Решение по делу № А76-2590/2025 от 23.06.2025 | АС Челябинской области

Арбитражный суд Челябинской области

ул. Воровского, д. 2, <...>,

www.chelarbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Челябинск

23 июня 2025 года Дело № А76-2590/2025

Резолютивная часть решения объявлена 23 июня 2025 года.

Решение в полном объеме изготовлено 23 июня 2025 года.

Арбитражный суд Челябинской области в составе судьи Свечникова А.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шевченко Е.О., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Сталь М» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Челябинской области и к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Челябинской области, при участии в деле в качестве третьего лица не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области, о признании частично недействительным решения № 4 от 28.08.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей: от Общества с ограниченной ответственностью «Сталь М» – ФИО1 (доверенность от 30.07.2024, диплом от 29.01.2004, паспорт РФ), ФИО2 (доверенность от 19.05.2025, паспорт РФ), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Челябинской области – ФИО3 (доверенность от 19.12.2024, диплом от 04.07.2015, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 05.05.2025, диплом от 26.04.2005, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 05.05.2025, служебное удостоверение), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Челябинской области – ФИО3 (доверенность от 25.12.2024, диплом от 04.07.2015, служебное удостоверение), от Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области – ФИО3 (доверенность от 16.12.2024, диплом от 04.07.2015, служебное удостоверение),

УСТАНОВИЛ :

общество с ограниченной ответственностью «Сталь М» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Сталь М») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Челябинской области (далее – ответчик-1, налоговый орган, инспекция) и к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Челябинской области (далее – ответчик-2) о признании недействительным решения № 4 от 28.08.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения обязанности уплатить:

- НДС в размере 2 753 214 руб. и налог на прибыль организаций в размере 3 628 465 руб., штрафы по п. 3 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 24 834 руб. и по налогу на прибыль организаций в размере 90 711 руб.,

- штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 803 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее – третье лицо, управление).

В обоснование доводов заявления его податель сослался на то, что Обществом представлены на проверку все документы по спорным сделкам, взаимоотношения между Обществом и указанными контрагентами имеют фактическое исполнение и надлежащее документальное подтверждение, оформлены в соответствии с нормами действующего законодательства, документы содержат достоверные сведения. Действия Общества не имели своей целью составление формального документооборота с 16 «проблемными» контрагентами, входящими в состав «площадки». Доводы налогового органа об отсутствии у спорных контрагентов основных средств, материально-технической базы, персонала, несформированности источника возмещения НДС, недочетах в представленных документах, отсутствии мер по взысканию дебиторской задолженности сами по себе не порочат сделки с их участием по налоговым последствиям для налогоплательщика, кроме того, касаются оценки контрагентов, за действия и поведение которых налогоплательщик не может нести ответственность. Одних показаний лиц, возможно пытающихся уклониться от ответственности, недостаточно для подтверждения выводов налогового органа о фиктивности сделок налогоплательщика. Обществом проявлена коммерческая осмотрительность, и Общество не знало и не должно было знать об обстоятельствах, характеризующих спорных контрагентов и их контрагентов как «технические» компании, в действиях Общества отсутствует состав правонарушения. Налоговым органом не доказана подконтрольность, взаимозависимость, аффилированность налогоплательщику спорных контрагентов. Налоговым органом не приведено ни одногодоказательства вовлеченности Общества в деятельность спорных контрагентов идоказательств возвратности Обществу денежных средств. Общество не может нести ответственность за всю цепочку контрагентов и контролировать налоговую добросовестность поставщиков товаров, работ, услуг последующих звеньев.

Инспекцией представлен отзыв, в котором его податель ссылается на то, что по результатам выездной налоговой проверки инспекцией сделан вывод о том, что Общество воспользовалось услугами организаций, входящих в состав «площадки» по оказанию услуг в сфере незаконного финансового посредничества и обналичивания денежных средств, специализирующейся на массовой регистрации хозяйствующих субъектов для последующего использования их реквизитов в проводимых операциях и имитирования финансово-хозяйственной деятельности, участниками которой являлись спорный контрагент, а также организации последующих звеньев. С участием спорных контрагентов Обществом осуществлялось оформление фиктивного документооборота для целей необоснованного получения налоговой выгоды. Обязательства по сделкам не исполнялись, ввиду отсутствия их реальности. Общество, используя фиктивный документооборот со спорными контрагентами, преследовало цель минимизировать свои налоговые обязательства по НДС и по налогу на прибыль, а не цель делового характера. Обязательства по сделкам не исполнялись, ввиду отсутствия их реальности.

Кроме того, в подтверждение своей позиции о номинальном характере деятельности спорных контрагентов инспекцией сделана ссылка на результаты рассмотрения судебных дел №№ А46-4528/2022 и А76-27792/2022.

Ответчиком-2 представлен отзыв, в котором поддержана позиция инспекции по делу.

В судебном заседании представители налогоплательщика поддержали доводы заявления по изложенным в нем основаниям, просили заявленные требования удовлетворить.

Представители ответчиков -1 и -2, управления, в судебном заседании против доводов заявления возражали, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

Арбитражный суд не нашел оснований для удовлетворения ходатайства налогоплательщика о вызове в судебное заседание специалистов ФИО6 и ФИО7

Так, явка данных лиц налогоплательщиком в судебное заседание не обеспечена.

В соответствии с ч. 1 ст. 55.1 АПК РФ специалистом в арбитражном суде является лицо, обладающее необходимыми знаниями по соответствующей специальности, осуществляющее консультации по касающимся рассматриваемого дела вопросам.

Согласно ч. 1 ст. 87.1 АПК РФ в целях получения разъяснений, консультаций и выяснения профессионального мнения лиц, обладающих теоретическими и практическими познаниями по существу разрешаемого арбитражным судом спора, арбитражный суд может привлекать специалиста.

По смыслу указанных норм АПК РФ вызов специалиста является правом, а не обязанностью суда.

Необходимость разъяснения вопросов, возникающих при рассмотрении дела и требующих специальных познаний, определяется судом, разрешающим данный вопрос.

В данном случае, специалисты образовательного учреждения не обладают компетенцией в области налогового права, а потому их позиция не может признаваться определяющей в целях рассмотрения налогового спора.

