ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

26 мая 2025 года

Дело №

А69-2620/2024

г. Красноярск

Резолютивная часть постановления объявлена «21» мая 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен «26» мая 2025 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего: Бабенко А.Н.,

судей: Барыкина М.Ю., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Маланчик Д.Г.

при участии: с использованием информационной системы «Картотека арбитражных дел» (онлайн-заседания) от ответчика (Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва): ФИО1, представителя по доверенности от 01.01.2025, паспорт, диплом, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «Компания Веста»

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от «17» февраля 2025 года по делу № А69-2620/2024,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Компания Веста» (далее – общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (далее – налоговый орган, ответчик) и Межрегиональной инспекции ФНС России по Сибирскому федеральному округу о признании недействительными решения УФНС по Республике Тыва от 03.04.2024 № 1016 и решения МРИ ФНС России по СФО от 24.07.2024 № б/н.

Делу присвоен номер А69-2620/2024.

Общество с ограниченной ответственностью «Компания Веста» обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва и Межрегиональной инспекции ФНС России по Сибирскому федеральному округу о признании недействительными решения УФНС по Республике Тыва от 01.04.2024 № 278 и решения МРИ ФНС России по СФО от 24.07.2024 № б/н.

Делу присвоен номер А69-2621/2024.

Определением суда от 12.09.2024 дела №.№. А69-2620/2024 и А69-2621/2024 объединены в одно производство для совместного рассмотрения, с присвоением единого № А69-2620/2024.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 17.02.2025 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований с учетом доводов, изложенных в апелляционной жалобе.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда апелляционная жалоба принята к производству.

От заинтересованных лиц в материалы дела поступил отзывы, в которых доводы апелляционной жалобы отклонены.

В соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 23.06.2016 N 220-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части применения электронных документов в деятельности органов судебной власти" предусматривается возможность выполнения судебного акта в форме электронного документа, который подписывается судьей усиленной квалифицированной электронной подписью. Такой судебный акт направляется лицам, участвующим в деле, и другим заинтересованным лицам посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его вынесения, если иное не установлено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Текст определения о принятии к производству апелляционной жалобы, подписанного судьей усиленной квалифицированной электронной подписью, опубликован в Картотеке арбитражных дел (http://kad.arbitr.ru/).

В силу части 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или не совершения ими процессуальных действий.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При повторном рассмотрении настоящего дела арбитражным апелляционным судом установлены следующие обстоятельства.

Общество с ограниченной ответственностью «Компания Веста» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц, за основным государственным регистрационным номером (ОГРН) 1021700512217, ИНН <***>.

Из материалов дела следует, что обществом в налоговый орган 26.10.2023 представлен расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 9 месяцев 2023(рег.№ 1980476037).

По результатам камеральной проверки указанного расчета, налоговым органом составлен акт налоговой проверки от 09.02.2024 № 597, рассмотрев который налоговый орган вынес решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 03.04.2024 № 1016, согласно которому обществу доначислен НДФЛ в размере 77 220,0 руб., также заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа по ст. 123 Налогового кодекса РФ – 77 22,0 руб., п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ - 250,0 руб.

Кроме того, обществом в налоговый орган 19.10.2023 представлен расчет по страховым взносам за 9 месяцев 2023(рег.№ 1968468967).

По результатам камеральной проверки указанного расчета, налоговым органом составлен акт налоговой проверки от 30.01.2024 № 454, рассмотрев который налоговый орган вынес решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.04.2024 № 278, согласно которому обществу доначислены страховые взносы в размере 239015,4 рублей.

Указанные решения общество обжаловало в вышестоящий налоговый орган - Межрегиональную инспекцию ФНС по Сибирскому федеральному округу.

Решением Межрегиональной инспекции ФНС по Сибирскому федеральному округу от 24.07.2024, вынесенным в порядке главы 20 НК РФ (части первой), оставлены без удовлетворения апелляционные жалобы Общества с ограниченной ответственностью «Компания Веста» на решения Управления ФНС России по Республике Тыва от 03.04.2024 № 1016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 01.04.2024 № 278 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, при обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными оспариваемых решений, вынесенных в порядке статьи 101 НК РФ, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 НК РФ, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

Не согласившись с указанными решениями, общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимаемые судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Судами проверена процедура проведения налоговой проверки, оформления ее результатов налоговым органом; установлено соблюдение налоговым органом требований НК РФ и отсутствие нарушений существенных условий процедуры проверки, влекущих отмену оспариваемого решения.

