Постановление по делу № 18АП-15968/2024 от 24.04.2025.

ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 18АП-15968/2024

г. Челябинск

24 апреля 2025 года

Дело № А47-16033/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 10 апреля 2025 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 апреля 2025 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Калашника С.Е.,

судей Арямова А.А., Бояршиновой Е.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Биленко К.С., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.10.2024 по делу № А47-16033/2022.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путем размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет.

В судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Оренбургской области, приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью «Агромир» - ФИО1 (доверенность от 20.01.2025, паспорт, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Оренбургской области - ФИО2 (доверенность от 23.01.2024, паспорт, диплом), ФИО3 (доверенность от 08.02.2024, служебное удостоверение№ 581500);

индивидуального предпринимателя ФИО4 - ФИО5 (доверенность от 09.01.2025, паспорт, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью «Агромир» (далее – заявитель, общество «Агромир», ООО «Агромир», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Оренбургской области (далее – заинтересованное лицо, МИФНС России № 7 по Оренбургской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 12.07.2022 № 3188 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: индивидуальный предприниматель ФИО6 (далее – ИП ФИО4), общество с ограниченной ответственностью «КУШ» (далее – общество «КУШ»).

Решением суда от 18.10.2024 заявленные требования удовлетворены, решение инспекции от 12.07.2022 № 3188 признано недействительным, налоговый орган обязан устранить нарушение прав и законных интересов общества «Агромир».

Не согласившись с принятым судебным актом, МИФНС России № 7 по Оренбургской области обратилась с апелляционной жалобой, просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что установленная инспекцией совокупность обстоятельств свидетельствует о применении обществом «Агромир» схемы «дробления» бизнеса, направленной на получение необоснованной налоговой экономии путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий взаимозависимых лиц - ИП ФИО4 и общества «КУШ» прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика. Фактически создан формальный документооборот, позволяющий сохранить право на применение специальных налоговых режимов взаимозависимыми лицами. Налогоплательщик умышленно вовлек в предпринимательскую деятельность взаимозависимых, не самостоятельных субъектов хозяйственной деятельности, с которыми имеются многолетние отношения, дружеские и трудовые связи между руководителями, учредителями налогоплательщика и контрагентами.

Так инспекцией установлено, что общество «Агромир» для приобретения подсолнечника у поставщиков, применяющих специальные налоговые режимы, использовало в схеме ИП ФИО4 и общество «КУШ». Приобретенное сырье данные контрагенты передавали на переработку в общество «Агромир» по цене ниже себестоимости, после переработки сырья указанным контрагентам передается готовый продукт (масло), который они продают обществу «Агро Плюс» без НДС, которое в свою очередь продает масло на экспорт по налоговой ставке 0 %. Таким образом прослеживается налоговая экономия в виде не уплаты НДС на протяжении всего цикла производства от закупа сырья до реализации готовой продукции. Налоговая выгода общества «Агромир» в данном случае заключается в минимизации закупок сырья от контрагентов, применяющих специальные налоговые режимы, с целью уменьшения доли НДС, исчисленного с реализованной налогоплательщиком продукции, поскольку у поставщиков на специальных режимах налогообложения, реализующих сырье без НДС, подсолнечник покупали общество «КУШ» и ИП ФИО4, также применяющие специальный режим налогообложения. В случае закупки подсолнечника налогоплательщиком напрямую, без использования подконтрольных лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее – УСН), общество «Агромир» не имело бы возможности поставить его на вычеты, соответственно, обязано заплатить НДС со всей суммы реализованной продукции, без уменьшения входного НДС.

Выводы суда первой инстанции о самостоятельности деятельности указанных контрагентов налогоплательщика не соответствуют обстоятельствам дела. Суд не учел и не дал оценку тому, что данные контрагенты введены в схему по минимизации НДС в определенный промежуток времени, непосредственно после ввода в эксплуатацию завода по производству масла растительного, имеет место подконтрольность заявителю и его влияние на хозяйственную деятельность указанных лиц, наличие у них единого управленческого персонала, а также контролирующего лица, отсутствие у подконтрольных лиц имущественной самостоятельности. Данные обстоятельства свидетельствуют об осуществлении деятельности единым субъектом предпринимательской деятельности. Путем согласованных действий имитировалась самостоятельность хозяйственной деятельности, в результате манипулирования условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам (операциям) искусственно созданы условия для использования налоговых преференций. Затраты на покупку продукции и переработку сырья ИП ФИО4 и общество «КУШ» оплачивают обществу «Агромир» за счет займов и осуществления расчетов из полученных за реализованную продукцию от общества с ограниченной ответственностью «Агро Плюс» (официальный дилер ООО «Агромир») денежных средств. При этом цена услуг общества «Агромир» по переработке давальческого сырья в несколько раз ниже цены аналогичных услуг переработки давальческого сырья иных налогоплательщиков, ИП ФИО4 и общество «КУШ» своих денежных средств в обороты на покупку сырья не вкладывали.

Доступ к системе «Клиент-Банк» осуществлялся участниками схемы с использованием одних IP- и МАС-адресов. Номера телефонов общества «КУШ» и ИП ФИО4, подключенные к услуге SMS информирования о поступлении денежных средств, изменены на номер телефона директора общества «Агромир» ФИО7 Доверенности на распоряжение расчетными счетами обществ «Агромир», «КУШ», ИП ФИО4 выданы одному лицу — ФИО8 Суд первой инстанции также не учел показания перевозчиков, свидетелей-контрагентов, которые подтвердили, что деятельность от имени ИП ФИО4 и общества «КУШ» вело общество «Агромир». Таким образом, налогоплательщик мог оказывать влияние на должностных лиц контрагентов, данные лица фактически подконтрольны налогоплательщику.

Инспекцией установлено формальное занижение обществом «Агромир» налоговых обязательств. Так на основании сводной таблицы (Приложении № 7 к Акту проверки от 21.02.2022) по представленным налогоплательщиком документам (пояснения, калькуляция, счета-фактур, выставленных обществом «Агромир» по услугам на переработку давальческого сырья и иные документы бухгалтерского учета) составлен сводный расчет финансового результата, а также рентабельности давальческих услуг в разрезе по каждому виду произведенной продукции из давальческого сырья. Чистая прибыль налогоплательщика от оказания услуг по переработке давальческого сырья в интересах ИП ФИО4 и общества «КУШ» за 1 ед. продукции составляет отрицательное значение. Данное обстоятельство свидетельствует об отсутствии в действиях налогоплательщика намерения достичь экономического эффекта от переработки давальческого сырья по сделкам с взаимозависимыми лицами, а также о влиянии взаимозависимости на цену сделки ниже себестоимости. Следовательно, у данных сделок отсутствует деловая цель, все действия налогоплательщика и его контрагентов подчинены единой цели: неуплата налогов в бюджет.

Определением от 10.12.2024 апелляционная жалоба инспекции принята к производству Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда и назначена к рассмотрению на 28.01.2025.

К дате судебного заседания со стороны общества «КУШ», ИП ФИО4 в материалы дела поступили отзывы, которые приобщены к материалам дела в порядке, предусмотренном статьей 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2025 судебное разбирательство отложено на 26.02.2025.

К дате судебного заседания со стороны общества «Агромир» и ИП ФИО4 поступили дополнения к отзывам, которые приобщены к материалам дела в порядке, предусмотренном статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Также обществом «Агромир» заявлено об изменении предмета иска, заявитель отказывается от требований о признании недействительным решения инспекции от 12.07.2022 № 3188 в части неправомерного не исчисления НДС в сумме 159 916 руб., налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 4500 руб., по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 23 345 руб., по п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1500 руб., по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1150 руб.

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2025 судебное разбирательство отложено на 27.03.2025.

Определением заместителя председателя Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2025, в составе суда произведена замена судьи Плаксиной Н.Г., на судью Бояршинову Е.В.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 27.03.2025 объявлен перерыв до 10.04.2025.

В судебном заседании представители МИФНС России № 7 по Оренбургской области поддержали доводы жалобы в полном объеме.

Представители общества «Агромир» и представитель ИП ФИО4 в судебном заседании против удовлетворения жалобы возражали, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки в отношении общества «Агромир» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 составлен акт от 21.02.2022 № 05-28/2379 и вынесено решение от 12.07.2022 № 3188 о привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126, пунктами 1 и 3 статьи 122, статьей 126.1 и пунктом 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 1 639 330 руб. 24 коп., налогоплательщику предложено уплатить в бюджет НДС в сумме 34 412 550 руб. 00 коп. и пени по НДС и НДФЛ в сумме 15 876 243 руб. 76 коп.

Решением от 29.01.2024 № 2 налоговым органом внесены изменения в решение от 12.07.2022 № 3188, которым скорректирован размер начисленной пени с учетом действующего мораторного периода.

Основанием для вынесения оспариваемого решения от 12.07.2022 № 3188 послужили выводы налогового органа об умышленном, в нарушение положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, «дроблении» обществом «Агромир» единого производственного процесса с участием взаимозависимых контрагентов - ИП ФИО4 и общества «КУШ», применяющих специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (УСН) с целью уклонения от уплаты НДС.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что в период с 2012 по 2015 годы общество «Агромир» осуществляло строительство и пуско-наладку завода по производству подсолнечного растительного масла, с 2016 года налогоплательщик осуществляет покупку, переработку подсолнечника и дальнейшее производство шрота и масла подсолнечного торговых марок «Магистр», «Золотце», «Нежинское», «Золотая поляна» и «Желанное».

Применяя общий режим налогообложения, общество «Агромир» в проверяемом периоде в соответствии со статьями 143 и 246 Налогового кодекса Российской Федерации являлось плательщиком НДС и налога на прибыль организаций.

Начиная с 01.02.2016 в схему ведения бизнеса включаются спорные контрагенты - ИП ФИО4 и общество «КУШ», которые являлись плательщиками налога по УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. ФИО4 включена в схему как участник финансово-хозяйственных взаимоотношений, поскольку обладает соответствующими знаниями и образованием в сфере налогового и бухгалтерского учета, состоит по отношению к обществу «Агромир» в должностной подчиненности. Общество «КУШ» введено в схему в связи с приближением ИП ФИО4 к предельным значениям, ограничивающим право на применение в 2018 году УСН.

Общество «Агромир» самостоятельно приобретало у контрагентов-продавцов, применяющих общий режим налогообложения, сырье (подсолнечник) для производства масла. Часть сырья, реализованного поставщиками, не являющимися плательщиками НДС, обществом «Агромир» принималась на переработку от взаимозависимых лиц - ИП ФИО4 и общества «КУШ» на основании договоров оказания услуг по переработке давальческого сырья. ИП ФИО4 и общество «КУШ» приобретали подсолнечник у юридических и физических лиц, не являющихся плательщиками НДС. Приобретенное ими сырье передавалось в общество «Агромир» на переработку по договорам оказания услуг по переработке давальческого сырья от 01.02.2016 № 1 и от 14.05.2018 № 1.

До заключения указанных договоров ИП ФИО4 и общество «КУШ» виды деятельности, связанные с производством и реализацией подсолнечного масла, не осуществляли, значительных доходов от осуществления предпринимательской деятельности не получали. Общий доход, полученный ИП ФИО4 в 2014 и 2015 годах, составил 460 000 руб. После заключения с налогоплательщиком договора оказания услуг по переработке давальческого сырья ее доходы возросли в несколько раз: сумма доходов ИП ФИО4 в 2016 году составила 32 076 752 руб., 2017 году - 115 147 517 руб., 2018 году - 147 690 337 руб., 2019 году - 130 491 442 руб., 2020 году - 72 207 047 руб.

Общество «КУШ» до 2018 года финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, доходы в 2014 - 2017 годах составили 0 рублей, в 2018 году - 147 182 676 руб., 2019 году - 122 390 827 руб. и 2020 году - 721 586 руб. После прекращения договорных отношений с обществом «Агромир» в 2020 году общество «КУШ» иных доходов от осуществления предпринимательской деятельности не получало.

Общества «Агромир» и «КУШ», ИП ФИО4 являются взаимозависимыми лицами: руководители общества «Агромир», ИП ФИО4, руководитель и учредитель общества «КУШ» давно знакомы друг с другом, их связывали многолетние трудовые отношения. До заключения договора на оказание услуг по переработке давальческого сырья ФИО4 являлась главным бухгалтером общества «Агромир». Директор общества «КУШ» ФИО9 одновременно являлась заместителем директора общества «Агромир». Учредитель общества «Агромир» ФИО10 и ФИО4 совместно являются учредителями Оренбургского областного общественного фонда армянской культуры «Терьян». ФИО4 и директор общества «КУШ» ФИО9 состоят в близких родственных отношениях.

Расходы по заработной плате работников, участвующих в процессе переработки сырья и изготовлении готовой продукции, на коммунальные платежи, эксплуатацию котельной, по приобретению материально-производственных запасов (запчастей и комплектующих, инвентаря и инструментов, предназначенных для использования при производстве продукции и прочие) осуществляло общество «Агромир». Часть расходов на переработку подсолнечника несет общество «Агромир» самостоятельно и не включает при калькулировании себестоимости услуг по переработке давальческого сырья. При этом цена услуг общества «Агромир» по переработке давальческого сырья в несколько раз ниже цены аналогичных услуг, оказываемых на территории Оренбургской области обществом с ограниченной ответственностью «Сорочинский маслоэкстракционный завод». Указанное обстоятельство позволило сделать вывод о занижении обществом «Агромир» стоимости услуг по переработке давальческого сырья для взаимозависимых лиц с целью налоговой экономии при уплате налогов в бюджет.

Среднесписочная численность работников общества «Агромир» составила на 01.01.2019 - 35 человек, 01.01.2020 - 43 человека, справки по форме 2-НДФЛ налогоплательщиком представлены за 2018 год на 73 человека, 2019 год - 59 человек, 2020 год - 72 человека. При этом сотрудник общества «КУШ» ФИО11 с января 2018 года по январь 2019 года получал доход в обществе «Агромир». ФИО9, работая в обществе «Агромир» с 01.04.2012 по январь 2019 года, являлась руководителем общества «КУШ». Работник ИП ФИО4 ФИО12 ранее получала доход в обществе «Агромир». ФИО13, официально получающий доход от ИП ФИО4 с февраля 2019 года по декабрь 2020 года, фактически занимался приемом, взвешиванием и сдачей всего сырья на заводе общества «Агромир», а также согласно товарным накладным разрешал выдачу товара со склада налогоплательщика. Таким образом, имеет место осуществление предпринимательской деятельности силами общего персонала общества «Агромир» и его спорных контрагентов. Налоговым органом установлены факты общего управления, ведения бухгалтерского учета, представления бухгалтерской и налоговой отчетности взаимозависимых лиц одними и теми же лицами.