При таких обстоятельствах арбитражный суд, не установив такой необходимости, не усматривает оснований для удовлетворения ходатайства о вызове специалистов, поскольку рассматриваемый спор, с учетом подлежащих установлению обстоятельств по делу и их правового характера, может быть рассмотрен арбитражным судом в рамках его компетенции по доказательствам, представленным лицами участвующими в деле, необходимость и целесообразность вызова специалистов в данном случае отсутствует.

Также, арбитражный суд не нашел оснований для удовлетворения ходатайства налогоплательщика о назначении по делу комплексной судебной экспертизы с постановкой вопроса «Соответствует ли номенклатура и объемы приобретенных налогоплательщиком за 2020-2022 годы у контрагентов (спорных и реальных) ТМЦ, необходимым и использованным налогоплательщиком при выполнении реализованных объемов металлоизделий?».

Так, представители ответчиков-1 и -2, управления в судебном заседании возражали против удовлетворения заявленного ходатайства за необоснованностью.

В соответствии с ч. 1 ст. 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Определяя необходимость назначения той или иной экспертизы, суд исходит из предмета заявленных требований и обстоятельств, подлежащих доказыванию в рамках этих требований.

Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 09.03.2011 № 13765/10 по делу № А63-17407/2009, судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания.

Таким образом, судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания, а следовательно, ходатайство одной из сторон процесса о назначении судебной экспертизы не создает обязанности суда его удовлетворить.

При этом, поскольку применение норм права к конкретным фактическим обстоятельствам рассматриваемого дела является прерогативой суда, эксперт не может подменять собой суд, занимаясь правовым анализом материалов дела и давая правовую оценку тем или иным фактам по делу. В противном случае заключение эксперта по сути будет являться подменой решения суда, поскольку эксперт возьмет на себя функцию суда по разрешению спора.

В данном случае, исходя из предмета заявленных требований и обстоятельств, подлежащих доказыванию в рамках этих требований, спор подлежит разрешению арбитражным судом в рамках своей компетенции по доказательствам, представленным сторонами, необходимость и целесообразность проведения в рамках настоящего дела судебной экспертизы отсутствует.

Также, арбитражный суд не нашел оснований для удовлетворения ходатайства налогоплательщика об отложении судебного разбирательства, мотивированного поздним получением от инспекции письменного мнения по представленным налогоплательщиком документам.

Так, при условии надлежащего извещения сторон объявление перерыва или отложение судебного заседания является не обязанностью, а правом суда, предоставленным законодательством для обеспечения возможности полного и всестороннего исследования доказательств по делу (ст.ст. 158 и 163 АПК РФ).

При рассмотрении соответствующего ходатайства суд учитывает конкретные обстоятельства и рассматривает представленные стороной доказательства.

Суд вправе отклонить ходатайство, если сочтет возможным рассмотреть дело по существу по имеющимся в материалах дела доказательствам.

Отложение судебного разбирательства по ходатайству стороны при отсутствии обоснованных мотивов и соответствующего документального подтверждения влечет необоснованное увеличение сроков рассмотрения дела и затягивание судебного процесса.

В данном случае, поскольку письменное мнение инспекции не приобщено к материалам дела, в рассматриваемом ходатайстве не указаны основания, при наличии которых рассмотрение дела в настоящем судебном заседании не представляется возможным, а потому ходатайство налогоплательщика об отложении судебного разбирательства удовлетворению не подлежит.

Заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела и не оспаривается лицами участвующими в деле, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2020 по 31.12.2022, по результатам которой составлен акт № 4 от 08.07.2024, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля и, с учетом письменных возражений, вынесено решение № 4 от 28.08.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого налогоплательщику начислены НДС в размере 2 753 214 руб., налог на прибыль организаций в размере 3 628 465 руб., штрафы по п. 3 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 24 834 руб., по налогу на прибыль организаций в размере 90 711 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 803 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-07/004466@ от 16.12.2024, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в оспоренной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, арбитражный суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 3 ст. 122 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Нормой ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учету расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями ст. 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Исходя из положений гл. 21 НК РФ право на вычет НДС может быть реализовано при условии четкой идентификации реального поставщика товара (работ, услуг).

Предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентом, налогоплательщик должен доказать как факт реального приобретения товара (работ, услуг), так и то, что товары поставлены (работы выполнены, услуги оказаны) непосредственно тем контрагентом, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определениях от 25.07.01 № 138-О, от 08.04.04 № 168-О и № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением налогоплательщика, не совместимым с положениями ст. 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лица, обязанного к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Нормой п. 1 ст. 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в п. 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (п. 5 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53).

Взаимодействие налогоплательщика с юридическими лицами, которые не осуществляют реальной экономической деятельности, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды, может служить основанием для доначисления сумм налогов по результатам налоговой проверки, если такие контрагенты в действительности не имели возможности исполнить сделку перед налогоплательщиком (п. 4 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О, от 04.11.2004 № 324-О, от 16.11.2006 № 467-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Внешним признаком такого поведения может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием поставщика, не уплатившего НДС в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета средств НДС. Таким образом, НДС от организаций-поставщиков не поступает в федеральный бюджет, а покупатель же требует зачесть НДС, фактически отсутствующий в бюджете.

Соответственно, помимо формальных требований, установленных ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции: совершение и исполнение сделки конкретным контрагентом (содержательный аспект сделки) и отражение сделки в соответствии с подлинным экономическом смыслом хозяйственной операции, учет которой обусловливает получение налоговой выгоды.

Таким образом, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 № 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 № 304-КГ17-18401, анализ положений гл. 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Основанием для вынесения решения в оспоренной части послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам поставки товара со спорными контрагентами, при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок, сопровождающихся принадлежностью спорных контрагентов к «площадке» по продаже бумажного НДС.

Так, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что ООО «Сталь М» изготавливало металлические детали по чертежам с использованием собственных ТМЦ, продукцию из давальческих ТМЦ, оказывало услуги по механической обработке деталей, восстановлению покрытий.

На протяжении периода 2020-2022 годов ООО «Сталь М» приобретало металлопродукцию (металлопрокат) у реальных поставщиков ООО «Ренессанс-С», ООО «Метресурс», АО «Прокатмонтаж», ООО «Мегасталь», ООО ТД «ММК», ООО «Сфера-М», ООО «Металлгрупп», ООО «Южуралснаб», ООО «Мастерстрой», ООО «Ультра», ООО «Глобал», ООО «Континенталь», ООО ТД «Метиз», ООО «ССК», ООО «Группа компаний Демидов», ООО «Магтрейд», ООО ТД «Уральская металлобаза».

