Постановление по делу № 19АП-7541/2022 от 13.11.2023.

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

13 ноября 2023 года Дело № А64-7115/2021 город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2023 года В полном объеме постановление изготовлено 13 ноября 2023 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Аришонковой Е.А.,

судей Малиной Е.В.,

ФИО1, при ведении протокола судебного заседания секретарем Латышевым Е.П.,

при участии в судебном заседании:

от Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области: ФИО2 - представителя по доверенности № 28-16/0016Д@ от 03.03.2023, предъявлен диплом о высшем образовании по специальности «Юриспруденция», паспорт гражданина РФ;

от общества с ограниченной ответственностью «Новый сад»: ФИО3 - представителя по доверенности от 24.10.2021, предъявлено удостоверение адвоката № 9 от 18.10.2002;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области и общества с ограниченной ответственностью «Новый сад» на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2022 по делу № А647115/2021 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Новый сад» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (ОГРН <***>; ИНН <***>) о признании незаконным решения № 3 от 29.06.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также об отмене решения № 3 от 29.06.20221 о принятии обеспечительных мер,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Новый сад» (далее – ООО «Новый сад», общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд

Тамбовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области (далее – МИФНС России № 9 по Тамбовской области, Инспекция) № 3 от 29.06.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- предложения уплатить налог на добавленную стоимость (НДС) за 1 квартал 2017 года в размере 9 029 056 руб.;

- предложения уплатить налог на имущество организаций за 2017 год в сумме 454 932 руб. (включение в объект налогообложения спорных основных средств),

- предложения уплатить налог на имущество организаций за 2018 год в сумме в сумме 328 990 руб. (применение ставки налога на имущество 1,1% по основным средствам)

- уменьшения исчисленного в завышенном размере убытка на 18 762 056 руб., в том числе за 2017 год на 9 816591 руб., за 2018 г. – на 8 945 465 руб.;

- начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 год в сумме 4 528 924,31 руб.;

- начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога на имущество организаций за 2017-2018 годы в сумме 321 121,71 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС за 2017 год в виде штрафа в сумме 90 986 руб., за 2018 год в виде штрафа в сумме 132 967 руб. (с учетом уточнений и формулирования требований применительно к содержанию резолютивной части оспариваемого решения налогового органа),

а также об отмене решения № 3 от 29.06.20221 о принятии обеспечительных мер.

В порядке части 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) арбитражный суд произвел замену заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области на ее правопреемника – Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее – УФНС России по Тамбовской области, Управление, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2022 заявленные требования удовлетворены частично, решение Инспекции № 3 от 29.06.2021 признано незаконным в части:

- предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 года в размере 1 407 733,15 руб.;

- предложения уплатить налог на имущество организаций за 2017 год в сумме 454 932 руб.;

- предложения уплатить налог на имущество организаций за 2018 год в сумме 328 990 руб.;

- уменьшения убытка на 11 395 442,36 руб.;

- начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате НДС за 1 квартал 2017 года в сумме 706 512,19 руб.;

- начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога на имущество организаций за 2017-2018 годы в сумме 319 724 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 222 968 руб.

В связи с принятием судом отказа ООО «Новый сад» от заявленных требований, направленных на отмену решения № 3 от 29.06.2021 о принятии обеспечительных мер, производство по делу в указанной части прекращено.

В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Определением от 30.10.2023 Арбитражный суд Тамбовской области исправил арифметическую ошибку, допущенную при указании размера убытка, в части уменьшения которого решение налогового органа признано незаконным, изложив абзац 5 пункта 1 резолютивной части решения в следующей редакции «уменьшения убытка на 10 611 520,36 руб.»

Не согласившись с указанным решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ООО «Новый сад» обратилось с настоящей апелляционной жалобой в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции № 3 от 29.06.2021 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 7621322,85 руб.; пени 3823 809,83 руб., штраф – 222 968 руб., уменьшения убытка на сумму 7 254 387,64 руб.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на реальность операций по приобретению оборудования у ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис», что подтверждается самим фактом наличия оборудования, которое введено Обществом в эксплуатацию и используется в производственной деятельности. Также Общество полагает, что налоговым органом не доказано, что данные контрагенты не осуществляют реальной финансово-хозяйственной деятельности, взаимозависимость данных организаций с Обществом не установлена, сделки со спорными контрагентами не были признаны мнимыми либо притворными в установленном порядке. Отсутствие у контрагентов помещений, техники, персонала, а также привлечение к исполнению сделок третьих лиц, по мнению налогоплательщика, само по себе не опровергает реальность финансово-хозяйственных операций по приобретению оборудования. При этом обществом была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов, поскольку была проведена вся возможная проверка их финансово-хозяйственной деятельности.

Также Общество ссылается на то, что ИП ФИО4 выполнял только работы по монтажу оборудования (конденсатор, скруббер, деаэратор, дезодоратор), изготовление самого указанного оборудования он не осуществлял, данное оборудование было приобретено у ООО

«СтройЭнергоСервис».

В представленном письменном отзыве налоговый орган возражает против доводов апелляционной жалобы Общества, ссылаясь на обоснованность вывода суда первой инстанции об отсутствии в материалах дела доказательств приобретения налогоплательщиком оборудования у спорных контрагентов, в связи с чем, Обществом были учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и на основании документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения. Так, в ходе проверки налоговым органом было установлено, что указанное в документах, составленных от имени ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис» оборудование фактически поставлялось из республики Беларусь (СООО «Акватрайпл») в адрес ООО «Трида», при этом факт взаимоотношений ООО «Трида» с ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис» не нашел своего подтверждения в ходе проведенных контрольных мероприятий.

В свою очередь, не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявленных налогоплательщиком требований, УФНС России по Тамбовской области также обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Мотивируя доводы апелляционной жалобы по эпизоду хозяйственных операций Общества по поставке оборудования от имени ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис», Управление исходит при необоснованности применения судом первой инстанции налоговой реконструкции, учитывая занимаемую заявителем правовую позицию, исходя из которой налогоплательщик настаивал на реальности хозяйственных операций именно со спорными контрагентами и достоверности представленных по взаимоотношениям с ними документов. При этом Обществом не были раскрыты сведения о действительном поставщике спорного оборудования и параметрах совершенных операций, ввиду чего вывод суда о необходимости применения при расчете действительных налоговых обязательств ООО «Новый сад» стоимости оборудования, отраженной в товарных накладных СООО «Акватрайпл» в адрес ООО «Трида», налоговый орган считает необоснованным.

Возражая против выводов суда первой инстанции о реальности хозяйственных операций по взаимоотношениям налогоплательщика с ИП ФИО5 (приобретение агентских услуг), налоговый орган исходит из отсутствия в актах выполненных работ перечня конкретных оказанных агентом услуг по поиску поставщиков для ООО «Новый сад», наличия у Общества взаимоотношений с рядом поставщиков до заключения агентского договора с ИП ФИО5, взаимозависимости между учредителем Общества ФИО6 и ИП ФИО5 (брат и сестра), а также из непредставления иных доказательств фактического оказания спорных услуг агентом с учетом привлечения на основании договоров аутсорсинга

сотрудников с аналогичными должностными обязанностями (менеджер Лосев Р.В.) и наличия у Общества других агентов (ИП Шибин А.И., ИП Сиротин Р.В.), при отсутствии у Грачевой К.И. доверенностей, выданных в установленном агентским договором порядке.

Кроме того, Управление указывает, что расчет за оказанные ИП ФИО5 услуги произведен не полностью, тогда как полученные агентом денежные средства были перечислены ФИО6 (учредитель ООО «Новый сад» и одновременно брат ФИО5); ФИО10 (главный бухгалтер ООО «Новый сад»), ФИО11 (работник ООО «Глоубэл Концентрат Групп» - организации, с которой заключен договор аутсорсинга).

Применительно к спорным доначислениям по налогу на имущество организаций Управление со ссылкой на заключение экспертизы настаивает на том, что спорные емкости и ангары являются недвижимым имуществом, ввиду чего, оснований для исключения данных основных средств из объектов налогообложения в 2017 году и применения в 2018 году льготной ставки по налогу на имущество в размере 1,1% не имелось.

В письменных пояснениях по делу Общество возражает против доводов апелляционной жалобы налогового органа, указывая на то, что бремя доказывая обстоятельств, предусмотренных п.1 ст. 54.1 НК РФ, возложено на налоговый орган.

Применительно к оказанию ИП ФИО5 агентских услуг по закупке семян подсолнечника Общество ссылается на специфику деятельности по закупке сырья, применительно к которой Обществом в проверяемом периоде закупка практически всего объема продукции осуществлялась при сопровождении сделок конкретными агентами, включая ИП ФИО5 Заявитель указывает, что деятельность агента заключается в том, чтобы по каждой отдельной партии договориться с поставщиком о реализации сырья в адрес ООО «Новый сад» на тех условиях, которые выгодны обществу или найти поставщиков, которые в конкретный момент времени продадут необходимый объем сырья, а также сопровождение сделки вплоть до фактической поставки сырья в необходимом объеме, качестве и цене, с оформлением соответствующей первичной документации. При этом налогоплательщик настаивает на том, что работа через агентов обусловлена обычной практикой работы со значительным количеством поставщиков-сельскохозяйственных производителей, а условия агентского договора ИП ФИО5 сопоставимы с условиями иных привлеченных для оказания аналогичных услуг агентов, расходы по оплате услуг которых приняты налоговым органом как экономически обоснованные.

При этом налогоплательщик обращает внимание на то, что фактов учета одних и тех же поставок применительно к объему продукции, приобретенных через разных агентов, не установлено. Фактическое оказание спорных услуг ИП ФИО5 подтверждается наряду с представленными первичными учетными документами также допрошенными в рамках мероприятий налогового контроля свидетелями со стороны поставщиков (ФИО12,

Садов С.И., АО «Подъем»), а также показаниями допрошенных в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции Грачевой К.И., Лосева Р.В., Шибина А.И., Леденева А.И.

Возражая против доводов налогового органа в отношении доначисления налога на имущество, налогоплательщик ссылается на то, что приобретенные емкости необходимы в процессе производства масла, входят в неразрывную производственную цепочку и подлежат отнесению к группе «Машины и оборудование». Данная группа бухгалтерского учета относится к объектам движимого имущества, учитывается отдельно от зданий и сооружений и подлежит налогообложению в качестве самостоятельного инвентарного объекта. При этом демонтаж и перемещение емкостей не требуют полной разборки оборудования. Также и ангары легко демонтируются в силу особенностей конструкции и могут быть перемещены без дополнительных затрат, при этом фундаменты, коммуникации и инженерные сооружения на объектах отсутствуют. Указанные выводы, по мнению общества, подтверждаются рецензией эксперта ООО «Новатор» ФИО14 по результатам исследования. К тому же налогоплательщик обращает внимание на непоследовательную позицию налогового органа, ввиду которой по двум из 4-х ангаров применение льготы по налогу на имущество признано правомерным.

Исходя из доводов апелляционных жалоб, судом установлено, что в части принятого судом частичного отказа от требований применительно к оспариванию решения Инспекции № 3 от 29.10.2021 о принятии обеспечительных мер и прекращения производства по делу решение суда первой инстанции налогоплательщиком и налоговым органом не обжалуется.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ, п. 27 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 № 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" осуществляет проверку решения Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2022 по настоящему делу только в обжалуемой сторонами части (применительно к оспариванию решения № 3 от 29.06.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения). При этом судом принято во внимание, что соответствующих возражений лица, участвующие в деле не заявили, реализовав свое право на обжалование принятого судебного акта в пределах, указанных в каждой из апелляционных жалоб.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании представители УФНС России по Тамбовской области и ООО «Новый сад» поддержали ранее изложенные правовые позиции. В отношении определения суда от 30.10.2023 об исправлении арифметической ошибки представители лиц, участвующих в деле, каких-либо возражений не заявили, пояснив, что арифметически расчет размера убытков с учетом выводов суда первой инстанции по рассмотренным

эпизодам им понятен.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах и отзывах на них, с учетом письменных пояснений сторон, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, МИФНС России № 9 по Тамбовской области проведена выездная налоговая проверка, в том числе по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций и налогу на имущество организаций за период с 01.01.2017 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт № 3 от 09.11.2020.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом возражений налогоплательщика и дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекцией было принято решение от 29.06.2021 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО «Новый сад» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 223 953 руб. за неполную уплату налога на имущество за 2017-2018гг.