Адреса фактического местонахождения общества «КУШ» и ИП ФИО4 совпадают: <...>. Общество «Агромир», ИП ФИО4 и общество «КУШ» имеют идентичную контактную информацию (номер телефона, адрес электронной почты, почтовый адрес), расчетные счета открыты в одних банках (ПАО «НИКО БАНК РАЗВИТИЯ ПРОМЫШЛЕННОСТИ», Банк ВТБ (ПАО), ПАО «Сбербанк России). Доступ к системе «Клиент-Банк» осуществлялся с использованием одних IP- и МАС-адресов. Номера телефонов общества «КУШ» (89033628206, используемый ФИО9) и ИП ФИО4 (89226251059), подключенные к услуге SMS информирования о поступлении денежных средств изменены на номер телефона <***>), который использовался директором общества «Агромир» ФИО7 Доверенности на распоряжение расчетными счетами общества «Агромир», ИП ФИО4 и общества «КУШ» выданы ФИО8 (представитель заявителя). ФИО4 осуществляла бухгалтерский учет общества «Агромир» как во время официального трудоустройства у налогоплательщика, так и после прекращения трудовых отношений с ним.

Договорные отношения от имени ИП ФИО4 и общества «КУШ» фактически осуществлялись сотрудниками общества «Агромир». Из свидетельских показаний и пояснений, представленных контрагентами, установлено, что обсуждения условий договоров осуществлялось с директором общества «Агромир» ФИО7 и заместителем директора ФИО14 Электронные копии документов направлялись в адрес контрагентов с электронной почты: agromir56@mail.ru. Подписание договоров со стороны контрагентов происходило в бухгалтерии общества «Агромир». При этом номер телефона <***>), с которого осуществлялись переговоры ФИО14, указан на главной странице сайта общества «Агромир»: agromir2015.ru в качестве контактного телефона отдела продаж.

Продукция общества «Агромир», ИП ФИО4 и общества «КУШ» хранилась без какого-либо разделения на складе, принадлежащем обществу «Агромир». Договоры на хранение продукции с обществом «Агромир» указанными лицами не заключались. В связи с отсутствием у них складских помещений для промежуточного хранения подсолнечник доставлялся поставщиками напрямую на территорию завода общества «Агромир» по адресу: <...>. Подсолнечник на заводе принимал работник ИП ФИО4 - ФИО13 как в 2019 году, так и в 2018 году (до официального его трудоустройства у ИП ФИО4). Покупатели у указанных контрагентов налогоплательщика готовой продукции (масло подсолнечное и шрот подсолнечный) забирали ее с территории общества «Агромир» по указанному адресу.

ИП ФИО4 и общество «КУШ» осуществляли хранение приобретенного подсолнечника в бункерах на территории завода общества «Агромир», ЗАО «Черноотрожское хлебоприемное предприятие», АО «Элеватор» и ООО «Саракташский элеватор». При этом ИП ФИО4 неоднократно направляла на элеваторы письма о необходимости отгрузки подсолнечника на фирменных бланках группы компаний «Агромир» с указанием реквизитов налогоплательщика. Кроме того, отпуск подсолнечника с клиентского хранения с ЗАО «Черноотрожское хлебоприемное предприятие» производился через директора общества «Агромир» ФИО7, действующего от имени ИП ФИО4 по доверенности от 11.05.2018 № 26 (до 31.05.2018), выписанной ему ИП ФИО4

Подсолнечное масло, полученное от общества «Агромир» в результате переработки давальческого сырья общество «КУШ» и ИП ФИО4 в дальнейшем реализовано под торговой маркой общества «Агромир», при этом на готовой продукции отсутствует маркировка общества «КУШ» и ИП ФИО4

У общества «КУШ» имеется задолженности перед обществом «Агромир» в сумме 6,5 млн. руб., при этом не установлены факты обращения налогоплательщика в суд для взыскания задолженности с указанного лица. Представленные документы в подтверждение зачета взаимных требований содержат недостоверные сведения, поскольку общество «КУШ» не могло в августе 2021 года реализовать заявителю указанное в них количество (191,482 тонн) масла подсолнечного.

По результатам сверки данных о движении денежных средств по расчетным счетам обществ «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 с первичными документами и актами сверки установлено несоответствие в наименованиях проведенных по расчетным счетам платежей с данными актов сверок и первичной документацией. По окончании финансового года обществом «Агромир» скорректированы суммы поступлений по договорам, заключенным с ИП ФИО4 и обществом «КУШ», изменены назначения платежей.

На основании установленных обстоятельств инспекцией сделан вывод о получении обществом «Агромир» необоснованной налоговой выгоды в результате применения схемы «дробления» бизнеса, привлечении налогоплательщиком ИП ФИО4 и общества «КУШ» для приобретения подсолнечника у поставщиков, применяющих специальные налоговые режимы, поскольку в случае самостоятельного приобретения всего объема сырья у общества «Агромир» увеличивается выручка от реализации продукции, изготовленной из данного сырья, соответственно, и сумма НДС к уплате в бюджет.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 10.10.2022 № 16-11/16483 апелляционная жалоба общества «Агромир» оставлена без удовлетворения.

Полагая, что вынесенное налоговым органом решение не соответствует положениям законодательства, нарушает его права и законные интересы, общество «Агромир» обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не представлено совокупности доказательств, подтверждающих сознательное искажение обществом «Агромир» сведений о фактах хозяйственной жизни путем создания схемы дробления бизнеса, а также того, что ИП ФИО4 и общество «КУШ» являются подконтрольными налогоплательщику лицами. Из обстоятельств дела суд усмотрел, что хозяйственная деятельность каждого из ее участников в лице общества «Агромир», ФИО4 и общества «Куш» являлась самостоятельной и направлена на достижение собственного экономического результата. Инспекцией не доказана направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды вследствие создания искусственных условий для применения наиболее благоприятной системы налогообложения. Нарушение обществом «Агромир» требований пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации судом не установлено.

По результатам судебного разбирательства в судебном заседании 28.01.2025 обществом «Агромир» заявлено об изменении предмета иска, налогоплательщиком заявлен отказ от требований о признании недействительным решения инспекции от 12.07.2022 № 3188 в части неправомерного не исчисления НДС в сумме 159 916 руб., налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 4500 руб., по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 23 345 руб., по п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1500 руб., по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1150 руб.

Согласно части 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

В силу части 5 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, уменьшение им размера исковых требований, признание ответчиком иска, не утверждает мировое соглашение сторон, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу.

Рассмотрев заявление общества «Агромир» об отказе от части заявленных требований, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим удовлетворению в силу статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как отказ от требований не противоречит закону, иным нормативным правовым актам и не нарушает прав других лиц, подписан уполномоченным лицом.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказ истца от иска является основанием для прекращения производства по делу в части соответствующих требований, в связи с чем принятый по делу судебный акт подлежит отмене в соответствующей части.

Принимая отказ от иска, влекущий за собой отмену обжалуемого решения и прекращение производства по делу в части, суд апелляционной инстанции разъясняет сторонам положение части 3 статьи 151 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которому в случае прекращения производства по делу повторное обращение в арбитражный суд по спору между теми же лицами, о том же предмете и по тем же основаниям не допускается.

В остальной части требований общества «Агромир» суд исходит из следующего.

В силу положений части 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело. Данное положение закона предполагает наличие у суда апелляционной инстанции полномочий по повторной оценке тех же доказательств, которые были предметом оценки суда первой инстанции. По итогам повторной оценки доказательств суд апелляционной инстанции может прийти к иным выводам, чем пришел суд первой инстанции. Вместе с тем, в силу положений пункта 13 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции должен указать мотивы, по которым он не согласился с выводами суда первой инстанции, указать, какие именно выводы суда первой инстанции являются ошибочными.

Верховный Суд Российской Федерации неоднократно указывал, что судебные акты, принятые без исследования всех существенных обстоятельств и доказательств, на которые ссылалась сторона спора, нарушают принципы законности, равноправия и состязательности (определения Верховного Суда Российской Федерации от 28.12.2015 № 308-ЭС15-1607, от 29.02.2016 № 305- ЭС15-13037, от 30.08.2018 № 305-ЭС17-18744(2)).

Судом первой инстанции установлено, что основным видом деятельности общества «Агромир» является производство рафинированных растительных масел и их фракций.

ИП ФИО4 зарегистрирована 27.09.2001 с основным видом деятельности «Торговля оптовая пищевыми маслами и жирами». Общество «КУШ» создано 11.04.2008, основной вид деятельности – «Торговля оптовая пищевыми маслами и жирами».

Судом принято во внимание, что ФИО4 и ФИО9 в ходе допросов подтвердили самостоятельное участие каждого из них в отношениях по заключению договоров переработки давальческого сырья с обществом «Агромир», а также то, что именно они являлись инициаторами заключения указанных договоров.

ФИО4 профессионально занимается предпринимательской деятельностью с того момента, когда на законодательном уровне стало разрешено заниматься такой деятельностью.

Общество «Донг Мун», в котором ФИО4 осуществляла полномочия единоличного участника, существует с 22.07.1991. ООО "Донг Мун" с 1993 по 1996 годы, в действующей на тот период организационно-правовой форме (частное малое предприятие, ЗАО), осуществляло деятельность по переработке давальческого сырья на Оренбургском ликероводочном заводе и реализации полученной продукции. Кроме того, указанное общество осуществляло, в том числе, и иные виды деятельности, среди которых деятельность в сфере отдыха и спорта, деятельность в сфере розничной торговли и общепита, ремонтно-строительная деятельность, деятельность в сфере авиационных чартерных перевозок пассажиров по маршруту Оренбург-Ереван, внешнеэкономическая деятельность в сфере экспорта и импорта товаров и сырья, оказание услуг по перевозке, сдача в аренду офисных помещений, деятельность в сфере услуг по бухгалтерскому сопровождению.

С момента начала осуществления деятельности ИП ФИО4 оказывала аутсорсинг бухгалтерских услуг, с 2006 по 2011 годы занималась розничной торговлей пищевыми продуктами и общепитом в павильонах по адресу: <...>, с 2011 по 2022 годы осуществляла их сдачу в аренду, с 2016 года осуществляет торговлю пищевыми жирами и маслами.

С учетом указанных обстоятельств судом сделан вывод о том, что ФИО4 имела значительный опыт в сфере предпринимательской деятельности, в том числе в направлении взаимодействия с контрагентами по переработке давальческого сырья.

Вывод налогового органа о том, что ФИО4 вела бухгалтерский учет общества «Агромир» на основе договора аутсорсинга и поэтому могла оказывать влияние на финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщика, имеет вероятностный характер и не подтвержден должными доказательствами. В силу положений законодательства и устава общества «Агромир» лицо, оказывающее услуги обществу на основании договора аутсорсинга не относится к органам управления организации и не может принимать либо каким-то образом влиять на решения, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности указанного общества.

При этом ведение бухгалтерского учета на основании договоров аутсорсинга является одним из видов предпринимательской деятельности, осуществляемой ФИО4, которая оказывала такие услуги не только обществу «Агромир», но и ИП ФИО15, обществам с ограниченной ответственностью «АГРОПРЕМЬЕР», «АЙРЕНИК», ТД «БЭНО», «АгроПромТорг», «ДОНГ МУН», «Агропродукт», «АГРО ПЛЮС», «БЭНО», ИП ФИО16 При таких обстоятельствах суд счел недоказанным, что именно в отношениях с обществом «Агромир» у ФИО4 был особый, отличающийся от всех остальных формат взаимоотношений, который бы оказывал влияние на деятельность налогоплательщика.

Исходя из того, что ФИО4 была связана с обществом «Агромир» обязательствами, вытекающими из договора аутсорсинга, а ФИО9 являлась в проверяемом периоде работником налогоплательщика, суд не счел в качестве доказательства согласованности действий отражение в банковских досье обществ «Агромир» и «КУШ», ИП ФИО4 телефонов и адресов электронной почты ФИО4

Оспаривая выводы суда, налоговый орган указывает, что в проверяемом периоде ИП ФИО4 не является профессиональным субъектом по оказанию аутсорсинговых услуг, поскольку данный вид деятельности ею не заявлен при указании видов предпринимательской деятельности.

ФИО4 до 2016 года работала главным экономистом общества «Агромир», а затем вела бухгалтерский учет данной организации без оформления договорных отношений и без получения какого-либо вознаграждения вплоть до 12.01.2020, книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя соответствующие доходы не отражает. Договор на оказание бухгалтерских услуг заключен с обществом «Агромир» только 12.01.2020. Безвозмездное оказание индивидуальным предпринимателем бухгалтерских услуг юридическому лицу на протяжении 4-х лет прямо противоречит сложившейся практике обычаев делового оборота, правил поведения между двумя независимыми друг от друга субъектами предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции на странице 28 решения делает вывод о том, что по договору аутсорсинга № 1 от 12.01.2020 ИП ФИО4 в период 2016 - 2020 гг. вела бухгалтерский учет общества «Агромир». Вместе с тем Книга учета доходов и расходов данного лица не фиксирует получение ею дохода от аутсорсинга в интересах общества «Агромир» в указанный период, вопреки выводам суда возмездность данных услуг инспекцией оспаривается.

До заключения договоров с обществом «Агромир» ИП ФИО4 и общество «КУШ» виды деятельности, связанные с производством и реализацией подсолнечного масла, не осуществляли, значительных доходов от осуществления ими предпринимательской деятельности не получали.

Общий доход, полученный ИП ФИО4 в 2014 и 2015 годах, составил 460 000 рублей. После заключения с налогоплательщиком договора оказания услуг по переработке давальческого сырья, ее доходы возросли: сумма доходов ИП ФИО4 в 2016 году составила 32 076 752 руб., 2017 году – 115 147 517 руб., 2018 году – 147 690 337 руб., 2019 году – 130 491 442 руб., 2020 году – 72 207 047 руб.

Аналогично общество «КУШ» до 2018 года финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, доходы в 2014 – 2017 годах составили 0 руб., в 2018 году – 147 182 676 руб., в 2019 году – 122 390 827 руб., в 2020 году – 721 586 руб. После прекращения договорных отношений с налогоплательщиком обществом «КУШ» в 2020 году иных доходов от осуществления предпринимательской деятельности не получало.

Таким образом, несмотря на значительный опыт ФИО4 в сфере предпринимательской деятельности значительный финансовый результат от ее осуществления получен ею и обществом «КУШ», возглавляемым близким родственником ФИО4, во взаимоотношениях с обществом «Агромир». Рассмотрению подлежит вопрос о подконтрольности ИП ФИО4 и общества «КУШ» руководству общества «Агромир», их самостоятельности при осуществлении предпринимательской деятельности.