В апелляционной жалобе доводов о нарушении проведения процедуры налоговой проверки также не приведено.

По существу рассматриваемых заявителем требований, судом апелляционной инстанции установлено, что Управлением в период с 30.03.2023 по 16.10.2023 проведены камеральные налоговые проверки расчетов Общества:

- сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 9 месяцев 2023 г., по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 09.02.2024 № 597 и вынесено решение от 03.04.2023 № 1016, которым Обществу доначислен НДФЛ в размере 77220,0 руб., также налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа по ст. 123 Налогового кодекса - 7722,0 руб., п. 1 ст. 126 Налогового кодекса - 250,0 руб.;

- страховым взносам за 9 месяцев 2023 г., по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 30.01.2024 № 454 и вынесено решение от 01.04.2024 № 278, которым Обществу доначислены страховые взносы в размере 239015,4 рублей.

Не согласившись с решениями, Заявитель в порядке гл. 19 Налогового кодекса обратился в Межрегиональную инспекцию с апелляционными жалобами, по итогам рассмотрения которых, принято решение от 18.07.2024 № 08-06/1326@, которым апелляционные жалобы оставлены без удовлетворения.

Полагая, что принятые Управлением решения, не соответствует действующему законодательству, нарушает права налогоплательщика, заявитель обратился в суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции, руководствуясь положениями Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее - Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ), Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.10.2017 № 2470-О, от 19.05.2009 № 597-О-О, Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации (далее - Верховный Суд) от 23.06.2015 № 25, от 29.05.2018 № 15, ст.ст. 11, 15, 56 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс), ст.ст. 207, 209, 210, 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), оценив, в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее -Арбитражный процессуальный кодекс), представленные в материалы судебного дела доказательства в их совокупности, пришел к выводу о несоблюдении ООО «Компания Веста» условий, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 Налогового кодекса, и наличию характерных признаков применения схем уклонения от налогообложения, с привлечением к выполнению работ физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика НПД в целях подмены трудовых отношений гражданско-правовыми, и соответственно незаконной оптимизации страховых взносов и НДФЛ.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит основания для его изменения или отмены, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 6 части 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

Объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (статья 209 НК РФ).

Согласно статьям 24, 226 НК РФ общество является налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых физическим лицам, и в связи с этим обязано исчислять, удерживать у налогоплательщика и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумму налога

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В соответствии с пунктом 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Пунктом 1 статьи 420 НК РФ определено, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Согласно части 7 статьи 2 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон N 422-ФЗ) профессиональным доходом признается доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

Исходя из пункта 1 статьи 6 Закона N 422-ФЗ объектом налогообложения налога на профессиональный доход (далее - НПД) признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии с подпунктом 8 части 2 статьи 6 Закона N 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет.

В силу пункта 1 части 2 статьи 6 Федерального закона N 422-ФЗ доходы, получаемые в рамках трудовых отношений, не признаются объектом налогообложения налогом на профессиональный доход, и, соответственно, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц и обложению страховыми взносами в установленном порядке.

В письме Минфина России от 08.09.2021 N 03-11-11/72631 "О применении НПД при оказании услуг юрлицам и документальном подтверждении расходов" указано, что физические лица, применяющие специальный налоговый режим НПД, могут оказывать услуги гражданско-правового характера, как физическим лицам, так и юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям.

Как уже было указано в настоящем постановлении, основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о фактически сложившихся в проверяемый период между обществом и физическим лицом - ФИО2 трудовых, а не гражданско-правовых правоотношений,.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о доказанности налоговым органом подмены ("прикрытия") трудовых правоотношений гражданско-правовыми, оформленными договором оказания услуг между обществом и самозанятым физическим лицом.

К характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату.

