ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 09АП-42979/2023

г. Москва Дело № А40-202367/22

18 декабря 2023 года

Резолютивная часть постановления объявлена 12 декабря 2023 года

Постановление изготовлено в полном объеме 18 декабря 2023 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Суминой О.С.,

судей:

ФИО1, Марковой Т.Т.,

при ведении протокола

секретарем судебного заседания К.К. Аверьяновой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России № 18 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.12.2022 по делу № А40-202367/22

по заявлению ООО "РАУШ КЕГ СЕРВИС" (ИНН: <***>)

к ИФНС России № 18 по г. Москве

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:

ФИО2 по доверенности от 15.09.2022;

от заинтересованного лица:

ФИО3 по доверенности от 24.01.2023, ФИО4 по доверенности от 10.01.2023,

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 05.12.2022 удовлетворено заявление общества с ограниченной ответственностью "Раушкег сервис" (далее - общество, заявитель) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 18.10.2021 N 14280 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 25 466 052 руб., пени в размере 11 614 761,92 руб., штрафа в размере 3 372 670 руб.

Разрешая спор в пользу заявителя, суд первой инстанции, исходил из того, что налоговым органом в ходе проверки не было собрано достаточно достоверных доказательств в подтверждение заявленных доводов о недобросовестности истца и направленности его умысла на получение необоснованной налоговой выгоды в части взаимоотношения со спорным контрагентом.

Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции, полагая его незаконным, необоснованным и подлежащим отмене в полном объеме на основании ч. ч. 2, 3 ст. 270 АПК РФ, обратилась с апелляционной жалобой.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2023, решение суда первой инстанции отменено. В удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы, счел выводы суда первой инстанции не соответствующими материалам дела, признав, что совокупность обстоятельств, установленных налоговой проверкой, свидетельствует о том, что сделки заявителя со спорным контрагентом направлены на умышленное создание видимости осуществления хозяйственных отношений по привлечению в качестве поставщиков услуг, с целью занижения налоговой базы по НДС.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 14.06.2023 постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2023 по делу N А40-202367/2022 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Как указал суд кассационной инстанции, апелляционным судом не было учтено следующее.

Контрагенты ООО "Альтера" не являются поставщиками второго уровня для ООО "Раушкег сервис". Инспекция указывает, что поставщики ООО "Крафт" допустили "разрывы" в цепочке уплаты налога на добавленную стоимость. Так, по ООО "Коммсервис" принято к вычету 1 963 747 руб. НДС, по ООО "Теократ" -395 915 рублей. Однако указанные организации реализацию в адрес ООО "Крафт" не отразили.

Инспекция указывает, что поставщики ООО "Торос допустили "разрывы" в цепочке уплаты налога на добавленную стоимость. ООО "Крафт" приняло к вычету 7 073 950 руб. НДС. Однако указанная организация реализацию в адрес ООО "Торос" не отразила.

Оценивая правоотношения ООО "Альтера" с участием ООО "Торос" и ООО "Крафт" необходимо обратить внимание на следующее. ООО "Крафт" и ООО "Торос" не являются поставщиками второго уровня для ООО "Раушкег сервис". Товарно-материальные ценности, поставленные указанными организациями в адрес ООО "Альтера", не были впоследствии реализованы ООО "Раушкег сервис". Таким образом, данные взаимоотношения (между ООО "Альтера", ООО "Крафт", ООО "Торос"), не влияют на формирование налоговых вычетов у заявителя.

Суд округа отметил, что апелляционным судом не была дана надлежащая оценка данному доводу Общества.

Общество указало, что при вынесении оспариваемого ненормативного акта налоговый орган не учел возможность проведения налоговой реконструкции.

Налоговым органом было доподлинно установлено происхождение товара полученного налогоплательщиком но сделкам со спорным контрагентом (ООО "Альтера"), по товарно-материальным ценностям, полученным от ООО "НПМ", ООО "Терем-холод", ООО "Редсервис групп", ООО "Рауш-Металл-Про", ООО "Талое", ООО "Мостал". Налоговый орган самостоятельно в ходе проверки установил указанных поставщиков второго уровня, квалифицировал правоотношения с участием ООО "Альтера" как нереальные, однако, установил, что заявленные ТМЦ, получены ООО "Раушкег сервис" от вышеуказанных поставщиков. Однако, при определении размера недоимки по налогу на добавленную стоимость, эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что привело к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

ООО "Раушкегсервис" запросило у российских производителей информацию о стоимости реализованного ими в адрес ООО "Альтера" товара позиционно, который впоследствии был перепродан в адрес заявителя с наценкой.

Исходя из анализа представленной ООО "НПМ, ООО "Терем-холод", ООО "Рауш-металл-про" информации и счет-фактур, выставленных ООО "Альтера", сумма наценки составляет:

- ООО "НПМ": сумма наценки составляет 342 206 руб., сумма НДС, приходящаяся на наценку - 52 170 руб.

- ООО "Терем-холод": сумма наценки составляет 1 461 860 руб., сумма НДС, приходящаяся на наценку - 222 996 руб.

- ООО "Рауш-металл-про": сумма наценки составляет 19 585 487 руб. сумма НДС, приходящаяся на наценку - 3 090 720 руб.

Таким образом, сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на наценку ООО "Альтера" по товарам, приобретенным у российских производителей, составляет 3 365 886 рублей. Следовательно, доначисления, произведенные налоговым органом по этим поставщикам свыше данной суммы, являются незаконными.

