СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, <...>

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 17АП-10540/2025-АК

г. Пермь

29 декабря 2025 года Дело № А60-35821/2025

Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 декабря 2025 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Герасименко Т.С., Петрова А.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,

при участии:

от индивидуального предпринимателя ФИО1 – ФИО2 и ФИО3 по доверенности от 04.09.2024 №23АВ5479036 (предъявлены паспорта, дипломы о высшем юридическом образовании),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 30 по Свердловской области – ФИО4 по доверенности от 09.01.2025, ФИО5 по доверенности от 16.12.2025 (предъявлены служебные удостоверения, дипломы о высшем юридическом образовании), ФИО6 по доверенности от 14.07.2025, служебное удостоверение,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрев апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 30 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 13 октября 2025 года

по делу № А60-35821/2025

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН <***>, ОГРНИП <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 30 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительными решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.02.2025 № 608 и № 609,

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 30 по Свердловской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.02.2025 №№ 608, 609.

Решением Арбитражного Свердловской области от 13.10.2025 заявленные требования удовлетворены, решения инспекции признаны недействительными. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП ФИО1 С налогового органа в пользу ИП ФИО1 взыскано 20 000 рублей в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Налоговый орган, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

В апелляционной жалобе налоговый орган оспаривает выводы суда о том, что потребность предпринимателя в выполнении работ физическими лицами, уплачивающими на основании Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – Закон № 422-ФЗ) налог на профессиональный доход, носила временный характер. Указанные физические лица (далее также – самозанятые) являлись участниками непрерывного процесса по выполнению работ одного вида, с одинаковыми условиями, в интересах, под контролем и управлением ИП ФИО1 Судом не принят во внимание факт аффилированности ИП ФИО1 и самозанятых ФИО7, ФИО8, ФИО9 и ФИО10, которые в 2017-2023 гг. являлись работниками ООО «ВМП-Инжиниринг», которое в свою очередь являлось заказчиком работ для ИП ФИО1 Правоотношения, возникшие между ИП ФИО1 и самозанятыми лицами, имели длящийся, системный характер; в предмете договоров закреплено выполнение работ (оказание услуг) определенного рода, а не выполнение разового задания заказчика. В договорах не обозначен конкретный объем работ, соответственно, значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат. Кроме того, фактические обстоятельства свидетельствуют, что выполнение работ контролировалось со стороны ИП ФИО1

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, согласно которому он в ее удовлетворении возражает, просит решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании представители инспекции на доводах жалобы настаивали, представители заявителя просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Законность и обоснованность судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведены камеральные налоговые проверки:

расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 12 месяцев 2023г. (акт налоговой проверки от 04.06.2024, дополнение к нему от 11.10.2024, решение от 10.02.2025 № 608 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю доначислен налог на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2023 год в сумме 622 331 руб. и он привлечен к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в сумме 31 116,55 рублей и по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в виде штрафа в размере 125 рублей);

расчета по страховым взносам за 12 месяцев 2023г. (акт налоговой проверки от 03.05.2024, дополнение к нему от 05.09.2024, решение от 10.02.2025 № 609 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислены страховые взносы за 2023 год в сумме 764 362,95 руб. и соответствующий штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 38 218,15 рублей.

С учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, все штрафы снижены в 4 раза.

Основанием для доначисления вышеуказанных сумм НДФЛ и страховых взносов явилась переквалификация налоговым органом отношений между ИП ФИО1 и самозанятыми (ФИО11, ФИО7, ФИО8, ФИО12, ФИО9, ФИО13, ФИО14) из гражданско-правовых в трудовые.

УФНС России по Свердловской области решениями от 14.05.2025 №№ 6600-2025/001039/И, 6600-2025/001044/И оставило решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения без изменения, апелляционные жалобы ИП ФИО1 – без удовлетворения.

Предприниматель, не согласившись с налоговыми органами, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительными.

Удовлетворяя заявленные требований, суд первой инстанции исходил из того, что бесспорных доказательств, которые бы подтверждали наличие трудовых правоотношений между физическими лицами, зарегистрированными в качестве самозанятых, и ИП ФИО1, инспекцией не представлено.

Заслушав представителей сторон, исследовав представленные в материалы дела доказательства, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, суд апелляционной инстанции приходит следующим выводам.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 постановления Пленума № 53).

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 209 Кодекса объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Указанные лица именуются в настоящей главе налоговыми агентами.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (пункт 2 статьи 226).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226).

В соответствии с пунктом 3 статьи 8 Кодекса под страховыми взносами понимаются обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов являются лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.

Положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ определено, что объектом обложения страховыми взносами для организаций и индивидуальных предпринимателей признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в том числе в рамках трудовых отношений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для организаций определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом.

