ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
11 июля 2025 года
Дело №А56-110840/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2025 года
Постановление изготовлено в полном объеме 11 июля 2025 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Титовой М.Г.,
судей Горбачевой О.В., Семеновой А.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарём Хариной И.С.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 ФИО1 (доверенность от 10.01.2025), ФИО2 (доверенность от 11.12.2024), ФИО3 (доверенность от 14.01.2025),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-24506/2024) общества с ограниченной ответственностью «Дом одежды» на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 07.06.2024 по делу № А56-110840/2023, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Дом одежды» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 о признании недействительным решение от 28.03.2023 №16-15/1, о признании незаконным формирование сальдо единого налогового счета,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Дом одежды» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (далее – Инспекция, налоговый орган) от 28.03.2023 № 16-15/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, просило признать незаконным формирование сальдо единого налогового счета, начисление и принудительное взыскание с налогоплательщика, осуществленные в части суммы пени на основании оспариваемого решения.
Решением арбитражного суда от 07.06.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе заявитель просит указанное решение отменить как необоснованное и принятое с нарушением норм материального и процессуального права, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления, находит ошибочным вывод суда о нарушении налогоплательщиком условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, немотивированным вывод о влиянии взаимозависимых и подконтрольных лиц на разделение бизнеса, отмечает раскрытие обстоятельств, приводящих к дроблению бизнеса только в отношении 6 предпринимателей. Податель жалобы считает необоснованным вывод суда о доказанности факта создания и использовании Обществом схемы дробления бизнеса, настаивает на том, что налогоплательщик и спорные контрагенты осуществляли самостоятельную деятельность, спорные контрагенты получали финансовый результат от своей деятельности, который превосходил сумм доначисленных налогов, факт передачи денежных средств (необоснованной налоговой выгоды) Обществу не установлен; отмечает, что Общество не несло всех затрат и расходов за всех участников, а налоговый орган при проверке следующего периода 2020-2022 г.г. установил прекращение дробления Обществом бизнеса со спорными контрагентами с 2018 года.
В отзывах на апелляционную жалобу Инспекция просит оставить обжалуемое решение без изменения.
Апелляционным судом в дело приобщены дополнительные письменные пояснения сторон, поданные в порядке статьи 81 АПК РФ.
Апелляционным судом отказано в удовлетворении ходатайств заявителя (поступили в КАД 14.10.2024) о вызове и допросе в качестве свидетеля должностного лица МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 ФИО4, об истребовании у Инспекции накопителя на жестких магнитных дисках марки SEAGATE Expansion Desktop Drive модель SRD0NF2, SN:NAAALRWKЮ, у Инспекции и СУ СК России по Владимировской области протокола следственных действий от 14.09.2020 (в ходе которого скопированы данные на накопители жестких магнитных дисков), мотивированных тем, что на данных дисках отражена значительная доказательственная часть решения налогового органа, диски к материалам дела не приобщались, а заявленных свидетельств сможет подтвердить сможет подтвердить каким следственным действием проведено копирование данных с жестких дисков, поскольку из материалов дела следует предоставление налоговым органом документов, раскрывающих обстоятельства получения информации, содержащейся на накопителе, так как судом первой инстанции в связи с удовлетворением ходатайства Инспекции от 29.02.2024 в дело, в числе прочего приобщены: письмо инспекции от 09.09.2020 № 03-10-07/05932 в СУ СК по Владимирской области о предоставлении результатов оперативно-розыскной деятельности; письмо СУ СК по Владимирской области от 14.09.2020 № 201-30209-20 о предоставлении истребованных результатов; копия протокола осмотра предметов (документов) от 14.09.2020, в ходе которого произведено копирование файлов на накопитель жестких магнитных дисков (приложение к письму СУ СК по Владимирской области от 14.09.2020 № 201-30209-20); мотивы, по которым сторона просит допросить должностное лицо налогового органа, не являются убедительными для допроса такого лица в качестве свидетеля, учитывая, что не имеется достаточных данных об участии данного лица в следственных действия.
Апелляционным судом отказано в удовлетворении ходатайства заявителя . (поступило в КАД 14.10.2024) о вызове и допросе в качестве свидетелей индивидуальных предпринимателей ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15 ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, генерального директора (в проверяемый период) налогоплательщика ФИО21, мотивированного тем, что 14 из 16 индивидуальных предпринимателей не были допрошены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, а индивидуальным предпринимателям ФИО16 и ФИО15 при допросе не заданы вопросы о наличии/ отсутствии их зависимости и подконтрольности по отношению к Обществу, их осведомленности и участии/ неучастии в схеме дробления бизнеса, о направленности и согласованности их действий с Обществом на искусственное создание условий для использования налоговых преференций, поскольку заявленные предприниматели согласно материалам проверки неоднократно вызывались в налоговый орган по месту жительства, достаточность доказательств, необходимых для разрешения спора, определяется судом самостоятельно, в данном случае необходимости дополнительного сбора доказательств в виде допроса заявленных лиц (и предпринимателей и бывшего руководителя), учитывая высокую степень их косвенной заинтересованности в исходе дела, не имеется.
Апелляционным судом заявителю отказано в принятии в дело новых дополнительных доказательств (ходатайство о приобщении поступило в КАД 14.10.2024) - заключения от 25.03.2024 № 05/03/2024, составленного специалистами автономной некоммерческой организации Экспертно-правовой центр «Финансовые расследования и судебные экспертизы», в подтверждение позиции о независимости индивидуальных предпринимателей и об отсутствии в данной правовой ситуации фактов дробления Обществом бизнеса, поскольку данное заключение по существу содержит правовую оценку как оспариваемого в настоящем деле, так и ранее принятого в отношении налогоплательщика решений инспекций по результатам выездной налоговой проверки, в то время как законность решений налогового органа при наличии спора является предметом оценки суда, для чего заключения специалиста не требуется.
Апелляционным судом отказано в удовлетворении ходатайства заявителя о вызове и допросе в качестве свидетелей (специалистов) (поступило в КАД 14.10.2024) для получения разъяснений, консультаций и выяснения профессионального мнения в качестве специалистов, обладающих теоретическими и практическими познаниями по вопросам исследования жесткого диска, содержащего программы 1С, данных почтового сервера и иных документов, изъятых у налогового органа, которые отражены в указанном выше заключении специалиста от 25.03.2024 № 05/03/24, лиц, проводивших исследование и составивших указанное заключение, поскольку оно по существу направлено на преодоление вывода суда об отсутствии оснований к принятию в дело новых дополнительных доказательств в виде данного заключения.
Апелляционным судом заявителю отказано в принятии в дело новых дополнительных доказательств - протокола опроса ФИО5 от 16.04.2024, проведенного адвокатом Швейнфортом Э.В., с сопроводительным письмом от 17.04.2024 (ходатайство поступило в КАД 14.10.2024), поскольку не имеется сведений о предоставлении адвокатом юридической помощи данному лицу, соответственно, не подтверждено право адвоката на его опрос, поэтому данный документ получен с нарушением пункта 2 части 3 статьи 6 Федерального закона от 31.03.2002 № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» и в силу части 3 статьи 64 АПК РФ не может быть использован в качестве доказательства.
Апелляционным судом заявителю отказано в удовлетворении ходатайства о приобщении к материалам дела копии постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2024 № 09АП-46182/2024 по делу № А40-39789/2024 (поступило в КАД 14.10.2024), поскольку в рамках данного арбитражного дела разрешен гражданско-правовой спор Общества с ИП ФИО8 о возврате неосновательного обогащения, результат рассмотрения которого сам по себе без исследования и оценки доказательств в рамках налогового спора не имеет преюдициального значения при разрешении вопроса о фактах, связанных с оценкой действий налогоплательщика при уплате налогов, поскольку имеет иной предмет и основание, и не учитывает налоговые последствия финансово-хозяйственных операций применительно к требованиям налогового законодательства.
Апелляционным судом удовлетворено ходатайство заявителя (поступило в КАД 14.04.2025) о приобщении к делу выписки из акта налоговой проверки от 21.02.2025 № 16-14/37, составленного Инспекцией в рамках следующей налоговой проверки Общества.
Апелляционным судом заявителю отказано в принятии в дело новых дополнительных доказательств – постановления Октябрьского районного суда города Владимира от 28.04.2025 (ходатайство поступило в КАД 02.06.2025), поскольку оно принято после вынесения обжалуемого решения арбитражного суда, а потому не могло влиять на его законность и обоснованность.
Информация о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы опубликована на Интернет-сайте «Картотека арбитражных дел».
В соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена в составе апелляционного суда.
В судебном заседании представители Инспекции возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.
Представителю заявителя предоставлена возможность участия в судебном заседании онлайн в режиме веб-конференции посредством использования информационной системы «Картотека арбитражных дел», его ходатайство от 28.04.2025 удовлетворено апелляционным судом.
В силу части 1 статьи 153.2 АПК РФ лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса могут участвовать в судебном заседании путем использования системы веб-конференции при условии заявления ими соответствующего ходатайства и при наличии в арбитражном суде технической возможности осуществления веб-конференции.
Представитель заявителя к веб-конференции в назначенное время не подключился, при этом технических неполадок со стороны апелляционного суда не выявлено.
Возможные технические неполадки в работе электронных систем самого заявителя, а равно несвоевременное осуществление им необходимых процессуальных действий (в том числе несвоевременное подключение к веб-конференции), применительно к положениям статьи 9 АПК РФ, не могут рассматриваться в качестве объективных причин невозможности проведения судебного заседания, поскольку именно на лицо, обратившееся с соответствующим ходатайством, относятся процессуальные риски ненадлежащего оформления в электронном сервисе ходатайства об участии в онлайн-заседании, необеспечения технического присоединения к электронному сервису «онлайн-заседание».
При этом у апелляционного суда отсутствовали основания для отложения судебного разбирательства, поскольку неподключение к онлайн-заседанию представителя стороны не является безусловным основанием для отложения судебного разбирательства.
Риски, связанные с возможными техническими проблемами, повлекшими невозможность обеспечения связи, несет сторона, заявляющая об участии в судебном заседании посредством использования Интернет-ресурса.
Принимая во внимание, что явка сторон судом не была признана обязательной, заявитель свою позицию по всем юридическим значимым обстоятельствам в ходе рассмотрения в суде апелляционной инстанции раскрыл в полном объеме, апелляционная коллегия не усмотрела оснований к отложению судебного разбирательства, считая возможным рассмотреть спор по имеющимся в деле доказательствам с учетом всех ранее приведенных доводов сторон, изложенных в предыдущих судебных заседания.
Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) проведена выездная налоговая проверка правильности уплаты Обществом налогов и сборов, по результатам которой от 28.03.2023 принято решение № 16-15/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – оспариваемое Решение).
Оспариваемым Решением налогоплательщику вменяется нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, выразившееся в том, что с целью снижения своих налоговых обязательств Обществом организована схема дробления бизнеса, заключающаяся в умышленном вовлечении в деятельность подконтрольных индивидуальных предпринимателей: ИП ФИО13, ИП ФИО15, ИП ФИО9, ИП ФИО14, ИП ФИО10, ИП ФИО16, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО11, ИП ФИО12, ИП ФИО20, ИП ФИО19, ИП ФИО7, ИП ФИО17, ИП ФИО18, ИП ФИО8 (далее – предприниматели), применяющих специальные налоговые режимы налогообложения, что привело к неуплате налогоплательщиком налогов на общую сумму 895 154 034 руб., в том числе налог на добавленную стоимость – 393 734 434 руб., налог на прибыль организаций – 501 419 600 руб., и неправомерное включение налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимости работ (услуг) выполненных (оказанных) ИП ФИО22 по доработке и разработке домена (сайта) mascotte.ru, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций в сумме 386 805 руб. Одновременно налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ виде штрафа в размере 542 350 руб. в связи с непредставлением документов (сведений), необходимых для осуществления налогового контроля.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган. При этом эпизод, связанный с доработкой и разработкой ИП ФИО22 домена (сайта) mascotte.ru, и назначение штрафа на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ Обществом в порядке статей 138, 139.1 НК РФ не обжаловались.
МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 решением от 31.03.2022 № 07-07/04444@ по апелляционной жалобе налогоплательщика отменила оспариваемое Решение в части допущенных ошибок при расчете действительных налоговых обязательств налогоплательщика.
Апелляционной инстанцией установлено, что в связи указанием вышестоящего налогового органа Инспекцией внесены изменения в оспариваемый ненормативный правовой акт в части расчетов действительных налоговых обязательств Общества (письмом от 01.09.2023 № 14-10-05/04128@ перерасчет сумм налоговых обязательств направлен налогоплательщику), и на момент оспаривания Решения в судебном порядке общая неуплата налога по эпизоду «дробление бизнеса» составила 641 852 204 руб., в том числе НДС в размере 329 264 093, налог на прибыль организаций в размере 312 588 110 руб.
Полагая, что решение Инспекции не соответствует требованиям налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о его оспаривании.