При повторном рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции, с учетом указаний суда кассационной инстанции, налоговым органом уточнена просительная часть поданной апелляционной жалобы.

ИФНС России № 18 по г. Москве просит решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.12.2022 по заявлению ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» отменить в части, исключить из доначислений по решению инспекции от 18.10.2021 №14280 сумму НДС в размере 5 038 872руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа.

Как пояснили представители Инспекции в отношении отечественного товара, реализованного ООО «Альтера» в ООО «Рауш кег сервис», налоговым органом установлено следующее.

Организацией ООО «Альтера» в книгах покупок за 1-3 кв. 2018 г. отражено приобретение товара у поставщиков отечественного товара на сумму 103 270 366,46 (в т.ч. НДС 15 753 106,76):

- ООО «НПМ» на сумму 54 567 162,40 (в т.ч. НДС 8 323 804,44)

- ООО «Терем-Холод» на сумму 17 302 948,99 (в т.ч. НДС 2 639 432,90)

- ООО «Мостал» на сумму 4 352 849,28 (в т.ч. НДС 663 993,96)

- ООО «Талое» на сумму 7 744 225,79 (в т.ч. НДС 1 181 322,58)

- ООО «Рауш-Металл-Про» на сумму 19 303 180, (в т.ч.ТТДС 2 944 552,88) Вышеуказанные юридические лица приведены в оспариваемом решении инспекции как реальные поставщики.

Заявителем в проверяемых периодах по отечественному товару заявлены следующие вычеты по НДС:

Период

Сумма отечественного товара от ООО «Альтера»

1 кв. 2018 г.

13469231,73 (в т.ч. НДС 2 054 628,57)

2 кв. 2018 г.

0

3 кв. 2018 г.

41 628 627,51 (в т.ч. НДС 6 350 129,61)

итого НДС

8 404 758,18 руб.

Таким образом всего вычетов по НДС по отечественному товару от ООО «Альтера» заявлено на сумму 8 404 758,18руб.

Поскольку Заявитель не является единственным покупателем ООО «Альтера» вычеты по НДС ООО «Альтера» в размере 15 753 106,76руб. следует применить пропорционально доли Заявителя в реализации спорного контрагента.

Из анализа книг продаж ООО «Альтера» за период с 01.01.2018 г. по 30.09.2018. установлено, что ООО «Альтера» отражало реализацию в адрес различных организаций-покупателей, доля реализации ООО «Альтера» в адрес ООО "РАУШ КЕГ СЕРВИС" ИНН <***> составляет 30% (согласно данным книг продаж сумма реализации за 1-3 кв. 2018 г. составляет 653 894 613,20 руб. в т.ч. НДС - 99 746 635,98 руб., из них сумма реализации в адрес ООО «Рауш кег сервис» составляет 194 996 426,09 руб. в т.ч. НДС - 29 745 217,53 руб.)

Таким образом, в адрес ООО «Рауш кег сервис» реализовано 30% от всего приобретенного товара ООО «Альтера» у реальных поставщиков товара.

Применяя указанную долю к размеру принятых ООО «Альтера» вычетов по НДС от реальных поставщиков в адрес ООО «Рауш кег сервис» с учетом пропорции, наценка по отечественному товару, приведенная в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 14.06.2023 в размере 3 365 886руб. соответствует порядковым значениям рассчитанным инспекцией.

В отношении импортного товара, реализованного ООО «Альтера» в ООО «Рауш кег сервис», инспекция сослалась на следующее.

Период

Сумма импортного товара от ООО «Альтера»

1 кв. 2018 г.

28 417 348,38 (в т.ч. НДС 4 334 849,81) ,

2 кв. 2018 г.

69 783 221,04 (в т.ч. НДС 10 644 898,10) ;

3 кв. 2018 г.

13 645 693,23 (в т.ч. НДС 2 081 546,44)

Итого НДС

17 061 294,35 руб.

Инспекцией проведен сравнительный анализ сведений, содержащихся в унифицированных передаточных документах (далее - УПД) налогоплательщика, данных книг покупок за 1-3 кварталы 2018 года ООО «Альтера» и сведений ГТД, номера которых отражены в УПД и книгах покупок.

Инспекцией установлено следующее:

1. несуществующие ГТД

2. заявлены вычеты по УПД с включением ГТД, по которым завезен товар, отличающийся от товара, указанного в УПД

3. отражено несуществующее количество товара (по ГТД количество завезенного на территорию РФ товара в разы меньше, чем реализует ООО «Альтера)

4. отражены расхождения в сведениях о товаре, о стране происхождения, указанные в УПД по сравнению с ГТД

5. отражены ГТД, по которым товар был завезен на территорию РФ более 10 лет назад

6. приобретение у ООО «Альтера» товара по завышенной в 2-20 раз стоимости.

Кроме того, в рамках проверки 000 «Альтера» направлено требование на основании ст. 93.1 НК РФ, на которое получено уведомление от 14.12.2020 №8746 о непредставлении ООО «Альтера» первичных документов с реальными импортерами товара. ООО «Еврокуп» прекратило деятельность 12.07.2019.

Таким образом, инспекция не располагает первичными документами, по которым возможно осуществить расчет действительных налоговых обязательств.

