Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г. Ульяновск Дело № А72-10586/2022
18.07.2023
Резолютивная часть решения объявлена 11.07.2023.
Полный текст решения изготовлен 18.07.2023.
Судья Арбитражного суда Ульяновской области Леонтьев Д.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Багиной А.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению
общества с ограниченной ответственностью специализированного застройщика "УльяновскЦентрГазСтрой" (ОГРН: <***>, ИНН: <***>), Ульяновская область, г.Ульяновск
к Управлению Федеральной налоговой службы по Ульяновской области (ОГРН <***>, ИНН <***>), Ульяновская область, г.Ульяновск
об оспаривании акта ненормативного характера в части,
при участии в судебном заседании:
от заявителя – ФИО1, доверенность от 01.08.2022, паспорт, диплом; ФИО2, доверенность от 12.07.2022, паспорт, диплом; ФИО3, доверенность от 24.10.2022, паспорт; ФИО4, доверенность от 24.10.2022, паспорт;
от ответчика – ФИО5, доверенность от 30.12.2022, удостоверение, диплом, ФИО6, доверенность от 09.01.2023, удостоверение.
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью специализированный застройщик "УльяновскЦентрГазСтрой" (далее - далее – заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО СЗ "УЦГС") обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ульяновской области (далее – УФНС России по Ульяновской области, ответчик) о признании недействительным и отмене решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району г.Ульяновска (далее – налоговый орган, Инспекция) от 24.03.2022 № 950 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 80 924 746 руб, НДС в размере 61 319 523 руб., налога на имущество в размере 2 963 931 руб., соответствующих сумм пени и штрафных санкций.
Определением от 22.07.2022 суд принял заявление к производству.
Определением от 07.02.2023 удовлетворено ходатайство заявителя об уточнении оснований заявленных требований.
В судебном заседании 11.07.2023:
От представителя заявителя поступило ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.
Возражений не поступило.
Судом ходатайство удовлетворено.
От представителя ответчика поступило ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.
Возражений не поступило.
Судом ходатайство удовлетворено.
От представителя заявителя поступило ходатайство об уточнении заявленных требований, в соответствии с которым заявитель просит признать недействительным и отменить решение ИФНС России по Засвияжскому району г.Ульяновска от 24.03.2022 № 950 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 2.1.1, 2.1.2.1, 2.1.2.2, 2.3.4, 2.3.5, 2.3.6, 2.3.8, 3.1, 2.4.
Возражений не поступило.
Судом ходатайство удовлетворено.
Суд, исследовав материалы дела и заслушав представителей сторон, установил следующее.
Инспекцией в отношении ООО «СЗ УЦГС» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.
По результатам проверки налоговым органом принято решение от 24.03.2022 №950 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в сумме 1 562 729 руб. (с учетом смягчающих вину обстоятельств)
Указанным решением налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 61 319 523 руб., пени в размере 24 741 082,68 руб., налог на прибыль в сумме 80 924 746 руб. (из них в ФБ - 12 138 712 руб., в СБ -68 786 034 руб.), пени в размере - 28 886 608,16 руб. ( из них в ФБ - 4 332 870,52 руб., в СБ - 24 553 737,64 руб.), налог на имущество в размере 2 981 522 руб., пени - 820 966,68 руб., земельный налог в размере 222 386 руб., пени - 77,36 руб., транспортный налог в размере 26 619 руб., пени - 1 610,35 руб.
ООО «СЗ УЦГС» подана апелляционная жалоба, которая решением Межрегиональной ИФНС России по Приволжскому федеральному округу от 07.07.2022 №07-07/1352 удовлетворена частично. Отменено решение ИФНС России по Засвияжскому району г. Ульяновска в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 17 591 руб., пеней – 4925 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 3 518 руб., в оставшейся части в удовлетворении требований отказано.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения налогоплательщика в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
УФНС России по Ульяновской области с требованиями заявителя не согласилось по доводам, изложенным в отзыве и дополнительных пояснениях.
Доводы лиц, участвующих в деле, оцениваются судом с учетом следующего.
Пункты 2.1.1 и 2.1.2.1. Решения.