На основании Закона № 422-ФЗ с 01.01.2019 по 31.12.2028 проводится эксперимент по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход».

В силу части 6 статьи 2 Закона № 422-ФЗ физические лица при применении указанного режима вправе вести виды деятельности, доходы от которых облагаются налогом на профессиональный доход (НПД), без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей.

Согласно с частью 7 статьи 2 Закона № 422-ФЗ профессиональный доход – доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

В соответствии с частью 1 статьи 6 Закон №422-ФЗ объектом налогообложения НПД признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Ограничения на применение данного специального налогового режима установлены частью 2 статьи 4 и частью 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ.

Так, согласно части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения НПД:

доходы, получаемые в рамках трудовых отношений (пункт 1);

доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам, при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад (пункт 8).

Налоговым органом установлено, что ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 26.05.2017 по настоящее время, применяет упрощенную систему налогообложения, основной вид деятельности: «обработка металлических изделий механическая».

В 4 квартале 2023 года на расчетный счет ИП ФИО1 поступили денежные средства в сумме 16 119 295,62 руб. от ООО «ВМП-Инжиниринг» (ИНН <***>) с назначением платежа «оплата по договору субподряда. субподряд. НДС не облагается».

Инспекцией установлено и ФИО1 не оспаривается, что он работает с ООО «ВМП-Инжиниринг» длительное время, что подтверждается справками о доходах физических лиц с марта по апрель 2017г., с июля по октябрь 2018г., с августа по декабрь 2021г., с марта по ноябрь 2022г. (без октября), с января по декабрь 2023г.

Основным видом деятельности ООО «ВМП-Инжиниринг» является строительство жилых и нежилых зданий; специализируется на выполнении всего спектра антикоррозионной и огнезащиты металлоконструкций зданий, сооружений, технологического оборудования предприятий металлургического, нефтехимического, химического производственного комплекса.

В спорный период между обществом (заказчик) и предпринимателем (исполнитель) были заключены следующие договоры субподряда:

от 01.06.2023 на выполнение работ по антикоррозийной защите металлоконструкций ферм и прогонов декоративного козырька на объекте: «Петербургский спортивно-концертный комплекс», Санкт-Петербург, муниципальный округ Гагаринское, пр. Юрия Гагарина, д.8;

от 10.06.2023 на выполнение комплекса окрасочных работ на объекте: «Автомобильная дорога Нефтеюганск – левый берег р. Обь. Реконструкция мостового перехода через протоку Чеускино на км 5+367»;

от 20.07.2023 на работы по нанесению антикоррозийного покрытия на железобетонные поверхности опор и пролетного строения в соответствии с утвержденной проектной и рабочей документацией по объекту: «Путепровод на ПК 2-37,38 съезда №2 транспортной развязки на примыкании к а.д. «Восточная объездная дорога 4 очередь строительства» кв 3+296»;

от 21.08.2023 на работы по антикоррозийной защите металлических конструкций на объекте резервуара изотермического хранения объемом 50 000 куб. м для объекта «Строительство перевалочного комплекса аммиака и минеральных удобрений мощностью 5 млн. тонн в год в морском порту Тамань».

Из условий перечисленных договоров следует, что заказчик предоставляет исполнителю все необходимое оборудование; все работы выполняются из давальческого сырья, которое выдается в необходимом количестве по письменным заявкам от исполнителя, оборудование предоставляется в необходимом количестве и рабочем состоянии, передача которого осуществляется в соответствии с актами приема-передачи.

Из договора от 20.07.2023 следует также, что перед началом выполнения работ исполнитель предоставляет сведения о списочном составе работников, которые будут допущены на объект для выполнения работ (с указанием Ф.И.О., должности/профессии, разряда/квалификации); работники исполнителя должны быть одеты в одинаковую фирменную спецодежду с логотипом или наименованием исполнителя.

Для выполнения работ у предпринимателя по трудовым договорам работают 3 физических лица: Буйволов, ФИО15 и ФИО16.

Кроме того, к выполнению работ в пользу ООО «ВМП-Инжиниринг» предприниматель привлек в 4 квартале 2023 года 7 физических лиц, применяющих НПД (ФИО11, ФИО7, ФИО8, ФИО12, ФИО9, ФИО13, ФИО14), заключив с ними договоры на выполнение услуг (работ) по антикоррозийной защите металлоконструкций. Общая сумма дохода, выплаченного самозанятым в 4 квартале 2023 года составила 4 787 155 руб.

Из наряда-допуска на производство работ от 21.08.2023, представленного в дело с договором субподряда от 21.08.2023 на работы по антикоррозийной защите металлических конструкций на объекте в морском порту Тамань (приложение-файл 4.8 к ходатайству от 17.07.2025), следует, что ФИО1 привлек для выполнения работ по названному договору бригаду из 13 человек, в том числе 7 вышеуказанных самозанятых.