С учетом имеющих сведений книг покупок ООО «Альтера» также не представляется возможным рассчитать наценку, поскольку ООО «Альтера» не является единственным покупателем ООО «Еврокуп». Данный импортер завозил на территорию РФ товар различного вида. Товар по указанным ГТД не реализован в полном объеме только в адрес ООО «Альтера», в адрес спорного контрагента поставлены только выборочные позиции товара. По цепочке продавец-покупатель никто не является единственным поставщиком или покупателем. Таким образом, не представляется возможным исключить ООО «Альтера» как звено, на которое приходиться основная наценка.

Инспекция, с учетом установленных расхождений в первичной документации налогоплательщика и ГТД, а также установленных фактов в отношении импортера ООО «Еврокуп» не может согласится с тем, что товар, заявленный как импортный был в действительности завезен на территорию РФ и со стоимости которого уплачен НДС (таможенные пошлины) в бюджет РФ.

При указанных обстоятельствах инспекция полагает, что бремя доказывания реально понесенных расходов на приобретения импортного товара, а также обязанность раскрытия своих действительных налоговых обязательств в рассматриваемой ситуации лежит на налогоплательщике.

Однако до настоящего времени Заявителем данная информация не раскрыта, а для осуществления расчета инспекция не обладает достаточными сведениями.

На основании вышеизложенного, размер доначисленного НДС в части импортного товара в размере 17 061294,35руб. инспекция полагает обоснованным и не подлежащим корректировке.

При новом рассмотрении дела, представителем Общества, с учетом указания суда кассационной инстанции, в том числе о необходимости рассмотрения налогового спора с применением методики «налоговая реконструкция», уточнения апелляционной жалобы, представлены отзыв в порядке ст. 262 АПК РФ, письменные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ, согласно доводам и возражениям, изложенным в которых, ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» полагает, что оспариваемое в рамках налогового спора решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, является незаконным в части, превышающей доначисления налога на добавленную стоимость в размере:

- 3 365 886 руб. по операциям на внутреннем рынке;

- 3 974 095 руб. по импортным операциям.

Доначисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 7 339 981 руб., а также соответствующих доначислениям налога сумм пени и налоговой санкции, по мнению представителя Общества, являются незаконными.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела и установлено судом, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2018 по 30.09.2019 года, по результатам которой был составлен от 04.05.2021 N 7856 и дополнения к акту от 02.09.2021 года.

По результатам рассмотрения вышеуказанного акта проверки, дополнений к акту, всех имеющихся материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение о привлечении к ООО "РАУШ КЕГ СЕРВИС" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.10.2021 N 14280 (далее - решение инспекции). ООО "РАУШ КЕГ СЕРВИС" привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 3 372 670 рублей. Кроме того, данным решением заявителю предложено уплатить доначисленный налог на добавленную стоимость в сумме 25 466 052 руб. и соответствующие доначисленной сумме налога, пени в размере 11 614 761 рубль.

Согласно решению, в нарушение положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, общество неправомерно уменьшило налоговую базу по НДС по взаимоотношениям с ООО "Альтера".

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с жалобой в УФНС России по г. Москве, по результатам рассмотрения которой на основании решения от 22.06.2022 N 21-10/072764@ жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество обратилось в суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на налоговые вычеты.

В соответствии со статьей 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Из приведенных норм следует, что для применения вычетов по НДС необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были документально подтверждены, хозяйственные операции (сделки) и их оплата носили реальный характер, и счета-фактуры, представленные в обоснование правомерности применения вычетов по НДС, соответствовали требованиям, предъявляемым к ним статьей 169 НК РФ.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. В пункте 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 отмечено: предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Поскольку одним из условий принятия суммы НДС к вычету является надлежащее подтверждение обстоятельств, связанных с реальным осуществлением операций по реализации услуг (товаров), обязанность налогового органа доказать соответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту не освобождает налогоплательщика от представления доказательств по его доводам. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить надлежащее документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на налоговый вычет, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Из системной взаимосвязи пунктов 1 и 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 176 Кодекса, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует, что налоговые вычеты по НДС могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Таким образом, налоговые органы для целей применения пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, должны доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть, в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; а также потери бюджета.

Учитывая изложенное, а также правила части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ о распределении бремени доказывания, соответствующие обстоятельства, послужившие основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, должны быть подтверждены доказательствами, представленными этим органом.

Инспекцией сделан вывод о наличии обстоятельств, подтверждающих факт построения ООО "РАУШ КЕГ СЕРВИС" схемы с участием ООО "Альтера", с целью уменьшения налогового бремени.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования, суд первой инстанции согласился с позицией налогоплательщика о том, что налоговым органом в ходе проверки не было собрано достаточно достоверных доказательств в подтверждение заявленных доводов о недобросовестности истца и направленности его умысла на получение необоснованной налоговой выгоды в части взаимоотношения со спорным контрагентом.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что формальное отношение к разрешению настоящего спора противоречило бы правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определениях от 16.11.2006 N 467-0, от 20.03.2007 N 209-О-О, от 24.01.2008 N 33-0-0, 17.06.2008 N 499-0-0, от 16.07.2009 N 923-О-О относительно разрешения споров о праве на налоговые вычеты по НДС, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.

Изучив материалы дела, выслушав представителей налогоплательщика, налогового органа, апелляционный суд с учетом указаний суда кассационной инстанции, с учетом положения ч. 1 ст. 268 АПК РФ о повторности рассмотрения дела, п. 13 ч. 2 ст. 271 АПК РФ, приходит к выводу о том, что имеются основания для изменения оспариваемого решения суда по следующим мотивам.