Налоговый орган установил, что в нарушение ст. 248, 271, 272 НК РФ общество занизило доходы и расходы от реализации жилых и нежилых помещений в многоквартирных домах; в нарушение п.14 ст. 250, п.1 ст. 251 НК РФ обществом занижены внереализационные доходы на сумму экономии, остающейся в распоряжении общества после передачи объекта по договорам долевого участия.
Основанием для начисления налога на прибыль явился вывод налогового органа об отсутствии в обществе раздельного учёта.
Согласно ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 21,4-ФЗ) по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.
В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ к средствам целевого финансирования, не учитываемым в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, относится в том числе имущество, полученное в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.
При этом указанным пунктом установлено, что налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учёта у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Суд соглашается с выводом налогового органа об отсутствии в Обществе в проверенный период раздельного учёта.
Отсутствие у налогоплательщика раздельного учета подтверждается карточками счетов 20, 26, 51, 62, 76 предоставленных налогоплательщиком в ходе проведения проверки; счета 86, 43 налогоплательщиком не велись.
Налоговым органом проанализированы данные бухгалтерского учета (счета на которых учитывались затраты на строительство, оплата, выручка от продаж и т.д.), корреспонденции с 86 счетом не установлено.
Реестры договоров по домам, которые велись у налогоплательщика, являются внутренним документом для контроля и ведения продажи квартир и нежилых помещений.
Указанные реестры не являются документами бухгалтерского учета в соответствии с ФЗ от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете». В данных реестрах ведется лишь учет продажи квартир.
Согласно учетной политики, представленной в рамках проверки, ведение раздельного учета не предусмотрено.
Отсутствие раздельного учёта также подтверждается протоколом опроса руководителя ООО СЗ «УЦГС» ФИО7 (протокол №712 от 13.07.2021г.), в ходе которого свидетель пояснил, что в 2018,2019,2020гг. в организации раздельный учёт не велся.
Согласно протоколу допроса ФИО8 (протокол №5300 от 19.11.2018г.), в организации ООО «СЗ УЦГС» не велся раздельный учет облагаемых и необлагаемых операций по НДС, учетной политикой не было закреплено данное положение.
Налоговым органом по требованию №11849 от 23.12.2021г. запрошена главная книга ООО «СЗ УЦГС», однако налогоплательщиком представлен ответ, что данный документ не может быть представлен в установленный срок, так как в организации проводятся работы по восстановлению бухгалтерского учета с привлечением сторонней организации в рамках договора №8/21-УЛ от 21.12.2021г.
Данный договор заключен с ООО «Консалтинговая компания «ПЕНТА», предмет договора - восстановление бухгалтерского и налогового учета за период 01.01.2018-31.12.2020гг.
Вышеперечисленные обстоятельства указывают, что на момент проведения проверки ООО «СЗ УЦГС» раздельный учет в организации не велся.
Таким образом, доводы о ведении Обществом раздельного учета являются необоснованными.
После вручения акта выездной налоговой проверки № 2977 от 12.11.2021 ООО СЗ «УЦГС» предпринята попытка восстановления бухгалтерского и налогового учёта, фактически приведение в соответствие налоговых обязательств не подтверждается.
В то же время суд соглашается с доводами заявителя о незаконности применения расчётного способа определения расходов.
Согласно стр. 13 оспариваемого решения в связи с отсутствием раздельного учета доходов и расходов, налоговым органом самостоятельно был произведен расчет финансового результата, подлежащего отражению в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций следующим образом:
Сумма полученных средств от участника долевого строительства определена на момент составления акта подписания акта о передаче объекта (квартиры или нежилого помещения) покупателю как стоимость передаваемого имущества в соответствии с договором
Сумма полученных расходов, в связи с отсутствием у общества раздельного учета расходов на каждый объект реализации, определена расчетным путем.
Расчет приведен также на странице 13 оспариваемого решения.
В соответствии пп.7 п.1 ст.31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.
Однако из материалов дела не следует, что у налогового органа имелись основания для определения финансового результата расчетным способом: нет доказательств отказа допуска заявителя к осмотру объектов заявителя, нет доказательств отказа в представлении в течение более двух месяцев необходимых документов, нет доказательств отсутствия учета доходов и расходов и т.д.
По мнению суда данные бухгалтерского учета, представленные сторонами в материалы дела, позволяли налоговому органу определить как доходную, так и расходную части исходя из фактических показателей.