Нарядом-допуском от 21.08.2023 подтверждается, что ФИО1 ознакомил каждого из исполнителей (членов-бригады) с условиями проведения работ, в том числе рисками, связанными с падением работника с высоты и другими, провел с каждым вводный инструктаж по допуску на строительный объект, целевой инструктаж по охране труда и пожарной безопасности, иные виды инструктажа. Ответственным по контролю за работниками назначен ФИО17 В наряде перечислены также элементы страховочной системы, материалы, необходимые для производства работ.

Аналогичный наряд-допуск представлен также к договору от 01.06.2023 на выполнение работ на объекте: «Реконструкция Петербургского спортивно-концертного комплекса» (файл-приложение 4.9 к ходатайству от 17.07.2025). В таблице на стр.1 наряда также приведен перечень исполнителей (членов бригады), с каждым из которых произведены инструктаж и ознакомление с условиями работ. В их числе 4 самозанятых. Ответственным по контролю за работниками назначен ФИО17

Инспекцией представлены также журналы противопожарных инструктажей (файлы-приложения 4.2 к ходатайству от 17.07.2025), из которых следует, что самозанятые привлекались для выполнения работ по конкретной специальности (маляры, пескоструйщики, подсобные рабочие).

В силу статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) трудовыми отношениями являются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем, не допускается.

Статьей 56 ТК РФ определено, что под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Из разъяснений в пункте 24 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей – физических лиц и у работодателей – субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям» следует, что суды вправе признать наличие трудовых отношений между сторонами, формально связанными гражданско-правовым договором, если в ходе судебного разбирательства будет установлено, что этим договором фактически регулируются трудовые отношения. В этих случаях трудовые отношения между работником и работодателем считаются возникшими со дня фактического допущения физического лица к исполнению предусмотренных гражданско-правовым договором обязанностей.

Так, например, от договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица – работника. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.

Из приведенных выше обстоятельств и доказательств (журналов инструктажей, нарядов-допусков) следует, что спорные физические лица привлекались предпринимателем для выполнения работ по конкретной специальности (маляры, пескоструйщики, подсобные рабочие). Профессия, должность самозанятых указаны, в частности, в журналах противопожарных инструктажей.

Фактически предприниматель определял как место, так и время выполнения работы физическими лицами. Несмотря на отрицание заявителем данного факта, из характера рассматриваемых работ следует, что физические лица не могли выполнять работы в любое выбранное ими время и без подчинения предпринимателю: ввиду необходимости проведения с ними инструктажа, допуска их на строительный объект только с разрешения ФИО1 или иного назначенного им лица, осуществления назначенным лицом контроля за всеми членами бригады, в том числе самозанятыми.

Сам факт осуществления контроля предполагает выполнение работы в определенном режиме, с подчинением правилам внутреннего трудового распорядка, выполнение работы в соответствии с указаниями (распоряжениями) работодателя.

Апелляционный суд критично относится к доводам заявителя о выполнении самозанятыми работ с использованием собственных инструментов и материалов, поскольку договорами между ним и обществом, а также нарядами-допусками предусмотрено, что заказчик предоставляет исполнителю материалы, необходимые для производства работ.

Из нарядов-допусков также следует, что ИП ФИО1 лично проводит инструктаж с работниками, осуществляет допуск к работам, лично проводит осмотр рабочего места, ознакомление с наряд-допуском, проверку состава бригады, обеспечения работников спецодеждой, обувью и другими средствами индивидуальной защиты в соответствии с нормами выдачи.

Приведенные обстоятельства и иные представленные в дело доказательства не позволяют сделать вывод, что самозанятые лица являлись самостоятельной стороной в формировании условий договоров. В данных договорах отсутствует предварительное согласование между заказчиком и подрядчиком объемов работ, сроков их выполнения. Договоры отражают обязанности работников по выполнению определенного рода работы (трудовой функции), а не работ конкретного объема и качества, определенных заданием.

При этом ТК РФ (статьи 57, 135, 150, 153) допускает заключение трудовых договоров на условиях сдельной оплаты труда, в том числе той, которая зависит от объема выполненной работы, стоимости единицы продукции.

Таким образом, сама по себе выплата дохода самозанятым в зависимости от объема выполненной работы не исключает квалификацию отношений в качестве трудовых.

Кроме того, несмотря на то, что выплата дохода производилась в зависимости от объема выполненной работы, инспекцией установлено, что выплаты физическим лицам в 4 квартале 2023г. носили регулярный характер (стр.4-5 акта проверки).