ФИО4 являлась работником общества «Агромир» с октября 2014 года по январь 2016 года. В феврале 2016 года между ИП ФИО4 и обществом «Агромир» заключен договор оказания услуг по переработке давальческого сырья;

Согласно протоколу допроса бывшего директора общества «Агромир» ФИО17 ФИО4 являлась главным бухгалтером общества «Агромир» и они давно знакомы.

На основании сведений из ЕГРЮЛ установлено, что ФИО4 совместно с ФИО10 числится в составе учредителей в Оренбургском областном общественном фонде армянской культуры «Терьян», при этом ФИО10 с 10.12.2013 по настоящее время является учредителем общества «Агромир» и работает в должности заместителя руководителя общества «Агромир». ФИО4 с ФИО10 знакомы около двадцати лет. Взаимоотношения у них деловые, ФИО10 известно, что ФИО4 сопровождает бухгалтерию общества «Агромир» по договору аутсорсинга.

Согласно справкам 2-НДФЛ, представленным обществом «Агромир», ФИО9 (дочь ФИО4) являлась работником общества «Агромир» с января 2016 года по январь 2019 года. При этом с 04.04.2018 ФИО9 является руководителем общества «КУШ», первая сделка с налогоплательщиком совершена 27.05.2018.

Согласно справкам 2-НДФЛ, представленным обществом «Агро плюс», ФИО9 являлась работником общества с ограниченной ответственностью «Агро плюс» с мая 2018 года по декабрь 2020 года (ООО «Агро плюс» является основным покупателем масла подсолнечного у ООО «Агромир», ООО «КУШ» и ИП ФИО4).

Из ответа Управления ЗАГС администрации г. Оренбурга следует, что ФИО9 (руководитель и учредитель общества «КУШ») является супругой ФИО18 (предыдущего учредителя общества «КУШ») с 17.08.2002.

ФИО4 являлась работником общества «Агромир» с октября 2014 года по январь 2016 года. В феврале 2016 года между ИП ФИО4 и обществом «Агромир» заключен договор оказания услуг по переработке давальческого сырья;

Согласно протоколу допроса бывшего директора общества «Агромир» ФИО17 ФИО4 являлась главным бухгалтером общества «Агромир» и они давно знакомы.

На основании сведений из ЕГРЮЛ установлено, что ФИО4 совместно с ФИО10 числится в составе учредителей в Оренбургском областном общественном фонде армянской культуры «Терьян», при этом ФИО10 с 10.12.2013 по настоящее время является учредителем общества «Агромир» и работает в должности заместителя руководителя общества «Агромир». ФИО4 с ФИО10 знакомы около двадцати лет. Взаимоотношения у них деловые, ФИО10 известно, что ФИО4 сопровождает бухгалтерию общества «Агромир» по договору аутсорсинга.

Согласно справкам 2-НДФЛ, представленным обществом «Агромир», ФИО9 (дочь ФИО4) являлась работником общества «Агромир» с января 2016 года по январь 2019 года. При этом с 04.04.2018 ФИО9 является руководителем общества «КУШ», первая сделка с налогоплательщиком совершена 27.05.2018.

Согласно справкам 2-НДФЛ, представленным обществом «Агро плюс», ФИО9 являлась работником общества с ограниченной ответственностью «Агро плюс» с мая 2018 года по декабрь 2020 года (ООО «Агро плюс» является основным покупателем масла подсолнечного у ООО «Агромир», ООО «КУШ» и ИП ФИО4).

Из ответа Управления ЗАГС администрации г. Оренбурга следует, что ФИО9 (руководитель и учредитель общества «КУШ») является супругой ФИО18 (предыдущего учредителя общества «КУШ») с 17.08.2002.

Указанные обстоятельства позволили налоговому органу сделать обоснованный вывод о взаимозависимости обществ «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4

Суд первой инстанции заключил, что не подтверждены доказательствами выводы налогового органа относительно того, что ФИО4 и общество «Куш» проводили единую кадровую политику, указанными лицами осуществлялось централизованное хранение и выдача денежных средств с отсутствием факта самостоятельного распоряжения денежными активами.

Вместе с тем сотрудник общества «КУШ» ФИО11 с января 2018 года по январь 2019 года получал доход в обществе «Агромир». ФИО9, работая в обществе «Агромир» с 01.04.2012 по январь 2019 года, занимала руководящую должность в обществе «КУШ». Работник ИП ФИО4 ФИО12 ранее получала доход в обществе «Агромир» и ООО «Донг Мун» (учредитель ФИО4). ФИО13, официально получающий доход от ИП ФИО4 с февраля 2019 года по декабрь 2020 года, фактически занимался приемом, взвешиванием и сдачей всего сырья на завод общества «Агромир», а также согласно товарным накладным разрешал выдачу товара со склада общества «Агромир».

Таким образом, текущая хозяйственная деятельность участников спорных хозяйственных взаимоотношений осуществлялась силами общих работников, что является дополнительным свидетельством наличия единого бизнеса, разделенного на трех субъектов предпринимательской деятельности. Показания ФИО13 о том, что он работал у ИП ФИО4, но фактически подменял родного сына, работавшего в обществе «Агромир», сделанных налоговым органом выводов не опровергают.

Суд первой инстанции делает вывод о недоказанности того, что ведение деятельности от общества «Агромир», ИП ФИО4 и общества «КУШ» осуществляли одни и те же работники. Так, ФИО19 и ФИО12 в период работы у ФИО4 в обществе «Агромир» не работали. У ФИО11 и ФИО9 был период, в течение которого они совмещали работу в обществах «КУШ» и «Агромир», вместе с тем указанные обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о том, что данные лица в той либо иной должности находились номинально, либо выполняли работу группы хозяйствующих лиц в рамках доказываемой налоговым органом «схемы дробления». Сами по себе факты занятости одних и тех же сотрудников в организациях как приведено выше не являются нарушением действующего законодательства Российской Федерации. При допросе каждый из сотрудников указывал, какие конкретные обязанности он исполняет в качестве работника обществ, осознавал, где и кем он работает.

Апелляционный суд не может согласиться с указанными выводами суда первой инстанции, поскольку в результате их поставки не принимаются и не подвергаются оценке совпадения, указанные налоговым органом в качестве косвенных доказательств наличия между спорными субъектами обстоятельств взаимной связи. Учитывая косвенный характер указанных доказательств, имеет значение для постановки вывода их совокупность, которая в целом уже не может быть объяснена единичным характером или случайным совпадением. Несовпадение периодов работы сотрудников у спорных субъектов предпринимательской деятельности не противоречит выводам налогового органа, напротив уточняет выводы инспекции относительно того, что налогоплательщиком с определенного момента ведения предпринимательской деятельности создает систему работы с привлечением общества «КУШ» и ИП ФИО4, которая позволяет минимизировать налоговые платежи. Перераспределение ранее трудоустроенных сотрудников в этом случае, с сохранением выполняемой им трудовой функции или значения для бизнеса, является оправданным действием. Свидетельствовать об обратном могли бы иные, представленные налогоплательщиком прямые доказательства того, что ранее занятые в обществе «Агромир» сотрудники в связи с началом работы со спорными контрагентами оказались не задействованы и были уволены, ИП ФИО4 и обществом «КУШ» набраны на в штат новые работники, не связанные ранее с деятельностью общества «Агромир». Однако таких доказательств налогоплательщиком в материалы дела не представлены.

В качестве контактных номеров телефона общества «Агромир» использованы номера 89033628206 и 89226251059, которые принадлежат ФИО9 и ФИО4 соответственно. В качестве контактных адресов электронной почты общества «Агромир» указаны адреса yarinovskaya-a@mail.ru и gaechka80@mail.ru, которые принадлежат ФИО4 и ФИО9 соответственно.

Суд первой инстанции не признал важность этого обстоятельства, а также того, что банковские счета обществ «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 открыты в одних кредитных организациях, управление счетами осуществляется с использованием одних IP- и МАС-адресов, поскольку ФИО4 связана с обществом «Агромир» обязательствами, вытекающими из договора аутсорсинга, а ФИО9 являлась в проверяемом периоде работником налогоплательщика. Вместе с тем судом не принято во внимание, что договор аутсорсинга заключен ФИО4 с обществом «Агромир» только 12.01.2020 и до этого момента в проверяемый период бухгалтерское сопровождение осуществлялось на бездоговорной безвозмездной основе.

Согласно соглашениям об обмене электронными документами при осуществлении расчетов с использованием системы «Интернет-Клиент», Клиент Банка обязан допускать к работе с Системой «Интернет-Клиент» при исполнении Договора и Соглашения, только специально уполномоченных сотрудников Клиента, указанных в Соглашении.

Согласно договорам/соглашениям с банками ПАО «НИКО БАНК РАЗВИТИЯ ПРОМЫШЛЕННОСТИ», БАНК ВТБ (ПАО), право подписи (в т.ч. электронных документов) принадлежало в период 2018-2020 годы только ФИО7, а в ПАО «НИКО БАНК РАЗВИТИЯ ПРОМЫШЛЕННОСТИ» кроме ФИО7 также право подписи принадлежало еще и ФИО9 Электронные ключи для подписи документов в банк были выданы именно ФИО7, и никто более не имел права осуществлять банковские транзакции от имени общества «Агромир».

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что ФИО4 и ФИО9 имели возможность проводить банковские транзакции общества «Агромир» не соответствует условиям соглашений/договоров, заключенных между ООО «Агромир» и банками, а также противоречит показаниям свидетелей ФИО4 (протокол допроса от 16.12.2021), ФИО7 (протокол допроса от 17.12.2021), бухгалтера ФИО20 (протокол допроса от 15.12.2021).

При этом банковские платежи за общества «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО21 осуществлялись, в том числе, с IP-адреса 79.140.21.213. Статический. - Принадлежность адреса: ООО «Донг Мун» ИНН <***> по адресу 460040, <...>), в течение всего проверяемого периода (2018-2020 годы), беспрерывно до 30.12.2020, практически ежедневно в рабочие дни.

В период нахождения ФИО9 за пределами Российской Федерации, по расчетному счету ООО «КУШ» неоднократно совершались операции по перечислению денежных средств, а также по снятию наличных денежных средств на выплату заработной платы работникам.

Также налоговым органом установлены факты осуществления банковских операций общества «Агромир» с домашнего адреса ФИО9, являющегося директором общества «КУШ», на протяжении 2018-2019-2020 годов, что также опровергает выводы о самостоятельности субъектов предпринимательской деятельности.

Кроме того, те обстоятельства, что номера телефонов общества «КУШ» (89033628206, используемый ФИО9) и ИП ФИО4 (89226251059), подключенные к услуге SMS информирования о поступлении денежных средств изменены на номер телефона <***>), который использовался директором общества «Агромир» ФИО7, доверенности на распоряжение расчетными счетами обществ «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 выданы ФИО8 (представитель налогоплательщика в ходе налоговой проверки), имеют первостепенное значение при разрешении вопроса о самостоятельности контрагентов налогоплательщика. Контроль за денежными средствами контрагентов со стороны общества «Агромир» подтверждает вывод налогового органа о подконтрольности данных лиц, что позволяет их включать в общий периметр единого бизнеса для исчисления и уплаты обязательных платежей.

Суд первой инстанции счел, что реализация ФИО4 и обществом «Куш» продукции под одинаковыми товарными знаками, принадлежащими обществу «Агромир», не выходит за рамки типичных отношений данного рода, поскольку продажа продукции, произведенной на давальческой основе, под товарным знаком производителя является обычной хозяйственной практикой. Продукция из давальческого сырья отвечает в дальнейшем характеристикам товара соответствующей номенклатуры, который уже со стороны ФИО4 или общества «Куш» реализуются конкретному покупателю без сопутствующих издержек на разработку собственного бренда, регистрацию товарного знака и прочих накладных расходов по созданию собственного продукта. Выбранный способ ведения деятельности соотносится с правовыми конструкциями, предусмотренными гражданским законодательством.

То обстоятельство, что ИП ФИО4 или общество «Куш» реализуют продукцию с использованием товарных знаков общества «Агромир», не является прямым доказательством отсутствия у контрагентов хозяйственной самостоятельности, однако соответствует выводам инспекции об их подконтрольности, как если бы наоборот, при наличии у контрагентов собственного товарного знака или знака отличия можно было бы констатировать одно из доказательств их независимости. Совокупность собранных налоговым органом доказательств управления налогоплательщиком деятельностью спорных контрагентов образует доказанность вывода налогового органа о наличии центра управления единым бизнесом.

К числу таких собранных инспекцией доказательств, образующих совокупность, относится хранение продукции обществ «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 без какого-либо разделения на складе, принадлежащем обществу «Агромир». Складских помещений для промежуточного хранения подсолнечника у контрагентов налогоплательщика не имелось, договоры на хранение продукции с обществом «Агромир» не заключались, поставщиками подсолнечник доставлялся напрямую на территорию завода общества «Агромир». Общее ведение складского учета, приемка и реализация товаров как единого хозяйственного процесса также является дополнительным подтверждением выводов налогового органа об отсутствии хозяйственной самостоятельности спорных контрагентов.

Со ссылкой на полученные свидетельские показания поставщиков продукции налоговый орган приводит дополнительные доказательства не самостоятельности спорных контрагентов: обсуждения условий договоров, заключенных ИП ФИО4 и обществом «КУШ», осуществлялось с директором общества «Агромир» ФИО7 и заместителем директора общества «Агромир» ФИО14 Электронные копии документов направлялись в адрес поставщиков и покупателей с электронной почты: agromir56@mail.ru. Подписание договоров со стороны поставщиков и покупателей происходило в бухгалтерии общества «Агромир». При этом номер телефона <***>), с которого осуществлялись переговоры ФИО14, указан на главной странице сайта ООО «Агромир»: agromir2015.ru в качестве контактного телефона отдела продаж.

Вывод налогового органа о том, что центром управления деятельностью ФИО4 и общества «Куш» являлся директор общества «Агромир» ФИО7 суд первой инстанции счел не доказанным, поскольку не усматриваются обстоятельства (пояснения свидетелей, распорядительные акты и пр.), из которых бы следовало, что ФИО7 давал ФИО9 и ФИО4 какие-либо указания относительно принимаемых решений в части финансово-хозяйственной деятельности, в том числе в рамках спорного вопроса относительно переработки давальческого сырья.

Судом первой инстанции отклонены как недоказанные доводы инспекции о том, что у обществ «Агромир» и «КУШ», ИП ФИО4 имелись единые снабженческие подразделения, а заключение договоров с поставщиками подсолнечника осуществляли работники налогоплательщика. Такой вывод сделан налоговым органом на основании показаний свидетелей ФИО22 (протокол № 734 от 24.11.2021), ФИО23 (протокол №736 от 25.11.2021), ФИО24 (протокол № 755 от 08.12.2021), ФИО25 (протокол № 662 от 29.10.2021), ФИО26 (протокол № 669 от 16.11.2021), ФИО27 (протокол № 667 от 15.11.2021), ФИО28 (протокол. № 686 от 19.11.2021), ФИО29 (протокол от 24.11.2021 № 735), ФИО30 (протоколы от 25.04.2022 №109 и от 15.11.2021 № 666), ФИО31 (протоколы от 25.04.2022 №112 и от 20.12.2021 № 25), ФИО32 (протокол допроса от 10.11.2021 № 664), ФИО33 (протокол допроса от 10.11.2021 № 665), ФИО34 (протокол допроса от 16.11.2021 № 668) и ФИО35 (протокол от 22.11.2021 № 733).