Исходя из вышеизложенного суд приходит к выводу о незаконности начислений, произведенных налоговым органом на основе расчетного метода.
Суд при этом учитывает, что один из показателей, использованных налоговым органом при расчете – общая сметная стоимость дома – не может использоваться при определении финансового результата, так как является показателем предварительным, а не окончательным.
Согласно "Типовым рекомендациям по проектированию, строительству, реконструкции и капитальному ремонту зданий и сооружений Федеральной налоговой службы, ее территориальных органов и организаций, находящихся в ведении ФНС России", утв. Приказом ФНС России от 09.04.2012 N ММВ-7-10/230@, смета - документ, определяющий на основе проектных данных сметную стоимость строительства объекта, в том числе необходимые затраты на выполнение отдельных видов строительно-монтажных работ и приобретение оборудования, а также другие затраты, связанные с осуществлением строительства.
Таким образом, смета составляется на стадии подготовки к строительству, содержит предположительные данные о планируемых затратах и ввиду длительности строительного цикла, очевидно, отличается от фактически понесенных затрат.
Соответственно, выбранный налоговым органом расчётный метод определения расходов нельзя признать в данном случае не только не соответствующим положениям пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, но и экономически оправданным.
При таких обстоятельствах начисления по налогу на прибыль, описанные в пунктах 2.1.1 и 2.1.2.1 оспариваемого решения являются незаконными.
Пункт 2.1.2.2 Решения.
Налоговый орган установил занижение внереализационных доходов на сумму денежных средств, полученных от участников долевого строительства в связи с отсутствием раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.
Суд соглашается с доводом заявителя, что в данном случае необходимо обратить внимание на то, что данный пункт противоречит пункту 2.1.2.1 Решения, которым определяется экономия от использования целевых средств, поскольку при ее определении, т.е. установлении суммы поступления по ДДУ (договоров долевого участия) и ее расходования, нельзя говорить о нецелевом использовании.
Более того, пункты 2.1.2.1 и 2.1.2.2 Решения приводят к двойному налогообложению, поскольку в одном случае облагается часть доходов по ДДУ, а в другом случае облагается уже вся сумма поступлений по ДДУ включающая и указанную часть.
В связи с изложенным начисления по налогу на прибыль, описанные в п.2.1.2.2 оспариваемого решения, являются незаконными.
Пункты 2.3.4, 2.3.5, 2.3.6 Решения.
Налоговый орган установил, что Обществом в нарушение пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ, п.1 ст. 39 НК РФ, п.1 ст. 167 НК РФ занижена налоговая база на стоимость выполненных работ по строительству многоквартирных жилых домов по договорам долевого участия 1 кв. 2018 г на сумму 4 192 470 руб., 2 кв. 2018 - 7 576 668 руб., 3 кв. 2018 - 8 726 124 руб., 4 кв. 2018 – 3 864 342 руб., 4 кв. 2019 - 241 405 руб., 1 кв. 2020 г-24 03 7 442 руб., 2 кв. 2020г. - 5 205 649 руб., 4 кв. 2020г. - 155 829 руб. на сумму 55158 096 руб., что привело к занижению налога, исчисленного с налоговой базы по ставке 18/118, 20/120 и неуплате налога;
- Обществом в нарушение пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ, п.1 спи 39 НК РФ, п.1 ст.154 НК РФ, п.1 ст.167 НК РФ занижена налоговая база с сумм оплаты, частичного оплаты в счет предстоящего выполнения работ по строительству многоквартирных жилых домов по договорам долевого участия в сумме за 1 кв. 2018 г на сумму 2 382 625 руб., 2 кв. 2018г - 208 754 руб., 4 кв. 2018г -1 006 780 руб., 1 кв. 2019г - 550 ООО руб., за 2 кв. 2019 г -1 308 833 руб., 3 кв.2019 - 3 351 279 руб., 4 кв. 2019г. - 6 263 969 руб., 1 кв. 2020г. - 1 289 167 руб.;
- Обществом в нарушение п.8 ст.171, п.6 ст.172 НК РФ занижена сумма налоговых вычетов на сумму НДС, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров, выполнения работ, оказания услуг, за 2 кв. 2018 на 105 753 руб., за 3 кв. 2018 на 1101 952 руб., 1 кв. 2020 г. на 8 045 296 руб., 2 кв. 2020г - 5 338 064 руб., что привело к завышению налога, подлежащего уплате в бюджет за 2 кв. 2018 на 105 753 руб., за 3 кв. 2018 на 1101 952 руб. , 1 кв. 2020 г на 8 045 296 руб., 2 кв. 2020г - 5 338 064 руб.