Кассационная коллегия указала, что разрешая спор в пользу заявителя, суд первой инстанции, исходил из того, что налоговым органом в ходе проверки не было собрано достаточно достоверных доказательств в подтверждение заявленных доводов о недобросовестности истца и направленности его умысла на получение необоснованной налоговой выгоды в части взаимоотношения со спорным контрагентом (ООО «Альтера»).

При этом, кассационный суд обратил внимание на то, что довод инспекции о том, что контрагенты ООО «Крафт» допустили «разрывы» в цепочке уплаты налога на добавленную стоимость (по 000 «Коммсервис» принято к вычету 1 963 747 руб. НДС, по ООО «Теократ» - 395 915 руб.), не является определяющим для формирования вывода о недобросовестном характере правоотношений между налогоплательщиком и ООО «Альтера» в силу того, что указанные организации реализацию в адрес ООО «Крафт» не отразили.

Инспекция также указала, что поставщики ООО «Торос» допустили «разрывы» в цепочке уплаты налога на добавленную стоимость. Так, ООО «Крафт» приняло к вычету7 073 950 руб. НДС. Однако указанная организация, также реализацию в адрес ООО «Торос» не отразила, что свидетельствует об отсутствии нарушений порядка исчисления и уплаты НДС со стороны налогоплательщика.

ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» последовательно выражало правовую позицию, в соответствии с которой, при оценке правоотношений ООО «Альтера» с участием ООО «Торос» и ООО «Крафт» необходимо обратить внимание на то, что ООО «Крафт» и ООО «Торос» не являются поставщиками второго уровня для ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС». Товарно-материальные ценности, поставленные указанными организациями в адрес ООО «Альтера», не были впоследствии реализованы в адрес налогоплательщика. Таким образом, данные взаимоотношения (между ООО «Альтера», ООО «Крафт», ООО «Торос»), не влияют на формирование налоговых вычетов у заявителя.

Суд округа, также отметил, что при вынесении оспариваемого ненормативного акта налоговый орган не учел возможность проведения налоговой реконструкции. При этом, инспекции было доподлинно установлено происхождение товара полученного налогоплательщиком по сделкам со спорным контрагентом (ООО «Альтера»), по товарно-материальным ценностям, полученным от ООО «НПМ», ООО «Терем-холод», ООО «Редсервис групп», ООО «Рауш-МеталЛ-Про», ООО «Талое», ООО «Мостал». Налоговый орган самостоятельно в ходе проверки установил указанных поставщиков второго уровня, квалифицировал правоотношения с участием ООО «Альтера» как нереальные, однако, установил, что заявленные ТМЦ, получены ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» от вышеуказанных поставщиков. Однако, при определении размера недоимки по налогу на добавленную стоимость, эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что привело к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» запросило у российских производителей информацию о стоимости реализованного ими в адрес ООО «Альтера» товара позиционно, который впоследствии был перепродан в адрес заявителя с наценкой. Исходя из анализа представленной ООО «НПМ, ООО «Терем-холод», ООО «Рауш-металл-про» информации и счет-фактур, выставленных ООО «Альтера», сумма наценки составляет:

- ООО «НПМ»: 342 206 руб., а сумма НДС, приходящаяся на наценку - 52 170 руб.

- ООО «Терем-холод»: 1 461 860 руб., сумма НДС - 222 996 руб.;

- ООО «Рауш-металл-про»: 19 585 487 руб., сумма НДС, - 3 090 720 руб.;Таким образом, сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на

наценку ООО «Альтера» по товарам, приобретенным у российских производителей, составляет 3 365 886 рублей. Следовательно, доначисления, произведенные налоговым органом по этим поставщикам свыше данной суммы, являются незаконными.

Доводы Общества, об обоснованности которых высказался кассационный суд, последовательно заявлялись налогоплательщиком, как при рассмотрении дела в суде первой, так и в апелляционной инстанции.

Кроме того, ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС», представляло следующие доводы в обоснование своей правовой позиции, проводило анализ отдельных положений оспариваемого решения с точки зрения обоснованности и соответствия нормам действующего налогового законодательства.

Все операции общества учтены в соответствии с действующим законодательством и обусловлены экономическим смыслом в виде получения дохода. Контрагентом ревизованного налогоплательщика произведена уплата НДС в бюджет, а дополнительное начисление НДС заявителю за те же операции, является двойным налогообложением, что не допустимо. Представленные налогоплательщиком в подтверждение вычетов по налогу на добавленную стоимость документы, в совокупности подтверждают реальность совершенных хозяйственных операций, действительное исполнение договоров заявителем и контрагентами (фактическое поступление и использование ТМЦ, их оплату и оплату контрагентом НДС); отражение хозяйственных операций в учете налогоплательщика и контрагента должным образом и в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Налоговым органом в ходе контрольных мероприятий, проведённых в рамках ст. 90 НК РФ, установлено, что генеральный директор ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» ФИО5 в ходе допроса озвучил информацию о поставщике ООО «Альтера», указал на наличие договорных отношений, сообщил подробности осуществления поставки и специфику исполнения конкретного договора поставки. Указал на наличие своего волеизъявления на вступление руководимого им предприятия в гражданско-правовые отношения с участием ООО «Альтера». ФИО5 показал свою осведомлённость, относительно персонального состава руководства ООО «Альтера» и управленческой структуры данного поставщика.