Изучив показания указанных свидетелей, суд первой инстанции сделал вывод о том, что на их основании не может быть сделан вывод о том, что заключение договоров с поставщиками подсолнечника осуществляли работники общества «Агромир».

Так, свидетель ФИО24 указал, что договор поставки подписывала лично директор общества «КУШ», при этом он также лично знаком с ФИО9

Свидетель ФИО22 на вопрос о том, кто был инициатором заключения договора поставки указал ФИО4 При этом ссылка данного лица на то, что договор отдали подписанным в бухгалтерии на маслозаводе уже со стороны ФИО4 в отсутствие иных установленных обстоятельств не может указывать на то, что ФИО4 не участвовала в сделке с указанным лицом.

Из показаний свидетеля ФИО27 о том, что он работал с ООО «БЭНО» также не следует, что заключение договоров между ФИО4 и поставщиками осуществляли работники общества «Агромир».

Из протокола допроса ФИО30 прямо следует, что им подписывался договор именно с ФИО4, а не с обществом «Агромир», при этом тот факт, что ФИО30 по вопросу доставки груза общался с руководителем грузополучателя ФИО7 соотносится с этапом транспортировки, а не совершения сделки по приобретению товара.

Вопреки позиции налогового органа свидетель ФИО32 в протоколе допроса свидетеля от 10.11.2021 № 664 не указывает, что общался с директором общества «Агромир» ФИО7, свидетель ссылается на то, что вел переговоры с представителем ФИО4 Аналогичным образом упоминания ФИО36 отсутствуют в протоколах допроса ФИО33 (протокол допроса от 10.11.2021 № 665), ФИО34 (протокол допроса от 16.11.2021 № 668), ФИО35 (протокол от 22.11.2021 № 733), в то время как налоговый орган в решении формирует выводы о нарушениях налогоплательщика с позиции присутствия соответствующих формулировок.

Суд первой инстанции указал, что возможные случаи участия руководителя общества «Агромир» ФИО7 и его заместителя ФИО14 в переговорах с поставщиками, в том числе из числа поставивших товар в адрес ИП ФИО4 и общества «КУШ», сами по себе не исключают реальности отношений по переработке давальческого сырья и приобретения для этих целей товара. Такие действия не противоречат практике ведения предпринимательской деятельности, когда несколько самостоятельных хозяйствующих структур в лице их представителей принимают меры по повышению продаж и, как следствие, получению прибыли. Указанному корреспондируют показания ФИО7, согласно которым, в случае, если ИП ФИО4 отлучалась, переговоры мог вести он по ее просьбе, с ее согласия. Свидетель также указал, что в случае, если поставщики приезжали непосредственно на завод общества «Агромир» и по каким-то критериям не подходили для налогоплательщика (не хватало денег на покупку подсолнечника, слишком мелкая партия), их переадресовывали на ИП ФИО4 или общество «Куш».

Дополнительно суд отметил, что вывод об участии ФИО7 и ФИО14 при заключении сделок сделан на основании косвенных признаков (номер телефона, внешность), которые не могут формировать в силу ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации конкретные выводы о налоговом правонарушении.

Суд указал, что налоговым органом допрошена незначительная часть из более чем 300 контрагентов ИП ФИО4 и общества «КУШ», при этом полученные пояснения не подтверждают вывод о том, что в заключении договоров и исполнении сделок указанные контрагенты налогоплательщика принимали участие номинально, для прикрытия основной деятельности общества «Агромир». Кроме того, несуществующие в действительности факты либо отдельные элементы доказательств иного смысла в итоге приобретают смысл, расходящийся с действительностью.

Так, заинтересованное лицо ссылается на показания директора ООО «Колхоз Дунай» ФИО37 с выводом о том, что свидетель общался только с производителем подсолнечного масла – обществом «Агромир», при этом оспариваемое решение не содержит сведений о том, что у ООО «Колхоз Дунай» имелись хозяйственные отношения кроме налогоплательщика также с ФИО4 и обществом «КУШ».

Налоговый орган принимает во внимание показания индивидуального предпринимателя ФИО38 и ссылается на то, что общество «Агромир» вело деятельность от имени общества «Куш», в то время как указанный свидетель подтвердил поиск контактов контрагента через интернет, взаимоотношения с руководителем общества «КУШ» ФИО39 и заключение договора, при этом отношения с Мгером (представителем общества «Агромир») пояснены свидетелем с позиции необходимости узнать цену на подсолнечное масло, поскольку общество «Агромир» тоже является его производителем.

ФИО40, через которого произведен поиск покупателя подсолнечника для индивидуального предпринимателя ФИО41 (поставщик для общества «КУШ»), фактически являлся работником контрагента-поставщика подсолнечника в общество «Агромир», в связи с чем у ФИО40 были возможности организовать поставку подсолнечника налогоплательщику. Указанный вывод налоговым органом сделан исходя из пояснений ФИО41, который сообщил, что одноклассник его сына (ФИО40) работает где-то менеджером по поиску поставщиков с/х продукции, и данных программного продукта АИС "Налог-3 Пром". Таким образом, вывод инспекции основан не на доказательствах, а на предположениях без должной идентификации субъекта, в отношении которого приведено спорное суждение об обстоятельствах совершенной сделки.

Индивидуальный предприниматель ФИО42, являющийся поставщиком общества «КУШ», пояснил что взаимоотношения и договоренности по поставке сельскохозяйственного сырья именно данному контрагенту осуществлял через водителя, допрос которого не произведен и обстоятельства его участия в договорных процессах с обществом «КУШ» не устанавливались.

Председатель СПК «КОЛХОЗ им. А. ГАГАРИНА" ФИО43 также не отрицал, что покупателем его товара выступала также ФИО4, при этом пояснил как происходил поиск покупателей.

Исходя из опрошенных свидетелей в лице ФИО44 (ООО "РИНА"), Главы КФХ ФИО45 ФИО46, ФИО47, ФИО48, ФИО49, ФИО50, ФИО51, ФИО52, ФИО53, ФИО54, ФИО55 не имеется оснований для вывода о том, что общество «КУШ» и ФИО4 подконтрольны обществу «Агромир». Иные обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган, как например направление по электронной почте общества "Агромир" договора, общение с менеджерами завода, не опровергают реальность и самостоятельность каждого из спорных поставщиков.

Вместе с тем показания перевозчиков (свидетели ИП ФИО56 (протокол допроса № 496 от 26.04.2022), ИП ФИО57 (протокол допроса от 26.04.2022 №416) , ФИО31 (протокол допроса от 25.04.2022 № 112)) подтвердили, что деятельность от имени ИП ФИО4 и общества «КУШ» вело общество «Агромир» самостоятельно.

Вопреки выводам суда первой инстанции свидетель ФИО24 в протоколе допроса от 08.12.2021 № 755 показал, что обсуждение по договору с обществом «КУШ» «велось по телефону <***> с Мгером. Подписание договора происходило на ООО «Агромир», девушка, представившаяся руководителем общества «КУШ» и подписавшая договор, сидела в административном здании, во втором кабинете справа».

ФИО58 – директор общества «Агромир», номер телефона <***> указан на его визитной карточке директора общества «Агромир».

Свидетель ФИО22 в протоколе допроса от 23.11.2021 № 734 показал, что обсуждение договоров с ИП ФИО4 происходило «на маслозаводе, общался с директором АГРОМИР Мгером, озвучил ему объемы, Мгер озвучил цену, в бухгалтерии на маслозаводе составили договор, мне его отдали подписанным уже со стороны ФИО64».

ФИО27 согласно протоколу допроса от 15.11.2021 № 667 показал, что для заключения договора с ИП ФИО4 «приехал на территорию завода ООО «Агромир» с образцами семян подсолнечника для сдачи. С Мгером обсуждали цену, и знаком с ним лично. Он отправил меня в бухгалтерию ООО «Агромир», там заключили договор, подписанный со стороны ФИО64. Я не знал, что работал лично с ней. Я считал, что работал с ООО «БЭНО». Номер телефона не знаю».

ФИО30 в протоколе допроса от 15.11.2021 № 666 показал, что «в офисе на заводе ООО «Агромир» договор с бухгалтерии у девушки, подписали договор, сдал подсолнечник. Номер телефона не помню».

ФИО32 в протоколе допроса от 10.11.2021 № 664 показал, что «обсуждение велось по телефону с представителем ФИО64, его звали Андрей. Также велась переписка по электронной почте, адрес не сохранился».

ФИО33 в протоколе допроса от 10.11.2021 № 665 показала, что «обсуждение условий происходило на заводе ООО «Агромир» с товароведом. Заявки на поставку масла подсолнечного оставляем по телефону <***> Андрей».

Номер телефона <***> указан на главной странице сайта общества «Агромир», по результатам допроса свидетеля ФИО14 (занимает должность заместителя директора общества «Агромир», не является работником общества «КУШ» и ИП ФИО4) (протокол от 15.12.2021), телефонный номер <***> принадлежит ему.

ФИО59 в протоколе допроса от 22.11.2021 № 733 показал, что обсуждение велось по телефону с представителем, зовут Андрей, телефон не сохранился, документы забирал в Нежинке на заводе у охраны на входе, подписанные со стороны ИП ФИО4 и ООО «КУШ».

На основании отобранных у свидетелей показаний налоговый орган сделал обоснованный вывод о том, что переговоры по условиям договоров с контрагентами ИП ФИО4 и общества «КУШ» вели ФИО58 (директор общества «Агромир») и ФИО14 (заместитель директора общества «Агромир»), указания для подготовки проектов договоров в период с 2018 по 2020 давал ФИО58, проекты договоров готовил ФИО14

Выводы инспекции подтверждены также показаниями иных контрагентов второго звена, не оцененными судом первой инстанции:

ФИО26 по протоколу допроса от 16.11.2021 № 669 показал, что «обсуждение велось с Мгером, по телефону <***>. Договор передавался мне уже подписанный со стороны ИП ФИО4 и ООО «КУШ». Все вопросы решались с Мгером».

ФИО60 в протоколе допроса от 29.10.2021 № 662 показал, что общение велось «по телефону – <***> с Дабриняном Мгером обсуждали условия заключения договора. Сам документообмен происходил на ООО «Агромир» в бухгалтерии, там сидят два человека – Андрей и Елена, приезжал с печатью и подписывал там, документы ООО «КУШ» были уже подписаны. Электронные копии документов приходили с адреса электронной почты – agromir56@mail.ru».

ФИО61 в протоколе допроса от 12.11.2021 № 661 показал, что «приехал на завод «Агромир», чтобы продать подсолнечник, там меня отправили в бухгалтерию ООО «Агромир» за договором, с ФИО4 условия договора не обговаривались. Договор распечатали в бухгалтерии ООО «Агромир», там же я его подписал со своей стороны».

ФИО28 по протоколу допроса от 19.11.2021 № 686 показал, что «поехал в ООО «Агромир». Там узнал, что ИП ФИО4 это и есть ООО «Агромир». Предложили хорошую цену за мой подсолнечник. По данной сделке я общался только с Мгером – насколько я знаю директором Агромира. Все переговоры по указанной сделке вел с ним лично. Фамилия его Дабринян. Яриновскую лично не видел, с ней никогда не встречался».

ФИО23 по протоколу допроса от 25.11.2021 № 736 показал, что подписание договора происходило на маслозаводе рядом с аэропортом, в офисном помещении. Обсуждение условий договора происходило с Мгером по номеру <***>».

ФИО62 по протоколу допроса от 24.12.2021 № 26 показал, что «обсуждение условий договоров происходило по телефону, номер телефона не сохранился. Подписание договоров происходило по электронной почте agromir56@mail.ru».

Заместитель директора общества «Агромир» ФИО14 по протоколу допроса от 15.12.2021 сообщил, что хотя в его обязанности не входит обсуждение условий договоров, заключенных между ИП ФИО4, обществом «КУШ» и их контрагентами, возможно общение с контрагентами велось по просьбе ФИО4 и ФИО9 При этом на следующие вопросы о том, кто давал указания на обсуждение условий договоров с контрагентами ИП ФИО4 и общества «КУШ», свидетель показал, что ни от ФИО4, ни от ФИО9 указаний не поступало.

Принимая во внимание приведенные показания свидетелей, апелляционный суд не усматривает оснований согласиться с выводами суда первой инстанции относительно того, что заключение договоров с поставщиками подсолнечника не осуществляли работники общества «Агромир». Участие работников общества «Агромир» ФИО58 и ФИО14 в обсуждении условий договоров, организации процедуры из заключения прямо следует из отобранных налоговым органом показаний. При этом ссылка на соответствие данных действий практике ведения предпринимательской деятельности исходя из заинтересованности увеличения продаж может быть признана верной, если признать ведение обществами «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 общего бизнеса в рамках отношений взаимозависимости и взаимной связи, что и сделано налоговым органом при вынесении оспариваемого решения. Если же исходить из самостоятельности указанных субъектов предпринимательской деятельности, следует признать невозможным ведение переговоров от имени общества «КУШ» и ИП ФИО4 лицами, занимающими руководящие должности в смежной по виду деятельности организации, не находящимися в отношениях подчинения или обязательственных правоотношениях.

Общество «Агромир» и ИП ФИО4 имели круг хозяйственных отношений не только в направлении переработки давальческого сырья. Так в структуре совокупного денежного оборота давальческая переработка составила лишь 39 % оборота (66 787 214 руб. 55 коп.), на долю остальных приходятся, в том числе, отношения купли-продажи, предоставление займа, аутсорсинговые услуги. Так обороты по договорам купли-продажи и займов за 3 года составили от 60 % у ФИО4 и до 40 % у общества «Куш» от общего объема оборотов. Совокупность разнонаправленных договоров между указанными лицами, по мнению суда первой инстанции, не характерно для случаев номинального (искусственного) разделения бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, между ИП ФИО4 и налогоплательщиком существовали иные, не опровергнутые налоговым органом отношения, в рамках которых для каждой из сторон не только создан круг гражданско-правовых обязательств, но и связанный с ним объем операций, с которых исчислены и уплачены налоги. Аналогично суд счел, что налоговым органом не опровергнута самостоятельность общества «КУШ» при осуществлении предпринимательской деятельности.