Разрешая спор и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из доказанности факта включения налогоплательщиком в цепочку реализации товаров индивидуальных предпринимателей с целью распределения между ними части дохода и создания искусственных условий для безосновательного применения специальных налоговых режимов, пришел в этой связи к выводу о нарушении Обществом положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.
Проверяя обоснованность требований Общества, суд руководствовался результатами налоговой проверки, установил обстоятельства, свидетельствующие об умышленном занижении налогоплательщиком налоговых обязательств, не установив обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, и его вину в совершении налогового правонарушения.
Апелляционный суд, повторно исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, приходит к следующему.
Согласно статье 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования в случае, если установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя.
Следовательно, оспаривая действие (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц заявитель должен доказать как несоответствие, противоречие оспариваемых решений и действий (бездействия) закону, так и нарушение этими актами и действиями прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
В силу пункта 1 части 1 статьи 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации», дробление бизнеса - это разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов с превышением предусмотренных статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налогов.
Реализация схемы налоговой оптимизации путем вовлечения в финансово-хозяйственную деятельность юридического лица подконтрольных ему предпринимателей и юридических лиц, преследует целью перераспределение на подконтрольных лиц части доходов для применения выгодных для юридического лица налоговых режимов и извлечения посредством этого налоговой выгоды. Применение такой схемы предполагает освобождение части активов за счет экономии на налоговых платежах и получение в связи с этим имущественной выгоды в текущей хозяйственной деятельности.
Занижение налогоплательщиками суммы налогов к уплате посредством «дробления бизнеса» представляет собой один из способов неправомерной неуплаты налогов, противоправность которого следует из пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Использование схем «дробления бизнеса» порождает занижение налогов по общей системе налогообложения (налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, страховых взносов), которое достигается в результате искусственного распределения налогоплательщиком получаемых доходов, основных средств, персонала между зависимыми обществами и индивидуальными предпринимателями, применяющими специальные налоговые режимы. При этом фактически деятельность такого налогоплательщика, в силу значительности своего объема, не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации для применения специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.
При доказывании «дробления бизнеса», как и в иных случаях превышения пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, требуются исследование и оценка всех фактических обстоятельств и индивидуальных особенностей ведения хозяйственной деятельности конкретным налогоплательщиком, особенностей корпоративной структуры (истории создания взаимозависимых лиц, причин их реорганизации и др.), практики принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, фактов использования общих трудовых и производственных ресурсов, особенностей гражданско-правовых отношений внутри группы. Выработка универсального стандарта доказывания (закрытого перечня формальных признаков «дробления бизнеса») в таких условиях невозможна. Более того, любое определение формальных параметров допустимого или недопустимого структурирования бизнеса создает новые возможности для обхода закона недобросовестными налогоплательщиками.
При проведении налоговых проверок и выявлении такого способа уклонения от уплаты налогов, как «дробление бизнеса», налоговые органы руководствуются:
общими подходами к доказыванию наличия признаков «дробления бизнеса» в действиях налогоплательщиков, основанными на анализе судебной практики, изложенными в обзорах судебной практики (письма ФНС России от 16.07.2024 N БВ-4-7/8051@, от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@), в разъяснениях о применении положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (письмо ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@);
актуальными правовыми позициями Верховного Суда Российской Федерации, отраженными в пунктах 11 - 14 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018;
к доказательствам, свидетельствующим о том, что от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, могут относиться, в частности, общность учредителей и (или) руководителей организаций, общность работников, единство кадровой политики, ведение бухгалтерского учета одним и тем же лицом, совпадение IP-адресов, общность доступа к распоряжению и управлению движением денежных средств, совпадение адреса местонахождения, общность средств связи и идентификации (телефоны, электронная почта, вывески, сайт), общность контрагентов, представителей, материально-технических ресурсов, несение расходов участниками схемы друг за друга, признаки формального документооборота и т.п.
Указанные признаки «дробления бизнеса» не являются исчерпывающими, поскольку основания вменения схемы «дробления бизнеса» устанавливаются применительно к фактическим обстоятельствам деятельности группы формально самостоятельных лиц в каждом конкретном случае. При этом налогоплательщик вправе опровергнуть выводы налогового органа, представив доказательства ведения участниками группы самостоятельной деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах и наличия разумных экономических причин выбора соответствующей структуры бизнеса.
Из приведенных положений законодательства и разъяснений следует, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов, подконтрольности нескольких контрагентов одному лицу не может являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не свидетельствует о наличии достаточных оснований для вывода о создании схемы «дробления бизнеса», если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.
Установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, были организованы формальные взаимоотношения лица, применяющего общий режим налогообложения (далее - ОСН), с зависимыми лицами, находящимися на специальном налоговом режиме, с целью вывода из-под налогообложения (перевода на специальный режим налогообложения) доходов, полученных от производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общему режиму налогообложения.
Оценив позиции высших судебных инстанций в отношении квалификации действий налогоплательщика в виде создания схемы «дробления бизнеса» апелляционный суд приходит к выводу, что действующими нормативными актами предусматривается, что при «дроблении бизнеса» вся деятельность налогоплательщика и взаимозависимых и подконтрольных лиц признается единой.
Правонарушения, обусловленные дроблением бизнеса, отличаются от иных правонарушений, связанных с применением положений статьи 54.1 НК РФ: доначисление налогов в связи с дроблением бизнеса предполагает консолидацию налоговых баз двух (и более) разных налогоплательщиков исходя из подлинного экономического содержания их деятельности таким образом, как если бы это был единый хозяйствующий субъект, применяющий общую систему налогообложения.
Основным правилом расчета налоговых обязательств при «дроблении бизнеса» является необходимость определения налоговой базы с учетом не только полученных участниками схемы доходов, но и понесенных ими расходов. При этом уменьшающие налоговую базу налогоплательщика расходы должны отвечать общим требованиям статьи 252 НК РФ - быть обоснованными и документально подтвержденными.
В 2022 году Верховным Судом Российской Федерации (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 17.10.2022 по делу N А43-21183/2020) сформировано существенное правило расчета размера действительных налоговых обязательств при дроблении бизнеса:
в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой налогоплательщиком деятельности должна происходить не только консолидация доходов и расходов группы лиц, но также консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налог по специальному налоговому режиму в бюджет за подконтрольных ему лиц.
Исследовав и оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа о ведении Обществом финансово-хозяйственной деятельности в условиях целенаправленного, формального деления бизнеса (дробления единой розничной торговой сети) путем искусственного распределения части выручки от розничной торговли на шестнадцать подконтрольных ему предпринимателей, применяющих специальные режимы налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (УСН) и единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Инспекция пришла к выводу о том, что Общество фактически осуществляло деятельность по розничной реализации товаров торговой марки ZENDEN, искусственно снижая тем самым налоговую нагрузку.
В соответствии со статьей 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.
Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 Налогового кодекса РФ.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.
В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с чем, в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.
Пунктом 1 статьи 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая рассчитывается как разница полученных доходов и произведенных расходов.
Согласно положениям статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС и принятие расходов непосредственно связано с представлением организацией подтверждающих документов.
Документы, представляемые налогоплательщиком с целью подтверждения данного права, должны содержать достоверную информацию.
Следовательно, для применения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление сделки.
Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и расходов правомерны при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 1 постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с пунктом 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определениях от 25.07.01 № 138-О, от 08.04.04 № 168-О и № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).
Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.
Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Как указано в абзацах 5 и 6 пункта 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-ОП, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Однако, в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.
В пунктах 3 и 4 Постановления № 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 №1440-О сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.
В указанном определении Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.
Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления № 53).
В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).
Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.
В силу пункта 7 статьи 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.
При квалификации модели ведения хозяйственной деятельности судам следует оценивать, была ли она направлена на неправомерное применение специальных режимов налогообложения.
При оценке налоговых последствий «дробления» следует устанавливать имело место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место обусловленная разумными экономическими причинами оптимизация деятельности - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации, выведение отдельного вида деятельности в новую организацию и т.п.
Определяющим при этом является то, направлены рассматриваемые действия на обеспечение самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или имело место формальное прикрытие единой экономической деятельности (пункт 11 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023).
При этом согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 Обзора практики от 13.12.2023, распределение бремени доказывания между налоговым органом и налогоплательщиком по вопросам проявления должной осмотрительности при получении налоговой выгоды не является одинаковым и зависит от степени вовлеченности налогоплательщика в схему соответствующих правоотношений.
Как следствие, налогоплательщик, входящий в группу взаимозависимых лиц, применяющих (частично или полностью) специальные налоговые режимы, обязан раскрывать обстоятельства, вызывающие объективные сомнения в правомерности налоговой оптимизации, в той мере, в какой это необходимо для установления объективных причин принятия экономических решений и фактического разделения экономической деятельности, в том числе источники трудовых и иных ресурсов, за счет которых эта деятельность ведется и может быть признана самостоятельной.
Из материалов дела усматривается, что в ходе налоговой проверки Инспекцией на основании анализа численности сотрудников предпринимателей и их трудовой миграции между спорными предпринимателями установлено, что ИП ФИО13 (сестра учредителя Общества) и ИП ФИО15 являлись одними из первых партнеров, у которых численность сотрудников приближалась к предельной для применения специальных налоговых режимов.
В целях уклонения от уплаты налога по общей системе налогообложения (далее – ОСН) участниками схемы открывались новые торговые точки. В частности, установлены факты последовательного открытия розничных магазинов, осуществляющих розничную продажу товаров «ZENDEN», свидетельствующие о том, что Обществом осуществлялось расширение торговых точек, чтобы при достижении предусмотренной для применения специального налогового режима численности сотрудников в одной точке создавалась новая.
Проанализировав формы налоговой отчетности, справки по форме № 2-НДФЛ, банковские досье, документацию с АО «КОНТУР», Инспекция установила, что предприниматели в контактной информации указывают номера телефонов, принадлежащих Обществу, и используют адреса электронной почты с доменами, зарегистрированными Обществом, налоговая отчетность предпринимателей направлялась с одного IP-адреса.
Кроме того, в рамках проверки установлено, что спорные предпринимателя безвозмездно использовали товарный знак (торговую марку) «ZENDEN».
По результатам анализа представленных Следственным управлением СК России по Владимирской области документов (отчетов продаж, бухгалтерии от «1С» и других) установлено, что у сотрудников Общества имелся доступ к программному обеспечению, которое содержит информацию в отношении всех рассматриваемых предпринимателей и их сотрудников; сотрудники Общества осуществляли переписку с банками по вопросу предоставления займов спорным предпринимателям; вели учет открытия и закрытия предпринимателей; Общество контролировало выручку и налоговый оборот предпринимателей. Сотрудники Общества вели реестр требований (требований о представлении пояснений, требований о представлении документов (информации), требований об уплате налогов (пени, штрафов), уведомлений о даче пояснений), поступающих предпринимателям от государственных органов.
Из электронной переписки, представленной Следственным управлением СК России по Владимирской области, следует, что сотрудники Общества направляли письма (инструкции), свидетельствующие об организации и контроле за деятельностью предпринимателей со стороны Общества.
Налоговым органом при исследовании справок по форме № 2-НДФЛ выявлены факты трудовой миграции работников предпринимателей между Обществом и другими взаимозависимыми Обществу организациями (ООО «САКУРА», ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ», ООО «ЗЕНДЕН», АНО «ЦВСП «РУСИЧИ»), учредителем которых являлся ФИО23, а также непосредственно между предпринимателями, участвующими в схеме.
Осуществление Обществом розничной торговли обувью подтверждена, в том числе информацией, размещенной в открытых источниках (https://www.rbc.ru/magazine/2017/03/58a2eb259a7947f49a0d2de8), в частности, управляющий партнер группы ZENDEN ФИО15 в интервью РБК указывает: «Мы решили попробовать самостоятельно торговать своей обувью и поняли, что так зарабатываем гораздо больше, чем через оптовые поставки».
Инспекция также исходила из того, что Общество контролировало дизайн торговых точек, о чем свидетельствуют, в том числе договоры комиссии, заключенные с предпринимателями. Комиссионеры были обязаны не открывать фирменных магазинов других торговых марок, за исключением тех случаев, когда имеется письменное соглашение с комитентом.
Спорные предприниматели осуществляли торговлю товарами, поступающими от Общества в фирменные магазины под вывеской «ZENDEN», реализация других видов товаров, поступающих от других контрагентов, осуществлялась на иных торговых площадях.
Из анализа выписок, полученных от банков, установлено, что спорными предпринимателями в адрес ФИО23 или его подконтрольных лиц перечислялись денежные средства в виде займов. При этом возвраты займов не установлены.
Совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств позволила Инспекции прийти к выводу о том, что предприниматели являлись взаимосвязанными лицами, действовали под контролем Общества, исполняли функции по реализации товаров Общества.
Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ собранные по делу доказательства, суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа о том, что установленные в ходе проверки обстоятельства в совокупности свидетельствуют о применении налогоплательщиком схемы искусственного «дробления бизнеса» с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций посредством перераспределения полученных доходов на взаимозависимых и подконтрольных лиц – индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные режимы налогообложения.
Суд первой инстанции также посчитал правильным вывод Инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимости работ (услуг), выполненных (оказанных) ИП ФИО22 по доработке и разработке домена (сайта) mascotte.ru, и привлечении Общества к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
Апелляционный суд полагает возможным согласиться с выводами суда в части эпизода «дробления бизнеса» с учетом следующего.
Как следует из материалов дела, Общество в проверяемом периоде (2016–2018 г.г.) применяло общую систему налогообложения и осуществляло деятельность по оптовой купле-продаже обуви, сумок, кошельков, обувной косметики, чулок, носков и т.д. (реализация товара под торговыми знаками «ZENDEN», «MODUSLEUS», «QUATTROCOMFORTO»).
Учредителем Общества со 100 % долей участия являлся ФИО23, являющийся одновременно учредителем (соучредителем) таких организаций, как АНО «ЦВСП «РУСИЧИ», ООО «САКУРА», ООО «КРЫМ ШУЗ», ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ», ООО «АЛЕНА», ООО «РАДОСТЬ», ООО «МОДНЫЙ ФАСОН», ООО «ТАВРИКА», ООО «ЛАПА», ООО «ТОМАС МЮНЦ РУС», ООО «ЗЕНДЕН».
Оптовыми покупателями Общества в проверяемом периоде являлись, помимо прочих, взаимозависимые с ним организации, входящие в холдинг «ZENDEN», а также индивидуальные предприниматели, находящиеся на специальных режимах налогообложения (упрощенная система налогообложения (далее – УСН) и единый налог на вмененный доход (далее – ЕНВД), которые осуществляли реализацию приобретённого товара через сеть розничных магазинов.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик указывает на недоказанность вывода суда первой инстанции о взаимозависимости и подконтрольности Обществу шестнадцати индивидуальных предпринимателей: ФИО13, ФИО15, ФИО9, ФИО14, ФИО10, ФИО16, ФИО5, ФИО6, ФИО11, ФИО12, ФИО20, ФИО19, ФИО7, ФИО17, ФИО18, ФИО8
По мнению Общества, приведенные в оспариваемом Решении доказательства, относятся к шести индивидуальным предпринимателям (ФИО13, ФИО15, ФИО9, ФИО14, ФИО10, ФИО16), а на прочих индивидуальных предпринимателей судом первой инстанции сделанные выводы распространены неправомерно.
Апеллянт находит указание суда на то, что в отношении индивидуальных предпринимателей ФИО19, ФИО20, ФИО17 и ФИО18 имеется высокая доля перечислений за поставленный товар в адрес Общества, недостаточным для подтверждения факта незаконной налоговой оптимизации, и необоснованной ссылку суда на вступившие в законную силу судебные акты по делу № А11-15678/2019 в подтверждение обстоятельств аффилированности и вовлеченности в схему «дробления бизнеса» предпринимателей ФИО5, ФИО6, ФИО12, ФИО7, ФИО8 В отношении предпринимателя ФИО11 податель жалобы указывает, что в решении суда первой инстанции не приведено доказательств, свидетельствующих о его причастности и вовлеченности в схему «дробления бизнеса».
Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами налоговой проверки, что ИП ФИО13 является родной сестрой единственного учредителя Общества ФИО23, с 2011 года по 2013 год осуществляла трудовую деятельность в Обществе (ведущий менеджер отдела закупок), в проверяемый налоговым органом период – в ООО «САКУРА», являющимся взаимозависимым с Обществом через учредителя ФИО23
Следовательно, данный предприниматель подконтрольна Обществу как по родственному, так и по должностному признаку.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводом Общества о том, что регистрация ФИО13 в качестве предпринимателя 20.08.2009, то есть до заключения договора поставки с Обществом (01.10.2009), может служить доказательством ведения ею реальной предпринимательской деятельности.
Судом установлено, что ФИО13 являлась генеральным директором ООО «ЗЕНДЕН» в период с 2006 года по 2011 год, учредителем которого являлся ее брат ФИО23, следовательно, на момент приобретения 20.08.2009 статуса индивидуального предпринимателя она находилась от него в должностной зависимости.
01.10.2009 предприниматель ФИО13 заключила договор поставки с Обществом.
В этой связи заключение спустя год после приобретения статуса предпринимателя договора поставки с Обществом не свидетельствует о наличии у ФИО13 достаточного опыта для самостоятельной предпринимательской деятельности.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что в проверяемый период данное лицо осуществляла в качестве индивидуального предпринимателя управление магазинами, расположенными в городах Анапе, Геленджике, Ростове-на-Дону и ФИО24 с оборотом 843 593 393 руб., что требовало значительных временных затрат, фактического присутствия в регионах деятельности, что свидетельствует о невозможности одновременного совмещения данной деятельности с работой по трудовому договору в ООО «САКУРА».
В отношении предпринимателя ФИО15 в ходе проверки установлено, что данное лицо являлось работником взаимозависимых с Обществом организаций: в проверяемый период – в ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ» в качестве генерального директора, с 2020 года – в ООО «РАДОСТЬ» в качестве заместителя генерального директора.
Оспаривая вывод суда о подконтрольности данного предпринимателя, заявитель указывает на то, что допрос свидетеля осуществлен Инспекцией 26.10.2017 в рамках выездной налоговой проверки за предыдущий налоговый период, а в ходе допроса, проведенного в рамках следующей проверки, ФИО15 отрицалось, что он является работником Общества (протокол допроса от 25.12.2020).
Суд апелляционной инстанции не усматривает противоречий в установленных судом первой инстанции обстоятельствах должностных взаимоотношений ФИО15 с Обществом, так как предыдущей выездной налоговой проверкой установлено, что он являлся работником Общества в должности директора отдела розничных продаж, в текущем налоговом периоде ФИО15 согласно его показаниям и сведениям, представленным Инспекцией, являлся генеральным директором ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ», взаимозависимого с налогоплательщиком юридическим лицом.
В рассматриваемом случае регистрация ФИО15 в качестве предпринимателя 30.12.2008, и последующее заключении им 01.10.2009 договора поставки с Обществом не могут служить доказательством ведения данным лицом реальной предпринимательской деятельности.
Согласно материалам дела ФИО15 являлся получателем дохода в Обществе в 2006-2007 годах, в 2008 году работал в ООО «ЗЕНДЕН», в 2009 году – в Обществе и в ООО «ЗЕНДЕН».
Соответственно, в период, предшествующий заключению договора поставки с налогоплательщиком, ФИО15 работал либо в Обществе либо в связанном с ним юридическом лицом, следовательно, находился в должностной зависимости от учредителя ФИО23
Тот факт, что заключение договора поставки между данным лицом и Обществом состоялось через 10 месяцев после приобретения статуса предпринимателя, свидетельствуют о том, что на момент заключения договора ФИО15 имел минимальный опыт ведения предпринимательской деятельности. Исполнение ФИО15 обязанностей генерального директора ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ» с учетом вышеприведенных обстоятельств исключает возможность ведения им самостоятельной предпринимательской деятельности, в ходе которой предприниматель должен управлять магазинами, расположенными в городах Екатеринбурге, Мытищах, Новосибирске с оборотом 353 102 121 руб.
Следовательно, в отношении ИП ФИО15 так же имеются признаки должностной подконтрольности с налогоплательщиком.
В отношении предпринимателя ФИО9 материалами проверки установлено, что он являлся управляющим в принадлежащем Обществу ТЦ «Галерея» по адресу: Ставропольский край, г. Пятигорск, пр-кт. ФИО25, д. 65. По данному адресу также осуществляли деятельность Общество, предприниматели ФИО14, ФИО15 и ФИО16
Налогоплательщик в обоснование своих доводов указывает на регистрацию данного предпринимателя в установленном порядке 28.11.2007 до заключения договора поставки с Обществом (01.10.2009), что, по его мнению, служит доказательством ведения ФИО9 реальной предпринимательской деятельности.
Материалами дела установлено, что ФИО9 в 2008 году получал доход в ООО «ЗЕНДЕН», учредителем которого являлся ФИО23, следовательно, в момент приобретения статуса предпринимателя он находился от него в должностной зависимости. Следовательно, в отношении данного предпринимателя имеются признаки должностной подконтрольности Обществу.
В отношении предпринимателя ФИО14 Инспекцией установлено, что в 2008 году он являлся работником ООО «ЗЕНДЕН», учредителем которого являлся ФИО23 Кроме этого, ФИО14 являлся работником одного из участников вменяемой налогоплательщику схемы – предпринимателя ФИО9 и работником ТЦ «Галерея» по адресу: Ставропольский край, г. Пятигорск, пр-кт. ФИО25, д. 65., где осуществляли деятельность Общество, предприниматели ФИО9, ФИО15 и ФИО16
С учетом изложенного, регистрация ФИО14 в качестве предпринимателя 25.11.2008 до заключения договора поставки с Обществом (01.10.2009) не доказывает факта ведения им реальной предпринимательской деятельности, наличия у него опыта самостоятельной предпринимательской деятельности. Кроме того, совмещение управления магазинами, расположенными в городах Буденновск, Владикавказ, Георгиевск, Грозный, Ессентуки, Кисловодск, Минеральные Вода, Назрани, Нальчик, Пятигорск, Черкесск с оборотом 781 046 446 руб. с работой по трудовому договору с учетом установленных по делу обстоятельств исключает возможность ведения им самостоятельной предпринимательской деятельности, так как требует значительных временных затрат, фактического присутствия в регионах деятельности. Следовательно, в отношении данного лица имеются признаки должностной подконтрольности Обществу.
Материалами дела установлено, что ФИО10 являлся учредителем и руководителем (в период с 06.04.2015 по 15.02.2017) взаимозависимой с Обществом организацией - ООО «КРЫМ ШУЗ», где ему принадлежала доля 25 % уставного капитала в период с 06.04.2015 по 12.03.2017, ФИО23 в этот же период - 50 % доля уставного капитала, что свидетельствует о контроле ФИО23 деятельности организации.
ФИО10 статус предпринимателя получен 21.07.2014 - за 3 дня до заключения договора поставки с Обществом (24.07.2014).
Срок приобретения ФИО10 статуса предпринимателя и заключения договора поставки с налогоплательщиком свидетельствуют о том, что в момент заключения договора ФИО10 не обладал опытом самостоятельной предпринимательской деятельности.
Кроме того, совмещение данным лицом управления магазинами в городах Ростове-на-Дону и Феодосии с оборотом 151 502 723 руб. и руководства ООО «КРЫМ ШУЗ» с учетом установленных по делу обстоятельств исключает возможность ведения им самостоятельной предпринимательской деятельности, так как требует значительных временных затрат, фактического присутствия в регионах деятельности. Следовательно, в отношении предпринимателя ФИО10 имеются признаки должностной подконтрольности Обществу.
Материалами дела установлено, что ФИО16 являлась работником Общества в период 2009–2011 г.г., и взаимозависимых с налогоплательщиком обществ, в период с 2012 года являлась работником ООО «САКУРА», в период 2008–2009 годы являлась работником ООО «ЗЕНДЕН».
Сроки приобретения ФИО16 статуса предпринимателя (03.02.2009) и заключения договора поставки с Обществом (01.10.2009) свидетельствуют о том, что в момент заключения договора она не обладала опытом самостоятельной предпринимательской деятельности. Кроме того, совмещение управления магазинами, расположенными в городах Астрахани, Таганроге, Сочи, с оборотом 219 793 061 руб. с учетом установленных обстоятельств исключает возможность ведения ею самостоятельной предпринимательской деятельности, так как требует значительных временных затрат, фактическое присутствие в регионах деятельности. Следовательно, в отношении данного предпринимателя имеются признаки должностной подконтрольности.
Вопреки доводам апелляционной жалобы, в отношении вышеприведенных индивидуальных предпринимателей судом на основании совокупного анализа установленных по делу обстоятельств, верно установлены признаки родственной и (или) должностной подконтрольности.
Ссылка в апелляционной жалобе на отсутствие в обжалуемом решении указаний на обстоятельства, свидетельствующие о подконтрольности Обществу остальных предпринимателей (ИП ФИО11, ИП ФИО19, ИП ФИО20, ИП ФИО17, ИП ФИО18, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО12, ИП ФИО7, ИП ФИО8) не опровергает итоговых выводов суда в отношении данных лиц.
Судом апелляционной инстанции в судебных заседаниях 13.02.2025, 27.03.2025, 17.04.2025 исследованы доказательства по делу, включая письменные объяснения сторон в отношении каждого из спорных контрагентов (пояснения Инспекции от 16.01.2025 № 03-15/00141, от 26.03.2025 № 03-15/01155, от 18.04.2025 № 03-15/01450, пояснения общества от 10.01.2025 № б/н, от 21.03.2025 № б/н, от 11.04.2025 № б/н), анализ которых не дает оснований к переоценке выводов суда по обстоятельствам спора.