Помощник бухгалтера ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» ФИО6, также показала, на наличие правоотношений между своим работодателем и ООО «Альтера». При этом, свидетель указала, что ряд конкретных вопросов, касающихся данного поставщика, не входит в сферу её профессиональной компетенции.

Необходимо отметить, что директор ООО «Альтера», ФИО7, в ходе выездной налоговой проверки допрошен не был. Сведения о ранее проведённых допросах, информация которых могла бы быть использована для подкрепления выводов инспекции, в оспариваемом решении, также не указана.

Доказательства отсутствия реальных хозяйственных операций налоговым органом не добыты, выводы построены на предположениях и не соответствуют действительным обстоятельствам, характеризующим правоотношения в рамках договоров поставки.

Далее, инспекция на стр. 8 решения, указывает информацию о доле вычетов по НДС, применяемых ООО «Альтера», как по реальным поставщикам, так и по «техническим» организациям. Необходимо отметить, что доля вычетов по поставщикам, которые налоговый орган указывает как реальные, в 3-4 раза превышает вычеты по так называемым «техническим» организациям.

Далее, инспекция анализирует поставщиков второго и последующих уровней.

В отношении ООО «Оптовик», ООО «Софт Гуру», а также иных лиц, инспекция указывает на отсутствие каких-либо результатов от проведённых мероприятий налогового контроля.

Однако, инспекцией сделан вывод об отсутствии приобретения товара у заявленных контрагентов, в охваченном проверкой периоде. Необходимо отметить, что реализация товара в адрес покупателей ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС», инспекция не отрицает.

Требования инспекции о предоставлении документов, исполнены как самим проверяемым налогоплательщиком, так и его контрагентом - ООО «Альтера». Участники правоотношений подтвердили и наличие и содержание, а также документальное и реальное исполнение договора поставки.

Как следует из материалов проверки между ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» и ООО «Альтера» заключены договора поставки № 002 от 11.05.2017 и 004 от 01.06.2017 года. Согласно указанных договоров ООО «Альтера» во 1 - 3 кварталах 2018 года поставил в адрес налогоплательщика товар по перечню согласно спецификациям к договорам на общую сумму 166 944 121 руб., в том числе НДС 25 466 052 рубля. Указанный товар принят налогоплательщиком, отражен на соответствующих счетах бухгалтерского учета и реализован в адрес своих покупателей.

Наличие товара и его последующая реализация не ставится налоговым органом под сомнение. Сомнение вызвал лишь поставщик и сумма приобретения. При этом, налоговый орган не называет ООО «Альтера» недобросовестной или «технической» организацией, однако указывает на сомнения в реальном исполнении договоров поставки от имени данного контрагента.

Вместе с тем согласно открытым источникам данных ООО «Альтера» зарегистрировано в апреле 2017 года. Организация вела деятельность, имеет уставный капитал, не ограниченный минимально допустимой в соответствии с ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» суммой, уплачивает налоги и сборы. При этом, с 2020 года генеральным директором является ФИО8, которая не была допрошена в ходе выездной налоговой проверки и соответственно, не опровергла исполнение гражданско-правовых обязательств в адрес ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС».

Налоговый орган, выполняющий, в том числе, и функции регистрации юридических лиц, ООО «Альтера» зарегистрировал, внёс сведения об организации в единый государственный реестр юридических лиц и к настоящему моменту не предпринял каких-либо действий по ликвидации или исключению из реестра данного юридического лица. При этом, необходимо ещё раз заострить внимание на том обстоятельстве, что инспекция в обжалуемом решении и не указывает на технический характер данного поставщика, не указывая на его отсутствие по месту заявленного местонахождения или особый характер регистрации при использовании схемы «фиктивный директор».

Относительно использования поставщиком каких либо специальных цепочек расчётов с целью получения налоговой выгоды и отсутствие сформированного источника возмещения НДС необходимо отметить, что налогоплательщик не несет ответственности за действия своих поставщиков, не является по отношению к ним контролирующим органом и не может предвидеть или регулировать формирования им налоговой базы.

Исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственнымиконтрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц (Постановление от 19.12.2019 № 41-П, Определения от 16.10.2003 № 329-0, от 10.11.2016 № 2561-0, от 26.11.2018 № 3054-О и др.).

Принимая во внимание изложенное, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

В данном случае, реальность приобретения товара его оплата и последующая реализация нашло свое подтверждение в ходе контрольных мероприятий и не отрицается налоговым органом, что исключает выводы о неправомерности налоговых вычетов по НДС.

Субъективное мнение Инспекции о возможности ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» приобрести товар у иных поставщиков или напрямую у производителей, является необоснованными вмешательством в хозяйственную деятельность участников экономических отношений. Такое мнение налогового органа является нарушением установленного НК РФ порядка исчисления НДС по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов не входит вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта.

Как указал Конституционный суд РФ в своем определении от 04.06.2007 года №320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Налоговый орган в качестве довода о получении налогоплательщиком налоговой выгоды от сделок с ООО «Альтера» указывает транзитную форму движения товара, минуя склады поставщика. Указанное обстоятельство, по мнению ответчика, указывает на отсутствие участия указанного поставщика в исполнении договора поставки.