Наличие иных отношений, помимо связанных с переработкой давальческого сырья, налоговым органом не отрицается, вместе с тем инспекция обращает внимание на то обстоятельства, что участниками этих «иных» взаимоотношений являлись только указанные взаимозависимые лица.

Так ФИО4 в проверяемый период оказывала бухгалтерские услуги только обществу «Агромир», договор на переработку давальческого сырья у нее заключен только с обществом «Агромир», займы ею предоставлялись только взаимозависимым лицам (общества «Агромир» и «КУШ»), а также контрагентам общества «Агромир» (в том числе общество «Агро Плюс», ФИО16, ФИО63). При этом полученные от ИП ФИО4 средства по договору займа в сумме 17 000 000 руб. общество «Агромир» направляло на покупку ресурсов и материалов, используемых для изготовления продукции, а также на обеспечение бесперебойной работы предприятия (гашение кредита по договору кредитной линии – 7 154 969 руб. 64 коп., оплата за электроэнергию – 2 002 324 руб. 39 коп., оплата за поставку подсолнечника – 6 225 000 руб., оплата за преформы – 1 700 000 руб.).

У общества «Агромир» в течении проверяемого периода задекларирован только один договор займа от 01.08.2020, согласно которому ФИО4 предоставляет заем на сумму 17 000 000 руб. под 4 % годовых. Данных о возврате суммы займа не имеется, налоговый орган указывает на его безвозвратный характер.

Иные договоры займа, когда общество «Агромир» является займополучателем, а ИП ФИО4 займодавцем от 24.04.2017, 28.04.2017, 19.05.2017, 05.06.2017, 07.06.2017, 12.10.2017 на общую сумму 8 833 000 руб., когда ИП ФИО4 является займополучателем, а общество «Агромир» займодавцем от 21.04.2016, 12.10.2016, 21.06.2017 на общую сумму 4 721 418 руб. заключены за пределами проверяемого периода.

Налоговым органом проведен анализ движения денежных средств по договорам займов, установлена возвратность денежных средств в общество «Агромир». Все договоры займов числятся как процентные, однако ни по одному из договоров проценты не выплачены.

Обстоятельства взаимных расчетов между ФИО4 и обществом «Агромир» проанализирован на страницах 47 – 49 оспариваемого решения инспекции.

От ФИО4 на счета налогоплательщика в течение проверяемого периода поступили 157 755 200 руб., из которых оплата по договору переработки давальческого сырья от 07.01.2018 № 1 – 63 475 000 руб. (2018 год – 28 055 000 руб., 2019 год – 21 920 000 руб., 2020 год – 13 500 000 руб.), по договору купли-продажи (общество «Агромир» - продавец, ИП ФИО4 – покупатель) – 22 370 000 руб. (вся сумма в 2018 году), возврат средств по договору купли-продажи (общество «Агромир» - покупатель, ИП ФИО4 – продавец) – 54 910 200 руб. (2019 год – 40 210 200 руб., 2020 год – 14 700 000 руб.), по договору займа от 01.08.2020 – 17 000 000 руб. (вся сумма в 2020 году).

От общества «Агромир» на счета ИП ФИО4 в указанный период перечислено 82 271 475 руб., из которых возврат по договору переработки давальческого сырья 18 299 000 руб. (2018 год – 2 900 000 руб., 2019 год – 14 100 000 руб., 2020 год – 1 299 000 руб.), оплата по договору купли-продажи (общество «Агромир» - покупатель, ИП ФИО4 – продавец) – 63 972 475 руб. (2018 год – 3 000 000 руб., 2019 год – 43 622 475 руб., 2020 год – 17 350 000 руб.).

По результатам сверки проведенных платежей с первичными учетными документами и актами сверки установлено несоответствие в наименованиях проведенных по расчетным счетам платежей с данными актов сверок и первичной документацией. Например: в назначении банковского платежа указано на возврат излишне перечисленных средств по актам сверки за шрот, а фактически данные платежи являлись оплатой за шрот и за масло подсолнечное, либо по договору переработки.

Договор займа от 01.08.2020, согласно которому налогоплательщик является займополучателем, а ИП ФИО4 – займодавцем, имеет особенности, не характерные для самостоятельных субъектов предпринимательской деятельности. Так поступление денежных средств проведено обществом «Агромир» как возврат излишне перечисленных средств по акту сверки б/н от 21.07.2020 за шрот. ИП ФИО4 в Книге учета доходов и расходов за 2020 год не отражает операцию по предоставлению займа, напротив, данные операции отражены как «Списание с банковского счета: возврат денежных средств покупателю «ООО «АГРОМИР» по договору «купли продажи». Переквалификация денежных средств в договор займа происходит уже после их перечисления налогоплательщику со сроком возврата – до 31.12.2021.

По договору поставки б/н от 21.06.2017 между обществом «Агромир» (поставщик) и ИП ФИО4 (покупатель) предусматривается поставка подсолнечного масла рафинированного, дезодорированного в бутылках («Нежинское», «Золотце», «Магистр», масло подсолнечное экстракционное), сумма выставленных поставщиком счетов-фактур составила 24 149 385 руб. (полугодие 2018 года).

По договору поставки б/н от 02.04.2018 ИП ФИО4 является поставщиком, а общество «Агромир» - покупателем шрота подсолнечного, произведенного на заводе общества «Агромир». Сумма реализованного шрота составила 5 242 275 руб. Таким образом, налогоплательщиком приобретается у ИП ФИО4 продукция собственного производства.

Приведенные обстоятельства позволили налоговому органу сделать вывод о том, что платежи между обществом «Агромир» и ИП ФИО4 не связаны с реальным движением товарно-материальных ценностей, по окончании финансового года при подведении итогов деятельности корректируются суммы поступлений по договорам, при необходимости изменяется назначение платежей и объемы отгруженной продукции. Такие отношения типичны для субъектов предпринимательской деятельности в рамках единого производственного процесса, но не типичны для независимых друг от друга хозяйствующих субъектов.

Финансовые отношения между обществами «Агромир» и «КУШ» проанализированы налоговым органом на страницах 49 – 54 оспариваемого решения.

Так на счета общества «Агромир» от указанного контрагента поступили денежные средства в сумме 88 927 931 руб. 90 коп., в том числе за 2018 год 60 200 000 руб., за 2019 год – 28 297 931 руб. 90 коп., за 2020 год – 430 000 руб. В числе указанных поступлений по договору переработки давальческого сырья перечислено 63 877 931 руб. 90 коп. (60 200 000 руб. – в 2018 году, 3 677 931 руб. 90 коп. – в 2019 году), возврат средств по договору купли-продажи произведен на сумму 11 000 000 руб. в 2019 году.

На счета общества «КУШ» налогоплательщиком перечислено в проверяемый период 52 180 000 руб., из которых возврат по договору переработки давальческого сырья – 27 130 000 руб. (в 2018 году – 6 530 000 руб., в 2019 году – 20 600 000 руб.), оплата по договору купли-продажи – 25 050 000 руб. (в 2019 году – 24 620 000 руб., в 2020 году – 430 000 руб.).

Аналогично взаимоотношениям между обществом «Агромир» и ИП ФИО4 инспекцией установлено несоответствие в наименованиях проведенных по расчетным счетам платежей с данными актов сверок и первичной документацией.

Обращают на себя внимание значительные суммы перечислений в виде возврата денежных средств, перечисленных по договорам: из 64 млн. руб., уплаченных по договору переработки давальческого сырья, 27 млн. руб. возвращено плательщику, из 25 млн. руб., перечисленных по договору купли-продажи, 11 млн. руб. возвращено покупателю.

Последняя поставка масла в адрес общества «Агромир» состоялась 15.07.2019, обществом «КУШ» продано налогоплательщику масло, полученного в результате переработки обществом «Агромир» давальческого сырья. Рассчитавшись 08.10.2019 по договору купли-продажи, общество «Агромир» продолжает перечислять обществу «КУШ» денежные средства в адрес данного контрагента до 29.05.2020 без фактических поставок товара.

По данным акта сверки по всем договорам задолженность общества «КУШ» перед обществом «Агромир» на 01.01.2021 составляет 6 530 345 руб. После вручения налогоплательщику справки об окончании выездной налоговой проверки обществом «Агромир» представлены дополнительные документы, согласно которым задолженность погашена путем проведения взаимозачета, путем предъявления обществом «КУШ» к зачету встречного требования, возникшего в связи с поставкой масла подсолнечного рафинированного в количестве 191,482 тонны на сумму 6 530 345 руб. 67 коп. по счету-фактуре от 01.08.2021 № 1. Представленные документы оценены налоговым органом критически, принимая во внимание отсутствие у общества «КУШ» поступления денежных средств для закупа товара и отсутствие перечислений в адрес поставщиков масла. Поступления денежных средств в 2020 году от общества «Агромир», «Агро Плюс», ИП ФИО4 направлялись на выплату заработной платы, налогов, комиссии банка, в также возврат займов и расчет с общества с ограниченной ответственностью «РЗК» за подсолнечник в феврале и марте 2020 года. Последние счета-фактуры за переработку давальческого сырья общество «Агромир» выставило 01.11.2019, по причине ограниченных сроков годности товара (18 месяцев) поставка полученного масла 01.08.2021 является невозможной. Закуп масла у поставщиков не осуществлялся, следовательно, данный товар не мог быть поставлен налогоплательщику в количестве 191,482 тонны.

Кроме того, вывод об отсутствии фактической поставки масла на сумму 6 530 345 руб. 67 коп. 01.08.2021 косвенно свидетельствует отчетность общества «КУШ», в случае реализации по тогам 9 месяцев 2021 года подлежат исчислению авансовые платежи по УСН. Вместе с тем расчет авансовых платежей в 2021 году не представлен, авансовые платежи не перечислены.

Таким образом, в доказательство погашения задолженности общества «КУШ» представлены недостоверные документы с целью обнуления задолженности контрагента налогоплательщика.

Сделав вывод о наличии у общества «КУШ» задолженности перед обществом «Агромир» в сумме 6 530 345 руб. и отсутствии достоверных доказательств ее погашения, при несовершении налогоплательщиком действий по взысканию образовавшейся задолженности, инспекцией сделан вывод о связи обществ «Агромир» и «КУШ», согласованности их действий.

Указанные обстоятельства позволили инспекции сделать вывод о несоответствии платежей их реальному назначению. Представление недостоверных документов о погашении задолженности общества «КУШ» перед обществом «Агромир» тем более свидетельствуют о подконтрольности контрагента налогоплательщику, формальности оформления документов вне связи с реальными хозяйственными операциями.

Суд первой инстанции указал, что согласно решению инспекции от 12.07.2022 № 3188 из 131 контрагента, в адрес которых ИП ФИО64 осуществляла реализацию продукции в проверяемый период, допрос был проведен в отношении менее чем 5 % субъектов. Аналогичным образом не приведен анализ взаимоотношений общества «КУШ» с покупателями продукции, переработанной на основе давальческого сырья.

Таким образом, не исследованный налоговым органом сегмент взаимоотношений ИП ФИО64 и общества «КУШ» с покупателями продукции создает в силу ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации презумпцию недоказанности налогового правонарушения.

Вопреки выводам суда первой инстанции налоговый орган указывает, что им проведен анализ данных ЕГРЮЛ по основным покупателям ИП ФИО4 и общества «КУШ», установлено, что мелкие пекарни, общепит и магазины занимали незначительный процент выручки, отражаемой данными субъектами. Основной процент реализации приходится на покупателей в г. Санкт-Петербург, г. Москва, Республика Башкортостан и Республика Татарстан, основной вид деятельности которых - строительство, производство СМР, оптовая торговля оборудованием, одеждой и др. Ни среди основных, ни среди дополнительных видов деятельности у них не указан ОКВЭД, свидетельствующий о том, что организации занимались выпечкой хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий, общепитом. Проанализирована информация, имеющаяся в налоговом органе в отношении данных контрагентов, установлено, что часть из них было исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о недостоверности адреса, руководителя. Проанализированы деревья связей данных контрагентов (в ПК АСК «НДС-2»), банковские выписки, материалы встречных проверок в отношении данных контрагентов. Фактов их отношения к пекарням и общепиту не установлено.

При этом налоговый орган оспаривает вывод суда первой инстанции о различных рынках, на которые ориентированы деятельность, с одной стороны общества «Агромир», с другой стороны - ИП ФИО4 и общества «КУШ».

У обществ «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 имеются одинаковые покупатели, в том числе ООО «Агро Плюс», ООО «Эльбрус Ойл», ООО «Виктория». У ИП ФИО4 и общества «Агромир» совпадали покупатели - ООО «Кормовые технологии», ООО «Анкоп», ООО «Зернопром», ООО «Башагроснаб», ООО «ДОЛИНА». У обществ «Куш» и «Агромир» совпадали покупатели - ООО «КЗРМ», ООО «Армада Агро», ООО Аграрное объединение «Автотрак».

Таким образом, вывод суда о том, что сегменты рынка подсолнечного масла, на котором продажи осуществляло общество «Агромир», отличаются от сегментов рынка, на которых продажи осуществляли ИП ФИО4 и общество «КУШ» не основан на фактических обстоятельствах.

Суд первой инстанции отклонил вывод налогового органа о заключении обществом «Агромир» нерентабельных договоров переработки давальческого сырья с ИП ФИО4 и обществом «КУШ». При оценке наличия или отсутствия хозяйственного смысла операции и ее деловой цели, налоговым органом не учтено, что затраты организаций делятся на постоянные и переменные. В случае, если налогоплательщик получает прибыль от переработки давальческого сырья без учета постоянных расходов, то такая деятельность в любом случае имеет хозяйственный смысл и разумную деловую цель.

Указанный вывод подтверждается также Отчетом о научно-исследовательской работе по теме «Оценка экономической стратегии ООО «Агромир» на рынке рафинированного подсолнечного масла», составленным Оренбургским филиалом ФГБОУ ВО «Российский государственный университет им. Г.В. Плеханова». Из содержания Отчета следует, что прибыль общества «Агромир» от реализации услуг по переработке давальческого сырья за 2018-2020 годы составила 19 893 361 руб., в том числе по сделкам с ИП ФИО4 – 9 520 162 руб., обществом «КУШ» - 9 406 869 руб. и ИП ФИО16 – 966 330 руб. Величина прибыли определена с учетом понесенных обществом «Агромир» переменных затрат и без учета постоянных затрат, которые были бы понесены в любом случае, вне зависимости от того, были бы им заключены договоры переработки давальческого сырья.

С учетом получения налогоплательщиком значительной прибыли от переработки сырья на давальческой основе, суд счел экономически оправданной реализованную обществом «Агромир» схему работы. Привлечение давальческого сырья позволило справиться компании с недостаточностью оборотных средств, которая приводит к не полному использованию производственных мощностей.