Кроме того, указанным решением обществу доначислено и предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 9 029 056 руб. за 1 квартал 2017 года и пени по данному налогу в размере 4 528 924,31 руб.; налог на имущество за 2017-2018 годы в размере 787 349 руб. и пени в размере 321 121,71 руб.

Пунктом 3.2 резолютивной части решения налогоплательщику предложено уплатить указанные недоимку, пени и санкции, а также уменьшить исчисленный в завышенном размере убыток на 18 649 830 руб. в том числе за 2017 год – 9 361 659 руб.; за 2018 год – 9 288 171 руб.; внести необходимые изменения в документы бухгалтерского и налогового учета.

Налогоплательщик обжаловал решение Инспекции от 29.06.2021 № 3 в апелляционном порядке. Решением УФНС России по Тамбовской области от 04.10.2021 № 05-10/2/50 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, обжалуемое решение Инспекции - без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 29.06.2021 № 3, ООО «Новый сад» обратилось в арбитражный суд с требованиями по настоящему делу (с учетом уточнений).

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, основанием для признания неправомерным включения ООО «Новый сад» в 2017,2018гг. в состав расходов, уменьшающих полученные доходы для целей налогообложения прибыли, сумм начисленной амортизации по объектам основных средств, приобретенных у ООО «Триумф» (932 393 руб.) и ООО «СтройЭнергоСервис» (11 284 877 руб.), а также применения налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2017 года в сумме 7 834 197 руб. послужили выводы налогового органа об умышленном искажении налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни в части отражения фиктивных (нереальных) сделок с указанными поставщиками оборудования на основании документов, содержащих недостоверные и противоречивые

сведения.

Частично отказывая в удовлетворении заявленных требований в отношении хозяйственных операций с ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис», суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа относительно создания обществом фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговый выгоды. Суд пришел к выводу о том, что представленные документы содержат недостоверные сведения и направлены на искусственное завышение затрат и налоговых вычетов. При этом фактическим поставщиком спорного оборудования в адрес налогоплательщика выступало ООО «Трида», которое приобрело оборудование у СООО «Акватрайп» (республика Беларусь).

В то же время, суд, исходя из представленных в материалы дела документов, подтверждающих стоимость приобретения спорного товара ООО «Трида» у СООО «Акватрайп», пришел к выводу о подтверждении обществом расходов в виде начисленной амортизации на общую сумму 4 850 656,36 руб., исходя из стоимости оборудования, которая может быть применена в качестве минимальных расходов налогоплательщика при подтверждении фактического приобретения товара, а также о возможности применения налоговых вычетов по операциях приобретения данного оборудования у спорных поставщиков в размере 1 407 733,15 руб.

Оценивая выводы суда первой инстанции в отношении хозяйственных операций налогоплательщика с ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис», суд апелляционной инстанции не находит оснований для их переоценки, руководствуясь при этом следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе, таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности

налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы (п.2 ст. 253 НК РФ).

На основании п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

В соответствии с п.2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей главой. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Согласно ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом(п. 1 ст.257 НК РФ).

При этом представляемые налогоплательщиком документы, отражающие определенные хозяйственные операции, с которыми связаны те или иные последствия в сфере налоговых правоотношений, должны содержать сведения, соответствующие действительным обстоятельствам. Документы, содержащие недостоверные сведения не могут являться основанием для подтверждения расходов по налогу на прибыль организаций.

Положения, регламентирующие условия и порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, закреплены статьями 171-172 НК РФ.

В соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из содержания положений главы 21 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (подрядчиками, исполнителями).

При этом вычеты могут быть приняты только при осуществлении реальных хозяйственных операций, обусловленных разумными экономическими причинами и подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами

соответствующей главы ч. 2 НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, пункт 2 указанной статьи содержит условия, только при соблюдении которых у налогоплательщика появляется право учесть расходы и вычеты по имевшим место сделкам, то есть установление факта нарушения налогоплательщиком данных условий является отдельным обстоятельством, при наличии которого налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов.

При этом налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов при выявлении фактов нарушения хотя бы одного из установленных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ условий (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, если имеются доказательства наличия у налогоплательщика основной цели совершения сделки (операции) - неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) налога (сбора), и (или) подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, если материалы проверки свидетельствуют о том, что товар (работа, услуга) исходят от иного лица, а не от заявленного контрагента).

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 53), в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не

обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. п. 3, 4 постановления Пленума ВАС РФ № 53).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (п. п. 9, 10 постановления Пленума ВАС № 53).

В силу ст. 71 АПК РФ, суд оценивает имеющиеся в деле доказательства во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Так, Инспекцией в ходе выездной проверки установлено, что согласно данным ЕГРЮЛ основным видом деятельности ООО «Новый сад» является аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом, дополнительными, в том числе: производство соковой продукции из фруктов и овощей; переработка и консервирование фруктов и орехов; производство нерафинированных растительных масел и их фракций; производство рафинированных растительных масел и их фракций.

Из представленных налогоплательщиком документов следует, что между ООО «Новый сад» и ООО «Триумф» (поставщик) был заключен договор поставки от 25.07.2016 № 25/07, по условиям которого поставщик обязуется передать товарно-материальные ценности, указанные в спецификации № 1 к договору, оборудование, указанное в спецификации № 2 к договору, в собственность покупателя, а покупатель обязуется принять и оплатить имущество.

Место передачи имущества – Тамбовская обл., Мичуринский район, с.

Кочетовка, ул. Заводская, д.1 (пункт 4.1 договора). Имущество до места передачи доставляется силами поставщика (пункт 4.2 договора).

В соответствии со спецификацией от 25.07.2016 № 2, поставке подлежало следующее оборудование: миксер FAMIX 8000 стоимостью 2 846 026 руб.; холодильная установка для воды (чиллер) HERCULES ER 192/С (в комплекте емкость для воды н/ж 3 куб.м.) стоимостью 3 440 967 руб.

В подтверждение исполнения заключенного договора налогоплательщиком были представлены универсальные передаточные документы (УПД) от 26.09.2016 № 192 на сумму 3 440 967 руб., в том числе НДС 524 893,27 руб.; от 28.09.2016 № 197 на сумму 2 846 026 руб., в том числе НДС 434 139,56 руб., а всего на суму 6 286 993руб., включая НДС 959 032,83 руб.

Указанные УПД отражены налогоплательщиком в книге покупок за 1 квартал 2017 года, НДС в сумме 959 032,83 руб. предъявлен к вычету.

Также приобретенное оборудование принято к учету в качестве объектов основных средств, по данным объектам начислена амортизация, сумма которой за 2017-2018гг. составила 932 392 руб. (применительно к миксеру FAMIX 8000 - исходя из стоимости 2 411 886,44 руб., применительно к холодильной установке для воды (чиллер) HERCULES ER 192/С – исходя из стоимости 2 916 073,73 руб.).

Как установлено налоговым органом в ходе проведения проверки, ООО «Триумф» реальную финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, а было создано для участия в схемах ухода от налогообложения, в собственности организации отсутствуют основные средства, иное имущество; налоги в бюджет исчисляются в минимальном размере; операции по расчетному счету имеют «транзитный характер»: отсутствуют перечисления заработной платы, оплата коммунальных платежей; в ЕГРЮЛ внесены сведения о том, что адрес организации является недостоверным; операции по счетам организации были приостановлены, среднесписочная численность сотрудников составляет 1 человек.

Данные обстоятельства подтверждаются, в том числе, объяснениями учредителя ФИО15, который подтвердил, что организация создана для «обналичивания» денежных средств за вознаграждение; объяснениями руководителя ООО «Триумф» ФИО16, который является братом ФИО15, данную должность занимал номинально, по просьбе своего родственника, деятельность от имени ООО «Триумф» фактически не осуществлял.

В ходе проведенного УФНС России по Тамбовской области допроса ФИО17 (протокол от 22.07.2020), свидетель пояснила, что с 09.03.2016 она по просьбе ФИО15 (ее гражданский супруг) была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, занималась ведением бухгалтерского и налогового учета подконтрольных ФИО15 организаций. Свидетель пояснила, что снимала денежные средства со своего расчетного счета и отдавала их ФИО15 По реестру, который давало ООО «Новый сад», ФИО17 составляла счета-фактуры,

товарные накладные и товарно-транспортные накладные от своего имени и присваивала им номера. Из представителей ООО «Новый сад» общалась только с Волочек В. и Петрищевой М.

Применительно к договору поставки оборудования ФИО17 пояснила, что с электронной почты ФИО10 на электронную почту ФИО15 был прислан договор № 25/07 от 25.07.2016 между ООО «Триумф» и ООО «Новый сад» с двумя спецификациями, в том числе на оборудование (миксер и холодильная установка). В электронном письме были указаны даты поставки оборудования, которые было необходимо указать для ООО «Новый сад». На основании полученного договора со спецификациями ФИО17 были составлены универсальные передаточные документы, в том числе на приобретение указанного оборудования, которое фактически от ООО «Триумф» не поставлялось.

Указанные обстоятельства подтверждаются также книгами покупок и продаж ООО «Триумф», в которых приобретение спорного оборудования отражено не было.

Кроме того, Инспекцией в ходе проведения проверки было выявлено, что денежные средства, перечисленные налогоплательщиком на расчетные счета ООО «Триумф» за оборудование, вернулись ООО «Новый сад» в качестве оплаты за растительное масло. При этом ООО «Новый сад» растительное масло ООО «Триумф» фактически не поставляло.

В ходе анализа выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Триумф» установлено, что ООО «Новый сад» денежные средства за оборудование перечислило полностью, ООО «Триумф» при получении денежных средств на расчетный счет на следующий день перечислило данные денежные средства ООО «Новый сад» с назначением платежа «оплата за масло растительное по договору от 15.07.2016 № 15/07».

Согласно договору поставки от 15.07.2016 № 15/07 и транспортным накладным масло подсолнечное доставлялось специализированным транспортом (цистерны для перевозки масла - 20 000 кг), принадлежащим ООО «Глоубэл Концентрат Групп», адрес места выгрузки: р. п. Инжавино.

В ходе анализа выписок о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Триумф» установлено, что денежные средства за приобретение оборудования, поставленного в ООО «Новый сад», ООО «Триумф» не перечисляло, а также выручка от дальнейшей реализации масла подсолнечного, приобретенного у ООО «Новый сад», не поступала.

При анализе книги продаж ООО «Триумф» за 3 кв. 2016 года установлено, что реализация товаров по ставке 10% в 3 кв. 2016 года не осуществлялась.

Кроме того, при сопоставлении записей журнала отгрузки масла растительного в файле «Отгрузка растительного масла СЕЗОН 2015-2016» из копий материалов (сведений) уголовного дела № 11701680016000028, полученных в ходе осмотра системного блока, изъятого 14.12.2016 на весовой ООО «Новый сад» (далее – электронный журнал масла растительного), и книги продаж ООО «Новый сад» за 3 кв. 2016 года

установлено, что в электронном журнале масла растительного отсутствуют записи о реализации масла растительного по товарным накладным в адрес ООО «Триумф» за 3 кв. 2016 года.

Таким образом, налоговым органом установлено, что ООО «Триумф» спорное оборудование в адрес ООО «Новый сад» не поставляло, а произведенные между сторонами расчеты носят фиктивный характер.