В силу статьи 56 ТК РФ трудовой договор - это соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя. Выполнение работ по трудовому договору предполагает, что работник выполняет работы определенного рода, а не разовые задания; работник включен в производственную деятельность организации; выполняет обязанности в соответствии со штатным расписанием либо по определенной профессии или специальности; в процессе труда работник выполняет распоряжения работодателя.

Соответственно, основными признаками трудового договора являются личностный признак (выполнение работы личным трудом и включение работника в производственную деятельность предприятия), организационный признак (подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность), выполнение работ определенного рода, а не разового задания, гарантия социальной защищенности.

Статьей 57 ТК РФ предусмотрены существенные условия трудового договора, в частности: место работы (с указанием структурного подразделения); дата начала работы; наименование должности, специальности, профессии с указанием квалификации в соответствии со штатным расписанием организации или конкретная трудовая функция; условия оплаты труда; режим рабочего времени и времени отдыха (если для данного работника он отличается от общих правил, действующих у данного работодателя).

В случае, если такие условия в договоре отсутствуют, заключенный договор не может быть признан трудовым.

О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.

К признакам существования трудового правоотношения также относятся, в частности, выполнение работником работы в соответствии с указаниями работодателя; интегрированность работника в организационную структуру работодателя; признание работодателем таких прав работника, как еженедельные выходные дни и ежегодный отпуск; оплата работодателем расходов, связанных с поездками работника в целях выполнения работы; осуществление периодических выплат работнику, которые являются для него единственным и (или) основным источником доходов; предоставление инструментов, материалов и механизмов работодателем.

Следовательно, выполнение работ по трудовому договору предполагает, что работник выполняет работы определенного рода, а не разовые задания: работник включен в производственную деятельность организации, выполняет обязанности в соответствии со штатным расписанием либо по определенной профессии или специальности.

Сама по себе процедура заключения договора не может определять правовую природу заключенного договора (гражданско-правовой или трудовой договор), которая определяется на основании характера фактически сложившихся между сторонами правоотношений, выполняемых ими функций и обязанностей.

Гражданские правоотношения, в свою очередь, основаны на принципах равенства участников, свободы договора, неприкосновенности собственности. Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора (статья 1 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Понятие гражданско-правового договора приведено в статье 420 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) и подразумевает соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Условия такого договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 421 ГК РФ).

Статьей 779 ГК РФ предусмотрены существенные признаки договора возмездного оказания услуг. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда. Предметом гражданских правоотношений является получение конкретного результата в соответствии с полученным заданием.

В соответствии с пунктом 1 статьи 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

Договор возмездного оказания услуг заключается для выполнения исполнителем определенного задания заказчика, согласованного сторонами при заключении договора. Целью договора возмездного оказания услуг является не выполнение работы как таковой, а осуществление исполнителем действий или деятельности на основании индивидуально-конкретного задания к оговоренному сроку за обусловленную в договоре плату.

Из анализа указанных норм права следует, что по гражданско-правовым договорам гражданин не подчиняется внутреннему распорядку предприятия, подрядчик (исполнитель) устанавливает время и порядок работы, на нем лежит обязанность сдать результат работы заказчику, ему оплачивается лишь выполненное поручение (определенная работа). Заказчик обязуется оплатить выполненные работы или оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре, оплата производится обычно после окончания работы и составления акта выполненных работ (оказанных услуг).

В отличие от трудового договора, заключаемого с работником для выполнения им определенной трудовой функции, гражданско-правовой договор заключается для выполнения определенной работы, целью которой является достижение ее конкретного конечного результата, ввиду достижения которого договор полностью исчерпывает себя.

Основными признаками, позволяющими разграничить трудовой договор от гражданско-правового договора оказания услуг, являются: выполнение работы личным трудом и включение работника в производственную деятельность предприятия; подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; выполнение работ определенного рода (трудовой функции), а не разового задания.

При этом, как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 19.05.2009 № 597-О-О, отсутствие в штатном расписании должности само по себе не исключает возможности признания в каждом конкретном случае отношений между работником, заключившим договор и исполняющим трудовые обязанности с ведома или по поручению работодателя или его представителя, трудовыми - при наличии в этих отношениях признаков трудового договора.