Дополнительно налоговым органом установлено, что ИП ФИО1 обеспечивал самозанятых спецодеждой. Так, анализ карточки счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2023 показал, что заявитель закупает спецодежду и обувь, средства индивидуальной защиты и иные материалы, необходимые для производственной деятельности. При этом обувь закупается полным размерным рядом (с 40-го по 45 размер) неоднократно, а объем приобретаемой одежды превышает количество официально трудоустроенных у ИП ФИО1 работников.

Указанные обстоятельства: от условий спорных гражданско-правовых договоров до характера выполняемых работ – оценены судом первой инстанции не в совокупности и взаимосвязи, что привело к необоснованной квалификации правоотношений между самозанятыми и ИП ФИО1 как гражданско-правовых, а не трудовых.

Кроме того, инспекцией установлено, а заявителем не оспорено, что ранее самозанятые ФИО7, ФИО8, ФИО9 и ФИО14 были трудоустроены в ООО «ВМП-Инжиниринг», что предприниматель являлся единственным источником дохода у самозанятых с момента перехода их на уплату НПД. При этом трое из семи физических лиц стали плательщиками НПД с сентября 2023г., один – с июня 2023г., один с января 2023г.

С учетом того, что увольнение этими лицами и переход на специальный налоговый режим означает утрату социальных гарантий, предоставляемых работодателем в соответствии с ТК РФ и законодательством о социальном страховании, можно сделать вывод об отсутствии у работников личных причин для увольнения из ООО «ВМП-Инжиниринг».

Между тем целью проведения эксперимента по установлению специального налогового режима в виде НПД являлось не стимулирование трудоустроенных лиц к увольнению и осуществлению самостоятельной деятельности, а легализация самозанятых граждан, по большей части уже являющихся таковыми, путем обеспечения благоприятных условий осуществления ими деятельности, в том числе за счет простоты регистрации в качестве налогоплательщика такого режима, а также исключения формирования отчетности (пункт 13 Указа Президента Российской Федерации от 07.05.2018 № 204 «О национальных целях и стратегических задачах развития Российской Федерации на период до 2024 года»).

В данном случае переход физических лиц на режим в виде НПД противоречит указанным целям, направлен на обход обложения НДФЛ и страховыми взносами выплат, производимых предпринимателем в пользу данных лиц.

Следовательно, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о занижении предпринимателем облагаемой базы по НДФЛ и страховым взносам, в связи с чем доначислил ему указанные налог, страховые взносы и соответствующие штрафы по статье 123 и пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 126.1 Кодекса представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных Кодексом, содержащих недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

Ввиду представления ИП ФИО1 расчета № 6-НДФЛ за 12 месяцев 2023г., содержащего недостоверные сведения, привлечение его к ответственности в виде штрафа в размере 125 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность) также является правомерным.

Как указано в пункте 7 постановления Пленума № 53, если суд на основании оценки представленных доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

По общему правилу в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налог в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Однако в рассматриваемой ситуации имела место переквалификация гражданско-правового договора в трудовой договор, что нетождественно объединению бизнеса либо объединению имущества работодателя и работника. Налоговый агент в этом случае не может распоряжаться по своему усмотрению денежными средствами, выплаченными в качестве дохода (заработной платы) физическому лицу – работнику, как это возможно налогоплательщиками, умышленно и совместно перечислявшими друг другу денежные средства в схеме «дробления бизнеса». Суммы налога, уплаченные физическими лицами, перешедшими на специальный налоговый режим в порядке, установленном Законом № 422-ФЗ, могут быть скорректированы ими в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты товаров (работ, услуг), или некорректного ввода таких сведений (статья 8 Закона № 422-ФЗ).

Следовательно, возникшая в результате такой корректировки переплата (положительное сальдо ЕНС) находится в распоряжении физического лица и подлежит возврату только по его заявлению. В этой связи названная переплата налога не может быть произвольно зачтена в счет уплаты НДФЛ в отсутствие соответствующего волеизъявления плательщика НПД, что не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счет исполнения соответствующих обязательств налогового агента (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306).

В настоящем случае трехлетний срок для возврата физическими лицами излишне уплаченного НПД не истек. До вступления судебного акта по настоящему делу в законную силу у инспекции отсутствовали основания для сообщения физическим лицам об излишней уплате ими НПД, в связи с чем ненаправление таких сообщений не свидетельствует о незаконности решения инспекции в части определения размера налоговых обязательств налогового агента без учета уплаченного НПД.

На основании изложенного апелляционный суд находит доводы апелляционной жалобы подлежащими удовлетворению. В связи с неверным применением норм материального права и несоответствием выводов суда имеющимся в деле доказательствам решение арбитражного следует отменить, заявителю в удовлетворении требований отказать.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 13 октября 2025 года по делу № А60-35821/2025 отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Т.С. Герасименко

А.А. Петров