Вместе с тем, выбор маршрута движения товара и способа его доставкиопределяется самим хозяйствующим субъектом и выходит за рамки компетенции налогового органа, поскольку в основу логистических решений, принимаемых хозяйствующими субъектами, может быть положена не только возможная экономия средств на доставке, но и наличие каких-либо обязательств по поставке, перевозке товара и т.п. перед иными контрагентами, расположенными по выбранному маршруту движения. Схема покупки товара является обычной практикой делового оборота, прикоторой перепродавцу нет необходимости непосредственно принимать товар спередачей на свой склад и последующей отгрузкой со склада покупателю, поскольку товар отгружается от производителя до покупателя. Данные выводы полностью согласуются с правоприменительной практикой.

Необходимо обратить внимание, что в ходе проверки проанализировано наличие договора хранения товара с доставкой №1х/07-2017 от 01.07.2017, заключённого налогоплательщиком и ООО «Альтера».

Кроме того, инспекцией в ходе проверки были направлены поручения о предоставлении документов (информации) транспортным компаниям, в адрес которых ООО «Альтера» перечислялись денежные средства: ООО «Первая экспедиционная компания», ООО «Транзит-Авто», ООО «Транспортная группа «Кальмар». Как указано в решении инспекции «транспортные компании документы представили не в полном объёме». При этом, инспекция не делает вывод об отсутствии заявленных грузоперевозок, а также о недобросовестности транспортных организаций.

Подвергая сомнению исполнение гражданско-правовых обязательств, оформленных ООО «Альтера» и ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС», налоговый орган на стр. 12-13 решения указывает, что поставленный в адрес налогоплательщика товар, был приобретен у импортёров - ООО «Еврокуп», ООО «Редсервис групп», ООО «Кастомс», ООО «ЛЕПРЕКОН». Инспекция установила также и производителей импортного оборудования (абз. 1 стр. 13 решения). Контролирующий орган установил также, что отечественная продукция приобреталась ООО «Альтера» напрямую у завода-производителя (ООО «НПМ»), у ООО «Глобус-Сталь», а также у иных перепродавцов. К хозяйственной деятельности указанных поставщиков у налогового органа вопросов не возникло.

В отношении импортного товара, инспекцией проведён анализ ГТД, номера которых отражены в универсальных передаточных документах, а также книгах покупок ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» по взаимоотношениям с ООО «Альтера».

По итогам анализа, инспекция указывает на отсутствие ряда таможенных деклараций в информационном ресурсе «Таможня-Ф», а также несоответствие товарной номенклатуры в ГТД, УПД и книгах покупок.

В отношении указанного довода контролирующего органа, представитель Общества заявил о некорректном сравнении, проведенном в рамках проверки. Налоговый орган, в целях опровержения заявленных налогоплательщиком вычетов, проводил лишь частичный сравнительный анализ, не сверяя со сведениями налогоплательщика всего массива информации, указанного в ГТД.

В ходе рассмотрения налогового спора, налогоплательщик ссылается на следующую доказательственную базу в отношении настоящего аргумента инспекции.

Проведённые налоговым органом мероприятия в отношении заявленных импортёров: ООО «Кастомс», ООО «ЛЕПРЕКОН», ООО «Еврокуп», ООО «Редсервис групп», не дали каких-либо значимых результатов. При этом, по мнению налогоплательщика, инспекция делает абсолютно необоснованный вывод о том, что указанные организации являются аффилированными лицами.

В качестве доказательственной базы, инспекция указывает протокол допроса ФИО9, который указал, что формально являлся учредителем и руководителем ООО «Еврокуп» (2015-1019) и ООО «Кастомс» (2012-2015). При этом, свидетель указал, что фактически, деятельностью организации ООО «Еврокуп» занималась ФИО10

Представитель Общества обратил внимание суда на то обстоятельство, что обязанности должностного лица в ООО «Кастомс», ФИО9 занимал за пределами проверяемого периода. Следовательно, его показания не характеризуют возможность или невозможность совершения обществом тех или иных хозяйственных операций.

Из допроса ФИО10 следует, что в проверяемом периоде она работала в ООО «Еврокуп» коммерческим директором. Организация имела штат сотрудников и складские мощности. ФИО10 не опровергла факт поставки оборудования в адрес ООО «Альтера», а негативный вывод инспекции - является надуманным и сделанным в результате произвольного толкования показаний свидетеля.

Мероприятия налогового контроля, проведённые в отношении ООО «Редсервис Групп» (стр. 16 решения), свидетельствуют в пользу обоснованности заявленных налогоплательщиком налоговых вычетов, однако инспекция делает прямо противоположный вывод из итогов названных мероприятий.

В решении указано, что поставки пивных кег, производились по адресам ООО «Редсервис Групп» или ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС», а не на складские помещения ООО «Альтера». В настоящем заявлении, налогоплательщик уже выражал позицию, в соответствии с которой выбор маршрута движения товара и способа его доставки определяется самим хозяйствующим субъектом и выходит за рамки компетенции налогового органа, поскольку в основу логистических решений, принимаемых хозяйствующими субъектами, может быть положена не только возможная экономия средств на доставке, но и наличие каких-либо обязательств по поставке, перевозке товара и т.п. перед иными контрагентами, расположенными по выбранному маршруту движения. Применяемая налогоплательщиком схема покупки товара является обычной практикой делового оборота, при которой перепродавцу нет необходимости непосредственно физически принимать товар у производителя с передачей на свой склад и последующей физической отгрузкой со склада покупателю, поскольку в данном случае товар отгружается непосредственно от производителя до конечного покупателя. Данные выводы полностью согласуются с правоприменительной практикой. Необходимо обратить внимание, что в ходе проверки проанализировано наличие договора хранения товара с доставкой №1х/07-2017 от 01.07.2017, заключённого налогоплательщиком и ООО «Альтера».