Вывод суда первой инстанции оспаривается инспекцией исходя из того, что, делая вывод об эффективном исполнении производственных мощностей при недостатке оборотных средств, не произведен анализ, за счет каких средств контрагенты налогоплательщика оплачивают затраты на покупку продукции и на переработку сырья обществом «Агромир». ИП ФИО4 и общество «КУШ» перечисляют налогоплательщику денежные средства, в том числе, полученные от общества с ограниченной ответственностью «Агро Плюс», в качестве расчетов за реализованную продукцию, произведенную на заводе «Агромир». При этом общество «Агро Плюс», в свою очередь, является официальным дилером общества «Агромир» по реализации продукции завода на экспорт, следовательно, денежные средства за реализованную продукцию завода фактически возвращаются в общество «Агромир». Ни ИП ФИО4, ни ООО «КУШ» не осуществляли вложение своих денежных средств в обороты по покупке сырья, что подтверждается выписками банков по счетам данных субъектов. При наличии воли у общества «Агромир» и при отсутствии связи налогоплательщика с ИП ФИО4 и обществом «КУШ» налогоплательщик имел возможность использовать те же самые оборотные средства для закупки сырья, которыми располагали спорные контрагенты.

При таких обстоятельствах инспекция делает обоснованный вывод о том, что спорные контрагенты привлекались налогоплательщиком исключительно с целью вывода из-под налогообложения общим режимом (НДС, налог на прибыль организаций) части выручки общества «Агромир» под видом реализации услуг по переработке давальческого сырья. Выручка выводилась со счетов ИП ФИО4 и общества «КУШ» на счета налогоплательщика также под видом безвозвратных займов, которые общество «Агромир» не отражало у себя в бухгалтерском учете.

На основании установленных обстоятельств судом первой инстанции сделан вывод о том, что целью отношений ИП ФИО64 и общества «КУШ» с обществом «Агромир» является не столько собственно вопрос переработки сырья, сколько получение продукта, его реализация и получение дохода как очевидный результат предпринимательской деятельности.

Общества «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 осуществляют деятельность по реализации подсолнечного масла на разных сегментах рынка подсолнечного масла. Так доля выручки общества «Агромир» от реализации масла подсолнечного на экспорт через своего дилера – общество с ограниченной ответственностью «Агро плюс» в проверяемый период составила 92 %, в то время как 82 % выручки от реализации растительного масла обществом «КУШ» и ИП ФИО4 приходится на внутренний рынок. Указанный вывод подтверждается также Отчетом, из содержания которого следует, что сегменты рынка подсолнечного масла, на котором продажи осуществлял налогоплательщик отличаются от сегментов рынка, на которых продажи осуществляли ИП ФИО4 и общество «КУШ». Общество «Агромир» осуществлял реализацию подсолнечного масла через своего дилера на внешнем рынке в страны Азии, для ИП ФИО4 и общества «КУШ» актуален внутренний рынок.

Суд отклонил вывод налогового органа о том, что общество «Агромир» использовало в схеме ФИО4 и общество «Куш» для приобретения подсолнечника у поставщиков, использующих специальные налоговые режимы, в целях отражения в составе налоговых вычетов НДС от контрагентов, использующих общий режим налогообложения, и приобретения без НДС сырья у поставщиков, применяющих специальные налоговые режимы, через ИП ФИО4 и общество «Куш».

В проверяемом периоде налогоплательщиком приобретены семена подсолнечника у поставщиков, не являющихся плательщиками НДС, на общую сумму 177 283 783 руб. 40 коп. Таким образом, режимы налогообложения, на которых находились поставщики общества «Агромир» в проверяемый период, не структурированы вопреки доводам налогового органа в направлении применения НДС.

Налоговый орган не оспаривает осуществление обществом «Агромир» закупки подсолнечника у поставщиков без НДС, однако указывает на незначительный объем такой закупки: в 2018 году – 0 %, в 2019 году – 7 %, в 2020 году –15 % от общего объема в тоннах. От общего объеме закупа семян подсолнечника закупка у поставщиков, работающих без НДС, в проверяемый период составляет 9 % (8708,399 тонн), тогда как объем закупленного подсолнечника, оформленный через ИП ФИО4 и обществом «КУШ», в три раза больше и составляет 24 085,145 тонны. При этом процент закупки у поставщиков, работающих без НДС, стал расти только после исключения общества «КУШ» из схемы взаимоотношений по договору переработки давальческого сырья.

Таким образом, основной объем закупки подсолнечника у поставщиков, работающих без НДС, осуществляется через ИП ФИО4 и общество «КУШ».

С учетом изложенных обстоятельств по результатам повторной оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов сторон апелляционный суд признает верным вывод налогового органа о применении обществом «Агромир» схемы «дробления» бизнеса, направленной на получение необоснованной налоговой экономии путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий взаимозависимых лиц – общества «Агромир», ИП ФИО4 и общества «КУШ» прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика. Налогоплательщик умышленно вовлечек в предпринимательскую деятельность взаимозависимых, не самостоятельных субъектов хозяйственной деятельности с целью минимизации налоговых платежей.

Суд первой инстанции счел обоснованным доводы налогоплательщика о том, что часть документов, полученных в виде ответов на требования и пояснений физических лиц в рамках проведенных допросов, доказывают самостоятельность ИП ФИО4 и общества «КУШ» в отношениях с контрагентами и реальность осуществляемой ими хозяйственной деятельности, однако не отражены и, соответственно, не получили оценку как в акте проверки, так и в оспариваемом решении. Данные доказательства имелись в распоряжении налогового органа, имеют непосредственное отношение к опровержению нарушения в рамках предмета проверки, опровергают какое-либо влияние общества «Агромир» на самостоятельность ИП ФИО4 и общества «Куш», в том числе при их взаимоотношениях с третьими лицами, но при этом их описание не приводится ни в акте налоговой проверки, ни в решении, вынесенном по итогам проверки.

При таких обстоятельствах судом сделан вывод о том, что в действиях налогового органа имеется необъективность в сборе доказательств, направленность на исследование только тех обстоятельств, которые формируют выводы о налоговом правонарушении со стороны общества «Агромир» и иных так называемых участников «схемы дробления». Выводы налогового органа строятся преимущественно на доказательствах и ссылках на обстоятельства с направленностью зафиксировать только те из них, которые каким-либо образом могут формировать суждения о налоговом правонарушении. Принятие решения налоговым органом по не полностью выявленным фактическим обстоятельствам или на неполной доказательственной базе свидетельствует о нарушении установленной НК РФ процедуры принятия решений.

Возражая против выводов суда первой инстанции, налоговый орган ссылается на то, что все мероприятия налогового контроля, проведенные в период выездной налоговой проверки, изложены в приложениях № 2, 3, 4, 5, 6, 8, 9, 10, 15, 16, 17 к Акту налоговой проверки и в Приложениях № 1, 2, 3, 4, 5, 7 к Дополнению к Акту налоговой проверки, в соответствии с подп. 11 п. 3 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации. Инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля проведена оценка всех протоколов допроса, всех документов, представленных как самим налогоплательщиком, так и его контрагентами. В описательной части Акта (дополнения к Акту), решении инспекции описаны мероприятия, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Налоговым органом направлены поручения контрагентам – покупателям (всем, кроме ликвидированных), а также документы истребованы у самой ИП ФИО4 и общества «КУШ» по взаимоотношениям с покупателями.

Документы по взаимоотношениям с покупателями, представленные по запросу налогового органа, исследованы. Все полученные в ходе налоговой проверки документы проанализированы налоговым органом.

Копии документов, представленных контрагентами – покупателями, приложены к материалам налоговой проверки и переданы налогоплательщику в копиях. В приложениях № 4, 5, 6 8, 9, 10 к Акту налоговой проверки от 21.02.2022 № 05-28/2379 отражена информация по всем документам. Приложения к Акту (дополнению к Акту) проверки являются его неотъемлемой частью. Анализ всех сведений показал отсутствие оснований для выводов о непричастности общества «Агромир» к деятельности ФИО4 и общества «КУШ», вместе с тем установлена часть не информативных документов, которая при изложении выводов инспекции оставлена без упоминания.

Суд признал обоснованной ссылку налогоплательщика на то обстоятельство, что в проверяемом периоде давальческие отношения общество «Агромир» имело не только с ИП ФИО4 и обществом «КУШ», но также и с ФИО16, с которой был заключен договор на оказание услуг по переработке давальческого сырья от 03.11.2018 № 3. Ни в оспариваемом решении, ни в ходе судебного разбирательства налоговым органом аргументированно не пояснены обстоятельства того, в какой части непринятые во внимание взаимоотношения с ФИО16 не аналогичны тем, которые имелись при взаимоотношениях налогоплательщика со спорными контрагентами. При этом судом не принят довод налогового органа о том, что факт переработки сырья на давальческой основе со стороны ФИО16 не подтвержден, поскольку имела место аренда производственных площадей на основании договора от 03.11.2018 № 3. Суд указал, что инспекцией не устанавливало обстоятельств, на основании которых возможно было бы опровергнуть данный факт.

ФИО16 налоговому органу в ответ на требование о представлении документов (информации) от 09.03.2021 № 12-14/1339 направлена карточка счета № 10, в которой отражены операции по «Поступлению из переработки масла подсолнечного прессового» от общества «Агромир» (дебет счета 20.01) в корреспонденции с кредитом счета 10.7 и «Передача материалов для переработки на сторону» в адрес общества «Агромир» (дебет счета 10.7 в корреспонденции с кредитом счета 20.01). Кроме того, налоговому органу представлены накладные на отпуск материалов на сторону (форма № М-15) и приходные ордера (форма № М-4), подтверждающие передачу ФИО16 в адрес общества «Агромир» сырья (подсолнечника) для переработки и получения от общества «Агромир» готовой продукции (масла подсолнечного и шрота), полученной в результате переработки сырья, а также реестр документов с названием «Поступление из переработки».

При таких обстоятельствах суд счел подтвержденным документально факт того, что между ФИО16 и обществом «Агромир» фактически исполнялся договор на оказание услуг по переработке давальческого сырья от 03.11.2018 № 3, а не договор аренды производственных мощностей. Представленные документы свидетельствуют о сложившихся между ФИО16 и обществом «Агромир» взаимоотношениях по переработке подсолнечника, налоговый орган в свою очередь вышеуказанные обстоятельства не опроверг. В этом случае является неверным вывод инспекции о том, что ИП ФИО4 и общество «КУШ» были исключительными контрагентами, во взаимосвязи с которыми созданы преференциальные условия.

Вместе с тем на требование налогового органа от 09.03.2021 № 12-14/1339 ИП ФИО16 представил договор аренды производственных мощностей от 03.11.2018 № 3 и пояснил, что товар, произведенный на производственных мощностях общества «Агромир» на основании договора аренды производственных мощностей, был реализован в адрес различных контрагентов, реестр реализации прилагается. Целью использования производственных мощностей было производство продукции для удовлетворения потребностей покупателей качественной продукцией местного производства.

Таким образом, ИП ФИО16 до начала проведения выездной налоговой проверки в отношении общества «Агромир» представленными документами и пояснениями подтвердила заключение с налогоплательщиком именно договора аренды производственных мощностей, а не договор переработки давальческого сырья.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля обществом «Агромир» в ответ на требования налогового органа от 23.06.2021 №10-10/3748 и от 23.06.2021 №10-10/3735 представлен договор, заключенный с ИП ФИО16, с изменением его наименования и содержания с договора аренды производственных мощностей с обслуживающим персоналом на договор переработки, при этом оставлены без изменения реквизиты договора. Представленный договор значительно отличается от договора, который предоставила ИП ФИО16 в ответ на требование налогового органа от 09.03.2021 № 2-14/1339.

Вопреки выводам суда первой инстанции типовые межотраслевые формы № М-15 и М-4, утвержденные постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а, могут использоваться как при передаче материалов по договору переработки давальческого сырья, так и по договору аренды производственных мощностей.

Таким образом, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлены обстоятельства, которые, по мнению налогового органа, не позволят ему доказать схему дробления бизнеса в отношениях между обществом «Агромир» и ИП ФИО16 Правоотношения налогоплательщика с ФИО16 не аналогичны отношениям общества «Агромир» с ИП ФИО4 и обществом «КУШ», носили разовый характер на незначительную сумму, другие признаки дробления бизнеса, которые имеют место во взаимоотношениях между налогоплательщиком и спорными контрагентами, между обществом «Агромир» и ИП ФИО16 инспекцией не установлены.

Согласно позиции Верховного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.11.2018 № 309- КП 8-18488 по делу № А76-34609/2017, определение необходимости той или иной информации о конкретных сделках при проведении налогового контроля отнесено к компетенции налогового органа.

Отношение конкретных документов (информации) к деятельности проверяемого налогоплательщика, круг устанавливаемых обстоятельств определяет только должностное лицо проверяющего налогового органа, проводящее мероприятия налогового контроля, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, ввиду чего заявитель не вправе давать оценку, насколько обстоятельства, устанавливаемые истребованными документами, касаются проверяемого налогоплательщика (определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.04.2017 № 310-КГ17-3551).

Оценивая выводы суда первой инстанции и приведенные налоговым органом доводы апелляционный суд исходит из того, что не вменение схемы дробления бизнеса во взаимоотношениях с ИП ФИО16 не опровергает и не подтверждает наличие данной схемы между обществами «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 Предметом судебного спора являются обстоятельства взаимодействия указанных лиц, документы и выводы в отношении ФИО16 применительно к предмету спора не имеют доказательственного значения.

Суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика относительно того, что, делая вывод о «дроблении бизнеса», не принимается во внимание, что 17 % продукции, полученной обществом «КУШ» и ИП ФИО4 от переработки сырья на мощностях общества «Агромир», реализовано в адрес общества с ограниченной ответственностью «Агро плюс».

Указанный покупатель является дилером по экспорту масла подсолнечного, произведенного обществом «Агромир» (дилерские договоры от 01.02.2016 № 1/Д и от 01.07.2019 № 2/Д), которому налогоплательщик реализует 94,8 % всего произведенного подсолнечного масла. В схеме, приведенной на странице 63 оспариваемого решения инспекции от 12.07.2022 № 3188, налоговым органом делается ссылка на общество с ограниченной ответственностью «Агро плюс», как на зависимую от общества «Агромир» организацию, находящуюся в общей системе финансовых транзакций.

Судом сделан вывод о том, что общества «Агромир» и «Агро плюс» входят в одну группу соисполнителей по соглашению о повышении конкурентоспособности от 30.06.2023 № 146-СПК/02-23, то есть являются взаимозависимыми лицами, входящими в одну группу компаний. При таких обстоятельствах действительный размер налоговых обязательств группы взаимозависимых лиц должен определяться с включением в консолидированные доходы выручки общества с ограниченной ответственностью «Агро плюс». При этом данное юридическое лицом является экспортером масла подсолнечного, в отношении которого, в целях исчисления НДС применяется налоговая ставка 0 %.