Одновременно с этим в этот же период ООО «Сталь М» оформлены разовые сделки с 16 контрагентами: ООО «Интерсталь», ООО «Смарт-С», ООО «Стройснаб», ООО «Пегас», ООО «Эдельвейс», ООО «Делио», ООО «Кимберлит», ООО «Высота-М», ООО «Фортис», ООО «Мегалит», ООО «Компания-М», ООО «Леон», ООО «Дельта», ООО «Формат», ООО «Спецтехника», ИП Иванов (ранее ФИО9) М.А. (в книге покупок отражен ИП ФИО10), предметом которых являлась поставка ТМЦ (металлоизделия: сталь листовая, круг, штамповка, поковка, литье, уголок, балка, швеллер и др.) и двух токарно-винторезных станков (модель 16К20Т1-02).

Налоговые вычеты, заявленные в книгах покупок ООО «Сталь М» за налоговые периоды по спорным контрагентам, составляют значительную долю в составе налоговых вычетов (за 1 квартал 2020 - 59,01%; за 2 квартал 2020 - 28,49%, за 3 квартал 2020 -16,71%, за 4 квартал 2020 - 57,91%, за 2 квартал 2021 - 54,86%, за 3 квартал 2021 -43,53% и т.д.).

Инспекцией установлено, что налогоплательщиком умышленно создан формальный документооборот с 16 заявленными контрагентами, с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам поставки товара, при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок, а также нахождением спорных контрагентов в составе «площадок» по оказанию услуг в сфере незаконного финансового посредничества и обналичивания денежных средств, специализирующейся на массовой регистрации хозяйствующих субъектов для последующего использования их реквизитов и имитирования финансово-хозяйственной деятельности.

Так, контрагенты ООО «Интерсталь», ООО «Смарт-С» зарегистрированы и находятся территориально в г. Москве; ООО «Стройснаб», ООО «Пегас», ООО «Эдельвейс», ООО «Делио», ООО «Кимберлит» - в г. Челябинск; ООО «Высота-М», ООО «Фортис», ООО «Мегалит», ООО «Леон», ООО «Дельта», ООО «Формат», ООО «Спецтехника», ООО «Компания-М», ИП ФИО11, ИП ФИО10 - в г. Магнитогорск.

IP-адреса по предоставлению налоговой и бухгалтерской отчетности совпадают у организаций: ООО «Интерсталь» и ООО «Смарт-С»; ООО «Пегас» и ООО «Стройснаб»; ООО «Эдельвейс» и ООО «Кимберлит»; ООО «Мегалит», ООО «Фортис» и ООО «Формат».

IP-адреса по проведению операций по расчетным счетам совпадают у ООО «Пегас» и ООО «Стройснаб»; ООО «Эдельвейс» и ООО «Делио»; ООО «Леон», ООО «Мегалит», ООО «Компания-М», ООО «Делио», ООО «Дельта», ООО «Фортис», ООО «Формат», ООО «Высота-М», ООО «Спецтехника», ИП ФИО11, ИП ФИО10

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены обстоятельства, характеризующие технический характер спорных контрагентов, а именно:

- отсутствие в собственности спорных контрагентов, а также их контрагентов, отраженных в книгах покупок налоговых деклараций по НДС, движимого и недвижимого имущества, транспортных средств, земельных участков, ККТ;

- отсутствие у спорных контрагентов персонала в 2020, 2021, 2022 годах (численность - 0 чел.);

- отсутствие 13 организаций по юридическим адресам;

- 10 спорных контрагентов зарегистрированы незадолго до заключения сделок с Обществом;

- доля расходов и налоговых вычетов по НДС согласно отчетности спорных контрагентов 97%-100%;

- согласно сведениям ЕГРЮЛ: 8 спорных контрагентов исключены из ЕГРЮЛ по причине недостоверности сведений о юридическом адресе, руководителе; 6 спорных контрагентов ликвидированы;

- лица, заявленные как руководители ООО «Кимберлит», ООО «Высота-М», ООО «Фортис», ООО «Мегалит», ООО «Леон», ООО «Формат», отрицают руководство (учредительство) организациями (протокол допроса № 133 от 07.02.2022 директора ООО «Мегалит» - ФИО12, протокол допроса б/н от 02.03.2022 директора ООО «Фортис» - ФИО13, протокол допроса б/н от 19.05.2021 руководителя ООО «Кимберлит» - ФИО14, протокол допроса от 07.02.2022 № 132 директора ООО «Формат» - ФИО15, пояснения руководителя ООО «Высота-М» - ФИО16, поступившие от ГУ МВД России по Челябинской области № 69/11273 от 03.09.2021; заявление ФИО17 о недостоверности сведений о ней в ЕГРЮЛ ООО «Делио»);

- представление ООО «Интерсталь» (24.08.2020, 31.08.2020) и ООО «Эдельвейс» (23.02.2021, 12.03.2021) уточненных налоговых деклараций по НДС с отражением реализации в адрес ООО «Сталь М», подписанных от имени несуществующих лиц (ФИО18, ФИО19);

- визуальное несоответствие подписей директора ООО «Эдельвейс» ФИО19 и директора ООО «Компания-М» ФИО20 (несуществующие лица) в первичных документах ООО «Эдельвейс» и ООО «Компания-М» и в карточках с образцами подписей, представленных банками;

- отсутствие платежей на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности;

- отсутствие расчетов по оплате спорных ТМЦ (металлопродукции) с ООО «Интерсталь» (исключено из ЕГРЮЛ 23.09.2021), ООО «Смарт-С» (исключено из ЕГРЮЛ 27.01.2023), ООО «Эдельвейс» (ликвидировано 18.08.2022), ООО «Делио» (ликвидировано 09.06.2022), ООО «Кимберлит» (ликвидировано 16.03.2022); с ООО «Стройснаб» (исключено из ЕГРЮЛ 12.11.2021),

- расчеты по оплате произведены Обществом лишь частично (в размере 54%), при этом со стороны спорных контрагентов претензионная переписка по взысканию с Общества дебиторской задолженности за поставленные ТМЦ (металлоизделия) не велась, в судебном порядке дебиторская задолженность не взыскивалась,

