказательства (документальное подтверждение) наличия таких расходов.

При этом налогоплательщик не представил дополнительные документы ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе досудебного разрешения спора, ни в суд, а также не указал причины, которые воспрепятствовали представлению документов налоговому органу.

Если Общество располагает документами, которые бы подтверждали факт образования дебиторской задолженности, даты ее возникновения, признание долга обязанным лицом, факт ликвидации юридических лиц, в отношении перечисленных в заявлении дебиторов, то в соответствии с нормами статьи 54 НК РФ налогоплательщик вправе исправить ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в период, в котором они были совершены.

Этому корреспондируют положения пункта 1 статьи 81 НК РФ о праве налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Учитывая изложенное, доводы ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» о неверном определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2019-2021 годы суд признает необоснованными.

Приведенные Заявителем доводы о допущенных налоговым органом нарушениях существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки также подлежат отклонению, ввиду следующего.

Налогоплательщик указывает, что с актом налоговой проверки от 01.06.2023 № 17-32/029 и дополнением к акту от 01.11.2023 № 17-32/047 ему не были вручены все материалы выездной налоговой проверки. Также Обществу не была предоставлена возможность ознакомиться со всеми материалами выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, что помешало Заявителю предоставить возражения на акт и дополнение к акту проверки. Кроме того, инспекция проигнорировала ходатайство ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» об отложении рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 05.12.2023.

В соответствии с пунктом 3.1. статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Акт проверки с приложениями (электронные файлы документов на DVD-диске) получены ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» 07.06.2023 (подтверждается подписью управляющего Общества ФИО1).

01.11.2023 в адрес Общества по телекоммуникационным каналам связи (далее – ТКС) направлено дополнение к акту проверки (согласно квитанции о приеме электронного документа, дополнение к акту получено 01.11.2023).

Обществом заявлены ходатайства об ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки, в том числе от 30.06.2023 и от 23.11.2023, которыми запрошены, в том числе протоколы допросов генерального директора Общества ФИО1 и главного бухгалтера ФИО14

При этом, указанные документы вручены свидетелям после их составления, что подтверждается подписями свидетелей в протоколах от 30.01.2023 и от 19.09.2023. Обществом также запрошены все поручения об истребовании документов (информации) и поручения о проведении допросов свидетелей, перечисленные в разделе «Сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки (в том числе в ходе предпроверочного анализа)» акта проверки.

Заявления об ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки подавались Обществом в последний день представления возражений на акт и дополнение к акту проверки.

При получении обращений, инспекцией на 2-й рабочий день со дня их получения Обществу направлялись приглашения на ознакомление с запрошенными документами, о чем свидетельствуют протоколы об ознакомлением с материалами налоговой проверки от 11.07.2023, от 04.12.2023, при этом возражения, заявления, замечания, в том числе связанные с объемом, количеством представленных для ознакомления документов, от лица, осуществляющего ознакомление не поступало.

Налогоплательщиком неоднократно запрашивались документы, которые не являлись доказательством совершения ООО «ДОРАВТОГАРАНТ» налогового правонарушения, то есть не подлежали вручению налогоплательщику (протоколы допросов ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19). Показания указанных свидетелей не имеют отношение к отраженным в акте проверки нарушениям, в описательной части акта, дополнения к акту и оспариваемого Решения не упоминаются.

Кроме того, Обществом запрошен ответ на поручение об истребовании документов (информации) у ООО «Комтрейд». Данные материалы вручены Обществу вместе с актом, а также дополнительно по ходатайству от 30.06.2023 (протокол ознакомления от 11.07.2023 удостоверен подписью ФИО15).

Поданное 05.12.2023 Заявителем ходатайство об отложении рассмотрения материалов выездной налоговой проверки оставлено Инспекцией без удовлетворения, так как ранее по аналогичным заявлениям были приняты решение от 11.07.2023 № 17-27/093 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки и решение от 11.08.2023 № 17-27/106 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой лица (лиц), участие которого (которых) необходимо для их рассмотрения.

Общество также было надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, что подтверждается извещением от 05.12.2023 № 17-26/082, которое направлено по ТКС и получено Обществом 05.12.2023.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что налогоплательщик надлежащим образом уведомлялся о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, Обществу обеспечена реальная возможность на ознакомление с материалами налоговой проверки, участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, предоставление объяснений, документов, в связи с чем, инспекцией не нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, доводы Заявителя в данной части являются необоснованными.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно

доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований или возражений.

Пунктом 5 статьи 200 АПК РФ определено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение.

Учитывая положения статьи 71 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дела суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь всех представленных доказательств в их совокупности, суд на основании представленных заявителем и налоговым органом документов, пояснений представителей сторон, считает оспариваемое решение законным и обоснованным.

При таких обстоятельствах, оснований для удовлетворения требований заявителя не имеется.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правой акт, решения и действия (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Поскольку в удовлетворении заявления отказано, судебные расходы по уплате государственной пошлины арбитражный суд относит на заявителя (абз. 1 части 1 статьи 110 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 110, 167 – 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1.В удовлетворении заявленных требований отказать.

2.В соответствии с частью 1 статьи 259 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение может быть обжаловано в Десятый арбитражный апелляционный суд в течение месяца после принятия арбитражным судом первой инстанции обжалуемого решения.

Судья Т.В. Мясов