При проведении проверки налоговым органом установлено, что в 2018 – 2020 годах Заявитель выступал в качестве застройщика и генерального подрядчика (технического заказчика) при строительстве многоквартирных жилых домов.
Строительство многоквартирных жилых домов в качестве застройщика осуществлялось заявителем частично с привлечением средств дольщиков в соответствии с Федеральным Законом от 30.12.2004 №214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ».
Проверкой установлено, что в проверяемом периоде Общество осуществляло строительство жилых домов путем заключения Муниципальных контрактов на участие в долевом строительстве многоквартирного дома, договорами участи в долевом строительстве, заключенными с Управлением муниципальной собственностью администрации г.Ульяновска, Управлением имущественных отношений, экономики и развития конкуренции, и физическими лицами и иными участниками.
Оплата услуг застройщика в цене контрактов не выделялась.
В 2018-2020 годах Общество передавало дольщикам объекты недвижимости, при этом со стоимости выполненных строительно-монтажных работ по договорам долевого участия Обществом не исчислялся НДС.
В соответствии с-подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождены услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон), за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения. К объектам производственного назначения в целях данного подпункта относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
По мнению налогового органа Общество обязано было со стоимости переданных квартир, построенных обществом, как застройщиком, исчислить и уплатить соответствующую сумму НДС.
Суд соглашается с доводами заявителя по следующим основаниям.
В соответствии со ст.2 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ (ред. от 14.03.2022) "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" под застройщиком понимается хозяйственное общество, которое имеет в собственности или на праве аренды, на праве субаренды либо в предусмотренных Федеральным законом от 24 июля 2008 года N 161-ФЗ "О содействии развитию жилищного строительства" (далее - Федеральный закон "О содействии развитию жилищного строительства"), подпунктом 15 пункта 2 статьи 39.10 Земельного кодекса Российской Федерации случаях на праве безвозмездного пользования земельный участок и привлекает денежные средства участников долевого строительства в соответствии с настоящим Федеральным законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением, объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.
Услуги застройщика определяются в соответствии с предметом договора долевого участия и в нашем случае заключаются в следующем: По договору участия в долевом строительстве (далее также - договор) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.
Указанный предмет договора полностью корреспондируется с требованиями п.1 ст.4 161-ФЗ.
Исходя из изложенного, возведение строительного объекта собственными силами также является услугами застройщика и как следствие не выходит за рамки подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ. Указанный подход нашел своё отражение и в судебной практике, в частности Постановлениях ФАС Московского округа от 26.02.2008 № КА-А41/734-08, ФАС Поволжского округа от 30.05.2008 № А12-12669/07, от 30.09.2008-02.10.2008 № А55-2338/08, от 16.09.2008 № А72-840/2008, от 13.05.2008 №А06-5416/2006 и Определении ВАС РФ от 27.10.2008 № 11708/08, ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.08.2008 № А78-3257/07-СЗ-12/167-Ф02-4129/08, от 02.08.2007 № А19-143/07-Ф02-4495/07, ФАС Волго-Вятского округа от 15.10.2008 № А38-1907/2007-12-110(12/3-2008), Определении ВАС РФ от 29.12.2008 № 1106/08, постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 25.09.2008 № Ф08-5777/2008, от 01.10.2007 № Ф08-6500/2007-2395А и т.д.
Более того, проанализировав нормы параграфа 3 гл. 37 ГК РФ и Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» можно сделать вывод о наличии существенных отличий договора долевого участия в строительстве от договора строительного подряда, и именно:
- главное отличие договора долевого участия в строительстве от договора строительного подряда в том, что участник долевого строительства не является заказчиком строительных работ: он не определяет условия и сроки их выполнения, а лишь присоединяется к уже существующим условиям и вносит соответствующую долю;
- по договору подряда подрядчик строит объект на чужом земельном участке — на земельном участке заказчика. Заказчик обязан подготовить земельный участок для строительства. В договоре участия в долевом строительстве такой обязанности у застройщика не имеется, а участник долевого строительства формально не связан никакими правоотношениями в отношении земельных участков.