- Обществом в составе внереализационных доходов в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций не отражены суммы кредиторской задолженности по ликвидированным (исключенным из ЕГРЮЛ) спорным контрагентам;

- отсутствие в бюджете сформированного источника для применения налоговых вычетов по НДС (налоговые «разрывы» по сделкам с контрагентами последующих звеньев) (по 9 спорным контрагентам на первом звене, по 7 - на втором звене, по 3 - на третьем звене);

- расхождение товарных и денежных потоков (отсутствие со стороны спорных контрагентов перечислений в адрес организаций, заявленных в книгах покупок налоговых деклараций по НДС);

- отражение в книгах покупок налоговых деклараций по НДС спорных контрагентов организаций, представляющих «нулевую» налоговую отчетность, имеющих признаки «однодневка», «техническая компания», а также представивших декларации, признанные налоговым органом непредставленными по основаниям, предусмотренным п. 4.1 ст. 80 НК РФ;

- установлен транзитный характер движения денежных средств с последующим обналичиванием, с участием совпадающих организаций и предпринимателей (снятие наличных денежных средств через банкоматы по банковским картам, а также через реальный сектор экономики, преимущественно через дилеров заводов-производителей автошин, оптовых поставщиков продуктов питания);

- договоры, подписанные между ООО «Сталь М» и проблемными контрагентами, составлены по типовой, упрощенной форме;

- спорные контрагенты имеют большую долю налоговых вычетов и низкую налоговую нагрузку (доля вычетов 99%-100%, расходы приближены к доходам), при значительных оборотах уплачивают налоги в минимальном размере, представляют налоговые декларации с нулевыми показателями, либо не представляют налоговую отчетность;

- согласно показаниям должностных лиц Общества, руководители проблемных контрагентов им не знакомы, договоры с ними лично не заключали (протокол допроса от 20.02.2024 № 87 заместителя директора ООО «Сталь М» - ФИО21),

- контрагенты, отраженные в книгах покупок спорных контрагентов, либо не отражают операции по реализации товаров (работ, услуг) в адрес спорных контрагентов (предоставляют «нулевые» налоговые декларации, не представляют декларации), либо отражают в декларациях «закольцованные» сделки с совпадающими контрагентами из группы взаимосвязанных лиц «площадки».

Кроме того, инспекцией установлены обстоятельства, опровергающие реальность поставки товара:

- отсутствие у спорных контрагентов закупа ТМЦ (металлопродукции) и токарно-винторезных станков, оформленных в качестве реализованных Обществу (на основе анализа расчетных счетов контрагентов, товарных и денежных потоков);

- непредставление Обществом документов по взаимоотношениям со спорными контрагентами (в том числе сертификатов соответствия (сертификатов качества) ТМЦ, актов сверок, актов взаимозачетов, доверенностей на представителей, путевых листов, иных документов;

- непредставление документов, подтверждающих перевозку ТМЦ, ТТН, путевых листов, документов по оплате аренды транспортного средства.

Инспекцией установлено, что согласно пояснениям Общества ТМЦ доставлялись арендованным грузовым автомобилем НИССАН АТЛАС, ГРН Е666ВМ174, которым управлял заместитель директора Общества ФИО21, путевые листы не составлялись в связи с арендой транспортного средства у физического лица, не являющегося предпринимателем, оплата за аренду транспортного средства отсутствует.

Согласно представленным ООО «Сталь М» копиям сертификатов качества от 14.09.2017 №10082, №22-03059, от 30.03.2019 №114-19092, от 16.04.2021 №0081933201 грузоотправителями (продавцами) являлись ПАО «Ашинский металлургический завод», ПАО «Челябинский Металлургический Комбинат», ПАО «Магнитогорский Металлургический комбинат»; грузополучателями (покупателями) являлись ООО ТД «Ашинская сталь», ООО «Мечел-Сервис-ЧМК», АО «Челябтехоптторг», ОАО «Пермметалл» (заверены печатью ООО «Формат» и подписью руководителя ФИО15, печатью ООО «Дельта» и подписью руководителя ФИО22, печатью ООО «Спецтехника» и подписью руководителя ФИО23).

Однако, как установлено инспекцией, согласно налоговым декларациям по НДС, ООО ООО ТД «Ашинская сталь», ООО «Мечел-Сервис-ЧМК», ООО «А Групп», АО «Пермметалл», реализация в адрес ООО «Формат», ООО «Дельта», ООО «Спецтехника» отсутствовала.

Соответственно, сертификаты качества, предоставленные Обществом, не подтверждают закуп спорных ТМЦ «проблемными» контрагентами.

В отношении двух токарно-винторезных станков (модель 16К20Т1-02), приобретенных по документам у ООО «Компания-М» и ИП ФИО24 (в книге покупок отражен ИП ФИО10), инспекцией установлено, что данные контрагенты не имели реальной возможности исполнить сделки.

Между тем, при проведении осмотра производственного цеха, инвентаризации основных средств Общества, установлено наличие у заявителя токарно-винторезных станков модели 16К20.

В ходе осмотра Обществом представлена копия паспорта на станки, на первой странице которого указан инвентарный номер станка - 9072, модель - 16К20Т1-02, дата пуска станка в эксплуатацию - 1978, серийный номер - 86SN5P134, на остальных листах указано «руководство по эксплуатации (интернет)».

При визуальном осмотре первого станка, находящегося в производственном цехе Общества, установлено, что надписи на металлической бирке «шильдике», прикрепленной к станку, отсутствуют (стерты).

На втором станке, находящемся на территории заявителя, указан завод-изготовитель - Московский станкостроительный завод Красный пролетарий им. А.И. Ефремова, СССР, год выпуска станка - 1972, № 18039.

При таких обстоятельствах, инспекции не представилось возможным идентифицировать находящиеся у Общества станки на принадлежность к предоставленному паспорту.

Также инспекцией установлено, что сделки по поставке металлопродукции и станков не являлись характерными для спорных контрагентов, вид деятельности которых касался строительства жилых и нежилых зданий (ООО «Высота-М», ООО «Леон», ООО «Мегалит»), производства штукатурных работ (ООО «Формат»), ремонта машин и оборудования (ООО «Стройснаб»), производства электромонтажных работ (ООО «Компания-М», ИП ФИО24, ИП ФИО10, ООО «Дельта»), деятельности автомобильного грузового транспорта (ООО «Спецтехника»), оптовой торговли лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием (ООО «Пегас»).