В связи с указанным из рассчитанной налоговым органом налоговой базы по НДС по операциям по реализации подсолнечного масла ИП ФИО4 и обществом «КУШ» подлежит исключению выручка от реализации масла подсолнечного обществу «Агро Плюс» на общую сумму 103 689 580 руб., в результате чего дополнительно начисленные к уплате в бюджет сумма НДС должны быть уменьшена на 9 426 325 руб.

Не учет в составе консолидированных доходов при исчислении налогов общества с ограниченной ответственностью «Агро плюс» суд первой инстанции признал необоснованным, сделанным в отсутствие объективного подхода со стороны налогового органа.

Возражая против выводов суда, инспекция указывает на недостаточность признаков взаимозависимости и взаимодействия организации с налогоплательщиком. Устанавливая факт дробления бизнеса, налоговый орган собирает доказательства по всем признакам данного правонарушения, которые имелись в отношениях между обществом «Агромир» и ИП ФИО6, обществом «КУШ», и не наблюдалось в отношении общества с ограниченной ответственностью «Агро плюс»: совпадение IP и MAC-адресов, показания свидетелей о единстве снабженческих подразделений, складских помещений, персонала, согласованных действиях налогоплательщика и спорных контрагентов, минимизации налогов, получении налоговой экономии и другое). Добавляя в схему «дробления бизнеса» официального дилера – общество с ограниченной ответственностью «Агро плюс», суд ссылается, в том числе, на документы, не относящиеся к проверяемому периоду (соглашение о повышении конкурентоспособности от 30.06.2023 № 146-СПК/02-23).

Учитывая правовые позиции Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, изложенные в определениях от 17.10.2022 № 301-ЭС22-11144, от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713, от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087, в пунктах 11 - 14 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, а также определениях Верховного суда Российской Федерации от 16.11.2018 № 309- КП 8-18488 по делу № А76-34609/2017, от 14.04.2017 № 310-КГ17-3551 налоговый орган полагает, что реализация продукции завода общества «Агромир» через официального дилера на внешнем рынке в страны Азии не свидетельствует о применении схемы дробления бизнеса.

Общества «Агромир» и «Агро плюс» применяют общий режим налогообложения (ОСНО), деятельность общества «Агромир» - переработка подсолнечника и реализация произведенной продукции на внутреннем рынке, тогда как общество «Агро плюс» занимается реализацией приобретенной у налогоплательщика продукции на экспорт, то есть виды деятельности различны.

Налоговым органом на основании данных бухгалтерского учета общества «Агромир» установлено, что ценовая политика налогоплательщика по отношению к обществу с ограниченной ответственностью «Агро Плюс» отличается от ценовой политикой для ИП ФИО4 и общества «КУШ», для них цены стабильно ниже, чем для общества «Агро плюс». Отклонения в цене приведены в таблице на примере за 2018 года, поскольку в 2018 году налогоплательщик дополнительно реализовывал свою продукцию в адрес всех трех субъектов, в 2019-2020 годах реализация в адрес ИП ФИО4 и общества «КУШ» не производилась, только переработка. Разница в цене реализации дополнительно свидетельствует о том, что установленная судом взаимозависимость с обществом «Агро Плюс» не повлияла на их взаимоотношения (или повлияла не так сильно, как установленная взаимосвязь с ИП ФИО4 и обществом «КУШ»).

Апелляционный суд соглашается с доводами налогового органа, принимая во внимание, что делая вывод о дроблении бизнеса и необходимости включения в общий бизнес общества с ограниченной ответственностью «Агро плюс» именно налоговый орган несет обязанность доказывания данного вывода собранными в ходе налоговой проверки доказательствами. Отсутствие данных доказательств, их недостаточность, а также не признание налогоплательщиком и соответствующими контрагентами налогоплательщика факта дробления единого бизнеса являются достаточным основанием для инспекции не включать кого-либо из контрагентов, в данном случае общество с ограниченной ответственностью «Агро плюс», в периметр общего бизнеса. Вменение невключения указанного контрагента в схему дробления бизнеса в качестве основания для признания недействительным решения инспекции, согласно которому в схему включены другие участники финансово-хозяйственных отношений, не имеет правовых оснований. Применительно к положениям статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации такие основания могут быть предметом рассмотрения при добровольном раскрытии налогоплательщиком разделенного бизнеса, консолидация доходов в рамках которого должна быть произведена при определении налоговых обязательств.

Суд первой инстанции не признал правомерным анализ цены услуг по переработке давальческого сырья, произведенный налоговым органом, согласно которому цена услуг по переработке сырья общества «Агромир» в несколько раз ниже цены услуг по переработке давальческого сырья на мощностях общества с ограниченной ответственностью «Сорочинский МЭЗ». Суд указал, что для такого сопоставления условий сделок необходимо проанализировать, на каком оборудовании производится переработка семян подсолнечника, аналогично ли оно между собой или нет, на каких условиях производится переработка семян подсолнечника (кто оплачивает перевозку, хранение, перевалку как сырья, так и готовой продукции), сопоставимы ли объемы сделок как в денежном, так и в количественном выражении, заключаемых с давальцами общества «Агромир» и общества с ограниченной ответственностью «Сорочинский МЭЗ», качество продукции, производимой обществом «Агромир», с качеством продукции, производимой обществом с ограниченной ответственностью «Сорочинский МЭЗ».

Для целей сопоставления цен на аналогичные услуги налоговый орган приводит следующие данные. Общество «Сорочинский МЭЗ» имеет договоры переработки давальческого сырья (подсолнечника) с АО «Самарский жиркомбинат» (г. Самара), с АО «НМЖК». Производственная мощность – 400 000 тонн маслосемян в год (производственная мощность завода общества «Агромир - 73 000 тонн в год). Больший объем производства обуславливает более низкую себестоимость продукции за счет распределения на большее количество товаров постоянных расходов предприятия. Фактически обществом «СМЭЗ» переработано в 2018 году 7700,752 тонн подсолнечника, что на 1608,641 тонн меньше, чем заводом общества «Агромир».

Договором ООО «СМЭЗ» с АО «Самарский жиркомбинат» предусмотрено, что все расходы на доставку и перевозку готовой продукции (кроме погрузки в транспортные средства) несет Заказчик самостоятельно, то есть данные затраты не входят в стоимость услуг по переработке. В договорах переработки общества «Агромир» установлено, что отгрузка либо со склада переработчика, либо по реквизитам заказчика, без указания, за чей счет будет перевозка.

В договорах переработки общества «Агромир» не указано качество принимаемого сырья. Качество продукции – ссылки на ГОСты во всех договорах.

Таким образом, основные условия договоров переработки идентичны, кроме того, что ООО «Сорочинский МЭЗ» не несет расходов на перевозку готовой продукции, не осуществляет расходов на покупку ПЭТ-тары, в отличие от общества «Агромир», следовательно стоимость услуг на переработку у него должна быть выше.

ООО «СМЭЗ» занимается производством сырого подсолнечного масла, которое в дальнейшем используется в качестве сырья для масложировой промышленности. Общество «Агромир» осуществляет производство рафинированного, дезодорированного, бутилированного подсолнечного масла, то есть выпускает продукцию более высокого передела.

Себестоимость услуг по переработке практически в 3 раза выше, чем отраженная у общества «Агромир» в договорах с ИП ФИО4 и обществом «КУШ», поскольку у ООО «СМЭЗ» учитываются затраты по амортизации и имущественные налоги, которые занимают основную долю в себестоимости переработки.

С учетом того, что цена услуг общества «Агромир» по переработке давальческого сырья в несколько раз ниже цены аналогичных услуг, оказываемых обществом с ограниченной ответственностью «Сорочинский МЭЗ», в то время как приведенные обстоятельства обуславливают более низкую стоимость услуг общества «Сорочинский МЭЗ», налоговым оганом сделан обоснованный вывод о занижении обществом «Агромир» стоимости своих услуг для ИП ФИО4 и обществом «КУШ». Обстоятельства, которые не позволяют сопоставить показатели работы указанных производителей масла, оказывающих услуги по переработке давальческого сырья, судом апелляционной инстанции не усматривается.

Налоговым органом представлены заверенные выписки из документов, поступивших от ООО «СМЭЗ», представителю налогоплательщика по доверенности б/н от 06.06.2022 ФИО8, о чем свидетельствует его подпись в протоколе об ознакомлении от 14.06.2022. Следовательно, налогоплательщик не был лишен права ознакомиться с данными документами, права его не нарушены.

Из оспариваемого решения инспекции суд первой инстанции установил, что полученный ИП ФИО64 и обществом «КУШ» доход от реализации продукции, изготовленной из давальческого сырья, вошел в структуру общего налогооблагаемого дохода результатов деятельности налогоплательщика. При этом, исходя из описательной части решения доначисление спорных сумм налогов реализовано по итогам исследования обстоятельств, связанных только с закупкой сырьевой базы, то есть элементов хозяйственных отношений, соотносящихся с расходной частью. Доходная же часть указанных отношений (реализация продукции), учитывая, что она, по сути, является базой для исчисления налогов, в ходе налоговой проверки не исследовалась и не устанавливалась в целях переквалификации доходных сделок ИП ФИО64 и общества «КУШ» с третьими лицами. Поскольку в оспариваемом решении отсутствует описание хозяйственных операций контрагентов налогоплательщика и их оценка с позиции реальности, совокупный доход указанных субъектов по итогам проведенной проверки фактически по умолчанию включен в структуру налогооблагаемой базы общества «Агромир».

Налоговый орган пояснил, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) общества «Агромир» в целях исчисления НДС и налога на прибыль организаций определена на основании доходов, полученных тремя рассматриваемыми субъектами – участниками схемы следующим образом:

Доходы общества «Агромир» уменьшены на суммы доходов от реализации по счетам-фактурам, выставленным в адрес ИП ФИО4 и общества «КУШ» на суммы реализации услуг по переработке давальческого сырья, на суммы реализации в адрес ИП ФИО4 и общества «КУШ» товаров (шрот и масло подсолнечное).

Доходы ИП ФИО4 для включения в совокупный доход определены исходя из расчетной ставки за вычетом НДС (полученный доход /110*100) и уменьшены на сумму полученных доходов от реализации услуг по сдаче в аренду имущества.

Доходы общества «КУШ» для включения в совокупный доход определены исходя из расчетной ставки за вычетом НДС (полученный доход /110*100).

Сумма доходов общества «Агромир» определена на основании данных налоговых деклараций по НДС, налогу на прибыль организаций, подтвержденных регистрами налогового учета, данными бухгалтерского учета, первичными документами. Выручка ИП ФИО4 установлена на основании данных налоговой декларации по УСН, Книги учета доходов и расходов, банковских выписок, материалов встречных проверок контрагентов поставщиков и покупателей, данных бухгалтерского учета общества «Агромир». Выручка общества «КУШ» определана на основании данных налоговой декларации по УСН, банковских выписок, материалов встречных проверок контрагентов поставщиков и покупателей, данных бухгалтерского учета общества «Агромир».

Суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика о том, что дополнительно начисленных к уплате в бюджет НДС и налога на прибыль организаций исчислены неверно по причине того, что не исключены из консолидированной выручки от реализации товаров (работ, услуг) операции по реализации обществом «КУШ» в адрес общества «Агромир» шрота подсолнечного и масла подсолнечного и операции по реализации ИП ФИО4 в адрес общества «Агромир» шрота подсолнечного всего на сумму 29 384 343 руб.

В этом случае завышение налоговой базы по налогу на прибыль не повлекло за собой завышение суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет за 2019 год, поскольку на аналогичную сумму подлежат уменьшению расходы, понесенные обществом «Агромир» по указанным сделкам.

Вместе с тем, по причине не исключения из консолидированной выручки от реализации товаров (работ, услуг) обществ «Агромир», «КУШ» и ИП ФИО4 операций по реализации спорными контрагентами в адрес налогоплательщика шрота подсолнечного и масла подсолнечного суммы НДС завышены на 2 671 304 руб. (29 384 343*10/110).

Налоговый орган со своей стороны пояснил, что для определения сумм, отраженных в доходах, обществом «КУШ» Книга учета доходов и расходов не представлены по требованиям налогового органа, ни на возражениях, ни при апелляционном обжаловании решения инспекции в вышестоящий налоговый орган. При таких обстоятельствах налоговый орган не располагал данной информацией в отношении общества «КУШ» и получил ее только при рассмотрении дела в Арбитражном суде Оренбургской области.

Выручка общества «КУШ», отраженная в выписке из Книги учета доходов и расходов за 2019 год составляет 24 142 068 руб. 10 коп.

На основании Книги учета доходов и расходов ИП ФИО4 за 2019 год в доходы включена выручка от реализации шрота подсолнечного в общей сумме 4 065 137 руб. 20 коп., а не в сумме 5 242 275 руб., как заявляет налогоплательщик.

При таких обстоятельствах перерасчет НДС к уменьшению должен быть произведен исходя из сумм, отраженных ИП ФИО4 и обществом «КУШ» в Книгах учета доходов и расходов. В соответствующей части выводы суда первой инстанции не оспариваются, налоговый орган уменьшил при исчислении НДС выручку на сумму реализации во II, III квартале 2019 года ИП ФИО4 и обществом «КУШ» в адрес ООО «Агромир» шрота и масла подсолнечного на сумму 28 207 205 руб. (24 142 068 руб. 10 коп. + 4 065 137 руб. 20 коп.), в связи с чем доначисление НДС в сумме 2 564 291 руб. является неправомерным, решение в соответствующей части подлежит признанию недействительным. Необходимость уменьшения суммы выручки в большем размере налогоплательщиком не подтверждена, в связи с чем в остальной части требований по данному эпизоду оснований для удовлетворения требований общества «Агромир» не имеется.

Также суд согласился с доводами налогоплательщика о завышении сумм налогов к уплате в результате не исключения из состава доходов по налогу на прибыль организаций стоимости выполненных обществом «Агромир», но не оплаченных обществом «КУШ» услуг по переработке семян подсолнечника на сумму 6 100 345 руб.

Поскольку в силу положений пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты, стоимость выполненных налогоплательщиком, но не оплаченных обществом «Куш» услуг по переработке семян подсолнечника на сумму 6 100 345 руб. попала в доходную часть общества «Агромир», но не попала в расходную часть общества «Куш» (по причине отсутствия оплаты), что повлекло за собой завышение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2019 год на 5 083 620 руб. 83 коп. (6 100 345 *100/120) и как следствие этого завышение подлежащей уплате в бюджет суммы налога на общую сумму 1 016 724 руб. 19 коп.