Оценив надлежащим образом представленные Инспекцией в дело выписки по движению денежных средств по расчетным счетам Общества и предпринимателей, суд пришел к выводу о доказанности налоговым органом факта финансовой подконтрольности всех спорных предпринимателей налогоплательщику.
Разрешая спор, суд обосновано принял во внимание информацию, содержащуюся на накопителе жесткого диска, полученного Инспекцией от Следственного Управления Следственного комитета Российской Федерации по Владимирской области, соглашения, заключенные Обществом с АО «Центр программ лояльности», из которых следует, что Общество несет ответственность за функционирование программного обеспечения кассового оборудования в торговых точках, в том числе в торговых точках, принадлежащих спорным предпринимателям, а также обязуется контролировать действия данных предпринимателей с целью исполнения договора.
В пределах полномочий, предоставленных частью 1 статьи 268 АПК РФ, при рассмотрении настоящего дела суд апелляционной инстанции установил, что ФИО11 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя незадолго до заключения договора поставки с Обществом (договор заключен 01.07.2011, статус предпринимателя получен 21.02.2011).
Индивидуальный предприниматель ФИО6 заключил договор поставки с Обществом 21.07.2011, приобрел статус предпринимателя в 2010 году, соответственно, на момент заключения договора с налогоплательщиком он не имел опыта предпринимательской деятельности.
ФИО7 статус индивидуального предпринимателя получен 07.04.2011, за 6 дней (01.04.2011) до заключения договора поставки с Обществом.
ФИО8 получил статус предпринимателя 11.03.2011, договор поставки с Обществом заключен 01.06.2011.
Таким образом, совокупность установленных как в суде первой инстанции, так и в ходе рассмотрения спора в суде апелляционной инстанции, позволяет прийти к выводу о доказанности Инспекцией фактов подконтрольности всех спорных предпринимателей Обществу в проверяемым периоде.
Вопреки доводам Общества, факты того, что спорные предприниматели осуществляли хозяйственные операции и с иными поставщиками, еще не свидетельствуют о самостоятельности их деятельности и отсутствия контроля со стороны налогоплательщика.
Так, в отношении предпринимателя ФИО13 установлено, что оплата ею товаров по договору поставки от 01.10.2009 № 1 в адрес Общества составила 382 500 000 руб., то есть 99 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами, в то время как оплата данным предпринимателем за товар в адрес ИП ФИО26 по договору поставки от 01.08.2017 на сумму 4 786 000 руб., на которую указывает Общество в своих объяснениях, составляет всего 1 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами. При этом перечисления в адрес ИП ФИО26 состоят из 2-х платежей: 28.12.2018 на сумму 2 590 000 руб. и 29.12.2018 на сумму 2 196 000 руб.
Ссылка налогоплательщика на то, что ИП ФИО13 осуществляла торговлю в мультибрендовом магазине итальянской обуви и аксессуаров «VIVENDI», товар для которого приобретался у ИП ФИО26 и 17 других поставщиков не опровергает правильности выводов как Инспекции, так и суда первой инстанции, поскольку закупка товара у ИП ФИО26 имеет незначительный характер, а закупка товара у иных поставщиков предпринимателем не была подтверждена.
Как видно из дела, в ходе выездной налоговой проверки у Общества и данных предпринимателей запрашивались документы по взаимоотношениям с ИП ФИО13, ответы на поручения налоговому органу от указанных лиц не поступили (поручения об истребовании документов информации у ИП ФИО26 от 23.07.2020 № 16/4845, от 28.08.2020 № 16/6888, от 10.09.2020 № 7417, от 25.02.2021 № 16/1082, от 25.05.2022 № 16/3065; поручения об истребовании документов информации у ИП ФИО13 от 19.02.2020 № 16/2149, от 27.08.2020 № 16/6806, от 10.09.2020 № 7418, от 11.03.2021 № 16/1339, от 25.05.2022 № 16/3066). Предприниматель ФИО13 неоднократно вызывалась в налоговый орган (по месту жительства) для дачи пояснений, но на допрос не явилась (повестки о вызове на допрос свидетеля от 27.02.2020 № 16-10-09/01311, от 09.07.2020 № 16-10-09/04202).
В отношении ИП ФИО15. налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 01.01.2016 № б/н в адрес Общества составила 213 970 000 руб., что составляет 78 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
Данные факт обоснованно учтены Инспекцией при принятии оспариваемого Решения.
Налогоплательщик, оспаривая данный вывод Инспекции, ссылается на то, что налоговым органом не были учтены факты возврата данным предпринимателем товара, с учетом которых объем торговли, приходящийся на Общество, составил 60,1%.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с таким доводом, так как согласно указанному в банковских выписках назначению платежа Общество перечисляло ИП ФИО15 денежные средства как «возврат излишне перечисленных денежных средств», «возврат по акту сверки. в т.ч. НДС 18% сумма 535 089-08 в т.ч. НДС (18%) 81 623-76», «оплата по счету №1 от 16.10.17, за лампы сумма 267 000-00 без налога (НДС)».
Таким образом, доказательств перечисления Обществом данному предпринимателю денежных средств в связи с возвратом товара не имеется.
В отношении ИП Л.А.ФБ. в рамках проверки установлено, что в адрес Общества оплата данным предпринимателем товаров по договору поставки от 01.10.2009 № 5 составила 464 010 529 руб. (67,5 %), по договору комиссии от 16.11.2017 № Z-014 – 216 300 000 руб. (31,5 %), что составляет 99 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО20 в рамках проверки установлено, что оплата ею товаров по договору поставки от 14.02.2011 № 11П в адрес Общества составляла 79 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
Ссылка налогоплательщик на осуществление предпринимателем ФИО20 иной предпринимательской деятельности несостоятельна, поскольку доказательств тому не имеется, по существу Общество является для данного предпринимателя единственным поставщиком товаров для перепродажи.
В отношении ИП ФИО19 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 01.07.2011 № 19П от данного предпринимателя в адрес Общества составляет 84 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами, что свидетельствует о том, что фактически Общество является для данного лица единственным поставщиком товаров для перепродажи.
В отношении ИП ФИО7 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 21.07.2011 № 42П от данного предпринимателя в адрес Общества составляет 97 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами, что свидетельствует о том, что Общество фактически является для указанного лица единственным поставщиком товаров для перепродажи.
В отношении ИП ФИО14 в ходе проверки установлено, что оплата товаров по договору поставки от 01.10.2009 № 6 составила 544 666 649 руб. (71,3 %), по договору комиссии от 18.01.2018 № Z-009 – 219 500 000 руб. (28,7 %), что составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами (из 764 166 649 руб.).
В отношении ИП ФИО10 в ходе проверки установлено, что оплата товаров по договору поставки от 24.07.2014 № 44П в адрес Общества составила 106 701 471,59 руб., что составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО16 Инспекцией установлено, что оплата товаров по договору поставки от 01.10.2009 № 3 в адрес Общества составила 154 990 632 руб., что составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО5 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки 01.04.2012 № 36П в адрес Общества составляет 100% от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО6 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 21.07.2011 № 21П от данного лица в адрес Общества составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО11 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договорам поставки от 01.07.2011 № 18П, от 01.07.2011 № 26П от предпринимателя в адрес Общества составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО17 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 01.08.2011 № 30П от данного предпринимателя в адрес Общества составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО18 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 28.10.2013 № 42П от данного предпринимателя в адрес Общества составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО12 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 01.02.2011 № 9П от данного лица в адрес Общества составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
В отношении ИП ФИО8 налоговой проверкой установлено, что оплата товаров по договору поставки от 01.06.2011 № 16-П от предпринимателя в адрес Общества составляет 100 % от всех расходных перечислений, связанных с осуществлением деятельности по розничной торговле обувью и сопутствующими аксессуарами.
Таким образом, Общество для ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО14, ИП ФИО10, ИП ФИО16, ИП ФИО6, ИП ФИО5, ИП ФИО12, ИП ФИО17, ИП ФИО18, ИП ФИО8 являлось в проверяемом периоде единственным поставщиком товаров для перепродажи, что, по мнению суда апелляционной инстанции, дополнительно свидетельствует о подконтрольности указанных лиц налогоплательщику.
Суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что факты перечисления спорными предпринимателями займов и иных платежей на счета физических лиц и организаций, подконтрольных ФИО23, при отсутствии доказательств их возврата свидетельствуют о подконтрольности предпринимателей налогоплательщику.
Из материалов налоговой проверки усматривается, что Обществу предоставлены займы: от ИП ФИО13 - 58 830 362 руб., от ИП ФИО15 - 98 688 560 руб., от ИП ФИО9 - 291 967 510 руб., от ИП ФИО14 -71 797 070 руб., от ИП ФИО10 - 98 688 560 руб., от ИП ФИО16 - 86 000 000 руб., от ИП ФИО11 - 2 025 000 руб.
Согласно банковским выпискам возвраты выданных займов и процентов по ним Обществом не осуществлялись.
Налогоплательщиком ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в материалы настоящего дела не представлены документы, подтверждающие возврат займов указанным предпринимателям.
При таком положении выдача безвозвратных займов обоснованно оценена Инспекцией как обстоятельство, свидетельствующее об отсутствии самостоятельности в распоряжении указанными предпринимателями денежными средствами, полученными в качестве дохода от ведения предпринимательской деятельности.
Суд апелляционной инстанции находит доводы Общества о том, что несение ИП ФИО13, ИП ФИО27, ИП ФИО14, ИП ФИО10, ИП ФИО16, ИП ФИО11, ИП ФИО20, ИП ФИО19, ИП ФИО17, ИП ФИО18 прочих расходов свидетельствует о ведении ими обычной предпринимательской деятельности, несостоятельными.
В данной ситуации несение предпринимателями прочих расходов (аренда, заработная плата и прочая) с учетом иных доказательств, собранных налоговым органом и оцененных судом первой инстанции, не может опровергать подтвержденной достаточными доказательствами схемы «дробление бизнеса» и свидетельствовать о самостоятельной деятельности спорных предпринимателей, поскольку «дроблением бизнеса» является разделением единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов. Соответственно, лица, участвующие в схеме «дробление бизнеса» являются формально самостоятельными субъектами, что подразумевает несение ими расходов, свойственных обычной предпринимательской деятельности.
Довод общества о расходовании денежных средств на личные цели также не может, по мнению суда апелляционной инстанции, опровергать факт финансовой зависимости спорных предпринимателей от Общества. Кроме того, налогоплательщиком не представлено доказательств того, что снятые денежные средства расходовались на личные нужны предпринимателей с учетом установленных фактов представления ими безвозвратных займов Обществу.
Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы Общества о том, что факт самостоятельной предпринимательской деятельности ФИО5 подтверждается его показаниями, а также ответом ИФНС России по Ленинскому району города Ставрополя от 18.11.2019 № 05-16/024785, заключением от 26.08.2022 №14-13/14276 Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Ставропольском крае, экспертным заключением от 26.11.2021 № 2021112601 председателя коллегии адвокатов «Люди Дела», сведениями об общественной деятельности ФИО5 и его наградах, так как они не имеют отношения к рассматриваемому делу и не содержат указаний на обстоятельства, имеющие значения для настоящего спора.
Также не могут быть приняты во внимание и доводы Общества в отношении предпринимателя ФИО8 о том, что он сдает в аренду собственное недвижимое имущество и является профессиональным актером, поскольку данные факты не доказывают обстоятельств самостоятельности указанного предпринимателя.
Суд апелляционной инстанции полагает, что изменение в 2018 году характера взаимоотношений Общества со спорными предпринимателями (договоры поставки были заменены на договоры комиссии) не свидетельствует о прекращении участия указанных лиц в схеме «дробление бизнеса».
Из материалов дела следует, что в 2018 году между предпринимателями и Обществом произошла замена договора поставки на договор комиссии.
Так, договоры комиссии заключены Обществом со следующими лицами: ИП ФИО9 (от 16.11.2017 № Z-014), ИП ФИО14 (от 01.10.2009 № 6), ИП ФИО8 (от 19.01.2018 № Z-001), ИП ФИО19 (от 01.01.2018 № Z-003), ИП ФИО7 (от 30.03.2018 № Z-004), ИП ФИО17 (от 12.01.2018 № Z-005), ИП ФИО18 (от 20.02.2018 № Z-006), ИП ФИО6 (от 18.01.2018 № Z-007), ИП ФИО11 (от 27.03.2018 № Z-010), ИП ФИО12 (от 18.01.2018 № Z-002).
Согласно условиям договора комиссии предприниматель (комиссионер) реализует товар Общества (комитента) от своего имени в фирменном магазине обуви под торговым знаком «ZENDEN» по цене, установленной комитентом. Комиссионер обязан осуществить обустройство фирменного магазина в соответствии с требованиями, установленными договором, не открывать фирменных магазинов других торговых марок без письменного согласия комитента. Комитент выплачивает комиссионеру вознаграждение (28 % от выручки) за оказанные по договору услуги, которое НДС не облагается, и компенсирует расходы (реклама, премии, бонусы и другое).