Документооборот между участниками сделок носил формальный характер и направлен не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а для получения необоснованного занижения сумм НДС, налога на прибыль организаций, подлежащих уплате в бюджет.

Таким образом, материалами проверки установлена и подтверждена совокупность обстоятельств, свидетельствующая о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС и принятии расходов по налогу на прибыль организаций по сделкам со спорными контрагентами.

Наряду с этим инспекцией отмечено, что ранее в отношении Общества проводилась камеральная налоговая проверка по НДС за 3 квартал 2021 года, в ходе которой аналогично установлено умышленное создание Обществом формального документооборота по операциям со спорными контрагентами (решение от 29.08.2022 №2724 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).

Кроме того, инспекцией установлено, что Обществом не выполнены условия для освобождения от налоговой ответственности по п. 4 ст. 81 НК РФ, что также образует состав налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ.

По результатам проверки инспекцией сделан вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Арбитражный суд признает данный вывод инспекции правомерным.

В рассматриваемом случае, установленные инспекцией обстоятельства и собранные доказательства подтверждают направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что:

- спорные контрагенты, заявляемые налогоплательщиком в качестве исполнителей сделок (поставки товара) не имели реальной возможности их осуществления, поскольку обладают всеми признаками «номинальных» структур (с учетом отсутствия у организаций материальных активов и соответствующего персонала, несения расходов в целях осуществления реальной предпринимательской деятельности, отсутствия доказательств использования ими привлеченных ресурсов, представления налоговой отчетности в налоговые органы с «минимальными» показателями либо непредставления вовсе),

- спорные контрагенты в подавляющем большинстве зарегистрированы незадолго до оформления сделок,

- осуществлялись операции преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств, у которых отсутствуют документы, подтверждающие наличие реальных возможностей исполнения сделок,

- отсутствует источник возмещения НДС из бюджета,

- имел место нетипичный характер хозяйственной деятельности налогоплательщика со спорными контрагентами по отношению к иным контрагентам налогоплательщика (усеченный пакет документов и частичная оплата, в то время как по реальным контрагентам налогоплательщика – надлежащий пакет документов с паспортами качества и сертификатами соответствия с полной оплатой безналичным способом),

- имела место «закольцованность» товарных и денежных потоков у спорных контрагентов, а также их несоответствие заявленным налогоплательщиком операциям,

- инспекцией не установлен источник происхождения товара и у спорных контрагентов отсутствуют документы, подтверждающие наличие реальных возможностей поставки товара для его последующей реализации налогоплательщику,

- отсутствовала реальность заявленного в первичных документах товара, сопровождающаяся отсутствием документов, подтверждающих использование спорного товара в производственной деятельности налогоплательщика, «задвоением» товарного потока в виде наличия реального потока товара от реальных поставщиков и искусственным документальным формированием нереального потока товара с участием спорных контрагентов без их встраивания в цепочку реальных сделок,

- частично (в ряде случаев полностью) отсутствовала оплата по сделкам налогоплательщиком в адрес спорных контрагентов, при отсутствии совершения последними каких-либо действий по получению либо взысканию задолженности на протяжении значительного временного периода (вплоть до их последующей ликвидации и исключения из ЕГРЮЛ),

- интересы от имени спорных контрагентов представляли одни и те же лица, совпадали IP-адреса выхода в Интернет,

- отсутствовали разумные экономические (за исключением необоснованной налоговой выгоды) и организационные причины вовлечения в спорные сделки формально участвовавших посредников,

- использовалась схема движения денежных средств, свидетельствующая о транзитном движении денежных средств с их последующим обналичиванием посредством «площадки» по продаже бумажного НДС.

В данном случае, инспекций собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что ни один из заявленных контрагентов не имел реальной возможности исполнить сделки, что подтверждается установленными инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельствами, соответственно представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверные сведения относительно взаимоотношений со спорными контрагентами.

Инспекцией верно отмечено, что с учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, единственной целью налогоплательщика при фиктивном документальном оформлении отношений со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в виде необоснованного получения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Документооборот в отсутствие расчетов между участниками сделок, а также наличия расчетов с учетом фактов обналичивания денежных средств, носит формальный характер и направлен не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а исключительно на создание видимости хозяйственных операций, где контрагенты являются «транзитными» организациями, а не реальными хозяйствующими субъектами гражданского оборота.

В данном случае, значительная часть денежных средств не выбывала из обладания налогоплательщика, поскольку оплата по сделкам производилась лишь частично (в ряде случаев не производилась полностью) и возможность взыскания с налогоплательщика кредиторской задолженности утрачена ввиду исключения спорных контрагентов из ЕГРЮЛ.

При этом, спорными контрагентами на протяжении значительного временного периода не предпринимались какие-либо действия, направленные на получение либо взыскание задолженности, что с учетом обычаев делового оборота, не отвечает целям ведения предпринимательской деятельности.

Также следует учитывать и то, что инспекцией установлены обстоятельства, дающие основания полагать, что экономический источник вычета (возмещения) НДС, сформированной организациями, участвовавшими в транзитном перечислении денежных средств, в бюджете не создан, поскольку за незначительным налоговым бременем спорных контрагентов стоял вывод денежных средств по фиктивным документам путем согласованных действий, а не реальная экономическая деятельность, что не позволяет налогоплательщику претендовать на получение налоговой выгоды.

Изложенное, в совокупности с умышленным созданием налогоплательщиком формального документооборота свидетельствует об отсутствии у налогоплательщика реальной деловой цели в совершении спорных сделок и налоговая цель в данном случае очевидно превалировала над экономической.

Действия, связанные с искусственным введением в систему договорных отношений спорных контрагентов, не обусловлены разумными экономическими причинами и фактически лишь имитируют, посредством умышленного создания формального документооборота, хозяйственные операции.