Также ООО «Новый сад» ссылается на приобретение оборудования у ООО «СтройТоргСервис» (после 15.07.2016 - ООО «СтройЭнергоСервис») по договору купли-продажи оборудования от 05.07.2016 № ЛР-2, согласно которому с учетом дополнительного соглашения от 22.08.2016 № 1 продавец обязуется передать в собственность покупателя бывшую в эксплуатации линию розлива напитков в ПЭТ таре форматов от 0,2 литра до 2 литров (спецификация № 1), а также комплект запасных частей (далее – комплект ЗИП) к линии розлива, перечень которых содержится в спецификации № 2 к договору.

Место передачи оборудования и комплекта ЗИП - <...>. Оборудование и комплект ЗИП до места передачи доставляется силами поставщика. Стоимость доставки оборудования и комплекта ЗИП включена в стоимость оборудования и комплекта ЗИП (пункт 2.2 договора в редакции дополнительного соглашения от 22.08.2016 № 1).

Согласно спецификации № 1 и протоколу согласования цены № 1 к договору, поставке в адрес налогоплательщика подлежало следующее оборудование: машина выдува ПЭТ-бутылок KSB – 4000 (в комплекте с компрессорной группой 12 bar + 40 bar с чиллером) стоимостью 6 911 646 руб.; триблок розлива DXGF 40 40 10 стоимостью 15 634 077 руб.; этикетиовочная машина ROLLMATIC 540 стоимостью 17 054 246 руб.; маркироатор даты VIDEOJET 37Е стоимостью 246 860 руб.; термотонель LF- 30/40 mod.NF/MLC TA стоимостью 5 223 692 руб.; конвейер для бутылок стоимостью 2 314 363 руб.; конвейер для пакетов стоимостью 2 138 692 руб.; пневмоконвейер стоимостью 4 316 424 руб.; набор для пневмоконвейера в составе прямой секции 2 метра, поворотной серки, переходной, щита электрического обей стоимостью 52 552 руб.

Общая стоимость оборудования составила 53 892 552 руб.

Согласно спецификации № 2 и протоколу согласования цены № 2 к договору, стоимость комплекта ЗИП составила 177 972,50 руб.

ООО «Новый сад» представило счет-фактуру и товарную накладную от 17.09.2016 № 17090001 на общую сумму 45 070 521 руб., в том числе НДС 6 875 164,21 руб. (машина выдува ПЭТ-бутылок в комплекте с компрессорной группой, триблок розлива, этикетировочная машина, маркиратор даты и термотонель).

Указанный счет-фактура был включен налогоплательщиком в книгу покупок за 1 квартал 2017 года, НДС в сумме 6 875 164,21 руб. заявлен к вычету.

Приобретенные объекты приняты к учету в качестве основных средств с

начислением амортизации за 2017-2018гг. в общей сумме 6 684 187 руб.

Учитывая, что товарно-транспортные накладные по требованию налогового органа обществом в ходе проверки представлены не были, Инспекция пришла к выводу о том, что реальное движение оборудования от заявленного контрагента – ООО «СтройЭнергоСервис» не подтверждено.

Согласно показаниям руководителя ООО «СтройЭнергоСервис» ФИО19 (протоколы допроса от 06.03.2020 № 210 и от 06.08.2020 № 382), ООО «Новый сад» ему не знакомо, с данной организацией не сотрудничал и договоры купли-продажи оборудования не заключал, ООО «СтройЭнергоСервис» оборудование не приобретало. Факт подписания документов применительно к вышеназванным сделкам отрицает, указывая, что право подписи документов также имеет бухгалтер, которой выдавалась соответствующая доверенность.

Показания свидетеля подтверждаются заключением от 27.07.2020 № 1100/01 проведенной в ходе проверки почерковедческой экспертизы, согласно которому подпись на всех документах, касающихся финансово-хозяйственной деятельности с ООО «Новый сад» за 2016 год выполнены от имени ООО «СтройЭнергоСервис» (ранее -ООО «СтройТоргСервис») не самим ФИО19, а другим лицом.

Инспекцией в ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО «СтройЭнергоСервис» было выявлено, что оплата за поставленное оборудование была произведена налогоплательщиком в полном объеме. Тогда как ООО «СтройЭнергоСервис» при получении денежных средств на расчетный счет перечислило их контрагентам с различными назначениями платежа, в том числе «за упаковочную ленту», «за транспортные услуги», «за арматуру», «за аренду техники» и др.

В свою очередь, контрагенты общества перечисляют поступившие денежные средства на счета ООО «Белконсерв», ООО «Феникс» и ООО «Дары Белогорья», которые впоследствии возвращают денежные средства ООО «Новый сад» с назначением платежа «оплата за масло». При этом ни одно из указанных обществ впоследствии не реализует масло.

В частности, как усматривается из книги покупок ООО «Белконсерв» за 3 квартал 2016 года, у ООО «Новый сад» было приобретено масло растительное на общую сумму 21 925 323 руб., в том числе НДС, которое согласно книге продаж было реализовано ООО «Торговый дом «Альтаир» на сумму 22 807 523 руб., в том числе НДС. Оплата за масло от ООО «Торговый дом «Альтаир» на расчетный счет ООО «Белконсерв» не поступала.

По аналогичной схеме производилось движение денежных средств и от ООО «Феникс» и ООО «Дары Белогорья».

Поскольку и ООО «Белконсерв», ООО «Феникс» и ООО «Дары Белогорья» и их контрагенты не имеют имущества, транспортных средств, представляют отчетность с нулевыми показателями, не производят оплату за товар, Инспекция пришла к вывод о том, что фактическая реализация подсолнечного масла в адрес указанных контрагентов не производилась, а созданная налогоплательщиком схема была направлена на возврат части

денежных средств, перечисленных ООО «СтройЭнергоСервис» за оборудование.

При этом налоговым органом также учтено, что ООО «СтройЭнергоСервис» денежные средства в размере 12 466 500 руб. были обналичены, в том числе путем перечисления ФИО20, которая в ходе проведенного допроса (протокол от 24.08.2020 № 443) пояснила, что в спорный период работала бухгалтером в ООО «ФинУчет», а в ООО «СтройЭнергоСервис» подрабатывала секретарем, в ее должностные обязанности входило получение и рассылка почты. Также она пояснила, что ООО «Новый сад» ей не знакомо, документы по взаимоотношениям между ООО «СтройЭнергоСервис» и ООО «Новый сад» не оформляла. За какое оборудование ООО «Новый сад» перечисляло денежные средства ей неизвестно.

Кроме того, контрагенты, которым ООО «СтройЭнергоСервис» перечисляет денежные средства, а именно ООО «Курскпродторг» в сумме 5 532 000 руб., ООО «Курская Нива» в 3 499 100 руб., ООО «Агрокомплекс» в сумме 480 000 руб., ООО «Транслогистик» в сумме 2 755 000 руб., ООО «Регионтрансснаб» в сумме 6 883 000 руб., ООО «Азимут» в сумме 3 190 000 руб., ООО «Геосфера» в сумме 3 385 000 руб., ООО «Оптторгсервис» в сумме 1 225 000 руб., ООО «Продмир» в сумме 1 395 000 руб. в последующем обналичивают данные денежные средства.

Таким образом, применительно к оборудованию, приобретенному в соответствии с представленными налогоплательщиком документами у ООО «СтройЭнергоСервис», установленными налоговым органом обстоятельствами также опровергается факт реальности поставки данного оборудования указанным контрагентом и реальность расчетов.

Также ООО «Новый сад» в ходе проведения проверки не были представлены документы, подтверждающие фактическое движение оборудования от указанных поставщиков к налогоплательщику (товарно-транспортные накладные формы 1-Т), в связи с чем налоговый орган не смог установить место погрузки и разгрузки оборудования, а также маршрут перевозки.

При этом из информационного ресурса ФНС России «Беларусь-обмен» Инспекцией было установлено, что миксер FAMIX 8000 и холодильная установка для воды (чиллер) HERCULES ER 192/С (в комплекте емкость для воды н/ж 3 куб.м.) были поставлены из Республики Беларусь СООО «Акватрайпл» в адрес ООО «Триада».

В письме от 22.06.2020 № 01-06/59 СООО «Акватрайпл» подтверждает факт реализации оборудования в адрес ООО «Триада», одновременно указывая, что поставлялось оборудование, бывшее в эксплуатации, использовалось в производственных целях предприятия, на момент отгрузки находилось в исправном состоянии с учетом износа и не требовало модернизации. Доставка оборудования осуществлялась автомобильным транспортом сторонними организациями. Пункт погрузки – г.Минск, пункт разгрузки – г.Мичуринск, п.Отделение Садострой.

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Триада» Инспекцией было установлено, что на расчетный счет указанного общества поступили денежные средства в размере 4 826 505 руб. от ООО «СтройЭнергоСервис» с назначением платежа «предоплата за оборудование по договору 08-Б от 02.08.2016» и в размере 6 612 660 руб. с назначением платежа «предоплата за оборудование по договору 08-Б и 02.08.2016». Поступившие средства в полном объеме были перечислены СООО «Акватрайпл» по курсу конвертации.

В соответствии с представленными заявлениями о ввозе товаров и уплате косвенных налогов от 19.10.2016 № 2 и от 31.10.2016 № 1 (получены налоговым органом в ходе проверки письмом от 1.07.2020 вх. № 14223), ООО «Триада» приобрело у СООО «Акватрайпл» следующее оборудование: холодильную установку для воды чиллер) HERCULES ER 192/С (в комплекте емкость для воды н/ж 3 куб.м.); миксер FAMIX 8000; этикетировочная машина ROLLVATIC 540; термотоннель LF-30/40 mod.NF/MLC TA; машина выдува ПЭТ-бутылок KSB-4000 (в комплекте с компрессорной группой 12 bar + 40 bar с чиллером); триблок розлива DXGF 40 40 10, зав. № 0301603; маркиратор даты EIDEOJET 37Е. зав. № 02030035WD.

Заводские номера, указанные в заявлениях о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, совпадают с заводскими номерами оборудования, принадлежащего ООО «Новый сад», что подтверждается протоколом осмотра оборудования, проведенного с применением средств фотофиксации.

При этом согласно протоколу допроса от 22.07.2020 № 124, директор ООО «Новый сад» ФИО21 подтвердила, что представитель налогоплательщика ездил в Республику Беларусь для осмотра линии розлива воды, однако не смогла вспомнить, кто именно ездил и кто в дальнейшем поставил в ООО «Новый сад» данное оборудование.

Представленными по запросу налогового органа международными товарно-транспортными накладными от 15.09.2016 № 0005710, от 15.09.2016 № 0005711, от 16.09.2016 № 1129409, от 22.09.2016 № 1129413, от 26.09.2016 б/н подтверждается факт поставки оборудования от СООО «Акватрайпл» в адрес ООО «Триада» (г.Москва), получателем оборудования в г.Мичуринске, п.Отделение Седострой являлась ФИО22

Транспортировка оборудования производилась сторонними организациями, в том числе ЧТУП «СкайЛайн – Авто» (Республика Беларусь) и ООО «ТЭК Новотранс», заказчиком автомобильных перевозок выступало ООО «Триада». При этом ООО «ТЭК Новотранс» представило документы, подтверждающие факт оказания соответствующих услуг.

При сопоставлении номеров счетов-фактур, товарно-транспортных накладных и дат поставок Инспекцией было установлено, что миксер FAMIX 8000 (зав. № 1964), поставленный СООО «Акватрайпл» в адрес ООО «Триада» по счету-фактуре от 16.09.2016 № 31, доставлялся одним автомобилем (Вольво В363ХХ-35, прицеп АМ 09434-35, перевозчик ООО ТЭК «Новотранс», водитель ФИО24, ТТН от 16.09.2016 № ЭК1129049,

пункт разгрузки г.Мичуринск, п. Отделение Садострой) с экитировочной машиной ROLLVATIC 540, зав. № 9912100211 и термотоннелем LF-30/40 mod.NF/MLC TA, зав № 1190, которые поставлены в ООО «Новый сад» от ООО «СтройЭнергоСервис».