- отличие в предоставлении технического задания подрядчику. В подряде эта обязанность лежит на заказчике, а в участии в долевом строительстве заказчик (участник долевого строительства) получает права требования к застройщику в отношении заранее определенного объекта.
- договор участия в долевом строительстве подлежит обязательной государственной регистрации.
- договор участия в долевом строительстве — это множество однотипных правоотношений в отношении разных объектов с одним застройщиком, а отношение строительного подряда индивидуально.
- договор строительного подряда полностью определяет строительную деятельность. В участии в долевом строительстве происходит лишь финансирование такой деятельности.
- отношения по договору долевого строительства регулируются Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации», а отношения по договору строительного подряда регулируются нормами параграфа 3 гл. 37 ГК РФ.
Также необходимо, обратить внимание и на то, что в нашем случае, участники долевого строительства, вступая в отношения с застройщиком, не заключают договор на реализацию строительных работ, следовательно, не являются стороной договора строительного подряда, которой реализуются строительные работы, а совместно участвуют в долевом строительстве путем вложения инвестиций, результатом которого становится объект недвижимости (жилое или нежилое помещение). В данном случае заказчик-застройщик и подрядчик совпадают в одном лице. Общество, совмещающее функции заказчика-застройщика и подрядчика, не может реализовывать строительные работы ни самому себе, ни другим лицам (дольщикам). Денежные средства, направляемые дольщиками на финансирование строительства, носят характер инвестиционных, не признаются в качестве оплаты; в счет будущего выполнения работ и в соответствии со статьями 39, 146 НК РФ не подлежат обложению НДС.
С учетом приведенных норм, передача объекта долевого строительства участнику не может быть признана реализацией, тем более что целью заключения договоров для участника долевого строительства является получение права на жилое (нежилое) помещение, а не работы, выполненные силами только Общества, поскольку в таком случае цель строительства для дольщика, инвестирующего в объект недвижимости, достигнута не будет.
Таким образом, в рамках, заключенных Обществом с физическими лицами инвестиционных договоров на финансирование строительства не происходит передача третьим лицам, результата выполненных работ и общество не получает дополнительное вознаграждение за какие-либо услуги возмездного характера, которое могло бы быть включено в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.
В данном случае необходимо учитывать, что в рамках ДДУ, статус денег, как вклада в долевое строительство, в результате того, что Общество являлось заказчиком и выполняло некоторые работы своими силами, не меняется (т.е. продолжают носить инвестиционный характер), поэтому в силу положений пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ и п. 2 ст. 146 НК РФ данные суммы не являются полученными от реализации товаров, (работ, услуг), то есть выручкой, и не могут учитываться при исчислении, в частности, НДС.
Инспекция, рассматривая в качестве налогооблагаемой базы плановую стоимость объектов ДДУ, воспринимая ее в качестве СМР, указала на невыделение в договорах вознаграждения застройщика.
При этом не было учтено следующее.
В соответствии с п.4 ст.4 Федерального закона N 214-ФЗ от 30.12.2004г. договор ДУ должен содержать:
1) определение подлежащего передаче конкретного объекта долевогостроительства в соответствии с проектной документацией застройщикомпосле получения им разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирногодома и (или) иного объекта недвижимости, в том числе план объектадолевого строительства, отображающий в графической форме (схема,чертеж) расположение по отношению друг к другу частей являющегосяобъектом долевого строительства жилого помещения (комнат, помещенийвспомогательного использования, лоджий, веранд, балконов, террас) иличастей являющегося объектом долевого строительства нежилого помещения,местоположение объекта долевого строительства на этаже строящихся(создаваемых) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости,с указанием сведений в соответствии с проектной документацией о виде,назначении, о количестве этажей, общей площади многоквартирного дома и(или) иного объекта недвижимости, о материале наружных стен и поэтажныхперекрытий, классе энергоэффективности, сейсмостойкости (далее -основные характеристики многоквартирного дома и (или) иного объектанедвижимости), назначении объекта долевого строительства (жилоепомещение, нежилое помещение), об этаже, на котором расположен такой объект долевого строительства, о его общей площади (для жилогопомещения) или площади (для нежилого помещения), количестве и площадикомнат, помещений .вспомогательного использования, лоджий, веранд,балконов, террас в жилом помещении, наличии и площади частей нежилогопомещения (далее - основные характеристики жилого или нежилогопомещения), а также условный номер такого объекта долевого строительствав соответствии с проектной декларацией;
2) срок передачи застройщиком объекта долевого строительстваучастнику долевого строительства;
3) цену договора, сроки и порядок ее уплаты;
4) гарантийный срок на объект долевого строительства;
5) одно из условий привлечения денежных средств участниковдолевого Строительства:
а) исполнение обязанности по уплате отчислений (взносов) вкомпенсационный фонд;
б) размещение денежных средств участников долевого строительствана счетах эскроу в порядке, предусмотренном статьей 15.4 настоящегоФедерального закона;
6) условия, предусмотренные частью 5 статьи 18.1 настоящегоФедерального закона, в случае, указанном в части 1 статьи 18.1 настоящегоФедерального закона.