При этом, инспекцией не только приведены внешние характеристики спорных контрагентов, указывающие на сомнения в ведении ими реальной предпринимательской деятельности, но и подтверждена совокупностью собранных в ходе налоговой проверки доказательств противоречивость представленных налогоплательщиком документов с очевидностью этого для него, сопровождающаяся активным участием налогоплательщика в умышленном создании формального документооборота исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Установленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами и собранными инспекцией доказательствами подтверждается, что неполная уплата налогов явилась следствием реализации налогоплательщиком схемы создания «искусственной» ситуации, при которой спорные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

В ходе налоговой проверки инспекцией собраны доказательства, свидетельствующие о нереальности финансово-хозяйственных взаимоотношений налогоплательщика с заявленными контрагентами, а также о том, что спорные контрагенты умышленно включены налогоплательщиком в «цепочку» контрагентов с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

При указанных обстоятельствах инспекция обоснованно посчитала, что налогоплательщик знал об оформлении и принятии к учету первичных документов от имени спорных контрагентов, отражающих несуществующие хозяйственные операции.

Включая в документооборот формально составленные первичные документы от имени контрагентов, реальность взаимоотношений с которым не подтверждена и которой в действительности не имело места, претендуя при этом на незаконную минимизацию налоговых обязанностей, налогоплательщик понимал и осознавал противоправный характер своих действий, сознательно допускал наступление вредных последствий таких действий, исключительно в целях уклонения от исполнения налоговых обязательств в виде непоступления налогов в бюджет.

С учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, деяния налогоплательщика правомерно квалифицированы по п. 3 ст. 122 НК РФ, как совершенные с умыслом.

Следовательно, при наличии умысла на совершение налогового правонарушения, доводы налогоплательщика о проявлении им должной степени осмотрительности при выборе спорных контрагентов не могут быть приняты судом во внимание.

Ссылка налогоплательщика на то, что инспекцией неверно определены его налоговые обязательства, не может быть принята судом во внимание.

Так, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно самим налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечает предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (п. 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2021), утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021).

В ситуации наличия реального потока товара от реальных поставщиков и формального документирования налогоплательщиком нереального потока товара с участием «технических» организаций без их встраивания в цепочку реальных сделок, реальность товара по спорным сделкам не может считаться подтвержденной, что исключает возможность учета затрат по налогу на прибыль организаций в отношении таких сделок.

Кроме того, как следует из правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 34 Обзора судебной практики № 2 (2021), утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021, применение налоговых вычетов по НДС не допускается, если налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или, во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

Возможность использования расчетного метода в целях определения суммы налоговых вычетов по НДС исключена в связи с тем, что положениями п. 1 ст. 169 и п. 1 ст. 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты (абз. 7 п. 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57).

Указанный вывод арбитражного суда соответствует правовой позиции, изложенной в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 01.06.2023 № Ф09-2549/23 по делу № А71-2389/2022.

В рассматриваемом случае, поскольку в отношении спорных контрагентов налогоплательщиком умышленно создан формальный документооборот, не сопровождающийся реальным исполнением и налогоплательщик не получил какого-либо предоставления по сделкам, оформленным от имени спорных контрагентов, следует заключить об отсутствии у заявленных хозяйственных операций признака реальности.

Доводы налогоплательщика о том, что инспекцией не опровергнута необходимость в заявленном объеме товаров, приобретенных у спорных контрагентов, а также о том, что инспекцией не проанализирован объем закупленного и израсходованного товара в разрезе реальных и спорных контрагентов, не составлен товарный баланс, подлежат отклонению.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что спорный товар (металлоизделия) оприходован на бухгалтерском счете 10 и списан в производство на бухгалтерском счете 20, однако отсутствуют сведения о наименовании продукции, на выпуск которой израсходован спорный товар.

Согласно учетной политике налогоплательщика по ведению бухгалтерского учета, бухгалтерский учет ведется с применением системы регистров, предусмотренной бухгалтерской программой «1С:Бухгалтерия», единицей учета запасов установлен «номенклатурный номер», оценка имеющихся в наличии на отчетную дату запасов определяется по средней себестоимости, средняя себестоимость рассчитывается периодически по всем операциям за месяц.

При этом, самим налогоплательщиком в ходе налоговой проверки подтверждено, что он осуществляет деятельность в условиях единичного и мелкосерийного типа производства, минимального количества штатных единиц, накладные на отпуск материалов и лимитно-заборные карты не предусмотрены, калькуляция изделий проводилась «прикидочно» технологом при изготовлении детали, калькуляционные карты по производству готовой продукции по каждому производственному заказу налогоплательщиком не составлялись по причине отсутствия специалиста, списание использованных в производстве материалов производится ежеквартально «котловым» способом.

Однако, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что сведения о количестве списанного на производство товара, отраженного в регистрах бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика, не содержат данных о понесенных затратах на изготовление продукции в разрезе конкретных заказов. При этом, налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие количество тоннажа металлопродукции, необходимого для производства готовой продукции. Также из представленных налогоплательщиком документов не представляется возможным определить, для изготовления какой продукции израсходован спорный товар, в том числе ввиду ведения налогоплательщиком учета затрат на производство «котловым» методом.

Согласно полученным инспекцией в ходе налоговой проверки показаниям технолога налогоплательщика ФИО2 (протокол допроса свидетеля от 20.03.2024 № 197) складской учет велся сортовым методом, при котором учет материалов на складе осуществлялся исключительно по наименованию позиции хранения и ее сорту, независимо от их стоимости и даты приема на склад. Складской учет осуществлялся на основании выписываемых на каждую позицию хранения и регистрируемых в реестре карточек учета материалов (форма М-17). При поступлении товара заводится карточка М-17, универсальный передаточный документ передается в бухгалтерию. При передаче товара в работу в карточке М-17 ставится подпись, кому и когда произошла передача. Данная передача ТМЦ сообщается бухгалтеру и фиксируется в документе «Расход материалов».

Однако, указанные документы по требованиям инспекции налогоплательщиком также не представлены. При этом, представленные сводные таблицы не содержат сведений об имеющихся у налогоплательщика на начало проверяемого периода остатках товара по заявленной номенклатурной группе (поставленного товара), а также сведений о поставленном товаре от иных организаций (в том числе реальных поставщиков, с которыми у налогоплательщика имелись длительные хозяйственные отношения).