Также холодильная установка для воды (чиллер) HERCULES ER 192/С (в комплекте емкость для воды н/ж 3 куб.м.), поставленная ООО «Триумф» в ООО «Новый сад» по счету-фактуре от 26.09.2016 № 192, фактически поставлялась от СООО «Акватрайпл» в адрес ООО «Триада» по счету-фактуре от 26.09.2016 № 33 и доставлялась одним автомобилем (перевозчик ЧТУП «СкайЛайнАвто», водитель ФИО25, автомобиль DAF 105.460 AI 6616-5, прицеп АМ 0934-35, ТТН от 26.09.2016 № ЭМ1335276, пункт разгрузки г.Мичуринец, п. Отделение Садострой) с запасными частями и набором для пневмоконвейера, которые поставлены в ООО «Новый сад» от ООО «СтройЭнергоСеривс».

Впоследствии приобретенное оборудование для розлива было передано в аренду ООО «Леденев» по договору от 20.03.2017 № 20-03/17 согласно акту приема-передачи (линия розлива была передана в полном объеме). Данное оборудование фактически располагается по адресу <...> (протокол осмотра от 20.12.2019 № 15). По указанному адресу зарегистрировано ООО «Леденев», учредителем которого является ФИО6

Таким образом, оборудование, приобретенное в соответствии с представленными налогоплательщиком документами у ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис» не могло быть поставлено заявленными поставщиками и по указанной стоимости, при этом установлен факт поставки данного оборудования из Республики Беларуси в адрес ООО «Трида».

Одновременно, факт взаимоотношений ООО «Трида» с ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис» не нашел своего подтверждения в ходе контрольных мероприятий.

На основании изложенного, при оценке правомерности заявленных ООО «Новый сад» расходов и налоговых вычетов суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что реальность самой поставки оборудования именно спорными контрагентами опровергнута данными, полученными в ходе выездной налоговой проверки, и заявителем не доказана.

Таким образом, установлено, что заявитель учитывал для целей налогообложения соответствующие операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и на основании документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения.

Кроме того, как следует из представленных налогоплательщиком документов, между ООО «Новый сад» и ООО «СтройЭнергоСервис» (ООО «СтройТоргСервис») был заключен договор купли-продажи оборудования от 06.06.2016 № РД-3, по условиям которого продавец обязуется передать в собственность покупателя оборудование для линии рафинации и дезодорации, а покупатель – принять и оплатить покупную цену, предусмотренную условиями договора.

Согласно пункту 2.2 договора, место передачи оборудования – Тамбовская область, Мичуринский район, с. Кочетовка, ул. Заводская, д.1. Оборудование до места передачи доставляется силами поставщика. Стоимость доставки оборудования включена в цену оборудования.

Согласно спецификации № 1 и протоколу согласования цены к договору, поставке в адрес налогоплательщика подлежало следующее оборудование линии рафинации и дезодорации: конденсатор стоимостью 5 632 028 руб., дезодоратор стоимостью 8 787 315 руб., скруббер стоимостью 4 814 010 руб. и деаэратор стоимостью 3 018 956 руб., а всего на сумму 22 252 309 руб.

В подтверждение исполнения договора налогоплательщиком были представлены счет-фактура и товарная накладная от 13.07.2016 № 13070001 на общую сумму 7 832 966 руб., в том числе НДС 1 194 859,22 руб. (скруббер и деаэратор).

Налог на добавленную стоимость в размере 1 194 859,22 руб. заявлен в составе налоговых вычетов в 1 квартале 2017 года.

Товарно-транспортные накладные по требованию налогового органа обществом в ходе проверки представлены не были, в связи с чем Инспекция пришла к выводу о том, что реальное движения оборудования от заявленного контрагента не подтверждено.

В ходе проведенного налоговым органом осмотра (прокол осмотра от 18.02.2020 № 35) Инспекцией было установлено, что оборудование (скруббер и деаэратор) было установлено в цехе рафинации и дезодорирования подсолнечного масла.

Согласно показаниям технолога ООО «Новый сад» ФИО26 (протокол допроса от 07.08.2020 № 131), дезодоратор, скруббер, теплообменники, вакуумные насосы, деаэратор, конденсатные колонны, фильтры ВНП, нейтрализаторы, линия выморозки, емкостное оборудования для линии рафинации и дезодорации были изготовлены ИП ФИО4 и его бригадой.

Также согласно показаниям начальника прессового цеха ФИО27 (протокол допроса от 18.03.2020 № 103), модернизация цеха рафинации и дезодорации проводилась ООО «Новый сад» в конце 2016 года – начале 2017 года, модернизацию осуществлял ФИО4 и бригада из 4-5 человек. Данная бригада изготовила и смонтировала дезодоратор, деаэратор, скруббер и каплесборники.

В материалы дела представлено две различных копии договора подряда от 20.05.2016 № 17, заключенного между налогоплательщиком и ИП ФИО4 (том 6 л.д. 104-106 и л.д. 107-109).

При этом в одном экземпляре договора в пункте 3.3 прямо предусмотрена обязанность по изготовлению дезодоратора, деаэратора, скруббера и каплесборников из материалов заказчика, тогда как предметом другого является лишь осуществление монтажа и пуско-наладочных работ оборудования.

В подтверждение исполнения условий договора ИП ФИО4 были представлены в налоговый орган товарная накладная от 28.02.2017 № 5,

акт от 16.03.2017 № 8, акт о приеме выполненных работ формы КС-2, справка о стоимости выполненных работ КС-3 и платежные поручения об оплате оказанных услуг. При этом в первичных учетных документах соответствующая хозяйственная операция отражена применительно к осуществлению монтажных и пусконаладочных работ.

Также ФИО4 в ходе допросов от 06.04.2020 (протокол № 139) и от 23.07.2020 (протокол № 161) подтвердил факт заключения договора подряда от 20.05.2016 № 17 с ООО «Новый сад», а также факт изготовления оборудования (дезодоратор, деаэратор, скруббер и каплесборники) по одному изделию для ООО «Новый сад». Работы проводились по адресу <...>.

Так в протоколе допроса от 23.07.2020 № 161 ИП ФИО4 указал, что с ООО «Новый сад» заключался один договор – от 20.05.2016 № 17 на сумму 8 000 000 руб., в ходе заключения договора и выполнения работ общался с директором ООО «Новый сад» ФИО21

При этом согласно показаниям ФИО21 (протокол допроса от 22.07.2020 № 124), свидетель отрицала факт личного общения с ИП ФИО4, а также факт изготовления им соответствующего оборудования. Свидетель указала на то, что оборудование было приобретено отдельно, но у кого, вспомнить не смогла.

Согласно выписке по расчетным счетам ИП ФИО4, в период 2016-2017 годы от ООО «Новый сад» им были получены денежные средства в размере 6 539 400 руб. с назначением платежа «согласно договору от 20.05.2016 № 17». Также в 2016 году от ООО «Глоубэл концентрат групп» был перечислен 1 000 000 руб. с назначением платежа «предоплата за ООО «Новый сад» за работы по договору подряда от 20.05.2016 № 17».

Таким образом, выполненные ИП ФИО4 работы по изготовлению и монтажу оборудования оплачены на сумму 7 539 400 руб.

При таких обстоятельствах, с учетом подтверждения изготовления, поставки, установки и оплаты оборудования ИП ФИО4, а также отсутствия достоверных доказательств поставки данного оборудования ООО «СтройЭнергоСервис» (не представлены документы, подтверждающие доставку оборудования, его приобретение, руководитель организации не подтверждает соответствующие хозяйственные операции с ООО «Новый сад», первичные документы не подписывал, расчеты не носят реального характера), налоговый орган пришел к выводу о непредставлении Обществом надлежащих и достаточных доказательств реальности хозяйственных операций по приобретению указанного оборудования у ООО «СтройЭнергоСервис» применительно к договору поставки от 06.06.2016 № РД-3.

Оценив представленные сторонами документы по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом опровергнута реальность хозяйственных операций налогоплательщика со спорными контрагентами – ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис», в том числе с учетом непредставления доказательств

транспортировки оборудования, источника его приобретения спорными поставщиками, фиктивного характера производимых налогоплательщиком расчетов за обрудование.

При этом ООО «СтройЭнергоСервис» и ООО «Триумф» не имели собственного имущества, материальных и трудовых ресурсов для производства спорного оборудования, доказательств его самостоятельного приобретения и последующей передачи налогоплательщику в материалы дела не представлено. Денежные средства, перечисленные в оплату за приобретенное оборудование, были либо возвращены налогоплательщику через третьих лиц путем заключения неисполненных договоров поставки, либо обналичены третьими лицами.

В то же время, из представленных документов следует, что спорное оборудование фактически было ввезено на территорию РФ из Республики Беларусь ООО «Триада» и впоследствии приобретено налогоплательщиком, либо изготовлено непосредственно на территории РФ другим лицом – ИП ФИО4, при этом указанные обстоятельства подтверждены представленными документами, включая документы по таможенному оформлению товара и показаниями свидетелей (включая показания самого подрядчика – ИП ФИО4).

Оценивая доводы налогоплательщика о представлении полного пакета документов, предусмотренных действующим законодательством для получения вычетов по НДС и подтверждения расходов по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции отмечает, что формальное оформление и представление налогоплательщиком всех необходимых первичных документов само по себе не может служить основанием для получения налоговой выгоды при наличии установленных налоговым органом обстоятельств, опровергающих реальность соответствующих хозяйственных операций по приобретению товаров у спорных поставщиков.

Кроме того, согласно пункту 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части 1 Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление Пленума ВСРФ от 23.06.2015 № 25) оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение гражданско-правовых сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса. Соответственно, совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать.

В рассматриваемом случае суд соглашается с выводом налогового органа о том, что налогоплательщиком соблюдены лишь формальные требования к документальному подтверждению налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Представленные в материалы дела документы и сведения в совокупности и взаимосвязи позволяют критически отнестись к представленным налогоплательщиком в подтверждение права на получение налогового вычета и учет расходов в виде начисленной амортизации документам, составленным от имени заявленных налогоплательщиком контрагентов (ООО «СтройЭнергоСервис» и ООО «Триумф»), на что обоснованно указал суд первой инстанции.

Таким образом, реальность сделок с ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис» (ООО «СтройТоргСервис»), в отношении которых налогоплательщиком были заявлены налоговые вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль, не подтверждена и, напротив, опровергается собранными налоговым органом доказательствами; при этом налогоплательщик не представил отвечающих критериям допустимости, достоверности и достаточности доказательств, подтверждающих обстоятельства исполнения данных сделок спорными поставщиками.

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Тогда как в рассматриваемом случае данное условие не соблюдено, что, с учетом совокупности имеющихся в деле доказательств, свидетельствует об искажении ООО «Новый сад» фактов хозяйственной деятельности, использовании формального документооборота путем отражения операций с ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис», которые не носили реального характера, с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Утверждения налогоплательщика относительно недоказанности фактов создания формального документооборота, апелляционным судом отклоняются, поскольку они опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами.

Одновременно, судом первой инстанции обоснованно учтена необходимость определения действительных налоговых обязательств ООО «Новый сад», исходя из фактического приобретения Обществом спорного оборудования, доставленного из республики Беларусь, и наличия сведений о его стоимости применительно к совершению реальной сделки по его приобретению в размере, отраженном в счетах-фактурах и товарных накладных ООО «Триада».

