Арбитражный суд

Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тюмень Дело № А70-25527/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2025 года

Постановление изготовлено в полном объеме 16 апреля 2025 года

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Алексеевой Н.А.

судей Буровой А.А.

ФИО1

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени № 1 на постановление от 26.12.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., Лотов А.Н., Шиндлер Н.А.) по делу № А70-25527/2023 Арбитражного суда Тюменской области и кассационную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение от 16.02.2024 Арбитражного суда Тюменской области (судья Коряковцева О.В.) и постановление от 26.12.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А70-25527/2023 по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (625000, город Тюмень) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени № 1 (625009, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительными решений.

В судебном заседании приняли участие представители:

от индивидуального предпринимателя ФИО2 – ФИО3 по доверенности от 15.08.2024;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени № 1 – ФИО4 по доверенности от 25.12.2024, ФИО5 по доверенности от 07.04.2025, ФИО6 по доверенности от 25.12.2024.

Суд

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – ФИО2, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени № 1 (далее – инспекция) от 22.09.2023 № 5573 и от 13.10.2023 № 6476 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение инспекции № 5573, решение инспекции № 6476).

Решением от 16.02.2024 Арбитражного суда Тюменской области в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением от 26.12.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено; решение инспекции № 6476 признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в размере 1 638 685 руб., привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 40 967,13 руб.; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано; взысканы с инспекции в пользу ФИО2 судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 450 руб.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, инспекция просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части признания недействительным решения инспекции № 64763 о доначислении НДФЛ в размере 1 638 685 руб., штрафа в размере 40 967,13 руб., ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

По мнению инспекции, в силу положений статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) налоговый агент, не исполнивший свою обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет, оплачивает данный налог за счет собственных средств; исходя из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 21 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – постановление Пленума № 57), предусмотренный статьей 123 Налогового кодекса штраф подлежит определению в процентном соотношении от суммы, подлежащего удержанию и (или) перечислению в бюджет, а не от неуплаченной суммы налога.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, ФИО2 просит отменить принятые судами первой и апелляционной инстанций судебные акты, ссылаясь на нарушение норм права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению ФИО2, в рассматриваемой ситуации отсутствуют основания для квалификации заключенных им с самозанятыми лицами договоров в качестве трудовых; обжалуемые судебные акты приняты о правах и обязанностях не привлеченных к участию в деле самозанятых лиц.

ФИО2 в отзыве на кассационную жалобу инспекции возражает против заявленных в ней доводов.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу ФИО2 просит оставить кассационную жалобу ее без удовлетворения.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) обоснованность доводов, изложенных в кассационных жалобах и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции считает, что судебные акты первой и апелляционной инстанций подлежат отмене в части требования о признании недействительным решения инспекции № 6476.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, по результатам камеральных налоговых проверок представленных ФИО2 расчетов по страховым взносам и НДФЛ за 12 месяцев 2022 года инспекцией приняты решения № 5573 и № 6476 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которыми предпринимателю начислены страховые взносы в сумме 4 393 867 руб. и взыскан штраф по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса в размере 219 693,38 руб. (решение инспекции № 5573); начислен НДФЛ (как налоговому агенту) в сумме 3 550 485 руб. и взыскан штраф по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса в размере 88 762,13 руб. (решение инспекции № 6476).

Основанием для принятия указанных решений послужили выводы инспекции о нарушении ФИО2 положений статьи 54.1 Налогового кодекса, выразившемся в умышленном создании условий, направленных на уменьшение налоговой базы по страховым взносам и незаконную оптимизацию НДФЛ, подлежащего уплате в бюджет, путем заключения с физическими лицами - плательщиками налога на профессиональный доход (далее – НПД) гражданско-правовых договоров при фактическом нахождении указанных лиц в трудовых правоотношениях с предпринимателем.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 16.11.2023 №№ 0952, 0953 оставлены без изменения решения инспекции № 5573 и № 6476, соответственно.

ФИО2, не согласившись с решениями инспекции, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о соответствии оспариваемых решений инспекции налоговому законодательству и отсутствии нарушений прав и законных интересов ФИО2

Суд апелляционной инстанций, как и суд первой инстанции, согласился с выводами инспекции об умышленном заключении ФИО2 гражданско-правовых договоров на выполнение работ (оказание услуг) с физическими лицами, зарегистрированными в качестве плательщиков НПД, при фактическом наличии между сторонами трудовых отношений, с целью получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде экономии на уплате за работников страховых взносов и НДФЛ. При этом апелляционный суд счел, что при расчете НДФЛ инспекцией неправомерно не учтена уплата самозанятыми лицами НПД, который имеет сходную природу (налоговую базу) с НДФЛ, поскольку уплачивается с доходов, полученных физическими лицами, в связи с чем частично удовлетворил заявленные предпринимателем требования, признав недействительным решение инспекции № 6476 в части начисления ФИО2 как налоговому агенту 1 638 685 руб. НДФЛ и привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса в виде взыскания штрафа в размере 40 967,13 руб., принимая во внимание, что в проверяемый период физическими лицами в бюджет уплачен НПД в общей сумме 1 638 685 руб.