Таким образом, Общество после изменения характера договорных отношений с вышеприведенными предпринимателями продолжило контролировать пороговые значения выручки от продаж для применения специального налогового режима спорными партнерами, осуществляет контроль за численностью персонала и торговыми площадями. В этой связи судом первой инстанции обосновано принято во внимание дело № А40-208773/2022 по иску ИП ФИО18 к Обществу о признании недействительным одностороннего отказа от исполнения договора комиссии, в котором суды пришли к выводу о том, что инициирование данного судебного процесса не является урегулированием гражданских отношений в рамках спорного договора комиссии. Обращение с иском о признании недействительным одностороннего отказа от исполнения договора и привлечение Инспекции может быть расценено исключительно как злоупотребление Обществом правом на судебную защиту в целях создания преюдиции по отношению к другому судебному процессу с участием тех же лиц.
Аналогичные выводы сделаны судом при рассмотрении дела № А40-74166/2023 по иску ИП ФИО14 к Обществу о признании недействительным одностороннего отказа от исполнения договора комиссии, где установлен факт недобросовестного поведения как истца (ИП ФИО14), так и ответчика (ООО «Дом Одежды»).
Суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что наличие контроля налогоплательщиком над деятельностью спорных предпринимателей подтверждается информацией, представленной АО «Контур».
Судом апелляционной инстанции установлено, что ИП ФИО13 заключен с АО «КОНТУР» договор от 11.01.2012 № 09930218/12 по оказанию услуг удостоверяющего центра (электронный документооборот, подача отчетности в государственные органы по телекоммуникационным каналам связи). В регистрационной карте абонента от 14.01.2013 № 2 указан адрес электронной почты в графе «Данные об ответственном лице»: kashtanova@zenden.ru – главный бухгалтер ООО «Дом Одежды» Каштанова Елена Александровна. В заявлениях на выдачу сертификатов от 23.12.2015, от 06.03.2017, от 12.04.2018 указаны адрес электронной почты filippova@zenden.ru (главный бухгалтер ООО «САКУРА» ФИО28) и номер, который совпадает с телефоном, указанным обществом в аналогичных заявлениях (+7(917)503-34-48).
Кроме того, реквизиты договора совпадают с номером и датой договоров, заключенных Обществом и ИП ФИО15 с АО «КОНТУР». ИП ФИО15 заключил с АО «КОНТУР» договор от 11.01.2012 № 09930218/12 по оказанию услуг удостоверяющего центра. Реквизиты договора совпадают с номером и датой договоров, заключенных ООО «Дом Одежды» и ИП ФИО13 с АО «КОНТУР». В регистрационной карте абонента указан адрес электронной почты в разделе «Сведения об абоненте для формирования запроса на сертификат»: kashtanova@zenden.ru – главный бухгалтер ООО «Дом Одежды» Каштанова Елена Александровна. В заявлениях на выдачу сертификатов от 23.12.2015, от 06.03.2017, от 21.02.2017 указаны адрес электронной почты filippova@zenden.ru (главный бухгалтер ООО «САКУРА» ФИО28) и номер, который совпадает с телефоном, указанным Обществом в аналогичных заявлениях (+7(917)503-34-48).
ИП ФИО9 заключен с АО «КОНТУР» договор от 10.12.2014 № 18780321/14 по оказанию услуг удостоверяющего центра и договор от 12.03.2012 № 18780163/12 на предоставление доступа и абонентское обслуживание в системе «Контур-Экстерн» и справочно-правовом веб-сервисе.
В заявлениях на выдачу сертификатов от 20.09.2017, от 19.03.2015, от 23.06.2016, 27.12.2018 указаны адреса электронной почты kub14@yandex.ru, kyb@yandex.ru и номер телефона: <***>, которые также используются ИП ФИО14
ИП ФИО16 заключен с АО «КОНТУР» договор от 11.01.2012 № 09930218/12 по оказанию услуг удостоверяющего центра. Номер договора (№ 09930218/12) и его дата (11.01.2012) совпадают с номером и датой договоров, заключенных Обществом и ИП ФИО13, ИП ФИО15 с АО «Контур». В разделе «Сведения об абоненте для формирования запроса на сертификат» указалаe-mail: kashtanova@zenden.ru – главный бухгалтер ООО «Дом Одежды» Каштанова Елена Александровна. В заявлениях на выдачу сертификатов от 23.12.2015, от 02.02.2017 указаны адрес электронной почты filippova@zenden.ru (главный бухгалтер ООО «САКУРА» ФИО28) и номер, который совпадает с телефоном, указанным обществом в аналогичных заявлениях (+7(917)503-34-48).
ИП ФИО14 в документации с оператором связи для подачи налоговой отчетности (электронного документооборота), а именно в заявлениях на выдачу сертификатов, указаны адреса электронной почты kub14@yandex.ru, kyb@yandex.ru и номер телефона: <***>, которые также используются ИП ФИО9
ИП ФИО11 в приложении к информационным сведениям клиента «Сведения о выгодоприобретателе – юридическом лице клиента ИП ФИО11» ИНН/КИО 054599789500/0» от 04.07.2018, поданным в ПАО «СБЕРБАНК», указал в качестве своего выгодоприобретателя ООО «Дом Одежды» (ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес: 600000, <...>, этаж 1, помещение 2, адрес электронной почты roznica@zenden.ru).
Указанные вышепоименованными предпринимателями данные совпадают с данными Общества и связанных с ним лиц, имеются совпадения в реквизитах договоров, заключенных Обществом, ИП ФИО13, ИП ФИО15, ИП ФИО9, ИП ФИО16, ИП ФИО14
Таким образом, предприниматели, указывая в представляемых в банковское учреждение документах Общество как единственного выгодоприобретателя, фактически подтвердил осуществление деятельности в интересах налогоплательщика.
Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что Обществом ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в материалы дела не были представлены доказательства того, что у сотрудников Общества и ООО «САКУРА» имелись правовые основания для исполнения трудовых обязанностей в пользу предпринимателей (трудовые договоры, гражданские договоры, сведения по получении ими вознаграждения, регламенты, иные документы), а также того, что у предпринимателей имелся договор с Обществом на пользование соответствующей сетевой инфраструктурой.
С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно оценил указанные обстоятельства как свидетельствующие о том, что спорные предприниматели не ведут самостоятельной предпринимательской деятельности.
Довод Общества о том, что частичное совпадение IP-адресов не свидетельствует о подконтрольности одного лица другому, апелляционный суд находит ошибочным.
В ходе налоговой проверки Инспекцией по информации, полученной от ПАО «Сбербанк», установлено, что IP-адреса, используемые ИП ФИО13 для входа в систему Сбербанк Бизнес-Онлайн, совпадают с IP-адресами, используемыми Обществом и ИП ФИО15 (78.108.193.51, 79.104.41.146, 212.119.241.162).
При этом у ИП установлены совпадения по времени входа в систему Банк-Клиент. Более того, в досье ИП ФИО13 указаны сведения, относящиеся к Обществу: телефоны <***> (доб.169), 974-68-09доб.704; почтовый адрес – <...>; pechenskaya@zenden.ru; перечень автоматических сейфов, через которые осуществляется прием денежной наличности (адрес установки) – <...>; сведения о субъекте (владельце сертификата) – EMAIL=chistyakova.elena@zenden.ru.
Также ПАО «Сбербанк» представило копии доверенностей, выданных ИП ФИО13 сотрудникам общества на совершение ряда действий в ПАО «Сбербанк». В отношении ИП ФИО15 помимо совпадения используемых им и обществом IP-адресов с адресами, используемыми обществом и ИП ФИО13 (78.108.193.51, 79.104.41.146, 212.119.241.162), установлены совпадения по времени входа в систему БанкКлиент. Также в досье ИП указаны сведения, относящиеся к Обществу: телефон <***> (доб.169); e-mail – kireev@zenden.ru. ПАО «Сбербанк» представило копии доверенностей, выданных ИП ФИО15 сотрудникам общества на совершение ряда действий в ПАО «Сбербанк».
В отношении ФИО9 установлено, что по информации от ПАО «Сбербанк» IP-адреса, используемые для входа в систему Сбербанк Бизнес-Онлайн, совпадают с IP-адресами, используемыми ИП ФИО14 (77.39.32.167, 92.42.12.150, 93.90.215.174, 93.90.210.178, 46.29.118.217, 37.77.106.127, 37.77.106.209, 37.77.106.108, 31.172.134.102, 93.90.218.218, 92.42.12.96, 46.29.119.223, 46.29.119.145, 93.90.219.15, 92.42.11.232, 93.90.216.177, 46.29.118.174, 31.172.135.63, 93.90.218.1, 31.172.134.29, 31.172.134.177, 3.90.215.58). ПАО «Сбербанк» представило копии доверенностей, выданных ИП ФИО9 на совершение ряда действий в ПАО «Сбербанк» ИП ФИО14, а также физическим лицам, осуществляющим трудовую деятельность у ИП ФИО14 (ФИО29, ФИО30).
Таким образом, анализ содержания банковских досье отражает идентичность сведений у ИП ФИО9 с ИП ФИО14 При это причины таких совпадения Обществом не раскрыты.
ПАО «Сбербанк» представило копии доверенностей, выданных ИП ФИО9 на совершение ряда действий в ПАО «Сбербанк» ИП ФИО14 Также ИП ФИО14 имеет одинаковые с ИП ФИО9 номер телефона <***>) и адреса электронной почты (kub14@yandex.ru).
Использование ИП ФИО14 с ИП ФИО9 одного оператора связи для подачи налоговой отчетности (электронного документооборота) подтверждается тем, что в заявлениях на выдачу сертификатов указаны адреса электронной почты kub14@yandex.ru, kyb@yandex.ru и номер телефона: <***>.
В отношении ИП ФИО16 установлено, что по информации от ПАО «Сбербанк» IP-адреса, используемые для входа в систему Сбербанк Бизнес-Онлайн, совпадают с IP-адресами, используемыми Обществом (78.108.193.51, 79.104.41.146, 212.119.241.162). ИП ФИО16 имеет одинаковые с Обществом (с ИП ФИО13, с ИП ФИО15) номера телефонов (например, <***> (доб.1773), Общество указывало (указывает) на своих фирменных бланках). ИП ФИО16 указывает почтовые адреса, отличающиеся от адреса ее регистрации (местонахождения), которые совпадают с адресами обособленных подразделений (филиалов) Общества, а именно <...> и <...>.
ИП ФИО16 предоставила банку для связи адрес электронной почты: размещенный на домене, принадлежащем Обществу (kireev@zenden.ru, ivanovskaya@zenden.ru, belskayz.n@zenden.ru, shigaeva.o@zenden.ru). ИП ФИО16 предоставила банку доверенности, в которых в качестве доверенных лиц указала физических лиц, осуществляющих трудовую деятельность в Обществе и в взаимозависимых с ним организациях.
Совпадение IP-адресов и сведений банковских досье свидетельствует об отсутствии самостоятельности вышеперечисленных предпринимателей при осуществлении предпринимательской деятельности.
Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела налогоплательщиком не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что у предпринимателей имелись правовые основания для пользования соответствующей инфраструктурой.
Суд апелляционной инстанции отклоняет как несостоятельный довод налогоплательщика о том, что переход работников между Обществом и спорными предпринимателями не является свидетельством подконтрольности последних, так как количество таких переходов незначительно и не доказана исходящая от Общества инициатива для перехода.
Как видно из дела, у ИП ФИО13 в период 2016–2018 г.г. трудовую деятельность осуществляли 168 физических лиц: 68 физических лиц (40,48 % от общего количества работников) в качестве предыдущего и/ или последующего места работы были трудоустроены в взаимозависимые к Обществу организации (ООО «САКУРА», ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ», АНО «ЦВСП «РУСИЧИ»), к индивидуальным предпринимателям (ИП ФИО23 и ИП ФИО15) и в само Общество.
У ИП ФИО15 в период 2016–2018 г.г. трудовую деятельность осуществляли 124 физических лица: 72 физических лица (58 % от общего количества работников) в качестве предыдущего и/ или последующего места работы были трудоустроены в взаимозависимые к Обществу организации (ООО «САКУРА», ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ», ООО «ТОМАС МЮНЦ РУС», ООО «РАДОСТЬ»), к индивидуальным предпринимателям (ИП ФИО23, ИП ФИО16, ИП ФИО9, ИП ФИО14, ИП ФИО13). Обоснованием миграции также является факт прекращения в 2017 году ФИО15 осуществления деятельности в качестве ИП. Довод налогоплательщика о том, что по данным Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей ФИО15 продолжает числиться в качестве такового, не имеет правового значения, поскольку хозяйственные отношения с Обществом прекратились в 2017 году, что подтверждается данными бухгалтерского учета налогоплательщика.