Так, согласно пункту 7 постановления ВАС РФ № 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в

соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием «технических» компаний, это означает, что возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Верховного Суда Российской Федерации № 309-ЭС20-23981 от 19.05.2021).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

Таким образом, учитывая, что фактическим поставщиком спорного оборудования в адрес налогоплательщика выступало ООО «Трида» (установленный по данным проведенных контрольных мероприятий покупатель, которым было в действительности приобретено данное оборудование у СООО «Акватрайпл», в отсутствие раскрытия последующего звена поставщиков и при доказанности нереальности соответствующих операций налогоплательщика с ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис»), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о документальном подтверждении расходов Общества на приобретение оборудования в виде начисленной амортизации объектов основных средств в 2017-2018 гг., исходя из установленной первоначальной стоимости приобретения спорного оборудования применительно к реальной хозяйственной операции по его реализации СООО «Акватрайпл» в адрес ООО «Трида», а также возможности применения налоговых вычетов по НДС в соответствующем размере.

В материалы дела Управлением ФНС России по Тамбовской области по предложению суда представлен расчет налоговых обязательств ООО «Новый сад» по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость (том 8 л.д. 96-98) применительно к возможности реконструкции налоговых обязательств налогоплательщика, в котором приведен расчет (итоговые суммы) амортизации по спорному оборудованию, приобретенному у спорных поставщиков - ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис». Общий размер расходов в виде амортизации за 2017-2018гг, который может быть учтен для целей налогообложения прибыли, составит, согласно представленному расчету, 4 850 656,36 руб.(2 078 852,44 + 2 771 803,92).

При этом судом учтено, что сумма амортизации, начисленной по оборудованию, монтаж и изготовление которого производил, исходя из позиции Управления, ИП ФИО4, указана налоговым органом в размере, заявленном налогоплательщиком. Иной размер амортизации по данному оборудованию, которое фактически имеется в наличии, принято Обществом к учету в качестве объектов основных средств (деаэратор, скруббер, конденсатор, дезодоратор) и используется в производственной деятельности, налоговым органом не приведен.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции 07.11.2023 представитель Управления подтвердил, что представленный расчет амортизации по основным средствам налоговым органом не оспаривается.

Также судом для целей налогообложения НДС учтены налоговые вычеты по НДС по приобретенному оборудованию в общем размере 1 407 733,15 руб. (расчет – том 8 л.д. 98) за исключением оборудования, изготовленного ИП ФИО4 (которые не приняты в полной сумме – 1 194 859 руб.). Применительно к НДС апелляционная коллегия поддерживает выводы суда о том, что в отсутствие доказательств уплаты НДС за оборудование, изготовленное ИП ФИО4, и при доказанности невозможности поставки данного оборудования спорным контрагентом (ООО «СтройЭнергоСервис»), возможность предоставления налогоплательщику права на применение налоговых вычетов отсутствует.

На основании изложенного, по эпизоду, связанному с приобретением спорного оборудования у ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис», налоговым органом неправомерно доначислен НДС в связи с отказом в применении налоговых вычетов в 1 квартале 2017 года в сумме 1 407 733,15 руб., а также начислены пени на указанную сумму в соответствующем размере - 706 512,19 руб.; а также необоснованно уменьшен убыток за 20172018гг. по налогу на прибыль в связи с отказом в принятии расходов в виде начисленной амортизации в сумме 4 850 656,36 руб.

Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, основанием для вывода о завышении исчисленного убытка за 2017-2018гг. на сумму 6 544 786 руб. послужили выводы Инспекции о необоснованности учета для целей налогообложения прибыли расходов налогоплательщика на оплату агентских услуг ИП ФИО5 в указанной сумме.

Удовлетворяя заявленные требования в части данного эпизода и

признавая выводы налогового органа несостоятельными, суд первой инстанции пришел к выводу о доказанности Обществом факта экономической целесообразности в приобретении данных услуг, а также представления необходимых и достаточных доказательств в подтверждение факта реальности оказания данных услуг агентом.

Оценивая выводы суда первой инстанции применительно к оценке правомерности учета для целей налогообложения прибыли (отражению в составе убытка) расходов в сумме 6 544 786 руб. на оплату агентских услуг ИП ФИО5, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случае, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономические оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги).

Согласно части 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

В соответствии со статьей 1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Из материалов дела следует, что одним из видов осуществляемой ООО «Новый сад» деятельности являлось производство масла из приобретаемого сырья – семян подсолнечника.

Между ООО «Новый сад» (принципал) и ИП ФИО5 (агент) 25.09.2017 был заключен агентский договор, согласно которому принципал поручает, а агент берет на себя обязательства совершать от имени и за счет принципала юридические и иные действия, указанные в пункте 2.1 договора,

а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за выполнение этого поручения.

Согласно пункту 2.1 договора, агент обязуется проводить переговоры, представлять интересы принципала и совершать от его имени и за его счет закупку семян подсолнечника товарного урожая 2017 года на приведенных в подпунктах пункта 2.1 договора условиях.

В силу п. 2.7 договора поручение, указанное в п. 2.1 договора, считается выполненным агентом и подлежащим оплате принципалом после фактического наступления следующих обстоятельств: утверждение отчета агента, который содержит исчерпывающую информацию о выполнении поручения с приложением следующих документов: УПД или товарная накладная ТОРГ-12 и счет-фактура (если поставка с НДС), транспортная накладная по форме СП-31 и прочих документов, подтверждающих поставку товара до склада принципала.

Агент обязан также выполнять другие обязанности, которые в соответствии с настоящим договором или законом возлагаются на агента ( п. 2.8 договора).

Пунктом 3 договора установлен порядок выплаты вознаграждения агента, в соответствии с которым принципал обязуется выплатить агенту вознаграждение в соответствии со спецификациями к настоящему договору. Вознаграждение выплачивается агенту путем перечисления денежных средств на расчетный счет агента.

В спецификациях к агентскому договору указано, что агент осуществляет поиск поставщиков семян подсолнечника (товарного) с поставкой по адресу: <...> , по цене, не более указанной в спецификации, в согласуемом количестве в период указанного срока поставок. Также условиями спецификаций установлено вознаграждение агента (в частности, в период с 25.09.2017 по 30.09.2017 - 1,20 руб. за каждый килограмм поставленного товара; в ноябре 2017 года 0,45-0,48 руб. за килограмм, в декабре 2017 года 0,53 руб. за килограмм).

В целях подтверждения фактического оказания услуг, ИП ФИО5 в ООО «Новый сад» были представлены акты выполненных агентских услуг с приложением отчетов агента от 25.09.2017 № 1 на сумму 137 278,80 руб., от 26.09.2017 № 2 на сумму 162 807,60 руб., от 27.09.2017 № 3 на сумму 147 277,20 руб., от 28.09.2017 № 4 на сумму 105 900 руб., от 29.09.2017 № 5 на сумму 70 344 руб., от 30.09.2017 № 6 на сумму 59 264,40 руб., от 10.10.2017 № 8 на сумму 159 865,20 руб., от 21.10.2017 № 9 на сумму 463 579,20 руб., от 31.10.2017 № 10 на сумму 1 104 286,66 руб., от 10.11.2017 № 12 на сумму 627 615,90 руб., от 19.11.2017 № 13 на сумму 401 119,20 руб., от 30.11.2017 № 14 на сумму 325 652,16 руб., от 14.12.2017 № 16 на сумму 537 588,01 руб., от 31.12.2017 № 17 на сумму 278 039,59 руб., от 12.01.2018 № 1 на сумму 227 827,05 руб., от 31.01.2018 № 2 на сумму 847 744,80 руб., от 28.02.2018 № 4 на сумму 485 775,95 руб., от 31.03.2018 № 5 на сумму 380 613,89 руб., от 30.04.2018 № 7 на сумму 22 206,80 руб.

Общая сумма затрат на выплату вознаграждения агенту по данным отчетам в размере 6 544 786 руб. обществом включена в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

Отказывая в принятии указанных расходов и делая вывод о завышении полученного заявителем в 2017-2018гг. убытка, налоговый орган пришел к выводу о том, что действия налогоплательщика по заключению агентского соглашения были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в отсутствие реальных хозяйственных операций.

По мнению Инспекции, о формальном характере агентских услуг со стороны ИП ФИО5 свидетельствуют следующие обстоятельства:

- регистрация ФИО5 в качестве индивидуального предпринимателя 25.09.2017 (непосредственно в день заключения агентского договора), отсутствие опыта аналогичной деятельности;

- наличие взаимозависимости с учредителем ООО «Новый сад» - ФИО6 (в силу родственных отношений – брат и сестра);

- отсутствие доверенности от имени ООО «Новый сад»;

- наличие у Общества других агентов (ИП ФИО8, ИП ФИО9), привлечение менеджера ФИО7 по договору аутсорсинга с ООО «Трудовые резервы – Садострой»;

- отсутствие доказательств того, что указанные в отчетах агента поставщики были найдены непосредственно данным агентом,

- в ходе опроса должностных лиц поставщиков не было подтверждено ведение ими переговоров непосредственно с агентом ФИО5;

- приобретение подсолнечника у одних и тех же поставщиков отражено в отчетах разных агентов (например, приобретение подсолнечника у ИП ФИО28 через агентов ИП ФИО5 и ИП ФИО8)

- расчет за оказанные Ип ФИО5 услуги произведен не полностью, полученные агентом денежные средства были перечислены ФИО6 (учредитель ООО «Новый сад» и одновременно брат ФИО5); ФИО10 (главный бухгалтер ООО «Новый сад»), ФИО11 (работник ООО «Глоубэл Концентрат Групп).

В частности, налоговым органом установлено, что из 79 отраженных в отчетах агента поставщиков:

13 поставщиков (СПК «Дружба», СПК им. Ленина, ИП глава КФХ ФИО28, ИП глава КФХ ФИО29, ООО «Самовецкое», ИП глава КФХ ФИО30, ИП глава КФХ ФИО31, ООО «Аврора», ООО «Ряжская МТС», ИП глава КФХ ФИО32, ООО «Тамбовагропромхимия», ООО «Агро-Лидер», ИП глава КФХ ФИО33) заключили договоры с ООО «Новый сад» до заключения агентского договора с ИП ФИО5, следовательно, отчеты ИП ФИО5 о поисках данных поставщиков семян подсолнечника не соответствуют действительности, поскольку в этот период времени ФИО5 не являлась индивидуальным предпринимателем и в силу закона не могла осуществлять предпринимательскую деятельность;

8 поставщиков (ООО «Центральное», ИП глава КФХ ФИО34,

КФХ «Уваровых», АО «Дубовое», ООО «Возрождение», ООО «Венеция», ИП глава КФХ Воронин А.Ю., АО «Подъем») имели ранее финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО «Новый сад»;

9 поставщиков (ИП глава КФХ ФИО36, ИП глава КФХ ФИО37, ИП глава КФХ ФИО38, ИП глава КФХ ФИО39, ИП глава КФХ ФИО40,ИП глава КФХ ФИО41, ИП глава КФХ ФИО42, ИП глава КФХ ФИО43, ИП глава КФХ ФИО44) заключили договоры поставки с ООО «Новый сад» через ИП ФИО8;

24 поставщика (ИП глава КФХ ФИО45, глава КФХ ФИО46, ООО МФ «Утро на ферме», глава КФХ ФИО47, глава КФХ ФИО48, глава КФХ ФИО49, глава КФХ ФИО50, глава КФХ ФИО51, глава КФХ ФИО52, глава КФХ ФИО53, глава КФХ ФИО12, глава КФХ ФИО54, глава КФХ ФИО55, ООО «Липовка», СХПК «Воскресение», ИП глава КФХ ФИО56, ИП глава КФХ ФИО57, ИП глава КФХ ФИО58, ИП глава КФХ ФИО59, СХПК «Волна Революции», ИП глава КФХ ФИО60, ИП глава КФХ ФИО61, ООО «Трис-М», ИП глава КФХ ФИО62) самостоятельно нашли ООО «Новый сад» и были сами инициаторами заключения договоров;

12 поставщиков (ИП глава КФХ ФИО63, ООО «Александровское», ИП глава КФХ ФИО64, ООО «Борзых групп», ИП глава КФХ ФИО65, ИП глава КФХ ФИО66, ООО «Агрофирма Алгасовская», ИП глава КФХ ФИО67, ИП глава КФХ ФИО68, ООО «Веста», ИП глава КФХ ФИО30, СПК им. Пономарева) осуществляли заключение договора поставки через менеджеров ООО «Новый сад»: ФИО69, ФИО6, ФИО70, Сергей, Владимир, Роман и бухгалтера Ирину.