Частично отменяя обжалуемые судебные акты суд округа исходит из следующего.

В силу положений статьи 57 Конституции Российской Федерации, статьи 3, пункта 3.4 статьи 23, пункта 3 статьи 24, пунктов 16 и 17 статьи 45 Налогового кодекса плательщик страховых взносов обязан платить законно установленные страховые взносы, налоговый агент обязан правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В соответствии с подпунктами 1, 2 статьи 207 и статьей 209 Налогового кодекса налогоплательщиками по НДФЛ являются физические лица – налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доход от источников в Российской Федерации и за ее пределами, а также физические лица, получающие доход от источников в Российской Федерации, и не являющиеся резидентами Российской Федерации.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24, пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Налогового кодекса, признаются налоговым агентами и обязаны правильно и своевременно исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджетную систему Российской Федерации сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 225 Налогового кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Налогового кодекса.

При этом российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами по НДФЛ, что возлагает на них обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм этого налога с выплачиваемого налогоплательщикам дохода не позднее дня, следующего за днем его выплаты (подпункт 1 пункта 3 статьи 24, пункты 1 и 6 статьи 226 Налогового кодекса).

Исчисление сумм и уплата НДФЛ в соответствии со статьей 226 Налогового кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 Налогового кодекса).

В соответствии с абзацем вторым подпункта 1 пункта 1 статьи 419 Налогового кодекса организации, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам признаются плательщиками страховых взносов.

Объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (пункт 1 статьи 420 Налогового кодекса).

Федеральным законом от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – Закон № 422-ФЗ) предусмотрено, что физические лица, применяющие названный специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД (часть 8 статьи 2); выплаты и иные вознаграждения, полученные налогоплательщиками – физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, подлежащие учету при определении налоговой базы по НПД, не признаются объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзаце четвертом подпункта 1 пункта 1 статьи 419 Налогового кодекса Российской Федерации (часть 2 статьи 15).

Конституционный Суд Российской Федерации при оценке соответствующих положений Налогового кодекса неоднократно указывал, что законодательная дискреция в области налогообложения обусловлена его связью с экономически значимой деятельностью налогоплательщика, а потому и нормы налогового законодательства, определяя основания, порядок и условия налоговых изъятий в бюджет, находятся в объективной взаимосвязи с нормами гражданского законодательства, которое также составляет предмет ведения Российской Федерации (постановления от 14.07.2003 № 12-П, от 01.07.2015 № 19-П, от 21.12.2018 № 47-П и др.).

При этом оценка правомерности действий налогоплательщика (плательщика страховых взносов, налогового агента) предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком (плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) своих прав.

Положениями пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Названные положения применяются в отношении сборов и страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов (пункт 4 статьи 54.1 Налогового кодекса).

Как указано в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства (в том числе свидетельские показания физических лиц - работников, заключивших с предпринимателем договоры на оказание услуг/выполнение работ), принимая во внимания положения статей 15, 16, 19.1, 56 Трудового кодекса Российской Федерации, статей 420, 421, 702 Гражданского кодекса Российской Федерации, изложенные в пунктах 17, 24 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям» разъяснения, суды первой и апелляционной инстанций пришли к верным выводам о том, что совокупностью установленных инспекцией обстоятельств подтверждается, что действия предпринимателя по заключению спорных гражданско-правовых договоров фактически были направлены на обход нормативных положений налогового законодательства в целях экономии на уплате страховых взносов и возможной минимизации при уплате НДФЛ, что следует квалифицировать в качестве злоупотребления правом.