Суд апелляционной инстанции полагает, что установленные по делу обстоятельства, характеризующие, по мнению налогового органа, сложившиеся правоотношения как трудовые, с учетом приведенных выше положений законодательства, в своей совокупности подтверждают соответствующий вывод налогового органа на основании нижеследующего.

Судами установлено, что ООО «Компания Веста» зарегистрировано 20.12.2002, с 23.11.2020 состоит на учете в Управлении, ФИО3 с 15.03.2005 является руководителем, с 01.02.2022 - учредителем. Вид деятельности - торговля оптовая фруктами и овощами, фактически в период с 01.01.2023 по 30.09.2023 осуществляло деятельность по торговле продуктами питания, поставке продуктов питания по государственным контрактам.

Судами при рассмотрении настоящего дела также исследованы представленные на камеральную налоговую проверку: договор оказания услуг от 31.10.2022 (далее - договор от 31.10.2022), заявки на оказание бухгалтерских услуг (далее - заявки), акты выполненных работ, чеки, штатное расписание.

По результатам анализа представленных в материалы судебного дела документов и мероприятий налогового контроля, проведенных в ходе камеральной налоговой проверки, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о фактически сложившихся в проверяемый период между Обществом и ФИО4 трудовых, а не гражданско-правовых правоотношениях, поскольку в рамках взаимоотношений с ООО «Компания Веста» у физического лица отсутствовала свобода исполнения обязательств, положения договора от 31.10.2022 фактически обеспечивали выполнение соответствующих трудовых функций бухгалтера в течение длительного периода времени, что соответствует определению и условиям бессрочного трудового договора, в частности, систематическому характеру, закреплению в договоре трудовой функции (выполнение работником лично конкретных работ, а не разового задания заказчика), отсутствию в указанном договоре конкретного объема работ (значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат).

Делая вывод о долгосрочном характере взаимоотношений Общества и физическим лицом, не связанным с достижением конечного результата, суд первой инстанции обосновано исходил из условий договора от 31.10.2022, согласно которому, ФИО4 (исполнитель) обязуется оказать ООО «Компания Веста» (заказчику) услуги по ведению бухгалтерского и налогового учета на основании согласованных и утвержденных сторонами заявок заказчика, содержащих конкретный перечень услуг, стоимость за единицу измерения и сроки их оказания. Заказчик обязуется своевременно предоставлять первичные документы, ставить в известность обо всех изменениях в передаваемых документах и информации, принимать оказанные услуги, подписывать акт оказанных услуг и оплачивать услуги Исполнителя по мере исполнения заявок из расчета за выполненный объем. Срок действия договора до 31.12.2022 с автоматической пролонгацией.

В соответствии с договором от 31.10.2022 исполнитель обязуется оказывать следующие услуги:

- ведение бухгалтерского учета по всем регистрам учета в системе «1С», ведение регистров налогового учета по предоставляемым Заказчиком документам, относящимся к финансово-хозяйственной деятельности, предусмотренным действующим законодательством Российской Федерации;

- ведение КУДиР и расчет авансовых и итоговых платежей налога по упрощенной системе налогообложения;

- расчет заработной платы, больничных, отпускных и начисление налогов с фонда оплаты труда по сотрудникам Заказчика. Расчет ЕНП. Ведение индивидуальных и налоговых карточек штатных сотрудников Заказчика;

- составление комплекта квартальной и годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности налоговых деклараций по УСН, отчетных форм в внебюджетные фонды и органы государственной статистики, составление сведений по НДФЛ, персонифицированному учету, расчет налогов и других обязательных платежей;

- составление по требованиям Заказчика управленческой отчетности, промежуточных уточненных балансов исходя из ранее представленных Заказчиком данных;

- осуществление проверки оформление первичных документов Заказчика;

- ведение раздельного бухгалтерского учета по государственным контрактам, заключенным в рамках Государственного оборонного заказа, контрактам, требующим казначейское сопровождение;

- сверка расчетов с контрагентами (Поставщиками и Покупателями);

- подготовка уведомлений Контрагентам на возврат сумм, оплаченных в обеспечение исполнения государственных контрактов.