В соответствии с п.1 ст.5 Федерального закона №214-Ф3 от 30.12.2004 в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена как произведение цены единицы общей площади жилого помещения или площади нежилого помещения, являющихся объектом долевого строительства, и соответствующей общей площади или площади объекта долевого строительства. В случае, если частью жилого помещения, являющегося объектом долевого строительства, являются лоджия, веранда, балкон, терраса, цена договора может быть определена как произведение цены единицы общей приведенной площади такого жилого помещения и общей приведенной площади такого жилого помещения. Общая приведенная площадь жилого помещения состоит из суммы общей площади жилого помещения и площади лоджии, веранды, балкона, террасы с понижающими коэффициентами, установленными федеральным органом исполнительной власти, указанным в части 1 статьи 23 настоящего Федерального закона.
Таким образом, законодательство не предусматривает выделение в ДДУ вознаграждения застройщика.
При этом, это не означает, что такое вознаграждение не включено в цену договора. Напротив, учитывая возмездность данного типа договора, вознаграждение является его неотъемлемой составляющей.
Так, в Приложении к приказу №342 от 31.12.2017г. «Об утверждении Положения об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета» Общества отражено, что согласно сметным расчетам на строительство жилых домов, стоимость услуг Застройщика определяются пропорционально размеру накладных расходов и прибыли по каждому дому в зависимости от его сметной стоимости.
Учитывая, что Инспекция, для определения стоимости СМР по ДДУ, берет всю сметную стоимость дома она, соответственно, включает в расчет и сумму вознаграждения застройщика (накладные расходы и прибыль).
При этом обращаем внимание на то, что накладные расходы и прибыль (вознаграждение застройщика) выделены в каждой смете отдельными строками.
Кроме того, как уже было указано при описании начислений по налогу на прибыль в пунктах 2.1.1 и 2.1.2.1 расчет налогового органа нельзя признать объективным и достоверным и в результате того что, как и в случае налога на прибыль налоговый орган применяет расчетный метод определения налогооблагаемой базы используя данные сметы.
Указанный расчетный метод применен безосновательно, экономически не оправдан и произведен без учета первичных документов.
В связи с изложенным начисления по НДС, описанные в п.2.3.4, 2.3.5 и 2.3.6 оспариваемого решения, являются незаконными.
Пункт 2.3.8 Решения.
Налоговый орган установил, что Общество в нарушение ст. 169, п.1 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ в 2018, 2019, 2020гг. включило в состав налоговых вычетов НДС со стоимости оказанных услуг по строительству жилых многоквартирных домов по взаимоотношениям с организацией ООО «СК Дровосек» ИНН <***>.
По мнению заявителя сумма начисленного НДС была определена не верно, так как налоговый орган рассчитал пропорцию не по всем облагаемым и не облагаемым НДС операциям Общества, а в отдельности по объекту строительства исходя из площади, приходящейся на договоры ДДУ и ДКП. Площади по этим договорам также определены не верно.
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО СЗ УЦГС в 2018, 2019, 2020гг. осуществляло строительство многоквартирных жилых домов по адресам: <...>
Часть квартир в вышеперечисленных домах была передана в проверяемом периоде по договорам долевого участия, а часть квартир была реализована по договорам купли-продажи (приложение №5).