Вопреки выводам суда при исчислении суммы консолидированного дохода стоимость всех услуг общества «Агромир» в пользу общества «КУШ» исключена в полном объеме, данные расчета отражены в приложении № 1 к Акту проверки. При таких обстоятельствах оснований для дополнительного исключения данных сумм не имеется.

Аналогично суд признал необоснованным учет в составе доходов налогоплательщика стоимости выполненных обществом «Агромир» услуг по переработке семян подсолнечника на сумму 2 359 352 руб. 35 коп., не оплаченных ИП ФИО4 Поскольку указанная сумма попала в доходную часть общества «Агромир», но не попала в расходную часть ФИО4 по причине отсутствия оплаты, возникло завышение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2020 год на 1 966 126 руб. 96 коп. (2 359 352,35 *100/120) и как следствие этого завышение суммы налога на 393 225 руб. 40 коп.

Аналогично вопреки выводам суда при исчислении суммы консолидированного дохода стоимость всех услуг общества «Агромир» в пользу ИП ФИО4 исключена в полном объеме, данные расчета отражены в приложении № 1 к Акту проверки. При таких обстоятельствах оснований для дополнительного исключения данных сумм не имеется.

Также суд первой инстанции признал, что налоговым органом необоснованно не исключены из состава доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, авансовые платежи, перечисленные обществом «Агромир» в адрес ИП ФИО4 в размере 820 000 руб. и в адрес общества «КУШ» в размере 430 000 руб. в счет которых в проверяемом периоде отгрузки товаров (работ, услуг) не осуществлялось. В результате возникло завышение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2020 год (IV квартал 2020 года) на 1 136 363 руб. 60 коп. ((430 000+820 000)*100/110) и как следствие завышение налога на прибыль организаций на 227 272 руб. 70 коп. (1 136 363,6*20 %).

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Вместе с тем, как указано при анализе финансово-хозяйственных взаимоотношений общества «Агромир» с ИП ФИО4 и обществом «КУШ», данные организации по окончании финансового года корректируют суммы поступлений по договорам и при необходимости меняет назначение платежей.

В связи с указанным налоговым органом отражена консолидированная выручка трех субъектов, и все финансово-хозяйственные операции по договорам купли-продажи и переработки учтены в совокупности, все операции, облагаемые НДС и налогом на прибыль организаций, учтены в одном акте сверки, в том, числе и для исключения неточностей в наименованиях платежей в разрезе по договорам (за исключением расчетов по займам 17 млн. руб. в 2020 году с ИП ФИО4), по данным консолидированных актов сверки расчетов установлено:

- между обществом «Агромир» и ИП ФИО4 образовано дебетовое сальдо по состоянию на 31.12.2020 в сумме 2 943 960 руб. 35 коп. (долг перед обществом «Агромир»);

- между обществами «Агромир» и «КУШ» образовано дебетовое сальдо по состоянию на 31.12.2020 в сумме 6 530 345 руб. (долг перед обществом «Агромир»).

Таким образом, по состоянию на 01.01.2021 имеется задолженность ИП ФИО4 и общества «КУШ» перед обществом «Агромир», а не наоборот, как заявляет налогоплательщик, в связи с чем перерасчет налога на прибыль организаций не может быть произведен. Следовательно, уменьшение налога на прибыль организаций за 2020 год на 227 272 руб. 70 коп. не производится.

Аналогично суд счел, что налоговым органом необоснованно учтены в составе доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций авансовые платежи, полученные ИП ФИО4 от общества с ограниченной ответственностью «МПТОРГ» в счет предстоящей поставки товаров (работ услуг) в общей сумме 1 635 375 руб. в IV квартале 2020 года. В результате установлено завышение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2020 год (4 квартал 2020 года) на 1 486 704 руб. 60 коп. (1 635 375 *100/110) и как следствие завышение сумма налога на 297 340 руб. 90 коп. (1 486 704,6*20%).

По тем же основаниям суд установил завышение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму авансовых платежей, полученных ИП ФИО4 от ИП ФИО65 в IV квартале 2020 года в размере 538 180 руб., что привело к завышению суммы налога на 97 850 руб. 91 коп; полученных ИП ФИО4 от общества с ограниченной ответственностью «Валенс» в IV квартале 2020 года в размере 229 980 руб., что повлекло за собой завышение суммы налога на прибыль на 41 814 руб. 50 коп; полученных ИП ФИО4 от ИП ФИО66 в IV квартале 2020 года в размере 200 000 руб., что повлекло за собой завышение суммы налога на 36 363 руб. 60 коп.

По изложенным обстоятельствам налоговый орган обоснованно возражает, что, исключая суммы полученных доходов из суммы консолидированной выручки, налогоплательщик фактически выводит данные суммы доходов из-под налогообложения, поскольку они не будут облагаться ни налогом на прибыль организаций, ни налогом по УСН, что приведет к потери бюджета.

Исключение из состава консолидированных доходов сумм полученных в IV квартале 2020 года на расчетный счет ФИО4 авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ услуг) возможно при условии включения указанных сумм в сумму доходов в январе 2021 года и отражение данных доходов в Книге учета доходов и расходов за 2021 год и в налоговой декларации по УСН за 2021 год. Поскольку данное условие ИП ФИО4 не выполнила, указанные суммы доходов отразила в Книге учета доходов и расходов и в декларации по УСН за 2020 год, оснований для исключения сумм из состава консолидированного дохода не усматривается.

Также суд признал необоснованным включение в налоговую базу по НДС за 1 квартал 2018 года выручки от реализации ИП ФИО4 товаров (работ, услуг) в адрес общества с ограниченной ответственностью «Рассвет», отгрузка которых совершена в 2017 году, а обязательство по оплате прекращено в 2018 году в результате зачета встречных требований.

Согласно пункту 2 статьи 326.11 Налогового кодекса Российской Федерации организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением этого налога, подлежащего уплате при ввозе товаров в Российскую Федерацию, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.

Налогоплательщик, утративший право на применение УСН и перешедший на общий режим налогообложения, признается плательщиком НДС начиная с того отчетного (налогового) периода, в котором допущено несоответствие установленным требованиям. В связи с этим осуществляемые организацией операции по отгрузке товаров (работ, услуг), до утраты права на применение УСН обложению НДС не подлежат, независимо от того, что оплата за отгруженные товары (работы, услуги) поступила после утраты организацией права на применение УСН (письма Минфина России от 02.03.2015 № 03-07-11/10711, от 12.03.2010 № 03-11-06/2/33).

С учетом приведенного толкования правовой нормы пункту 2 статьи 326.11 Налогового кодекса Российской Федерации суд счел завышенной сумму НДС к уплате за I квартал 2018 года на сумму 958 523 руб. 60 коп. (10 543 760*10/110).

В соответствующей части налоговый орган соглашается с выводом суда первой инстанции, выручка от реализации ИП ФИО4 в сумме 10 543 760 руб. подлежит исключению при исчислении НДС, в связи с чем доначисление НДС в сумме 958 524 руб. является неправомерным, решение в соответствующей части подлежит признанию недействительным.

Аналогично суд усмотрел завышение суммы НДС на сумму задолженности общества с ограниченной ответственностью «Агродом» по состоянию на 01.01.2018 на сумму 270 360 руб. за товар, отгруженный ИП ФИО4 по счету-фактуре от 11.04.2017 № 31, задолженности открытого акционерного общества «Колхоз Дунай» по состоянию на 01.01.2018 на сумму 136 400 руб. за товар, отгруженный ИП ФИО4 по счетам-фактурам от 18.12.2017 № 298 и от 11.12.2017 № 289.

С учетом изложенного налоговый орган необоснованно включил в налоговую базу по НДС за I квартал 2018 года выручку от реализации ИП ФИО4 товаров (работ, услуг) в адрес ООО "Агродом" и ОАО «Колхоз Дунай», отгрузка которых фактически была произведена в 2017 года, в результате чего завышена сумма НДС за I квартал 2018 года на 36 978 руб. 18 коп. ((270 360+136 400)*10/110).

Аналогично в соответствующей части налоговый орган соглашается с выводом суда первой инстанции, выручка от реализации ИП ФИО4 в сумме 136 400 руб. и 270 360 руб. подлежит исключению при исчислении НДС, в связи с чем доначисление НДС в сумме 12 400 руб. и 24 578 руб. является неправомерным, решение в соответствующей части подлежит признанию недействительным.

Также судом признаны неправомерно не учтенными при исчислении НДС сумм излишне исчисленного и уплаченного обществом «Агромир» налога на прибыль организаций за 2019 год в размере 509 247 руб. 17 коп. и за 2020 год в размере 1 225 364 руб. 51 коп. соответственно.

Вместе с тем налоговый орган при расчете налогов, подлежащих уплате в бюджет, руководствовался разъяснениями ФНС России (письмо № БВ-4-7-13774@ от 14.10.2022) по порядку использования в работе определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 24.03.2022 № 307-ЭС21-17087, 307-ЭС21-17713 по делам № А66-1193/2019, А66-1735/2019.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки общества «Агромир» в разделе 3.2.1. спорного решения налогового органа отражена излишняя уплата суммы налога на прибыль организаций за 2019 и за 2020 годы в сумме 509 247 руб. и 1 225 365 руб. соответственно, данные суммы уменьшений налога уже учтены налоговым органом в КРСБ налогоплательщика по срокам уплаты, нет необходимости представлять уточненные декларации на уменьшение налогов.

Для расчета реальных налоговых обязательств общества «Агромир» скорректированы (уменьшены) на суммы единого налога по упрощенной системе налогообложения, уплаченные в бюджет ИП ФИО4 и обществом «КУШ».

Дополнительное уменьшение НДС общества «Агромир» суммой его переплаты по налогу на прибыль организаций создает ситуацию повторного уменьшения налоговых обязательств налогоплательщика. Налоговый орган обоснованно указывает на то, что в данном случае необоснованно применены разъяснения, касающиеся зачета налоговых обязательств, уплаченных членами группы взаимосвязанных лиц при исчислении консолидированных налогов, для разных налоговых обязательств одного экономического субъекта - общества «Агромир».

Также суд согласился с доводами заявителя относительно того, что при расчете консолидированной выручки для целей доначисления НДС, из выручки, полученной ИП ФИО4 неправомерно не исключен доход ИП ФИО4 от сдачи в аренду в сумме 928 300 руб., тогда как при расчете налога на прибыль организаций эта сумма исключены из расчета.

Вопреки выводам суда сумма дохода ИП ФИО4 от сдачи в аренду не учитывалась при исчислении консолидированного дохода.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, лицо вправе обратиться в суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта органа, осуществляющего публичные полномочия, если полагает, что оспариваемый акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на него какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из изложенного следует, что для признания ненормативного правового акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

В силу пункта 3 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действующей применительно к проверяемому периоду) если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 150 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии со статьей 167 НК РФ в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Совокупность собранных налоговым органом доказательств, оцененных судом при рассмотрении настоящего дела, указывает на реализацию обществом «Агромир» схемы «дробления бизнеса», понятие которого установлено статьей 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации».

Согласно данной нормы дробление бизнеса представляет разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов с превышением предусмотренных статьей 54.1 НК РФ пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налогов.

В рассматриваемой ситуации апелляционным судом установлена схема ухода от налогообложения путем разделения бизнеса и искусственного перевода части производственного процесса на подконтрольные взаимозависимые лица - ИП ФИО4 и общество «КУШ» с целью исчисления налоговой базы без учета НДС в связи с покупкой сырья, не уплачивающего данный налог.

Общество «Агромир» в проверяемый период находилось на общей системе налогообложения, соответственно являлось плательщиком НДС и налога на прибыль организаций. В свою очередь, ИП ФИО4 и общество «КУШ», деятельность которых налоговый орган в спорный период взаимоотношений квалифицировал как совместную с налогоплательщиком, применяли упрощенную систему налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов).

Суть налогового правонарушения, совершенного обществом «Агромир», состоит в искусственном разделении рассматриваемого вида деятельности, в действительности осуществляемой одним хозяйствующим субъектом.

Однако в налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Заслушав объяснения представителей сторон, повторно исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, апелляционный суд приходит к выводу о неверной оценке представленных в материалы дела доказательств сторон, данной судом первой инстанции.

Оценивая представленные налоговым органом и обществом «Агромир» доказательства и пояснения суд апелляционной инстанции соглашается с выводом инспекции о том, что совокупность хозяйственных операций между налогоплательщиком и спорными контрагентами предназначены для корректировки перемещения денежных средств между участниками схемы в ходе согласованного управления финансовыми ресурсами в рамках единого бизнеса, данные операции осуществляются между взаимозависимыми лицами с целью создания видимости независимой хозяйственной деятельности и управляются из единого центра принятия решений с целью минимизации налоговых платежей. Разумной причиной осуществления ИП ФИО4 деятельности по безвозмездному и бездоговорному сопровождению бухгалтерского учета общества «Агромир» является связь данного лица с налогоплательщиком и его зависимость. Вывод суда первой инстанции о наличии иных отношений между налогоплательщиком и ИП ФИО4, обществом «КУШ», в рамках которых для каждой из сторон договоров не только создан круг гражданско-правовых обязательств, но и связанный с ним объем операций, с которых исчислены и уплачены налоги, не подтверждается материалами дела.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании положений пунктов 1, 3, 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации как не соответствующее обстоятельствам дела, принятое в результате неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела, принятого с нарушением норм материального права.

Решение инспекции подлежит признанию недействительным в части эпизодов, связанных с исчислением суммы НДС, соответствующих пеней и штрафов по вышеизложенным обстоятельствам. В остальной части производство по требованиям общества «Агромир» о признании недействительным решения налогового органа от 12.07.2022 № 3188 в части неправомерного не исчисления НДС в сумме 159 916 руб., начисления пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 4096 руб. 07 коп., назначения налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 4500 руб., по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 23 345 руб., по п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1500 руб., по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1150 руб. подлежит прекращению, в части иных требований в удовлетворении требований общества «Аргомир» следует отказать.

В связи с частичным удовлетворением требований расходы заявителя на уплату государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в любом случае на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.10.2024 по делу № А47-16033/2022 отменить.

Прекратить производство по делу в части требований общества с ограниченной ответственностью «Агромир» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Оренбургской области от 12.07.2022 № 3188 в части неправомерного не исчисления НДС в сумме 159 916 руб., начисления пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 4096 руб. 07 коп., назначения налоговых санкций по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 4500 руб., по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 23 345 руб., по п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1500 руб., по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1150 руб.

В остальной части заявленные обществом с ограниченной ответственностью «Агромир» требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Оренбургской области от 12.07.2022 № 3188 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 559 793 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Оренбургской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Агромир» в возмещение расходов по уплате государственной пошлины денежные средства в сумме 3000 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья С.Е. Калашник

Судьи: А.А. Арямов

Е.В. Бояршинова