Договор от 31.10.2022 и заявки, обосновано не приняты судом в качестве доказательств наличия между Обществом и ФИО4, гражданско-правовых взаимоотношений на основании следующего:

- в заявках отсутствует информация о конкретных услугах, которые фактически выполняла ФИО4 на систематической основе (ведение всех бухгалтерских и налоговых регистров, сверка расчетов с поставщиками и заказчиками, осуществление проверок за правильностью оформляемых документов, казначейское сопровождение контрактов на поставку мебели и оборудования, ведение раздельного учета по государственным контрактам Гособоронзаказа, подготовка персонифицированных данных и уведомлений);

- ФИО4 зависит от производственного графика Общества, что обусловлено невозможностью досрочного выполнения указанных в заявках услуг в части: формирования КУДиР за квартал, расчета по страховым взносам и др.);

- согласно п. 4.2 договора от 31.10.2022 ФИО4 и ООО «Компания Веста» заключено соглашение о конфиденциальности, по условиям которого самозанятый несет ответственность за безопасность и неразглашение персональных данных третьих лиц, в связи с чем, у самозанятого отсутствовала возможность привлекать третьих лиц для выполнения указанных в заявках услуг;

- выплаты в адрес ФИО4 осуществлялись в дни перечисления денежных средств по реестрам в банк для выплаты заработной платы в адрес сотрудников Общества, что свидетельствует о формировании единого фонда оплаты труда;

-для выполнения обязательств перед налогоплательщиком ФИО4 на безвозмездной основе использовался компьютер сотрудника Общества, а также информационные базы ООО «Компания Веста», что свидетельствует о инфраструктурной зависимости самозанятого.

В заявке от 05.06.2023 № 9 не указан срок оказания услуги по ведению: раздельного учета по государственным контрактам Гособоронзаказа, казначейское сопровождение контрактов на поставку мебели и оборудования, указанные услуги не измерены количественно и не предусматривают достижения конкретного результата, подразумевают непрерывное осуществление процесса труда, выражающееся в ведении бухгалтерских регистров на основании поступающих первичных документов, дата поступления которых от самозанятого не зависит, им не контролируется.

Делая вывод о подмене Обществом трудовых отношений с физическим лицом, суд первой инстанции также обосновано исходил из специфики деятельности ООО «Компания Веста», анализа операций по счетам налогоплательщика, информации с официального сайта Единой информационной системы в сфере закупок «ЕИС Закупки» (далее - ЕИС Закупки), справок по форме 2-НДФЛ, показаний ФИО5, допрошенной налоговым органом в ходе камеральных проверок (протокол от 23.11.2023, от 17.04.2024), а также при рассмотрении спора судом (протокол от 21.01.2025), совокупная оценка которых, позволила суду сделать обоснованный вывод о том, что ФИО4 выполняла функции штатного бухгалтера.

По информации с ЕИС Закупки за 2023 г. ООО «Компания Веста» заключено 205 гос. контрактов на общую сумму 77280619,0 руб., согласно выписок по счетам Общества в кредитных учреждениях за 2023 г., установлено 4123 операции (в среднем 343 операции в месяц), направленных на приобретение товаров, работ, услуг и пр., указанные объемы финансово-хозяйственных операций требуют бухгалтерского сопровождения (исполнения) на систематической основе обработки и учета в бухгалтерских регистрах указанных операций (сверки расчетов с поставщиками, приобретение - работ, услуг, товаров), что подразумевает стабильную занятость физического лица в качестве штатного бухгалтера.

Согласно справкам по форме 2-НДФЛ, а также показаниям ФИО4 в период с апреля 2018 г. по декабрь 2019 г. ФИО4 являлась сотрудником Общества, зарегистрировалась в качестве самозанятого (28.10.2022) незадолго до заключения договора от 31.10.2022, в период с 02.11.2022 по 28.12.2023 плательщиком НПД сформированы чеки на сумму 239015,4 руб. по оказанным бухгалтерским услугам исключительно в адрес ООО «Компания Веста», после окончания взаимоотношений с Обществом снята с учета (09.04.2024), следовательно, получаемый доход от Общества был единственным доходом физического лица в период осуществления деятельности в качестве самозанятого.