У ИП ФИО9 в период 2016–2018 г.г. трудовую деятельность осуществляло 328 физических лиц: 154 физических лица (47 %) в качестве предыдущего и/ или последующего места работы были трудоустроены во взаимозависимые к Обществу организации (ООО «ТОМАС МЮНЦ РУС», ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ», ООО «САКУРА», ООО «МОДНЫЙ ФАСОН», ООО «ЛАПА»), к индивидуальным предпринимателям (ИП ФИО14, ИП ФИО15) и в самом Обществе.
У ИП ФИО14 в период 2016–2018 г.г. трудовую деятельность осуществляло 269 физических лиц: 142 (53 %) физических лица в качестве предыдущего и/ или последующего места работы были трудоустроены в взаимозависимые к Обществу организации (ООО «ТОМАС МЮНЦ РУС», ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ», ООО «САКУРА», ООО «МОДНЫЙ ФАСОН»), к индивидуальным предпринимателям (ИП ФИО9, ИП ФИО15) и в самом Обществе.
У ИП ФИО16 в период 2016–2018 г.г. трудовую деятельность осуществляло 89 физических лиц: 62 физических лица (70 % от общего количества работников) в качестве предыдущего и/или последующего места работы были трудоустроены в взаимозависимые к Обществу организации (ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ» и ООО «САКУРА», ООО «ТОМАС МЮНЦ РУС»), к индивидуальным предпринимателям (ИП ФИО23, ИП ФИО15, ИП ФИО13, ИП ФИО10).
Суд апелляционной инстанции считает, что указанное обстоятельство свидетельствует об осуществлении налогоплательщиком контроля над деятельностью спорных предпринимателей.
Доводы налогоплательщика о том, что указанные выводы налогового органа не подтверждены первичными документами, несостоятельны, поскольку сведения о переходах сотрудников установлены Инспекцией исходя из данных информационных ресурсов ФНС России.
По смыслу статьи 71 и пункта 1 статьи 64 АПК РФ сведения из информационных ресурсов могут быть использованы в качестве доказательств при их соответствии предусмотренным статьям 67, 68, 71 АПК РФ критериям относимости, достоверности и допустимости.
Сведения Федерального информационного ресурса являются результатом аккумулирования массива информации на федеральном уровне, и Инспекция, являясь составной частью единой системы налоговых органов, вправе получать информацию из Федерального информационного ресурса, в том числе информацию в части регистрационных данных юридических лиц, об обстоятельствах их хозяйственной деятельности.
Учитывая, что Федеральная налоговая служба является собственником и владельцем информационных ресурсов, сведения из которых использовались Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, налоговый орган для получения указанных сведений обращался непосредственно к первоисточнику информации.
Ссылки налогоплательщика в обоснование своей позиции на показания свидетелей ФИО31, ФИО32, ФИО33, не состоятельны, показания данных лиц не опровергают вывода Инспекции о наличии трудовой миграции в рассматриваемом случае.
Общество в апелляционной жалобе выражает несогласие с оценкой судом первой инстанции информации, содержащейся на НЖМД, полученном налоговым органом от правоохранительного органа.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данным доводом, поскольку на НЖМД размещены документы (информация) в отношении предпринимателей, характер которых позволяет сделать вывод, что Обществом контролировалась деятельность последних. В частности, в договоре от 19.12.16 № 19 между ИП ФИО13 и ООО «СК-ФИНАНС ГРУПП» содержатся подписи сотрудников Общества и взаимозависимых лиц (ФИО34, ФИО35, осуществлявших трудовую деятельность в ООО «САКУРА»; ФИО36 - главного бухгалтера Общества, ФИО37 - финансового директора Общества, также представлявшего в ходе выездной налоговой проверки интересы Общества по доверенности).
При этом в данном документе проставлены даты «19.12.2016, 21.12.2016, 22.12.2016, 23.12.2016».
Согласно банковским выпискам на следующий рабочий день после согласования данного документа, а именно: 26.12.2016, со счетов ИП ФИО13 осуществлено списание денежных средств в адрес ООО «СК-ФИНАНСГРУПП» в сумме 222 068,65 руб. по платежному поручению № 800 с наименованием платежа «Оплата по счету №101 от 19.12.2016, ремонтно-строительные работы Сумма 222 068.65 в т.ч. НДС(18%) 33 874.88». 03.02.2017 ИП ФИО13 осуществила второй платеж на сумму 222 068.65 руб. по платежному поручению № 56 с наименованием платежа «Доплата по счету №102 от 16.01.2017, за ремонтно-строительные работы Сумма 222068-65 В т.ч. НДС(18%) 33874- 88». Сумма двух платежей в адрес ООО «СК-ФИНАНСГРУПП» составила 440 137,30 руб., что соответствует сумме, указанной на 1 листе «Листа согласования».
Таким образом, должностные лица налогоплательщика и ООО «САКУРА» осуществляли согласование заключения договора на проведение работ между ИП ФИО13 и ООО «СК-ФИНАНСГРУПП».
Также на диске находится договор аренды от 20.07.2015 № б/н, заключенный между ИП ФИО13 и ИП ФИО38, в котором содержатся подписи сотрудников общества и взаимозависимых лиц (должностные лица ООО «Дом Одежды» Каштанова Елена Александровна, ФИО39 и ФИО37, а также сотрудник ООО «САКУРА» ФИО40).
В данном документе имеется подпись ФИО15, который в период с 2013 года по 2020 год работал в ООО «СЕЗОННАЯ КОЛЛЕКЦИЯ» в должности генерального директора (протокол допроса свидетеля от 25.12.2020 № 25/1).
То обстоятельство, что договор датирован 20.07.2015 не свидетельствует об отсутствии влияния должностных лиц Общества в проверяемом налоговым органом периоде, так как договор являлся длящимся и продолжал свое действие в период 2016-2018 г.г
Из данных НЖМД следует, что взаимодействие (составление актов сверок, направление налоговой отчетности, направление писем, ответы на требования), в том числе связанных с вопросами начисления заработной платы ИП ФИО13 осуществлялось через ООО «Дом Одежды» и его взаимозависимые организации (переписку вела Касперская (Пусько) Елена Михайловна, которая в проверяемом периоде осуществляла трудовую деятельность в ООО «Радость»), что подтверждается реестрами требований.
Например, от 26.09.2017 №18365 от ИНФС по г. Анапа Краснодарского края – уведомление о даче пояснений по ЕНВД 2 квартал 2017 года; от 07.02.2018 № 427727 от МИ ФНС № 22 по Московской области – требование об уплате ЕНВД за 4 квартал 2018 года; от 15.08.2016 № 4433 от МИ ФНС № 25 по Ростовской области – требование об уплате ЕНВД за 3-4 квартал 2015 года. При этом в указанных реестрах отражались и другие организации, связанные с Обществом.
Следовательно, должностные лица Общества контролировали деятельность ИП, в том числе в части взаимодействия с государственными органами, вопросов выплаты заработной платы.
Создание файла ранее дат проверяемого периода (например, в 2014 году), на что указывает налогоплательщик, по мнению суда апелляционной инстанции, не свидетельствует об изменении доказательств, так как дата создания электронного документа и дата его изменения могут отличаться. Например, файл «Одинцово октябрь 17.xlsx», содержащий в себе сведения о заработной плате за 2017 год, создан 28.01.2014 и изменен через обозначенный промежуток времени.
Также на НЖМД имеются документы относительно деятельности ИП ФИО15 В договоре аренды от 01.02.2013 № ДСУБ №ТДПЦ между ИП ФИО15 и ООО «ТОРГОВЫЙ ДОМ» содержатся подписи сотрудников общества и взаимозависимых лиц (финансовый директор ООО «Дом Одежды» ФИО37, руководителя юридического отдела ООО «Дом Одежды» ФИО39, главный бухгалтер ООО «Дом Одежды» Каштанова Елена Александровна, сотрудники ООО «САКУРА» ФИО40 и ФИО41).
Аналогичное согласование должностными лицами Общества и взаимозависимых к нему организаций договора ИП ФИО15 происходило с ООО «ПИК АВТО».
Взаимодействие (составление актов сверок, направление налоговой отчетности, направление писем, ответы на требования) ИП с налоговыми органами осуществлялось через ООО «Дом Одежды» и его взаимозависимые организации (переписку вела Касперская (Пусько) Елена Михайловна, которая в проверяемый период осуществляла трудовую деятельность в ООО «Радость»), что подтверждается реестрами требований, в которых также отражались другие ИП и организации из холдинга ZENDEN.
Судом апелляционной инстанции проанализировано сообщение от 16 марта, от ФИО42, направленное ФИО36, ФИО43, ФИО44, ФИО37, ФИО45 на тему «RE: Возврат товара из ИП».
Как следует из указанного сообщения, на 01.04.17 запланирован перевод 5 магазинов THOMAS MUNZ на ООО «ТОМАС МЮНЦ РУС». Указано, что «необходимо по бух.учету сделать корректировку на весь отгруженный товар за 1кв 2017, который не был продан магазином». Далее спрашивается, кому нужно поставить задачу: ФИО15 ИП (Екатеринбург Алатырь-ТМ); ФИО15 ИП (Мытищи-Весна-ТМ); ФИО15 ИП (Мытищи-ИюньТМ); ФИО15 ИП (Новосибирск-Галерея-ТМ); ФИО15 ИП (Новосибирск Советская-ТМ).
Также налоговым органом в материалы дела представлена переписка, из которой следует, что Обществом осуществлялся контроль за всей деятельностью предпринимателей.
Из переписки, касающейся деятельности ИП ФИО9, следует, что: финансовый директор Общества ФИО37 дает указания по ответу на требование о представлении документов, адресованное ИП ФИО9; он же отвечает на требование о представлении документов (указав ответы на конкретные пункты), адресованное ИП ФИО9 При этом копии писем также направляются главному бухгалтеру Общества ФИО36; финансовый директор Общества ФИО37 и сотрудник Общества ФИО46 определяют (без участия ИП ФИО9 и ИП ФИО14), когда будет осуществлен переход на онлайн-кассы магазинов ИП ФИО9 и ИП ФИО14, определяют, что в одном магазине будут установлены терминалы безналичной оплаты ИП ФИО9 и ИП ФИО14; ФИО29, осуществляющая трудовую деятельность у ИП ФИО9 и у ИП ФИО14, спрашивает у сотрудников Общества «откуда брать данные для расчета комиссии»; главный бухгалтер Общества ФИО36 дает указания по инкассации выручки от предпринимательской деятельности ИП ФИО47 и оприходования ее в качестве выручки от ИП ФИО9
Из переписки, касающейся деятельности ИП ФИО14, следует, что подготовкой документов и ответов на требования о представлении документов, направляемых от налоговых органов в адрес ИП ФИО14, фактически занимались сотрудники Общества (финансовый директор ФИО37, главный бухгалтер ФИО36). При этом взаимодействие между ИП ФИО14 и Обществом осуществляет ФИО29, являющаяся доверенным лицом ИП ФИО9; сотрудники Общества осуществляли деятельность по закрытию магазинов ИП ФИО9 и ИП ФИО14; сотрудники Общества и других взаимозависимых организаций определяют, какие магазины предпринимателя будут в формате СТОК, каким образом будет осуществляться перемещение товаров между магазинами и когда магазины должны будут перейти на договоры комиссии с договоров поставки; финансовый директор Общества ФИО37 и сотрудник Общества ФИО46 определяли (без участия ИП ФИО9 и ИП ФИО14), когда будет осуществлен переход на онлайн-кассы магазинов ИП ФИО9 и ИП ФИО14, а также принимали решения, что в одном магазине одновременно будут установлены терминалы безналичной оплаты ИП ФИО9 и ИП ФИО14
Из переписки, касающейся деятельности ИП ФИО10, следует, что торговая выручка от предпринимателя инкассирована на ООО «САКУРА» в сумме 72 953 руб. и данная инкассация была согласована с директором розницы и с финансовым директором Общества ФИО37; сотрудниками Общества согласовывается выплата денежных средств (окончательный расчет) при увольнении генерального директора ООО «КРЫМ ШУЗ» ФИО10
Довод апеллянта о том, что файл «Корпоративный портал.pdf» не подтверждает выводов Инспекции и не относится к делу, отклоняется апелляционным судом как несостоятельный и противоречащий материалам дела.
Так, данный файл отражает внутреннюю составляющую корпоративного портала «ZENDEN», расположенного на домене zenden.ru (http://corp.zenden.ru/), состоит из тридцати четырех страниц и является руководством пользователя для сотрудников Общества и других взаимозависимых с ним организаций (ООО «САКУРА», ООО «МОДНЫЙ ФАСОН»), где отражаются следующие сведения из деятельности холдинга «ZENDEN»: дни рождения сотрудников, «наша жизнь» (новости холдинга), общие документы и другие внутренние сведения (информация) холдинга «ZENDEN».
ИП ФИО13 и ИП ФИО15 имеют собственный подраздел в разделе «Бланки и реквизиты» наравне с подконтрольными к Обществу другими предпринимателями и организациями холдинга «ZENDEN».