Таким образом, по мнению налогового органа, отчеты ИП ФИО5 о поисках данных поставщиков содержат недостоверную информацию.

Признавая приведенную позицию налогового органа несостоятельной, суд руководствуется следующим.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности

вследствие, в частности, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно п. 3 данного Постановления Пленума ВАС РФ № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006).

Также налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006).

Судом учтено, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, и не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, поскольку налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В соответствии с ч. 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В соответствии с представленными заявителем пояснениями, необходимость привлечения агентов при осуществлении закупки семян подсолнечника обусловлена изменением структуры бизнеса в 2017 году, выразившимся в уходе с рынка компаний-посредников и необходимостью

заключения соответствующих договоров непосредственно с сельхозтоваропроизводителями.

Так, из представленных Обществом аналитических данных усматривается, что в аналогичном периоде прошлого года было закуплено 16 764 тонн сырья, для поставки данного объема было привлечено 28 контрагентов, при этом 85% основного объема продукции поставлено всего 10-ю из них. Тогда как в спорном периоде закуплено немного меньше сырья15 935 тонн, при этом для обеспечения данного объема поставок пришлось сотрудничать с 94-мя поставщиками, каждый из которых существенно не доминировал.

Также из пояснений налогоплательщика судом установлено, что закупка семян подсолнечника в спорном периоде производилась с привлечением агентов: ИП ФИО5, ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО71, без привлечения агентов закупка подсолнечника имела место в незначительном объеме (пояснения представлены через систему «Мой Арбитр» 13.10.2021).

При этом необходимость привлечения агентов также обусловлена отсутствием на предприятии штатных сотрудников по закупке сырья. Данные обстоятельства подтверждаются, в том числе, допросами в ходе проведенной налоговой проверки сотрудника отдела продаж ООО «Новый сад» ФИО72, который пояснил, что данный отдел занимался поиском контрагентов по реализации готовой продукции Общества (подсолнечного масла и подсолнечного шрота), менеджеры по закупке подсолнечника в штате отсутствовали.

Допрошенный в судебном заседании 29.03.2022 в качестве свидетеля менеджер ФИО7, привлеченный в спорном периоде для работы в ООО «Новый сад» в рамках заключенного договора аутсорсинга с ООО «Трудовые резервы – Садострой», пояснил, что в круг его обязанностей входила закупка расходных материалов для обеспечения работы завода, при этом закупкой подсолнечника он не занимался, данная деятельность осуществлялась ФИО5. В тех случаях, когда на него самостоятельно выходили поставщики подсолнечника, он передавал их ФИО5 для ведения сделки и дальнейшего сопровождения поставок.

Таким образом, применяемая Обществом схема приобретения сельскохозяйственной продукции (сырья для изготовления масла) предполагала использование услуг агентов, агентское вознаграждение которых устанавливалось в фиксированной сумме применительно к объему поставленного при его посредничестве товара.

При этом размер вознаграждения всех указанных агентов в соответствующие периоды являлся сопоставимым, доводов об установлении ИП ФИО5 вознаграждения в завышенном по сравнению с другими агентами размере налоговым органом не приведено.

Так, исходя из представленных в материалы дела договоров с ИП ФИО8 (договор от 15.09.2017 № 15/09) и ИП ФИО9 (договор от 01.12.2017 № 2/12/17), ими оказывались аналогичные услуги,

стоимость услуг агентов сопоставима между собой.

В частности, в сентябре 2017 года стоимость услуг ИП ФИО5 составила 1,20 руб. за килограмм сырья, ИП ФИО8 – 1,15 руб. за килограмм сырья; в ноябре 2017 года стоимость услуг ИП ФИО5 составила 0,45-0,48 руб. за килограмм, ИП ФИО8 – 0,50 руб. за килограмм; в декабре 2017 года стоимость услуг ИП ФИО5 составила 0,53 руб. за килограмм, ИП ФИО8 – 0,66 руб. за килограмм, а ИП ФИО9 – 0,18-0,20 руб. за килограмм и т.д.

При этом из существа рассматриваемых правоотношений оказания агентских услуг, пояснений налогоплательщика, условий агентского договора от 25.09.2017, сведений, отраженных в отчете агента, показаний допрошенных в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции ФИО5, ФИО8, ФИО6, судом установлено, что фактически функции агента не ограничивались поиском новых поставщиков семян подсолнечника (потенциальный состав в регионе производителей подсолнечника является, практически, неизменным), а состояли в обеспечении поставок в интересующем принципала объеме и по конкретной цене, с учетом сезонности уборки урожая подсолнечника, необходимости обеспечения качественного сырья для производства, что предполагало ведение переговоров, осуществление юридической проверки контрагента в открытых источниках информации, выезд на место и осмотр сырья, отбор проб и доставку их на анализ на завод (при необходимости), логистическое распределение поставок исходя из загруженности завода, документальное сопровождение поставок.

Решение соответствующих задач возможно, в том числе, как на стадии заключения новых договоров, так и при реализации действующих (путем согласования условий сделок, объема и графика поставок и пр.).

В связи с изложенным, доводы налогового органа об отражении в отчетах агента поставщиков, договоры с которыми были заключены до заключения агентского договора с ИП ФИО5, не свидетельствуют о недостоверности отраженных в отчетах агента сведений, с учетом характера деятельности агента по сопровождению конкретных поставок.

Также при указанных обстоятельствах не имеет правого значения ссылка на то, что в актах не имеется подробной расшифровки оказанных услуг, поскольку отсутствие более подробной расшифровки услуг, их детализации с подробным описанием не опровергает документальный факт оказания и принятия этих услуг.

Судом учтено, что налоговый орган не оспаривает сделки, в результате которых подсолнечник поступил в ООО «Новый сад», а также правомерность учета для целей налогообложения расходов на оплату услуг иных агентов (ИП ФИО8, ИП ФИО9), оспаривая реальность сделок лишь с ИП ФИО5

При оценке приводимых налоговым органом доводов, суд учитывает, что сам по себе факт взаимозависимости ФИО5 и ФИО6 (учредитель Общества), которые согласно сведениям ЗАГС Администрации

г.Мичуринска Тамбовской области (ответ от 05.12.2019 № 28488) являются родными братом и сестрой, не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 11.04.2016 № 308- КГ15-16651).

Одновременно, апелляционный суд исходит из того, что данное обстоятельство могло повлиять на выбор ФИО5 в качестве контрагента для оказания соответствующих услуг при отсутствии у нее опыта аналогичной работы, исходя из уверенности в деловых качествах, основанной на родственных связях с учредителем организации и возможности ее рекомендации последним.

Вместе с тем, для обоснования невозможности учета соответствующих расходов организации на оплату услуг конкретно данного агента, при признании обоснованными и экономически оправданными затрат на оплату аналогичных услуг других агентов, налоговый орган должен опровергнуть реальность осуществления ИП ФИО5 соответствующей деятельности.

Оценивая доводы налогового органа относительно свидетельских показаний сотрудников поставщиков, суд не может согласиться с выводом Управления о том, что данными свидетельскими показаниями опровергается факт участия агента в согласовании условий конкретных поставок, исходя из следующего.

Учитывая, что агент по условиям договора действует от имени принципала, факт отрицания поставщиками при ведении переговоров по поставке продукции в адрес ООО «Новый сад» взаимодействия с третьим лицом - ИП ФИО5 не может безусловно свидетельствовать об отсутствии оказания услуг агентом, поскольку, вступая во взаимоотношения с третьими лицами, она действовала не от собственного имени, а от лица общества. При этом, поскольку агент не совершала от имени общества юридически значимых действий, не подписывали договоры, спецификации и иные документы, выдача от имени общества доверенности на имя агента не требовалась.

При этом допрошенные поставщики продукции в ряде случаев подтверждали факт наличия телефонных переговоров с ООО «Новый сад» и поступление звонков от Общества по поводу условий реализации подсолнечника, затрудняясь при этом указать конкретных лиц, которые вели переговоры и готовили документы (например, директор ООО «Липовка» ФИО13 -протокол допроса от 17.02.2020 - приложение 89 к акту выездной проверки на диске – том 3 л.д. 2; ИП глава КФХ ФИО73 – приложение № 92; ИП ФИО60 указал, что общался с девушкой, предложение о поставке подсолнечника поступило по электронной почте –

протокол № 66 от 17.02.2020 – приложение № 67)

Одновременно, суд апелляционной инстанции также полагает необходимым учитывать, что показания допрошенных свидетелей приведены налоговым органом не вполне корректно.

В частности, глава КФХ ИП ФИО12 (протокол допроса от 06.12.2019 № 383) пояснил, что в 2017 году он сдавал в ООО «Новый сад» подсолнечник, инициатором заключения договора являлся он сам, так как о данной организации ему было известно. Одновременно свидетель подтвердил, что по вопросу заключения договора он общался с ФИО5, которая подготовила все необходимые документы и связывалась с ним по оставленным контактным данным (приложение № 62 к акту выездной проверки на диске – том 3 л.д. 2).

Также в письме АО «Подъем» (приложение 25) на запрос налогового органа поставщик, отрицая факт взаимоотношений с ИП ФИО5, вместе с тем указывает, что по вопросу поставки подсолнечника от ООО «Новый сад» к ним приезжала менеджер, представилась Ксенией. При этом именно она занималась подготовкой документов по договору.

При этом протоколы допросов поставщиков не содержат информации о том, что поставщики самостоятельно готовили документацию для ООО «Новый сад», осуществляли логистику и самостоятельно определяли даты и иные условия поставки.

Напротив, протоколы допросов содержат информацию о том, что документация поступала в их адрес от ООО «Новый сад», с которым они контактировали через представителей.

Таким образом, опровержение факта оказания ИП ФИО5 агентских услуг построено налоговым органом на показаниях поставщиков, затрудняющихся вспомнить конкретные сведения о представителях ООО «Новый сад». Вместе с тем, имеют место свидетельские показания, в которых свидетели ссылаются на ведение переговоров непосредственной с ФИО5 (Ксенией), что подтверждает достоверность отраженной в отчетах агента информации.

Кроме того, в судебном заседании суда первой инстанции 29.03.2022 свидетель ФИО5, предупрежденная судом об уголовной ответственности за дачу ложных показаний и отказ от дачи показаний, пояснила, что в ее обязанности по агентскому договору с ООО «Новый сад» входило найти клиента, договориться об условиях поставки, обеспечить его сопровождение. Обязанности не всегда выполнялись лично, первоначально помощь в поиске поставщиков и ведении переговоров на безвозмездной (дружеской) основе ей оказывали ФИО8 и ФИО6 От лица ФИО5 данные лица могли общаться с клиентами, сопровождение сделки осуществляла она сама (заключить договор, определиться с ценой, найти транспорт). Кроме ООО «Новый сад» иных агентских услуг никому не оказывала. При поиске потенциальных поставщиков использовала интернет сайты. Отчеты заполнялись исходя из анализа данных на электронном носителе (содержал лабораторные данные и объем поставляемого товара),

данных договора и спецификаций.

Относительно перечисления поступивших в качестве оплаты за оказание агентских услуг денежных средств иным лицам ФИО5 пояснила, что возвращала долги, образовавшиеся до трудоустройства и оформления статуса индивидуального предпринимателя.

В судебном заседании суда первой инстанции 19.04.2022 свидетель ФИО8, предупрежденный судом об уголовной ответственности за дачу ложных показаний и отказ от дачи показаний, пояснил, что давно знаком с братом ФИО5, который попросил помочь ей. Документы никакие по клиентам ФИО5 он не оформлял, действовал по доверенности, никаких денег с нее не брал, объемы были небольшие. Клиенты, переданные ФИО5, и клиенты, которых вел самостоятельно, различные.