В отношении отечественного товара, налоговый орган утверждает, что ООО «Альтера» фактически не покупало спорный товар и не поставляло его в адрес ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС». По мнению налогового органа, приобретение товара производилась заявителем напрямую, а ООО «Альтера» было использовано им для увеличения цены покупки и как следствие, необоснованного применение налоговых вычетов по НДС в завышенных размерах.

Инспекция указывает, что закупки осуществлялись у завода-производителя (ООО «НПМ»), у ООО «Глобус-Сталь», ООО «Терем-холод», а также у иных перепродавцов (ООО «Мостал», ООО «Талое», ООО «Рауш-Метал-Про», ООО «Крафт», ООО «Торос». По ряду сделок, инспекцией выявлено наличие аналогичных договоров, в которых ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» выступало покупателем, а названные организации - поставщиками. При этом, условия и предмет договора поставки, были аналогичными, по отношению к договорам, заключённым с ООО «Альтера».

Опровергая выводы инспекции, налогоплательщик ссылается позицию Конституционного суда РФ, который в своем определении от 04.06.2007 года №320-0-П указывает, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Соответственно, наличие аналогичных договоров, заключённых с поставщиками разных уровней и даже производителями, не свидетельствует о фиктивном характере тех или иных документов.

При выборе контрагента ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» убедился в его деловой репутации, платежеспособности, наличии у него необходимых ресурсов (товаров, персонала) и соответствующего опыта. Так перед заключением договоров поставок общество осуществило проверку контрагента через все доступные сервисы ФНС. Согласно собранным данным, ООО «Альтера» в списках недействующих организаций не значилось, директор не был дисквалифицирован, предприятие не располагалось по адресу массовой регистрации. При этом, у налогоплательщика нет обязанности проверять контрагентов своих поставщиков. Проявив меры должной осмотрительности, заявитель удостоверился в добросовестности своего контрагента. Налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанность по проверке деятельности его контрагентов, которые являются самостоятельными налогоплательщиками и несут налоговую ответственность Аналогичная правовая позиция получила свое отражение в Определение Конституционного суда Российской Федерации от 16 октября 2003 г. № 329 - О.

Кроме того, необходимо отметить следующее.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума № 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена 6 налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 541 , конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определение от 27.02.2018 № 526-0 и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием «технических» компаний это означает, что возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981)

Если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного .оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

В данном конкретном случае налоговым органом доподлинно установлено происхождение товара полученного налогоплательщиком по сделкам со спорными контрагентами (ООО «НПМ», ООО «Терем-холод», ООО «Торос», ООО «Крафт», ООО «Рауш-Металл-Про», ООО «Талое», ООО «Мостал»). Однако при определении размера недоимки по налогу на добавленную стоимость, эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что привело к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

Налоговый орган исключает из состава налоговых вычетов налог, принятый заявителем по счетам-фактурам, номера и даты которых перечислены на стр. 3-4 обжалуемого ненормативного акта. Указанные счет-фактуры выставлены ООО «Альтера» при реализации товара в адрес ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС». При этом перечень реализованного по данным счет фактурам товара имеет российское происхождение и импортный товар.

ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» запросил у российских производителей информацию о стоимости реализованного ими в адрес ООО «Альтера» товара позиционно, который впоследствии был перепродан в адрес заявителя с наценкой.

Как отметила кассационная коллегия, исходя из анализа представленной ООО «НПМ, ООО «Терем-холод», ООО «Рауш-металл-про» информации и счет-фактур, выставленных ООО «Альтера», сумма наценки составляет:

ООО «НПМ». Сумма наценки составляет 342 206 руб., сумма НДС, приходящаяся на наценку 52 170 руб. (см. таблица по реконструкции ООО «НПМ» -имеется в материалах дела).

ООО «Терем-холод». Сумма наценки составляет 1 461 860 руб., сумма НДС, приходящаяся на наценку 222 996 руб. (таблица по реконструкции ООО «Терем-холод», приобщена к материалам дела).

ООО «Рауш-металл-про». Сумма наценки составляет -19 585 487 руб. сумма НДС приходящаяся на наценку 3 090 720 руб. (таблица по реконструкции ООО «Рауш-металл-про», приобщена к материалам дела).

Таким образом, сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на наценку ООО «Альтера» по товарам, приобретенным у российских производителей, составляет 3 365 886 рублей. Следовательно, как отметил суд округа и как указывал налогоплательщик ранее, доначисления, произведенные налоговым органом свыше данной суммы, являются не законным.

Налоговый орган ссылается на невозможность проведения налоговой реконструкции по импортным операциям налогоплательщика. Инспекция указывает, что в связи с тем, что ООО «Альтера» - поставщик ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС», не является для импортера ООО «ЕВРОКУП» единственным покупателем и товар, ввезенный данным импортером, не был реализован в полном объеме ООО «Альтера» - выделить наценку по той или иной позиции не представляется возможным. В связи с изложенным, налоговый орган считает решение о привлечении ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС», в данной части, правомерным в полном объёме.

При этом, инспекция указывает, что налогоплательщик приобрел у ООО «Альтера» импортного товара на сумму 111 846 262 руб. (в том числе НДС 17 061 294 руб.).