Из указанного следует, что ИП ФИО13 и ИП ФИО15 имели на корпоративном портале (на портале для сотрудников холдинга «ZENDEN») собственную папку, которая содержала бланки для документов, изготавливаемых от имени ИП ФИО13 и ИП ФИО15, и их реквизиты (адрес, контактные данные, банковские реквизиты и так далее).
Таким образом, не могут быть приняты доводы налогоплательщика о том, что «Корпоративный портал» имеет нерабочий характер и информация внесена в качестве примера, так как сведения из него согласуются с иными доказательствами, имеющимися в материалах дела.
Общество, ссылаясь в апелляционной жалобе на протокол допроса от 25.12.2020 № 25/1 ФИО15, указывает, что судом первой инстанции сделан неверный вывод об осуществлении предпринимателями торговли в магазинах под вывеской «ZENDEN», так как в ходе допроса свидетель пояснил, что продукцию «ZENDEN» он продавал в своих магазинах одежды, магазинов под вывеской «ZENDEN» у него не было.
Суд апелляционной инстанции находит данный довод несостоятельным и противоречащим материалах дела.
В данном случае налогоплательщик смешивает понятие осуществления торговли в магазине под вывеской «ZENDEN» и понятие осуществления торговли товарами под торговой маркой «ZENDEN».
Принимая решение, суд указал на то, что ФИО15 осуществлял торговлю товарами в торговых точках под торговой маркой «ZENDEN», выводы о наличии в магазинах вывески «ZENDEN» в судебном акте отсутствуют.
Налогоплательщиком не представлены доказательства отсутствия осуществления ИП торговли под торговой маркой «ZENDEN». В вышеприведенном протоколе допроса ФИО48 не отрицает, что осуществлял торговлю товаров под торговой маркой «ZENDEN».
Суд апелляционной инстанции также принимает во внимание, что Общество самостоятельно оплачивает расходы за услуги связи в адрес операторов связи ПАО «МТС», ПАО «МЕГАФОН» и ООО «ТТК ТЕЛЕКОМ» за ФИО13, ФИО15 и ФИО16
Налогоплательщик в апелляционной жалобе указывает, что факт осуществления предпринимателями, вменяемыми ему в качестве подконтрольных, торговли под торговой маркой «ZENDEN» не свидетельствует о наличии схемы «дробление бизнеса», так как его контрагенты, которые не были квалифицированы налоговым органом в качестве участников схемы «дробление бизнеса» (ООО «ВЕЛС» в г. Абакане, ИП ФИО49 в г. Ачинске, ИП ФИО50 в г. Бугульме, ИП ФИО51 в г. Кропоткине, ИП ФИО52 в г. Томске, ИП ФИО53 в г. Дербенте, ИП ФИО54 в г. Камышине, в г. Жирновске и в г. Михайловке, ИП ФИО55 в г. Абинске и так далее) также осуществляли торговлю под данной маркой.
Между тем использование перечисленными лицами при осуществлении торговли данной торговой марки никак не порочит выводов Инспекции и суда первой инстанции, сделанных в рамках «дробления бизнеса» в отношении спорных предпринимателей, поскольку в ходе выездной проверки Инспекцией установлена совокупность доказательств, свидетельствующая о подконтрольности спорных предпринимателей, последовательно включенных в цепочку реализации товаров с целью распределения между ними части дохода, и создания искусственных условий для применения специальных налоговых режимов.
Как видно из дела, в отношении иных вышеприведенных предпринимателей подобные обстоятельства налоговым органом не установлены, в связи с чем данные лица не были квалифицированы Инспекцией в качестве участников схемы.
Не привлечение предпринимателей к ответственности за нарушение налогового законодательства с 2009 года по 2012 год, на что в жалобе ссылается заявитель, не может быть принято судом апелляционной инстанции во внимание, так как применение схемы «дробление бизнеса» подразумевает использование формально самостоятельных субъектов, которые образуют с инициатором схемы единый хозяйствующий субъект, который и является ответственным лицом.
Вопреки доводу Общества, не имеет правового значения для предмета настоящего спора и не свидетельствует о самостоятельности предпринимателей при взаимоотношениях с Обществом наличие у них иных видов деятельности.
В ходе судебного разбирательства судом апелляционной инстанции приобщена выписка из составленного МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 6 акта налоговой проверки от 21.02.2025 № 16-14/37, представленная Обществом с ходатайством от 11.04.2025 № 7.
По мнению Общества, налоговым органом дана различная оценка взаимодействия налогоплательщика с индивидуальными предпринимателями, так как МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 6 в названном акте установлено отсутствие в 2018 году (и в последующих периодах) схемы «дробление бизнеса» по деятельности со своими контрагентами, за исключением предпринимателя ФИО13
Суд апелляционной инстанции находит данный довод Общества ошибочным.
Из содержания представленного документа следует, что МРИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 6 проведена выездная налоговая проверка Общества за 2020-2022 г.г., и налоговым органом установлено продолжение использования обществом предпринимателей в целях уменьшения своих налоговых обязательств. Как отмечалось ранее, в следующих периодах взаимодействие Общества и предпринимателей строилось на договорах комиссии, при этом условия данных договоров, на которые предприниматели были переведены с 2018 года, остались неизменными, по существу лишающими их права принимать какие-либо организационные и управленческие решения относительно ведения ими своей финансово-хозяйственной деятельности, что делало их несамостоятельными субъектами. Проверяющими сделан вывод о несоответствии договоров комиссии обычным условиям хозяйственной деятельности между двумя равноправными, независимыми субъектами предпринимательства.
Таким образом, вопреки доводам Общества, выводы проверяющих, сделанные в акте налоговой проверки от 21.02.2025 № 16-14/37, не свидетельствуют о самостоятельности спорных предпринимателей, и, соответственно, сведения, содержащиеся в вышеприведенной выписке, не опровергают выводов Инспекции и суда в настоящем споре.
Суд апелляционной инстанции полагает, что доводы налогоплательщика противоречат выводам арбитражных судов по делу № А11-15678/2019, в котором Обществом оспаривались результаты выездной налоговой проверки за 2013-2015 г.г.
Обстоятельства данного дела имеют значение для предмета настоящего спора.
Решением Арбитражного суда Владимирской области от 28.07.2022 по делу № А11-15678/2019, оставленным без изменения постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2022 и постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25.04.2023, установлен факт «дробления» Обществом одного бизнеса, централизованное руководство Обществом единым технологическим процессом розничной реализации обуви через структурные подразделения, формально разделенные на «независимые» субъекты предпринимательской деятельности – двадцать два индивидуальных предпринимателя, применяющих специальные налоговые режимы, с целью получения налоговой экономии путем уменьшения налогооблагаемой базы по НДС и по налогу на прибыль организаций.
По итогам рассмотрения дела № А11-15678/2019 судами в отношении ИП ФИО13, ИП ФИО15, ИП ФИО9, ИП ФИО14, ИП ФИО10, ИП ФИО16, ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО11, ИП ФИО12, ИП ФИО20, ИП ФИО19, ИП ФИО7, ИП ФИО17, ИП ФИО18, ИП ФИО8 установлены следующие факты и обстоятельства: ИП являются подконтрольными по отношению к ООО «Дом Одежды» и осуществляют вместе с Обществом деятельность как единый хозяйствующий субъект; ИП применяют специальные режимы налогообложения и не уплачивают НДС, налог на прибыль организаций; ИП осуществляют розничную торговлю под единой торговой маркой «ZENDEN», которая принадлежит ФИО23 – учредителю Общества; ИП используют товарный знак (торговую марку) «ZENDEN» безвозмездно, не осуществляют платежи за его использование в адрес ФИО23 (правообладателя и учредителя Общества); доставку товаров от Общества до индивидуального предпринимателя осуществляла предприниматель ФИО56 – двоюродная сестра учредителя Общества ФИО23; участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; несение расходов участниками схемы друг за друга; прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса; переход работников (трудовая миграция) между предпринимателями и Обществом, а также между предпринимателями и взаимозависимыми к Обществу организациями; использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети «Интернет», адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов; совпадение IP-адресов Общества и предпринимателей; единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, логистику, юридическое сопровождение; представление интересов во взаимоотношениях с государственными органами и иными контрагентами осуществляется одними и теми же лицами; фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами – должностными лицами Общества и взаимозависимыми по отношению к нему организациями.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводом Общества о том, что факт аффилированности не подтверждается судебными актами по делу № A11-15678/2019, поскольку в настоящем деле участвуют иные лица и рассматриваются иные обстоятельства, в том числе проверяемый период, состав индивидуальных предпринимателей, основания взаимодействия с предпринимателями и смена единоличного исполнительного органа Общества.
С учетом разъяснений, изложенных в пункте 6 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», принимая во внимание положения статьи 30 НК РФ, согласно которым налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, судам необходимо исходить из того, что изменение места учета налогоплательщика само по себе не влияет на состояние его правоотношений с налоговыми органами.
Статья 40 АПК РФ к участвующим в деле лицам относит стороны и третьих лиц. В деле № А11-15678/2019 Общество являлось стороной по делу (заявителем), а Инспекция привлекалась к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований.
Таким образом, Общество и Инспекция являлись лицами, участвующими в деле № А11-15678/2019.
Проанализировав фактически обстоятельства, установленные в рамках дела №А11-15678/2019, и в ходе настоящего спора, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что существо финансово-хозяйственных операций между Обществом и спорными предпринимателями осталось неизменным. Состав участников организованной Обществом схемы «дробление бизнеса» в настоящем деле изменился только количественно, все предприниматели, ранее признанные судом участниками схемы, фигурируют в аналогичном качестве в настоящем споре.
Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что в ходе рассмотрения нестоящего дела налогоплательщиком не было представлено доказательств, свидетельствующих о том, что в рамках настоящего дела может быть осуществлена переоценка выводов суда по делу № А11-15678/2019.
Высшими судебными инстанциями неоднократно указывалось на то что, если в двух самостоятельных делах дается оценка одним обстоятельствам, оценка, данная судом обстоятельствам, которые установлены в деле, рассмотренном ранее, принимается во внимание судом, рассматривающим второе дело. В том случае, если суд, рассматривающий второе дело, придет к иным выводам, он должен мотивировать такой вывод (пункт 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 № 57 «О некоторых процессуальных вопросах практики рассмотрения дел, связанных с неисполнением либо ненадлежащим исполнением договорных обязательств», пункт 4 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.04.2010 № 10/22 «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав»).
В настоящем случае суд апелляционной инстанции не усматривает наличия таких обстоятельств.
Ошибочной и не опровергающей выводы суда первой инстанции является ссылка Общества на постановление о прекращении уголовного дела, вынесенное 23.06.2023 Следственным управлением СК России по Владимирской области по результатам расследования уголовного дела № 12002170013030209, возбужденного 20.02.2020 по факту уклонения Общества от уплаты налогов в особо крупном размере по признакам преступления, предусмотренного пунктом «б» части 2 статьи 199 УК РФ, как подтверждающее отсутствие признаков «дробления» Обществом бизнеса во взаимоотношениях со спорными предпринимателями, поскольку в указанном постановлении отсутствуют такие выводы.
Установление в рамках уголовного дела факта совершения ФИО21 (директором Общества) преступления по взаимоотношениям Общества с тремя индивидуальными предпринимателями (ФИО13, ФИО56, ФИО16) само по себе не означает неподконтрольности по отношению к Обществу остальных предпринимателей.
Довод апелляционной жалобы о неполноте мотивировочной части решения суда, отклоняется апелляционной инстанцией как несостоятельный, поскольку неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки и само по себе не приводит к принятию неправильного по существу судебного акта, соответственно, не может являться основанием для его отмены или изменения.
Довод апелляционной жалобы об отсутствии в решении суда оценки доводу Общества о проведении Инспекцией повторной выездной налоговой проверки и о нарушении в этой связи прав налогоплательщика, предусмотренных статьей 89 НК РФ, также не свидетельствует об ошибочности выводов суда по существу спора с учетом следующего.
Согласно пункту 10 статьи 89 НК РФ повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.
Также в данном пункте перечислены случаи, при которых такая проверка может проводиться.
Как видно из дела, в решении о проведении выездной налоговой проверки Инспекцией указан проверяемый период с 01.01.2016 по 31.12.2018 по всем налогам, сборам, страховым взносам.
В то же время Межрайонной ИФНС России № 13 по Владимирской области в рамках предыдущей выездной налоговой проверки проверен налог на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 30.11.2016.
При этом оспариваемым Решением Общество не привлекается к ответственности за нарушением положений главы 23 НК РФ, регулирующей основания, порядок и сроки уплаты налога на доходы физических лиц. Каких-либо мероприятий в части проверки правильности исчисления и уплаты НДФЛ за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 Инспекцией не проводилось, доначисление НДФЛ отсутствует.
Таким образом, повторной проверки одних и тех же налогов за один и тот же период Инспекцией в рамках рассматриваемой налоговой проверки не проводилось, поэтому права налогоплательщика при принятии оспариваемого Решения не нарушены.