Приведенные фактические обстоятельства и доказательства, в т.ч.: показания свидетеля, осуществление ФИО4 трудовой деятельности в ООО «Компания Веста» до 2019 г., выполнение трудовой функции, как единственного бухгалтера Общества на протяжении длительного периода времени, регулярность выплат, регистрация в качестве самозанятого незадолго до заключения договора от 31.10.2022, снятие с учета после завершения взаимоотношений с налогоплательщиком, обеспечение ФИО4 материальными и нематериальными ресурсами, зависимость от трудового графика Заявителя, специфики ведения деятельности ООО «Компания Веста» (регулярные поставки товаров учреждениям по гос. контрактам), отсутствие у физического лица иных источников дохода, в своей совокупности подтверждают правомерность выводов суда о фактически сложившихся в проверяемый период между Обществом и ФИО4 трудовых правоотношений и формальном составлении ООО «Компания Веста» документов, придающих таким отношениям видимость гражданско-правовых в целях получения налоговой экономии по страховым взносам и НДФЛ.

Довод заявителя о документальном подтверждении наличия с самозанятым гражданско-правовых отношений подлежит отклонению, поскольку установлена совокупность фактов, свидетельствующая о том, что договор от 31.10.2022 заключен с целью долгосрочных взаимоотношений между Обществом и самозанятым бухгалтером, не связанным с достижением конечного результата, а подразумевают непрерывное осуществление ФИО4 процесса труда, выражающееся в ведении бухгалтерских регистров на основании поступающих первичных документов, дата поступления которых от физического лица не зависит, и не контролируется, поскольку данные на дату составления заявки не являются исчерпывающими, а регистрация в качестве указанного плательщика НПД осуществлялась непосредственно с целью выполнения работ по указанному договору, фактически являясь условием заключения такого договора.

В апелляционной жалобе заявитель ссылается на то, что статус самозанятых граждан был предусмотрен Законом N 422-ФЗ с целью законодательной легализации предпринимательской деятельности и получаемых от такой деятельности доходов со стороны физических лиц путем введения нового налогового режима и, соответственно, нового правового статуса.

Таким образом, привлекая к оказанию услуг именно самозанятых граждан, заявитель способствовал цели данного закона, а именно легализации доходов данных граждан, которые, как правило, ранее привлекались без официального трудоустройства.

Указанные доводы заявителя являются несостоятельным, поскольку в материалы дела налоговым органом представлены бесспорные доказательства, свидетельствующие о подмене заявителем трудовых отношений с гражданами на гражданско-правовые договоры.

Доводы заявителя о несоответствии правовой позиции налогового органа с Определением Верховного Суда Российской Федерации от 24.01.2014 № 18-КГ-145, Постановлением Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 26.02.2008 № 11542/07, подлежат отклонению, поскольку выводы судебных органов основаны на иных фактических обстоятельствах и доказательствах, отличных от обстоятельств и доказательств, установленных судом первой инстанции в рамках судебного дела.

Пункт 1 статьи 54.1 НК РФ содержит прямой запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

Поскольку материалами дела подтверждается, что в ходе камеральных проверок установлена совокупность характерных признаков применения схем уклонения от налогообложения, с привлечением к выполнению работ физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика НПД в целях подмены трудовых отношений гражданско-правовыми, и соответственно незаконной оптимизации страховых взносов и налога на доходы физических лиц, у налогового органа обосновано имелись все основания для доначисления спорных сумм.

Поскольку решение управления является правомерным, не нарушает права и законные интересы заявителя, не возлагает на общество какие-либо незаконные обязанности, у суда первой инстанции обосновано отсутствовали правовые основания для удовлетворения заявленных требований.

Таким образом, вопреки доводам апелляционной жалобы, судом первой инстанции материалы дела исследованы полно, всесторонне и объективно, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, правильно применены нормы материального права. Оснований для иной оценки у суда апелляционной инстанции не имеется.

При изложенных обстоятельствах, судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции и для удовлетворения апелляционной жалобы. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от 17.02.2025 по делу № А69-2620/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу-без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

А.Н. Бабенко

Судьи:

М.Ю. Барыкин

О.А. Иванцова