Свидетель ФИО6, предупрежденный судом об уголовной ответственности за дачу ложных показаний и отказ от дачи показаний, пояснил, что ФИО5 является его сестрой, ввиду чего он на безвозмездной основе оказывал ей помощь при ведении переговоров с поставщиками.

Одновременно, апелляционным судом исследованы доводы налогового органа об отражении в отчетах разных агентов приобретения подсолнечника у одних и тех же поставщиков (подробно – на примере поставщиков ИП ФИО28 и ООО «Аврора»), при этом подтверждения тому, что поставки в указанном случае пересекались (по датам и объемам поставленной продукции) не найдено, что также подтверждено представителем налогового органа.

Таким образом, подтверждения того, что в услуги по агентским отчетам ИП ФИО5 включались услуги, фактически оказанные другими агентами и учтенные в качестве расходов повторно, налоговым органом не представлено, соответствующих обстоятельств судом не установлено.

При этом реальное поступление в адрес налогоплательщика товара и оказание услуг по сопровождению сделок налоговым органом не опровергнуто.

В отношении доводов налогового органа о том, что часть из перечисленных ИП ФИО5 денежных средств ею были перечислены ФИО6 (учредитель ООО «Новый сад» и брат ФИО5), ФИО10 (главный бухгалтер ООО «Новый сад») суд, с учетом показаний ФИО5, исходит из того, что возврат денежных средств в рассматриваемом случае не носит характер замкнутой цепочки расчетов с Обществом, а является самостоятельной хозяйственной операцией физического лица по возврату ранее заимствованных денежных средств, что имеет разумное объяснение (применительно к родственным связям с ФИО6) и налоговым органом не опровергнуто.

При таких обстоятельствах, оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о представлении налогоплательщиком надлежащих и достаточных доказательств,

подтверждающих оказание ИП Грачевой К.И. реальных услуг по заключенному агентскому договору в спорный период. Доказательств, опровергающих указанные выводы, налоговым органом суду не представлено.

Ввиду изложенного, вывод налогового органа о завышении исчисленного убытка за 2017-2018гг. на сумму 6 544 786 руб. применительно к расходам на оплату услуг ИП ФИО5 является неправомерным.

Как следует из решения налогового органа, основанием для оспариваемых налогоплательщиком доначислений по налогу на имущество организаций послужили выводы Инспекции о необоснованности исключения налогоплательщиком основных средств – двух ёмкостей и двух ангаров из объектов налогообложения в 2017 году и применения в 2018 году льготной ставки по налогу на имущество в размере 1,1%, поскольку данные объекты, по мнению налогового органа, относятся к недвижимому имуществу.

Признавая выводы налогового органа неправомерными, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу пункта 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций (далее в настоящей главе - налог) устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, если иное не предусмотрено статьей 372.1 настоящего Кодекса.

Согласно положениям пункта 2 статьи 372 Кодекса, устанавливая налог, законодательные органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных настоящей главой, и порядок уплаты налога.

В силу пункта 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 данного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ, действовавшему в проверяемый период, объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Согласно подпункту 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) не признается объектом налогообложения

по налогу на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет с 1 января 2013 года в качестве основных средств.

С 1 января 2018 года в соответствии с п. 1 ст. 381.1 НК РФ налоговая льгота, указанная в п. 25 ст. 381 НК РФ, применяется на территории субъекта Российской Федерации в случае принятия соответствующего закона субъекта Российской Федерации (в ред. № 218 от 28.12.2017).

Согласно п. 3.3 ст. 380 НК РФ (в ред. № 218 от 28.12.2017) налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении имущества, указанного в п. 25 ст. 381 НК РФ, не освобожденного от налогообложения законом субъекта Российской Федерации в соответствии со ст. 381.1 НК РФ, не могут превышать в 2018 г. 1,1 процента.

Таким образом, если решение об установлении с 2018 года налоговой льготы по налогу на имущество организаций, предусмотренной п. 25 ст. 381 НК РФ, не принято в субъекте Российской Федерации, в 2018 в отношении движимого имущества, принятого на учет в 2013 – 2018гг., применяется предельная налоговая ставка в размере 1,1 процента.

Законом Тамбовской области от 28.11.2003 № 170-З «О налоге на имущество организаций на территории Тамбовской области» (в ред. от 02.11.2017) в 2018г. не предусмотрена льгота в отношении движимого имущества.

Как следует из материалов дела, ООО «Новый сад» при исчислении налога на имущество организаций за 2017 год не включило в объект налогообложения следующие объекты основных средств:

сооружения-резервуары «Емкость 1000 куб.м.» (инвентарные номера ns00-221, ns00-222, введены в эксплуатацию 01.10.2016);

складские помещения с крышами арочного типа «Ангар 3» (инвентарный номер ns00-237) и «Ангар 4» (инвентарный номер ns00-238, введены в эксплуатацию 01.12.2016).

В налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2018 год в отношении указанного имущества налогоплательщиком была применена налоговая ставка в размере 1,1% в связи с отнесением данного имущества к движимому и применения положений п.25 ст. 381 НК РФ.

Признавая неправомерным применение налогоплательщиком соответствующей льготы, налоговый орган пришел к выводу о том, что указанные объекты следует относить к недвижимому имуществу, ввиду чего, заявленная льгота применена необоснованно.

При этом налоговый орган в ходе проведенного осмотра (протокол осмотра № 55 от 26.02.2020) установил, что сооружения-резервуары представляют собой габаритные металлические цилиндрические емкости, предназначенные для хранения масла подсолнечного, которые установлены на железобетонных плитах в вертикальном положении. Железобетонные плиты служат фундаментом под емкости. Емкости соединены технологическими трубами для заполнения подсолнечным маслом, составляют единую цепь производства продукции, ввиду чего, а также из-за больших габаритных размеров, объекты невозможно передвинуть.

Расположенные на производственной территории помещения с крышами арочного типа - ангары являются складскими помещениями, предназначенными для хранения сельскохозяйственной продукции. Стены ангаров на высоту 1,3 м выполнены из монолитного бетона, по монолитным стенам смонтированы металлические арки из профилированной стали. Данные помещения со стенами из монолитного бетона, асфальтовыми полами и арочной крышей, по мнению налогового органа, являются капитальными сооружениями, прочно связанными с земельным участком, на котором они расположены.

Согласно заключению строительно-технической экспертизы от 23.07.2020 № 31, проведенной экспертом НП «Палата судебных экспертов» г.Москва ФИО74 на основании постановления налогового органа от 22.07.2020 № 4 (диск том 3 л.д.2), было установлено, что на территории маслозавода ООО «Новый сад» в едином комплексе производства масла подсолнечника эксплуатируются (кроме технологического оборудования) две стальные емкости по 1000 куб.м., размещенные с учетом подъезда к ним спецтехники для отгрузки масла. Между собой и другим оборудованием завода они обвязаны трубопроводами и гибкими шлангами.

Цилиндрические емкости установлены на железобетонную плиту в вертикальном положении. Плиты служат фундаментом под емкости. Вокруг емкостей выполнена бетонная монолитная отмостка. Монтаж емкостей производился по проекту. Смонтированные емкости выполняют роль накопителя продукции, то есть подсолнечного масла, при этом являются единой цепью технологического процесса и, как следствие, неотделимым звеном от производства продукции.

Эксперт указал, что объекты не могут являться движимым имуществом, поскольку их невозможно передвинуть из-за того, что они составляют единую технологическую замкнутую цепь производства продукции маслозавода, а также из-за больших габаритных размеров.

Для транспортировки (перемещения) данных сооружений их необходимо демонтировать, то есть разрезать металлоконструкции на отдельные составляющие части для последующего перемещения и сборки на новом месте с устройством новых фундаментов плитного типа. При этом предыдущие фундаменты останутся на месте.

Применительно к ангарам экспертом сделаны выводы о том, что данные помещения используются как складские помещения для хранения семян подсолнечника – сырья для производства масла, в связи с чем являются промышленными неотапливаемыми зданиями с крышами арочного типа. Данные склады имеют типовые размеры и отличаются друг от друга лишь расположением въездных ворот. Учитывая фактическое использование складов, их эксплуатация невозможна без фундаментов.

Эксперт пришел к выводу о том, что данные промышленные сооружения со стенами из монолитного бетона с асфальтовыми полами и арочной крышей представляют собой капитальное сооружение, неразрывно связанное с земельным участком. На данных объектах можно только демонтировать

крыши арочного типа и смонтировать их на новых фундаментах или стенах. Демонтаж монолитных стен складских помещений и перемещение их на новое место невозможны без несоразмерного ущерба.

На основании указанных выводов экспертного заключения Инспекция пришла к выводу об отнесении спорных объектов к объектам недвижимого имущества и, соответственно, об отсутствии оснований для применения заявленной льготы по налогу на имущество.

Возражая против доводов налогового органа, ООО «Новый сад» сослалось на наличие на производственной территории Общества 4-х аналогичных ангаров, в отношении которых Обществом применяется спорная льгота. Правомерность применения данной льготы подтверждена в том числе, результатами проведенной выездной налоговой проверки за предыдущий период. Кроме того, в отношении двух других ангаров арочной формы (инвентарные номера 00-64 и 00-0194) представлено экспертное заключение ИП ФИО75 от 18.04.2017 № 0097/н, согласно которому объекты типа «ангар» арочной формы (инвентарные номера 00-64 и 00-0194) являются временным сооружением и не являются объектом капитального строительства (т.3 л.д.75).

Также Обществом в материалы дела были представлены рецензии от 31.08.2020 № 2020-08-47-Н и № 2020-08-17-Н, подготовленные ООО «Новатор» на экспертное заключение налогового органа от 23.07.2020 (т.2 л.д.63), согласно которым спорные емкости 1000м3 фактически представляют собой резервуар, сборка элементов которого произведена на плите, которую скорее можно считать основанием, а не фундаментом. Резервуары не имеют прочной связи с плитой и землей, их демонтаж и перемещение не требует полной разборки и технически возможны.

Оценивая доводы и доказательства, приведенные налоговым органом и налогоплательщиком, суд апелляционной инстанции по вопросу определения спорного имущества как движимого или недвижимого для цели наличия (отсутствия) оснований для применения пункта 25 статьи 381 НК РФ и исключения движимого имущества из объектов, подлежащих обложению налогом на имущество (либо применения льготной ставки в 2018г.), исходит из следующего.

Положения указанной нормы и подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ истолкованы в постановлении КС РФ N 47-П, из смысла и содержания которого следует, что цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов.

На этом основании формируемая Верховным Судом Российской Федерации судебная практика исходит из необходимости толкования и применения положений подп. 8 п. 4 ст. 374, п. 25 ст. 381 НК РФ в контексте вышеуказанных целей введения налоговой льготы и необходимости обеспечения равных прав на применение льготы для налогоплательщиков,

осуществивших вложение инвестиций в обновление основных средств.

Согласно пункту 34 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021)(утв. Президиумом Верховного Суда РФ 10.11.2021), при оценке правомерности применения освобождения движимого имущества от налогообложения значение имеет то, выступали ли спорные объекты основных средств движимым имуществом на момент их приобретения, а также правомерность их принятия к учету в качестве отдельных инвентарных объектов.

Сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению, используемые гражданским законодательством, не имеют определяющего значения при решении вопроса об освобождении от налогообложения движимого имущества. Их использование не позволяет разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений.

В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации могут образовывать сложную вещь с объектом недвижимости, разделение которой без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации применительно к проверяемому периоду были установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н (далее - ПБУ 6/01), в соответствии с п. 5 которого рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступают Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013- 2014 (СНС 2008), введенный в действие с 1 июля 2017 г. приказом Росстандарта от 12 декабря 2014 г. N 2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359.