Как следует из полученных инспекцией в ходе налоговой проверки пояснений налогоплательщика, основным отходом при металлообработке является стружка, вес которой определяется припусками заготовок, размерами и техническими требованиями изготавливаемых деталей. По статистическим данным вес стружки может составлять от 0,3% до 70%.

Однако, документы по оприходованию и реализации стружки представлены только за 2022 год, документы за 2020-2021 годы по требованиям инспекции налогоплательщиком также не представлены.

Из представленных налогоплательщиком чертежей (в ряде случаев представлены в нечитабельном виде) инспекции не представилось возможным установить наименование деталей, количество необходимого тоннажа изготовленной продукции, идентифицировать то, к какому универсальному передаточному документу относится конкретный чертеж, равно как и сопоставить чертежи с первичными документами, ввиду отсутствия достаточных данных для расчета потребности расхода металлопродукции.

Наряду с этим инспекцией также учтено, что налогоплательщиком в ходе налоговой проверки по требованиям инспекции не представлены документы об использовании поступившего по документам от спорных контрагентов товара в своей производственной деятельности, сведения о наименовании продукции, на выпуск которой израсходован спорный товар, документы об имеющихся у налогоплательщика на начало проверяемого периода остатках товара, сведения о поставленном товаре от иных организаций.

Ссылка налогоплательщика на то, что инспекции следовало привлечь специалиста в области металловедения, не принимается, поскольку необходимость разъяснения вопросов, возникающих при проведении мероприятий налогового контроля и требующих специальных познаний, определяется налоговым органом.

Соответственно, привлечение специалиста осуществляется в ходе мероприятий налоговой контроля в случаях, когда вопросы налогообложения нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания.

При этом, поскольку разрешение вопросов налогообложения применительно к конкретным установленным в ходе налоговой проверки фактическим обстоятельствам является прерогативой инспекции, специалист в деле о налоговом правонарушении не может подменять собой инспекцию при разрешении вопросов налогообложения.

Изложенная совокупность обстоятельств, при отсутствии реальности сделок и возможности достоверно определить, для изготовления какой продукции израсходован спорный товар, равно как и разграничить, какой товар списывается в производство, поставленный от спорных контрагентов либо от реальных поставщиков, при ведении налогоплательщиком учета затрат на производство «котловым» методом, объективно не позволила инспекции составить достоверный товарный баланс.

По результатам исследования и анализа дополнительно представленных налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства документов (сводные данные счетов-фактур, чертежи, фотоматериал изготовленных изделий, сводные таблицы в разрезе металлопродукции, счета-фактуры покупателям и т.п.) арбитражный суд считает необходимым отметить следующее.

Так, представленные документы содержат многочисленные противоречия, как то: несоответствие показателей их итоговым данным, расхождения в объемах поставок, несоответствие данных, отраженных в чертежах, представленных покупателями, сами чертежи имеют отличия по наименованию изготовления детали и массы, несоответствия в части поставленных и использованных товарно-материальных ценностей, в расчете не отражены объемы поставок и списание на производство (изготовление), которые отнесены налогоплательщиком в расходы, из представленных чертежей невозможно установить наименование деталей и идентифицировать к какому универсальному передаточному документу относится конкретный чертеж, реализация готовой продукции осуществляется ранее, чем приобреталось сырье (металлопродукция) и списывалось в производство.

Изложенное исключает возможность принятия указанных документов в качестве достоверных, равно как и опровергающих выводы инспекции.

Действительно, как верно указано налогоплательщиком, в силу принципа презумпции добросовестности налогоплательщика бремя доказывания того, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в реальности, возлагается на налоговый орган.

В то же время, арбитражный суд считает правомерным руководствоваться правовой позицией, сформированной судебно-арбитражной практикой (абз. 3 п. 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 57 от 30.06.2013, Определение Верховного Суда Российской Федерации № 307-ЭС19-27597 от 14.05.2020, п. 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023), согласно которой налогоплательщик, представивший в качестве подтверждающих право на налоговую выгоду ненадлежащие документы по взаимоотношениям с контрагентами, обладающими признаками «технических организаций», не может быть освобожден от бремени доказывания определенных обстоятельств.

Применительно к рассматриваемой ситуации, при взаимодействии со спорными контрагентами налогоплательщик не может быть освобожден от доказывания факта реальности сделок, поскольку налогоплательщик должен нести определенные риски от того, что в качестве контрагента им был выбран субъект, не имеющий необходимых условий для экономической деятельности, и не исполняющий налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от его имени.

При таком распределении бремени доказывания, в условиях, когда инспекцией предприняты меры к установлению факта наличия реальности сделок, а последний, в свою очередь, бездействовал, не представляя инспекции доказательств, подтверждающих данный факт, арбитражный суд считает неправомерным довод налогоплательщика о недоказанности инспекцией создания налогоплательщиком формального оборота по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Указанный вывод арбитражного суда соответствует правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 02.04.2024 № № 309-ЭС24-4027 по делу № А07-14373/2022.

В данном случае, поскольку налогоплательщик своими недобросовестными и умышленными действиями, выраженными в сознательном отражении в налоговом учете заведомо недостоверной информации, создал видимость наличия у него права на вычеты по НДС и учет затрат по налогу на прибыль путем создания формального документооборота со спорными контрагентами, следует заключить, что представленные налогоплательщиком в этой части документы подлежат квалификации в качестве неспособных подтвердить действительное совершение заявленных хозяйственных операций.

Таким образом, следует заключить, что произвольного завышения сумм налоговых платежей, начисленных по результатам проверки, инспекцией не допущено.

Довод налогоплательщика о том, что инспекцией в ходе проверки не проведено исчерпывающих мероприятий налогового контроля, указанных выше выводов инспекции, основанных на всей совокупности добытых в ходе налоговой проверки доказательств, не опровергает.

Сами по себе формальные: постановка на налоговый учет, представление налоговой отчетности, перечисление денежных средств в минимальных размерах, наличие договоров аренды помещений у спорных контрагентов, на что сослался налогоплательщик, не свидетельствуют о реальности сделок, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды.

Ссылки налогоплательщика на отдельные факты, свидетельствующие, по его мнению, о реальной хозяйственной деятельности спорных контрагентов подлежат отклонению, поскольку указанные факты носят единичный и непродолжительный характер, не соотносятся с заявленными хозяйственными операциями, осуществлены лишь для создания видимости реальной деятельности, что, как правило, свидетельствует об использовании реквизитов и расчетных счетов таких организаций для обналичивания денежных средств.