При этом судами принято во внимание, что регистрация физических лиц в качестве плательщиков НПД в основном осуществлялась по инициативе ФИО2 и являлась обязательным условием при заключении договоров с данными лицами; спорные договоры, как правило, составлялись в тот же день или на следующий день после постановки физических лиц на учет в качестве плательщиков НПД; при прекращении договорных отношений с предпринимателем указанные лица снимались с регистрационного учета; единственным заказчиком работ физических лиц - плательщиков НПД является ФИО2; указанные физические лица не являлись самостоятельными в принятии решений и организации процесса труда (взаимодействуют с иными работниками предпринимателя на условиях субординации, соблюдают установленные предпринимателем для работников условия труда и режим работы; выполняют работы с использованием материалов, оборудования и спецодежды, принадлежащих ФИО2); спорные договоры носят не разовый, а систематический характер, заключены на неопределенный период, дата начала и окончания работ в договорах подряда отсутствует; в спорных договорах не предусмотрены существенные условия, присущие договорам подряда (конкретный объем работ, сроки выполнения работ); акты выполненных работ составлялись формально (имеют место случаи указания в актах работ, которые физические лица – плательщики НПД фактически не выполняли).

С учетом изложенного суды обоснованно признали правомерным вывод инспекции об обязанности предпринимателя при выплате спорных доходов физическим лицам – плательщикам НПД исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ, а также уплатить страховые взносы.

Между тем апелляционный суд, признавая недействительным решение инспекции № 6476 в части доначисления НДФЛ в размере 1 638 685 руб. и штрафа в размере 40 967,13 руб., не учел следующее.

Пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Вместе с тем с 01.01.2020 в Налоговом кодексе закреплено положение, согласно которому в случае неправомерного неудержания (неполного удержания) НДФЛ налоговым агентом доначисление (взыскание) налога производится налоговым органом по итогам налоговой проверки за счет собственных средств налогового агента (пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса в редакции Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ).

В связи с утратой силы с 01.01.2023 пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса в данную статью Федеральным законом от 28.12.2022 № 565-ФЗ введен пункт 10, согласно которому в случае выявления по результатам проведенной налоговым органом налоговой проверки факта неправомерного неудержания налоговым агентом сумм НДФЛ указанные суммы налога подлежат доначислению налоговому агенту.

Таким образом, в условиях действующего правового регулирования при взимании НДФЛ налоговый агент, не исполнивший свою обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет, оплачивает данный налог за счет собственных средств. Возложение такой обязанности на налогового агента следует рассматривать в качестве правовосстановительной меры, обеспечивающей исполнение обязанности по восполнению недоимки в бюджет вследствие допущенных налоговым агентом неправомерных действий (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306).

Признавая необходимым проведение налоговой реконструкции, апелляционный суд не учел, что в рассматриваемой ситуации имела место переквалификация гражданско-правовых договоров в трудовые договоры, что нетождественно объединению бизнеса либо объединению имущества работодателя и работника. Налоговый агент в этом случае не может распоряжаться по своему усмотрению денежными средствами, выплаченными в качестве дохода (заработной платы) физическому лицу - работнику, как это возможно налогоплательщиками, умышленно и совместно перечислявшими друг другу денежные средства в схеме «дробления бизнеса». Суммы налога, уплаченные физическими лицами, перешедшими на специальный налоговый режим в порядке, установленном Законом № 422-ФЗ, могут быть скорректированы ими в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений (статья 8 Закона № 422-ФЗ).

Следовательно, возникшая в результате такой корректировки переплата (положительное сальдо единого налогового счета) находится в распоряжении физического лица и подлежит возврату только по его заявлению. В этой связи названная переплата налога не может быть произвольно зачтена в счет уплаты НДФЛ в отсутствие соответствующего волеизъявления плательщика НПД, что не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счет исполнения соответствующих обязательств налогового агента.

Судебная практика Верховного Суда Российской Федерации последовательно исходит из того, что законность оспариваемых решений, действий (бездействия) налогового органа нельзя рассматривать лишь как формальное соответствие требованиям правовых норм. В свою очередь нормы законодательства о налогах и сборах, как это следует из ряда решений Конституционного Суда Российской Федерации, должны отвечать конституционным критериям правомерного налогообложения, налоговые обязательства производны от экономической деятельности, а налоги установлены в их общей системе сообразно их существу, имея в виду экономическую обоснованность.

Таким образом, конституционные принципы налогообложения требуют учета фактической способности плательщика к уплате публично-правовых обязательных платежей в определенном законодателем размере, что обеспечивается путем обложения именно экономической выгоды плательщика, полученной в ходе ведения хозяйственной деятельности, его реального (чистого) дохода (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 22.06.2009 № 10-П, от 24.03.2017 № 9-П, от 14.02.2024 № 6-П и др.).

Это означает, что обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ производна от обязанности налогоплательщика - получателя дохода, признаваемого объектом налогообложения, по уплате налога с применением налоговой ставки, установленной соответствующими нормами Налогового кодекса (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306).