В соответствии с названными классификаторами оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Из содержания классификаторов также вытекает, что оборудование для

осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, в том числе, установленное на фундаменте, по общему правилу не классифицируется в качестве сооружений (не отвечает определению понятия "сооружение"), а подлежит классификации в соответствующих группировках машин и оборудования.

Следовательно, по общему правилу, исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подп. 8 п. 4 ст. 374 и п. 25 ст. 381 НК РФ, применимы к машинам и оборудованию, выступавшим движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий.

Из приведенных правовых норм и разъяснений к ним следует, что сама по себе технологическая и функциональная взаимосвязь, участие в едином технологическом процессе не имеет правового значения для отнесения объектов к движимому либо недвижимому имуществу, поскольку не является критерием квалификации имущества как неотъемлемой части зданий или сооружений, образующей с ним неделимый объект, не исключает классификации имущества как оборудования, подлежащего самостоятельному учету.

Обстоятельством, подлежащим установлению по данной категории споров, с учетом приведенных выше разъяснений, является наличие у имущества статуса самостоятельного объекта недвижимости либо включение имущества в состав зданий, сооружений в качестве их неотъемлемой части, без которой существование и использование основного объекта невозможно, либо назначение имущества (для обслуживания зданий, сооружений). При установлении данного обстоятельства подлежат исследованию основания приобретения имущества и постановки его на учет на основании анализа документов о приобретении оборудования и документов учета.

Вместе с тем указанные обстоятельства в отношении спорных объектов налоговым органом в ходе проверки не установлены.

Напротив, из материалов дела усматривается и Управлением не опровергнуто, что спорное имущество - ёмкости 1000 куб.м. в количестве 2 шт. были приобретены ООО «Новый сад» у ООО «Глоубэл Концентрат Групп» по договору купли-продажи оборудования № 01/07-2016 от 01.07.2016 в соответствии со спецификацией № 1 от 01.07.2016 , в качестве оборудования (на что прямо указано в тексте договора).

В соответствии с приказами от 01.10.2016 данные ёмкости введены в эксплуатацию с присвоением инвентарных номеров, отнесены к группе «Емкости 1000 м3», включены в 7 амортизационную группу (том 7 л.д. 35- 36), на объекты оформлены инвентарные карточки по форме ОС-6 (том 7 л.д. 37-40), что свидетельствует об их принятии налогоплательщиком к учету в качестве самостоятельных инвентарных объектов основных средств.

Таким образом, приобретенные Обществом в качестве оборудования ёмкости предназначены не для обслуживания здания (сооружения), а для

хранения готовой продукции, ввиду чего, их связь с производственной линией ввиду наличия трубопроводов и гибких шлангов, связывающих их между собой и другим оборудованием завода, не свидетельствует об их классификации в составе единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (зданием или сооружением).

Также данные объекты не могут рассматриваться в качестве самостоятельного объекта капитального характера, относящегося к сооружениям, поскольку сам по себе монтаж данного оборудования на фундаменте не свидетельствует о прочной связи резервуара с плитой и землей, при этом не делая невозможным демонтаж и перемещение емкостей.

Судом учтено, что фактически представленное налоговым органом экспертное заключение по вопросу относительно отнесения спорных объектов к движимому или недвижимому имуществу основано на выводах эксперта о невозможности передвигать объекты ввиду того, что они составляют технологическую замкнутую цепь производства продукции данного предприятия.

При этом вывод о возможности причинения ущерба объекту его демонтажем с целью перемещения обусловлен ссылкой на необходимость больших финансовых вложений и устройства нового основания (фундамента)

Вместе с тем, в данном случае приведенный экспертом подход к разграничению объектов движимого и недвижимого имущества нормативно не обоснован и не может быть учтен при оценке правомерности применения льготного режима налогообложения движимого имущества, исходя из приведенных выше критериев и подходов.

Тогда как применение критерия экономической целесообразности в части оценки возможности демонтажа в данном случае приводит к постановке в неравное положение налогоплательщиков, осуществивших инвестиции в обновление оборудования, и не позволяет обеспечить достижение тех целей дифференциации налогового бремени, из которых исходил законодатель при введении подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса, состоящих согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 N 47-П в стимулировании организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Таким образом, представленное заключение эксперта № 31 от 23.07.2020 не является относимым и допустимым доказательством, поскольку не опровергает правомерность классификации приобретенного налогоплательщиком имущества в качестве оборудования, подлежащего учету в виде отдельных инвентарных объектов.

Применительно к оценке правомерности применения льготного режима налогообложения налогом на имущество в отношении ангаров, суд апелляционной инстанции также учитывает следующее.

Как усматривается из материалов дела, на производственной территории Общества расположены 4 ангара:

-2 ангара, введенных в эксплуатацию 03.08.2015 (с инвентарными номерами 00-64 и 00-0191)

-2 ангара, введенных в эксплуатацию с 01.12.2016 (спорные ангары 3 и 4 с инвентарными номерами ns00-237 и ns00-238).

В отношении всех 4-х ангаров Обществом представлены инвентарные карточки учета объектов основных средств (том 8 л.д. 84-87).

Из приложенных к пояснениям налогоплательщика от 26.09.2023 фотоматериалов (в электронном виде представлены в цветном изображении) существенного различия в конструкциях данных объектов не усматривается. Из имеющихся в материалах дела экспертных исследований (как представленного налогоплательщиком в отношении ангаров, введенных в эксплуатацию 03.08.2015, так и представленного налоговым органом в отношении спорных ангаров, введенных в эксплуатацию с 01.12.2016) не следует, что экспертами сравнивались и противопоставлялись характеристики данных объектов между собой.

Так, согласно экспертному заключению ИП ФИО75 от 18.04.2017 № 0097/н, исследуемые объекты являются сборной конструкцией ангарного типа, смонтированными из профилированного оцинкованного железа, арочного типа. Вертикальные стены конструкций изготовлены из оцинкованного металла, соединены между собой саморезами с гидроизоляционной прессшайбой. Выравнивание и гидроизоляция периметра конструкций выполнена из фундаментных блоков, легко демонтируемых. Каркас, изготовленный из металлического равнополочного уголка закреплен к фундаментным блокам арматурой диаметром 16мм через 2,4 погонных метра с заглублением до 20 см и креплением сварным швом электродуговой сварки к уголку по всему периметру. Дополнительные коммуникации (отопление, водопровод, канализация отсутствуют). Наличие фундамента как такового с углублением не выявлено. Прямой капитальной связи конструкций (объектов) с данным земельным участком также не выявлено. На основании чего, экспертом сделан вывод о том, что исследуемые объекты типа «ангар» арочной формы являются временным сооружением и не являются объектом капитального строительства (том 3 л.д. 75-92).

Согласно заключению экспертизы от 23.07.2020 № 31, проведенной на основании постановления налогового органа, стены складов на высоту 1,21,3 от уровня вертикальной планировки земельного участка выполнены из монолитного бетона, толщиной 400 мм. По монолитным стенам смонтированы металлические оцинкованные арки из профилированной стали. Крепление арок к монолитным стенам б Согласно заключению строительно-технической экспертизы от 23.07.2020 № 31олтовое к закладным деталям монолитных стен.

Вывод эксперта о наличии фундаментов сделан не исходя из установленного в ходе осмотра факта его наличия, а, как следует из текста заключения, исходя из вывода эксперта о невозможности эксплуатировать стены складов без фундаментов. При этом на листе 15 заключения прямо указано, что фундаменты под объектами исследования не исследовались из-

за их недопустимости, а также отсутствии проекта и исполнительской документации на их устройство.

При этом в данном экспертном заключении эксперт ФИО74 пришел к выводу о невозможности отнесения данных сооружений к временным, исходя из периода долговечности их использования.

Таким образом, исходя из представленных фотоматериалов и описания объектов в экспертных заключениях (на монолитных стенах смонтированы металлические оцинкованные арки, арочное покрытие), спорные ангары представляют собой сборно-разборные конструкции, не являющиеся объектами капитального строительства.

Одновременно, само по себе наличие у такого объекта фундамента не свидетельствует о невозможности перемещения спорного объекта без несоразмерного ущерба его назначению и не означает наличия условий, предусмотренных для отнесения объекта к недвижимому имуществу, так как при отнесении строения к недвижимости, в том числе, для целей налогообложения, судом используются в первую очередь правовые, а не технические категории.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно установил, что спорные объекты не обладают признаками, позволяющими отнести их к объектами капитального строительства и, соответственно, к недвижимому имуществу.

Одновременно суд принимает во внимание то обстоятельство, что из 4 ангаров, аналогичных по основаниям принятия к бухгалтерскому учету, возведению и использованию, а также по техническим характеристикам (как визуально – на основании представленных изображений, так и с учетом выводов экспертов), налоговым органом были предъявлены претензии лишь к двум объектам, что также ставит под сомнение обоснованность соответствующих выводов налогового органа, позиция которого представляется противоречивой, не соответствующей принципу доверия к решениям и действиям органа, осуществляющего публичные полномочия.

При указанных обстоятельствах выводы суда первой инстанции относительно неправомерности решения налогового органа о доначислении налога на имущество в общем размере 783 922 руб., начислении пени в сумме 319724 руб. и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 222 968 руб. являются обоснованными.

При этом, с учетом того, что вывод налогового органа о необоснованности уменьшения исчисленного в завышенном размере убытка по налогу на прибыль организаций на сумму 18 649 830 руб. сделан в оспариваемом решении исходя из признания необоснованными расходов на выплату агентского вознаграждения ИП ФИО5 – в сумме 6 544 786руб., расходов в виде начисленной амортизации по оборудованию, приобретенному у ООО «Триумф» и ООО «СтройЭнергоСервис» в сумме 12 217 270 (11284878 + 932392), расходов в виде амортизации по емкости 3000м3 (не оспариваемый эпизод), а также с учетом уменьшения соответствующих расходов на сумму доначисленного налога на имущество

организаций в размере 787 349 руб., при определении размера налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль по результатам рассмотренных эпизодов апелляционный суд исходит из следующего расчета (соответствующий расчет представлен Управлением в электронном виде по системе Мой Арбитр - 01.03.2022).

Так, с учетом принятия расходов по амортизации оборудования в сумме 4 850 656,36 руб., сумма правомерно непринятых расходов по данному эпизоду составит 7 366 613,64 руб. (12 217 270 - 4 850656,36). С учетом неоспариваемого исключения из расходов суммы 675 123 руб. (емкость 3000м3) и уменьшения расходов на сумму доначисленного налога на имущество – 3427 руб. (неоспариваемый эпизод), сумма исчисленного в завышенном размере убытка составит 8 038 309,64 руб.

Таким образом, решение налогового органа в части предложения уменьшить убыток за 2017-2018гг. по налогу на прибыль организаций в остальной части - 10 611 520,36 руб. (18 649 830 – 8 038 309,64) подлежит признанию недействительным. Данные выводы соответствуют решению суда первой инстанции (с учетом исправленной определением от 30.10.2023 арифметической ошибки).

На основании изложенного, апелляционная коллегия соглашается с результатом разрешения настоящего налогового спора судом первой инстанции.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта по основаниям, приведенным в апелляционных жалобах.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

Все доводы, положенные в основу апелляционных жалоб, являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу, им дана правильная юридическая оценка, следовательно, они не могут служить основанием для отмены судебного акта, принятого в соответствии с нормами материального права.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2022 по делу № А64-7115/2021 в обжалуемой части надлежит оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

С учетом результатов рассмотрения дела в соответствии со статьей 110 АПК РФ, расходы по уплате государственной пошлины ООО «Новый сад» при обращении с апелляционной жалобой относятся на ее заявителя, тогда как налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса

Российской Федерации

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2022 по делу № А64-7115/2021 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области и общества с ограниченной ответственностью «Новый сад» – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья Е.А. Аришонкова

Судьи Е.В. Малина

ФИО1