Налогоплательщик, со своей стороны полагает, что выводы налогового органа ошибочны, противоречат материалам дела, материалам налоговой проверки и самому оспариваемому ненормативному акту в связи с наличием следующих обстоятельств. Налоговый орган в своем решении на стр. 22 указывает, что совокупная цена импортного товара, приобретенного налогоплательщиком у ООО «Альтера» составляет 111846 262 руб. в том числе НДС 17 061294 руб., а стоимость отечественного товара - 55 097 859 руб., в том числе НДС 8 404 758 руб.

Разбивая подобным образом покупки налогоплательщика на ТМЦ импортного и отечественного происхождения, налоговый орган исходит из данных раздела 13 книги покупок за 1-3 квартал 2018 года - «Регистрационный номер таможенной декларации». Инспекцией, в качестве цены покупки импортного товара принята итоговая сумма по УПД отраженным в книге покупок, в которых (в графе 13) имеются указания на те или иные ГТД, в соответствии с которыми товарно-материальные ценности были ввезены на территорию Российской Федерации.

Налогоплательщик полагает, что данный алгоритм не является корректным, поскольку УПД содержат сведения о реализации как импортного товара, так и товара, произведённого отечественными производителями (ООО «НПМ», ООО «ТЕРЕМ-ХОЛОД», ООО «МОСТАЛ», ООО «ТАЛОС», ООО «РАУШ-МЕТАЛЛ-ПРО»). При этом, отделить один товар от другого, возможно. Импортный товар указан в разделе 11 УПД - «Регистрационный номер таможенной декларации», а при реализации товара отечественного производства данный раздел не заполняется.

Данные обстоятельства подтверждаются выводами самого налогового органа.

Так, в решении указано, что импортный товар, который в последствии был продан налогоплательщику, приобретался ООО «Альтера» у четырех импортеров: ООО «ЕВРОКУП», ООО «РЕДСЕРВИС ГРУПП», ООО «КАСТОМС», ООО «ЛЕПРЕКОН» (стр. 22 решения). При этом, на стр. 24 решения, налоговый орган указывает на проведение анализа ГТД указанных в УПД налогоплательщика. Результаты анализа приведены в приложении № 2 к акту проверки. В указанном приложении, налоговый орган сплошным методом проанализировал УПД налогоплательщика, заявленные им в книге покупок за 1-3 квартал 2018 года от спорного поставщика. Импортный товар был выделен налоговым органом из УПД налогоплательщика в связи заполнением раздела 11 «Регистрационный номер таможенной декларации». Проведен попозиционный анализ, указана цена единицы товара, принятого налогоплательщиком и цена, указанная в ГТД при ввозе на территорию России.

Оборот по импортному товару согласно данному приложению составил 63 865 701 руб. в том числе НДС в сумме 9 696 462 руб. Разница между ценой, указанной в ГТД и ценой принятой налогоплательщиком в УПД, составила 26 052 407 руб. в том числе НДС 3 974 095 рублей.

Указанные доводы не были заявлены налогоплательщиком в первой инстанции, поскольку суд не рассматривал вопрос реконструкции. Вместе с тем, суд кассационной инстанции установил, что налоговый спор необходимо рассмотреть с применением методики «налоговая реконструкция». Необходимо отметить, что в проведении реконструкции налогоплательщиком использовались исключительно материалы налоговой проверки и дополнительные ГТД, которые были представлены в суд первой инстанции для подтверждения заявленной правовой позиции.

Таким образом, исследовав представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив выводы суда первой инстанции, доводы налогового органа, возражения Общества, с учетом указаний суда кассационной инстанции, апелляционный суд приходит к выводу, что оспариваемое в рамках налогового спора решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, является незаконным в части, превышающей доначисления налога на добавленную стоимость в размере:

- 3 365 886 руб. по операциям на внутреннем рынке;

- 3 974 095 руб. по импортным операциям.

Следовательно, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 7 339 981 руб., а также соответствующих доначислениям налога сумм пени и налоговой санкции, являются незаконными.

Применительно к положениям ч. 1 ст. 9, ст. 64, ч. 1 ст. 65 АПК РФ Обществом в материалы дела представлены достаточные и убедительные доказательства, опровергающие выводы налогового органа в указанной части.

В то время как в нарушение ч. 5 ст. 200 АПК РФ обратного налоговым органом в ходе рассмотрения дела не доказано.

Согласно части 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

Нарушений норм процессуального законодательства, предусмотренных ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при разрешении спора судом первой инстанции не допущено.

Согласно п. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ :

решение Арбитражного суда г.Москвы от 05.12.2022 по делу № А40-202367/22 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

Требования ООО "РАУШ КЕГ СЕРВИС" удовлетворить в части.

Признать недействительным решение от 18.10.2021 г. № 14280 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ, начисления НДС и соответствующие им суммы пени, вынесенное ИФНС России № 18 по г. Москве в отношении ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС», как не соответствующее ч. II НК РФ, за исключением суммы налога на добавленную стоимость в сумме 7 339 981 руб., в том числе приходящуюся на наценку ООО «Альтера» по товарам, приобретенным у российских производителей в размере 3 365 886 руб., по импортным операциям в размере 3 974 095 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Взыскать с ИФНС России № 18 по г. Москве в пользу ООО «РАУШ КЕГ СЕРВИС» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб..

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья: О.С. Сумина

Судьи: Т.Т. Маркова

М.В. Кочешкова

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.