Пунктом 2 статьи 87 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах и в соответствии с абзацем шестнадцатым пункта 1 статьи 11, пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса предполагают совершение налоговым органом действий, направленных на установление размера недоимки – величины налога, не поступившего в бюджет.

Установленный законодательством о налогах и сборах порядок вынесения решения по результатам налоговой проверки должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков и налоговых агентов, что предполагает наличие у налогового органа обязанности провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика (налогового агента) – с учетом сведений и документов, предоставленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Иное бы не отвечало вытекающему из пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса принципу добросовестности налогового администрирования, не допускающему создание формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 03.08.2018 № 305-КГ18-4557, от 30.09.2019 № 305-ЭС19-9969, от 03.02.2025 №309-ЭС24-20306).

Вопреки вышеуказанным нормам Налогового кодекса и правовым позициям высших судебных инстанций инспекция не представила в материалы дела доказательства в обоснование законности предъявленного ФИО2 к уплате налога, в частности, не предоставила сведения об информировании физических лиц - налогоплательщиков об ошибочном исчислении ими НПД применительно к правилам, установленным статьей 8 Закона № 422-ФЗ, с дохода, подпадающего под налогообложение НДФЛ, то есть не установила все обстоятельства, влияющие на правильность произведенного расчета. Судами первой и апелляционной инстанций указанные противоречия, содержащиеся в материалах налоговой проверки, не были устранены.

Пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса установлена налоговая ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный названным Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Субъектом правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса, является налоговый агент, а объективная сторона состоит в невыполнении именно налоговым агентом своей обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет (в соответствии с положениями статьи 226 Налогового кодекса).

Законодатель характеризует данное налоговое правонарушение как виновное бездействие лица, на которое налоговым законом возложены обязанности по своевременному исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Следовательно, нарушения, допущенные налоговым агентом при уплате налога за налогоплательщика, требуют мер государственного принуждения, пропорциональных опасности таких нарушений, что согласуется с конституционными установлениями в налоговой сфере (статья 57 Конституции Российской Федерации, Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 06.02.2018 № 6-П).

Штраф по статье 123 Налогового кодекса установлен не за неуплату налога, повлекшую причинение ущерба бюджету, а за неисполнение обязанности налогового агента, которая состоит из нескольких обязательных элементов: обязанность по перечислению сумм подлежащего уплате налога неотделима от обязанности по ее удержанию, а последняя, в свою очередь, неосуществима в случае невозможности исчислить сумму дохода и рассчитать подлежащую уплате сумму налога (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306).

Исходя из разъяснений, изложенных в пункте 21 постановления Пленума № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», размер штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса, подлежит определению в процентном соотношении от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению налоговым агентом в бюджет, а не от неуплаченной суммы налога.

Нахождение уплаченного НПД в бюджете само по себе не свидетельствует о том, что обязанность налогового агента исполнена надлежащим образом.

С учетом изложенного штраф по статье 123 Налогового кодекса частично отменен судом апелляционной инстанции без достаточных правовых оснований.

При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части требования об оспаривании решения инспекции № 6476.

Поскольку устранение допущенных судами нарушений связано с необходимостью исследования и оценки доказательств, установления фактических обстоятельств, что в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не отнесено к полномочиям суда кассационной инстанции, дело в отмененной части подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции (пункт 3 части 1 статьи 287 АПК РФ).

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, предложить сторонам обосновать свои доводы и возражения относительно возможности проведения налоговой реконструкции при определении размера подлежащего уплате НДФЛ, установить и исследовать все имеющие значение для правильного разрешения спора обстоятельства, дать оценку всем доводам сторон, представленным в материалы дела доказательствам, правильно применив нормы материального права при полном соблюдении норм процессуального права, принять законный и обоснованный судебный акт.

Из содержания частей 1 и 4 статьи 4 АПК РФ следует, что обращение в арбитражный суд, в том числе в форме подачи кассационной жалобы должно преследовать цель защиты его нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов, а не третьих лиц.

Сам по себе отказ суда в удовлетворении ходатайства о привлечении самозанятых лиц к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, не нарушает права и законные интересы ФИО2

Судом округа не установлено нарушений судами норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основаниями для отмены обжалуемых судебных актов.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 16.02.2024 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 26.12.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А70-25527/2023 в части требования об оспаривании решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тюменской области от 13.10.2023 № 6476 и взыскания судебных расходов по уплате государственной пошлины отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тюменской области.

В остальной части принятые по делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий Н.А. Алексеева

Судьи А.А. Бурова

ФИО1