Доводы налогоплательщика об отсутствии доказательств аффилированности и взаимозависимости налогоплательщика со спорными контрагентами, при доказанности направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, правового значения для рассмотрения спора не имеют, равно как и не могут служить основанием для признания оспоренного решения инспекции недействительным, так как установление данных фактов является одним из оснований для признания налоговой выгоды необоснованной, а не единственным.

При этом, заявляя данные доводы, налогоплательщик игнорирует совокупность установленных инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Несомненно, как указано налогоплательщиком, в налоговых правоотношениях действует презумпция добросовестности налогоплательщика, однако данная презумпция инспекцией опровергнута совокупностью установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, оцененных в их тесной взаимосвязи.

Довод налогоплательщика о том, что инспекция не вправе оценивать экономическую целесообразность принимаемых хозяйствующими субъектами решений не принимается, поскольку это имеет правовое значение лишь в том случае, если по результатам налоговой проверки не установлены обстоятельства, свидетельствующие о необоснованности получения налоговой выгоды.

В обратном случае, инспекция вправе оценивать действия налогоплательщика, в том числе, и на предмет наличия разумных экономических причин и намерений получить реальный экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, как правомочная при таких обстоятельствах оценивать обоснованность получения налоговой выгоды.

Кроме того, поведение участника налоговых правоотношений при реализации им своих прав в сфере предпринимательской деятельности, должно быть добросовестным, а оценка такого поведения предполагает изучение его действий, обстоятельств взаимоотношений с иными хозяйствующими субъектами в совокупности.

Таким образом, не умаляя права на вступление в правоотношения с иными лицами, инспекцией оценены установленные налоговой проверкой обстоятельства в их совокупности и тесной взаимосвязи, правомерно сделав вывод о создании налогоплательщиком формального документооборота для придания видимости реальности хозяйственных операций исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Также отклоняется довод, что налогоплательщик выполнил все установленные ст.ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ требования, поскольку само по себе оформление операций со спорными контрагентами в учете налогоплательщика не опровергает выводов инспекции, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету этих хозяйственных операций.

Ссылка налогоплательщика на то, что инспекции следовало предъявить налоговые претензии не к налогоплательщику, а к спорным контрагентам, не принимается, поскольку налоговые претензии инспекции к иным хозяйствующим субъектам находятся за пределами предмета исследования по настоящему делу.

В данном случае, предметом заявленных требований является оспаривание решения инспекции о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, а потому спор касается налогоплательщика и инспекции. При этом, факты, подлежащие установлению при рассмотрении настоящего дела, относятся только к конкретному налогоплательщику и его налоговым обязательствам, оценка деяний налогоплательщика имеет значение лишь для конкретного налогового спора.

Не принимается ссылка налогоплательщика об отсутствии возможности нести ответственность за своих контрагентов на всех стадиях уплаты налога в бюджет, поскольку именно налогоплательщиком заявлены сделки со спорными контрагентами, а потому негативные последствия в этой части не могут быть переложены на бюджет РФ.

При этом, именно налогоплательщик, вступая в подобные хозяйственные отношения, несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности провести налоговые вычеты либо уменьшить налогооблагаемую прибыль ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных документов, подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств исполнения заявленных сделок, информации, полученной инспекцией, оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи, и свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью.

В целом возражения налогоплательщика не опровергают фактические обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки, а по сути, представляют собой собственную трактовку этих обстоятельств, основанную исключительно на обобщенном мнении о недоказанности недобросовестности действий налогоплательщика. При этом, налогоплательщик игнорирует полученные инспекцией доказательства, свидетельствующие об отсутствии хозяйственных операций со спорным контрагентом, признака реальности и об участии налогоплательщика в создании формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогоплательщика сводятся к опровержению отдельных доказательств, полученных инспекцией, тогда как в основу оспоренного решения положена достаточная совокупность таких доказательств в их тесной взаимосвязи. Наличие налоговых претензий со стороны инспекции обусловливается достаточной совокупностью доказательств совершения налогового правонарушения, добываемой в рамках мероприятий налогового контроля. Как указано выше, в настоящем деле таковая совокупность доказательств инспекцией представлена.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Кроме того, в ходе налоговой проверки инспекцией сделан вывод, что налогоплательщиком не соблюдены условия для освобождения от налоговой ответственности, предусмотренные п. 4 ст. 81 НК РФ.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что после окончания выездной налоговой проверки (справка о проведенной выездной налоговой проверке от 08.05.2024) налогоплательщиком 01.07.2024 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2022 года с суммой налога к доплате в размере 64 233 руб., которая однако до представления уточненной налоговой декларации не уплачена. Кроме того, по состоянию на 08.07.2024 у налогоплательщика имелось отрицательное сальдо ЕНС в сумме 627 351,15 руб.

Нормой п. 1 ст. 80 НК РФ установлено, что налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В силу ст. 81 НК РФ налогоплательщики обязаны вносить изменения в налоговую декларацию (расчет) в случае обнаружения ими факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Согласно п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях: 1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что на момент представления уточненной налоговой декларации имеется положительное сальдо единого налогового счета в размере, соответствующем недостающей сумме налога и соответствующих ей пеней; 2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Поскольку налогоплательщиком не соблюдены условия освобождения от ответственности, предусмотренные п. 4 ст. 81 НК РФ (неуплата налога на момент представления налоговой декларации), налогоплательщик правомерно привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 803 руб.

Доводов о незаконности оспоренного решения инспекции в этой части заявление налогоплательщика не содержит.

С учетом изложенного и исходя из доводов заявления налогоплательщика, оснований для признания недействительным решения инспекции в оспоренной части у арбитражного суда не имеется.

Принимая во внимание, что какого-либо самостоятельного требования к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Челябинской области налогоплательщиком не заявлено, предметом спора является конкретное решение инспекции, в удовлетворении требований к этому ответчику также следует отказать.

Согласно ст. 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, к которым в соответствии со ст. 101 АПК РФ относится государственная пошлина, разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу.

Учитывая принятие судебного акта не в пользу налогоплательщика, судебные расходы по оплате государственной пошлины относятся на налогоплательщика.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ :

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Судья А.П. Свечников