Для выполнения работ по строительству многоквартирных жилых домов был привлечен контрагент ООО «СК Дровосек» ИНН <***>.
Согласно договорам: №24/05/2017 от 24.05.2017, №03/07/2017 ООО «СК Дровосек» на объекте: "Многоквартирный жилой дом, расположенный по адресу: <...>", проведены следующие работы:
- штукатурка стен цементно-песчаной штукатуркой,
- грунтование и шпатлевание стен и потолков,
- оклейка стен обоями, устройство цементно-песчаной стяжки пола,
- грунтование и покраска,
- укладка линолеума.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс) .налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса, вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В пункте 2 статьи 170 Кодекса установлено, что суммы налога, предъявленныепокупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в случаях приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).
Согласно пп.22, 23, 23.1 п.3 ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению НДС (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации следующие операции: реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них, передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир, а так же услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).
В соответствии с пунктом 5 статьи 149 Кодекса налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 статьи 149 Кодекса, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.
Уведомление об отказе в применении льготы ООО СЗ УЦГС не представляло.
Поскольку налогоплательщик заранее знал, что вышеуказанные расходы будут использоваться в необлагаемой деятельности, он в силу пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ не вправе был принять к вычету НДС по взаимоотношениям с организацией ООО «СК Дровосек» ИНН <***>.
Одним из условий применения налоговых вычетов является приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав для осуществления операций, облагаемых НДС (кроме товаров, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ). Об этом сказано в п. 2 ст. 171 НК РФ.
Пропорция, примененная налоговым органом, судом проверена, признана верной.
В связи с вышеизложенным ООО «СЗ УЦГС» в нарушение ст. 169, п.1 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ ООО «СЗ УЦГС» в 2018г. неправомерно включило в состав налоговых вычетов НДС со стоимости оказанных услуг по строительству жилых многоквартирных домов по взаимоотношениям с организацией ООО «СК Дровосек» ИНН <***>, доводы заявителя о незаконности оспариваемого решения в данной части судом отклоняются.
Кроме того, заявитель считает незаконным оспариваемое решение в части начисления налоговым органом суммы НДС в большем объеме, чем эти суммы указаны в описательной части решения по выездной налоговой проверке. Налогоплательщику рекомендовано подать уточненную декларацию за 2 кв. 2020 года для предъявления НДС к вычету.
По мнению заявителя, подлежит отмене излишне начисленный НДС в размере 596 385 руб. Как указывает заявитель – он, с учётом сроков подачи декларации не сможет восстановить данный НДС, т.е. ФНС обязывает заплатить больше, без возможности получения вычета.
Как пояснили представители ответчика, начисления спорной суммы НДС в размере 596 385 руб., произведенные за 2 кв. 2020 года компенсируются правом заявителя подать уточненную налоговую декларацию по НДС. При этом срок подачи уточненной декларации с уменьшением спорной суммы - до 25.07.2023.
В связи с этим, учитывая то, что уменьшение суммы налога связано лишь с технической подачей уточненной налоговой декларацией, суд не считает права заявителя нарушенными в данной части и оставляет требования заявителя без удовлетворения.
Пункт 2.4 Решения.
Налоговый орган установил, что Обществом в нарушение п.3 ст.375, п.4 ст.376 НК РФ занижен налог на имущество за 2018 г. в сумме 756 385 руб., за 2019 г. в сумме 1 288 948 руб., за 2020 г. в сумме 1 681 601 руб.
В ходе выездной налоговой проверки при анализе счета 41 «Товары» установлены объекты недвижимого имущества, не отраженные в налоговой декларации по налогу на имущество за 2018, 2019, 2020 годы. Данные объекты на балансе организации ООО СЗ УЦГС в качестве основных средств не учтены.
По мнению заявителя спорные объекты недвижимого имущества являются для общества товаром, в связи с чем не должны облагаться налогом на имущество.
Согласно пункту 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 Кодекса.
В соответствии со статьей 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.
Согласно статье 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено данной статьей.
При этом налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода в соответствии со статьей 378.2 Кодекса.