Доводы апелляционной жалобы об отсутствии в решении оценки обоснованности получения налоговым органом НЖМД от правоохранительного органа и невозможности использования налоговым органом содержащейся на нем информации отклоняются апелляционным судом как несостоятельные с учетом следующего.
Из материалов дела следует, что по запросу Инспекции от 09.09.2020 № 03-10-07/05932 Следственным управлением Следственного комитета по Владимирской области письмом от 14.09.2020 № 201-30209-20 в рамках соглашения о взаимодействии между Министерством внутренних дел Российской Федерации и Федеральной налоговой службой, утвержденного приказами МВД России № 1/8656, ФНС России № ММВ-27-4/11 от 13.10.2010, предоставлены: копия протокола осмотра предметов (документов) от 14.09.2020; картонная коробка с НЖМД, на который в ходе следственного действия скопированы данные НЖМД марки SEAGATE Expansion Desktop Drive модель SRD0NF2, SN:NAAALRWK, изъятые 29.04.2020 в ходе выемки в УФНС России по Владимирской области.
Отсутствие указания на конкретное оперативно-розыскное мероприятие, проведенное следственными органами Российской Федерации, не порочит содержания данного доказательства, оснований считать, что оно получено с нарушением процессуального закона в данном случае не имеется.
Кроме того, поскольку изъятие НЖМД производилось у Общества, то налогоплательщик был осведомлен об основаниях получения следственными органами данных доказательств.
Согласно пункту 3 статьи 82 НК РФ налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел и следственные органы в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.
Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 01.03.2011 № 273-О-О и постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.06.2014 № 3159/14, другие доказательства, полученные в уголовно-процессуальном порядке, могут быть использованы в арбитражном процессе для установления наличия или отсутствия обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, при условии их относимости и допустимости (часть 1 статьи 64, статьи 67 и 68 АПК РФ).
В пункте 45 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (пункт 7 статьи 101.4), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности».
Таким образом, передача результатов оперативно-розыскной деятельности в налоговый орган, осуществляющий налоговый контроль, является правомерной, поэтому данное доказательство соответствует критерию допустимости.
Довод апелляционной жалобы об отсутствия в решении суда оценки доводов Общества о неверном расчете налога по предпринимателю ФИО5 в связи с завышением учтенной налоговым органом выручки за 2018 год судом апелляционной инстанции отклоняется.
Как видно из дела, в суде первой инстанции Обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о неверном расчете налога. Инспекция в ходе судебного разбирательства ходатайствовала о проведении сверки расчетов сторон, против чего налогоплательщик возражал (протокол с\з от 23.05.2024).
Как указывалось ранее, решением МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 от 16.08.2023 № 07-07/09833 по апелляционной жалобе налогоплательщика решение Инспекции отменено в части определения действительных налоговых обязательств Общества. Инспекцией произведен перерасчёт действительных налоговых обязательств Общества на основании имеющихся в распоряжении налогового органа документов и информации с использованием обоснованных и документально подтвержденных затрат налогоплательщика и подконтрольных ему предпринимателей.
При этом вышестоящим налоговым органом часть доводов налогоплательщика признана необоснованной, в частности, о том, что расчет Инспекцией налогов производился в разрезе показателей касс, зарегистрированных по адресам магазинов, реализующим товар с торговой маркой «ZENDEN». Адреса таких магазинов определены Инспекцией на основании сведений, содержащихся в отчетах Общества о розничных продажах предпринимателей, отчетах операторов фискальных данных (ОФД) в сопоставлении со сведениями по регистрации контрольно-кассовой техники (ККТ), поэтому довод о неучете предпринимательской деятельности предпринимателей по другим магазинам признан предположительным. Также отражено, что налогоплательщиком не указано, какие суммы выручки были необоснованно вменены Обществу.
В суде апелляционной инстанции Обществом в обоснование довода неправильности расчета Инспекцией налога на прибыль организаций доказательств также не представлено.
Довод апеллянта об ограничении его выступления судом в судебном заседании 23.05.2024 отклоняется апелляционным судом, поскольку возможность ограничения времени выступления в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, предусмотрена пунктом 8 части 2 статьи 153 АПК РФ, следует из разъяснений, приведенных в пункте 42 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.12.2021 № 46 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в суде первой инстанции».
Рассмотрение спора в суде первой инстанции составило пять судебных заседаний (18.01.2024, 29.02.2024, 11.04.2024, 25.04.2024, 23.05.2024), что являлось достаточным для раскрытия стороной своей позиции в полной мере. Ссылаясь на допущенные судом процессуальные нарушения, Обществом не приведено доводов о том, каким образом ограничение времени его выступления повлияло или могло повлиять на результат рассмотрения спора.
Довод апелляционной жалобы о нарушении судом принципов состязательности и равноправия сторон, выразившемся в отказе в принятии представленных Обществом доказательств, не подтверждается материалами дела.
Отклонение судом ходатайств заявителя не может рассматриваться в качестве нарушения прав Общества, поскольку суд при разрешении спора самостоятельно определяет достаточность предоставляемых стороной доказательств применительно к предмету спора.
В данном случае обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, верно определены судом, реализация права стороны на предоставление доказательств не носит безусловного и неограниченного характера, поэтому суд вправе принимать только те доказательства, которые имеют отношение к делу, отказывая в приобщении не относящихся к нему документов.
Оснований прийти к выводу о том, что суд первой инстанции отказал заявителю в принятии в дело доказательств, относящихся к спору, не имеется.
Довод апелляционной жалобы о необоснованном приобщении судом к материалам дела документов, представленных налоговым органом, ошибочен, поскольку указанные документы имеют непосредственное отношение к предмету спора, являются материалами выездной налоговой проверки, в связи с чем правомерно приняты в материалы дела в качестве доказательств.
Довод апеллянта о необоснованном оставлении без внимания и проверки его заявления от 10.04.2024 о фальсификации доказательств не может быть принят во внимание в связи со следующим.
Как видно из дела, Обществом в суд первой инстанции представлено заявление о фальсификации доказательств, в котором указано, что в результате внепроцессуального использования и доступа к внешнему накопителю информации НЖМД марки Samsung серийный номер «E2FWJJHH11441В», на который в результате проведения оперативно-розыскных мероприятий 21.05.2018 сотрудниками УВД по САО ГУ МВД России по г. Москве скопированы данные с вычислительной техники и локально-вычислительной сети Общества, неустановленными лицами допущено изменение первичной информации. Также указано, что налоговым органом внесены заведомо ложные сведения в акт налоговой проверки от 14.05.2021 № 16-14/6 в части указания даты акта, так как содержащий в себе приложения к акту носитель информации (диск CD-R) создан 15.02.2022, а все приложения на диске созданы в период с 14.02.2022 по 15.02.2022.
Данное заявление отклонено судом первой инстанции по мотиву отсутствия оснований для проверки изложенных в нем доводов, так как было заявлено в отношении доказательств либо отсутствующих в материалах дела, либо представленных в материалы дела самим обществом, а не налоговым органом, что прямо противоречит положениям статьи 161 АПК РФ. Данные действия суда согласуются с разъяснениями, приведенными в пункте 39 постановления Пленума от 23.12.2021 № 46 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в суде первой инстанции». Кроме того, из материалов дела следует, что НЖМД в материалы судебного дела не представлялся и, соответственно, не мог быть исключен из числа доказательств.
Следует отметить, что акт налоговой проверки от 14.05.2021 № 16-14/2 в материалы настоящего дела представлен Обществом в качестве приложения к настоящему заявлению, а несвоевременность его вручения даже при ее доказанности не свидетельствует о фальсификации документа.
Таким образом, у суда первой инстанции отсутствовали основания для проверки в порядке статьи 161 АПК РФ доводов Общества, приведенных в заявлении о фальсификации.
Ссылка в апелляционной жалобе на нарушение судом первой инстанции положений статей 159, 170 АПК РФ в связи с немотивированным отклонением заявленных Обществом ходатайств №№ 1, 2, 3, 12, 14, 15, 16, 17, 18, 19 и не рассмотрением ходатайства № 20 отклоняется апелляционным судом.
В соответствии с частями 1, 2 статьи 159 АПК РФ заявления и ходатайства лиц, участвующих в деле, подаются в письменной форме, направляются в электронном виде или заносятся в протокол судебного заседания, разрешаются арбитражным судом после заслушивания мнений других лиц, участвующих в деле. По результатам рассмотрения заявлений и ходатайств арбитражный суд выносит определения.
Частями 1, 3, 5 статьи 184 АПК РФ регламентировано, что арбитражный суд выносит определения в случаях, предусмотренных АПК ФР, и в других случаях по вопросам, требующим разрешения в ходе судебного разбирательства. Определение в виде отдельного судебного акта арбитражный суд выносит во всех случаях, если АПК РФ предусмотрена возможность обжалования определения отдельно от обжалования судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела, по существу. В других случаях арбитражный суд вправе вынести определение как в виде отдельного судебного акта, так и в виде протокольного определения. Протокольное определение объявляется устно и заносится в протокол судебного заседания.
Вопреки доводам апелляционной жалобы, ходатайства Общества №№ 1, 2, 3, 12, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20 (о приобщении доказательств, о вызове свидетелей, о проведении экспертизы) рассмотрены судом первой инстанции по установленными процессуальным законодательством правилам, мотивы удовлетворения или отказа в удовлетворении ходатайств правомерно отражены в протоколах судебных заседаний от 18.01.2024, 29.02.2024, 11.04.2024, 25.04.2024, 23.05.2024 и непосредственно в тексте судебного акта.
Доводы апелляционной жалобы о неправильности оценки судом просительной части настоящего заявления и вывода суда об оспаривании незаконного формирования сальдо единого налогового счета, начисления и принудительного взыскания с налогоплательщика, осуществленных в части суммы пени, отклоняются апелляционной инстанцией с учетом следующего.
Как видно из дела и подтверждено содержанием апелляционной жалобы, Обществом оспаривается решение налогового органа в части эпизода «дробление бизнеса», поэтому то обстоятельство, что в просительной части заявления не указано «в части», не препятствовало правильному определению судом объема (эпизодов) оспариваемого ненормативного акта.
Кроме того, оспаривание формирования ЕНС на основании оспариваемого Решения заявлено стороной в качестве способа восстановления нарушенного права налогоплательщика в случае признания решения Инспекции незаконным, что в целом согласуется с положениями пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ.
Разрешая спор в части выводов Инспекции по эпизоду «дробление бизнеса», суд первой инстанции всесторонне и полно исследовал и установил фактические обстоятельства дела, дал оценку доводам участвующих в деле лиц и представленным доказательствам, правильно применил нормы материального и процессуального права. Все содержащиеся в обжалуемом судебном акте выводы основаны на представленных в материалы дела доказательствах и соответствуют им.
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене решения суда, в данной части судебного акта судом первой инстанции не допущено.
Согласно пункту 1 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном названным Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
В силу пункта 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
Согласно пункту 3 статьи 3 Закона 02.07.2013 № 153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» положения абзаца 1 пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации до 01.01.2014 применяются только в отношении порядка обжалования решений, вынесенных налоговым органом в порядке, предусмотренном статьей 101 Кодекса.
Таким образом, начиная с 01.01.2014, законодателем введен обязательный досудебный порядок обжалования всех без исключения ненормативных актов налоговых органов, а также действий или бездействия их должностных лиц.
Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 67 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.
При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.
Из содержания настоящего заявления следует, что Общество просило признать недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового нарушения от 28.03.2023 № 16-15/1 в полном объеме.
Как указывалось ранее, эпизод, связанный с привлечением Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 126 НК РФ за непредставление (несвоевременное) представление документов по требованию), а также эпизод неправомерного включения в состав расходов суммы работ (услуг), выполненных (оказанных) ИП ФИО22 по доработке и разработке домена (сайта) mascotte.ru, предметом досудебного апелляционного обжалования не являлись.
Согласно пункту 2 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено Федеральным законом или договором.
Согласно пункту 3 статьи 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить решение полностью и оставить исковое заявление без рассмотрения полностью или в части.
При таких обстоятельствах в силу положений пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ заявление Общества в части оспаривания Решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 126 НК РФ и по эпизоду неправомерного включения в состав расходов суммы работ (услуг), выполненных (оказанных) ИП ФИО22 по доработке и разработке домена (сайта) mascotte.ru, по подлежит оставлению без рассмотрения, а решение суда первой инстанции в данной части – отмене.
Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 07.06.2024 по делу № А56-110840/2023 в части отказа в удовлетворении требований об оспаривании решения № 16- 15/1 от 28.03.2023 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №6 по эпизоду с контрагентом индивидуальным предпринимателем ФИО22, в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ отменить. Требование в указанной части оставить без рассмотрения.
В остальной части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 07.06.2024 по делу № А56-110840/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
М.Г. Титова
Судьи
О.В. Горбачева
А.Б. Семенова