В частности, п. 1 ст. 378.2 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по налогу на имущество организаций определяется с учетом особенностей, установленных ст. 378.2 Кодекса, как кадастровая стоимость имущества, утвержденная в установленном порядке, в отношении следующих видов недвижимого имущества, признаваемых объектом налогообложения:
1) административно-деловых центров и торговых центров (комплексов) и помещений в них;
2) нежилых помещений, назначение которых в соответствии с кадастровыми паспортами объектов недвижимости или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания;
3) объектов недвижимого имущества иностранных организаций, неосуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянныепредставительства, а также объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства;
4) жилых домов и жилых помещений, не учитываемых на балансе в качествеобъектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
Жилые дома, в составе которых находятся объекты нежилых помещений, введены в эксплуатацию, указанные помещения пригодны к эксплуатации и имеют способность приносить доход организации до перехода права собственности другому лицу.
Включение объектов нежилых помещений в состав основных средств определяется их экономической сущностью и готовностью к эксплуатации, в том числе возможности Общества предоставлять указанные помещения во временное пользование за плату.
В соответствии с п. 2 ст. 378.2 НК РФ закон субъекта Российской Федерации, устанавливающий особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества, указанных в пп. 4 п. 1 данной статьи, может быть принят только после утверждения субъектом Российской Федерации в установленном порядке результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества.
При этом в соответствии с требованиями Федерального закона от 29.07.1998 № 135 -ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» государственная кадастровая оценка проводится в отношении учтенных в государственном кадастре объектов недвижимости.
Таким образом, жилые дома и жилые помещения, учитываемые на балансе организации в качестве товаров или готовой продукции в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, облагаются налогом на имущество организаций, в случае если законом субъекта Российской Федерации установлены особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости в отношении таких объектов недвижимого имущества.
При этом в силу положений пп. 3 п. 12 ст. 378.2 НК РФ порядок налогообложения объектов недвижимого имущества, в том числе жилых помещений (квартир) исходя из кадастровой стоимости, применяется в отношении организаций -собственников таких объектов.
Кроме того, п. 5 ст. 382 НК РФ определено, что в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на объекты недвижимого имущества, указанные в ст. 378.2 НК РФ, исчисление суммы налога (сумм авансовых платежей по налогу) в отношении данных объектов недвижимого имущества осуществляется с учетом коэффициента, определяемого как отношение количества полных месяцев, в течение которых данные объекты недвижимого имущества находились в собственности налогоплательщика, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде.
Таким образом, при определении суммы налога на имущество организаций, подлежащего уплате в бюджет по объектам, по которым определена кадастровая стоимость имущества, налоговый орган руководствовался п.1 ст.374, пп.4 п.1, п.2 ст.378.2 НК РФ, Законом Ульяновской области «О внесении изменений в статью 1.1 Закона Ульяновской области «О налоге на имущество организаций на территории Ульяновской области» №132-ЗО от 02.11.2020, вступившим в законную силу с 01.01.2021.
По тем объектам, по которым кадастровая стоимость не определена, налоговая база определена налоговым органом как среднегодовая стоимость имущества в соответствии с пунктами 1,2,3 ст.375, пп.2.1 п.12 ст.378.2 НК РФ.
С учетом изложенных обстоятельств и приведенных положений, заявленные требования подлежат частичному удовлетворению.
Расходы заявителя на уплату государственной пошлины следует отнести на налоговый орган с учетом п.23 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах".
Руководствуясь статьями 110, 167, 176 Арбитражного процессуального кодекса РФ,
РЕШИЛ:
Ходатайства сторон о приобщении дополнительных доказательств к материалам дела удовлетворить.
Ходатайство заявителя об уточнении заявленных требований удовлетворить.
Заявленные требования ООО СЗ «УЦГС» (ИНН <***>) удовлетворить частично.
Признать недействительным решение, вынесенное ИФНС России по Засвияжскому району г.Ульяновска № 950 от 24.03.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 2.1.1., 2.1.2.1., 2.1.2.2., 2.3.4., 2.3.5., 2.3.6.
В остальной части заявленные требования оставить без удовлетворения.
Взыскать с УФНС России по Ульяновской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу ООО СЗ «УЦГС» (ИНН <***>) расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3 000,00 рублей.
Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Ульяновской области в течение месяца после принятия решения.
Судья Д.А. Леонтьев