СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, <...>

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 17АП-11600/2024-АК

г. Пермь

03 февраля 2025 года Дело № А60-24832/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 03 февраля 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 03 февраля 2025 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Герасименко Т.С.,

судей Васильевой Е.В., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.,

при участии (в веб-конференции):

от заявителя: ФИО1, паспорт, доверенность от 18.04.2024, диплом,

от заинтересованного лица: ФИО2, паспорт, доверенность от 19.12.2024, диплом, ФИО3, паспорт, доверенность от 26.01.2024, диплом, ФИО4, паспорт, доверенность от 19.12.2024,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Баженовский камень",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 16 сентября 2024 года

по делу № А60-24832/2024

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Баженовский камень" (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании незаконным решения от 27.12.2023 № 19-19/5,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Баженовский камень" (далее – заявитель, ООО "Баженовский камень", общество, налогоплательщик) обратилось к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании решения от 27.12.2023 № 19-19/5 незаконным.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 16 сентября 2024 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель, ссылаясь на нарушение и неправильное применение норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик указывает, что налоговым органом и судом произведен неверный способ расчета стоимости единицы добытого полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ. Так, ООО «БАЖЕНОВСКИЙ КАМЕНЬ» и ООО «ЭВЕРЕСТ» являются взаимозависимыми организациями, в свою очередь ООО «ЭВЕРЕСТ» завершало цикл добычи мрамора, осуществляло упаковку готовой продукции и доставляло их до конечного потребителя, следовательно, является Поставщиком добываемой продукции в адрес конечного Покупателя. В ходе проведения проверки ООО «БАЖЕНОВСКИЙ КАМЕНЬ» уточнило свои налоговые обязательства по НДПИ за проверяемый период 2019-2021 года. Обращает внимание, что суд не учел, что в стоимость реализуемой ООО «ЭВЕРЕСТ» продукции включаются затраты на перевозку полезных ископаемых до получателя, упаковка и другие расходы, указанные в НК РФ. В данном случае, установив в рамках налоговой проверки факт занижения налоговой базы в результате учета расходов взаимозависимого лица, налоговый орган увеличил стоимость единицы добытых полезных ископаемых путем не учета расходов, в результате чего стоимость щебня увеличилась, что, по мнению заявителя, не может быть признано правомерным. Указывает, что налоговый орган неверно определил стоимость реализации полезного ископаемого путем не учета расходов, чем увеличил налоговую базу по НДПИ. Также считает, что налогоплательщик необоснованно привлечен к ответственности на основании п. 3 ст. 122 НК РФ, а не п. 1 ст. 122 НК РФ, ни в решении Инспекции, ни в Акте проверки налоговым органом не сформулированы цели и мотивы, которые преследовались конкретным лицом при совершении противоправных действий.

Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором он возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заявителя доводы, изложенные в жалобе, поддерживал в полном объеме, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Представители заинтересованного лица против доводов апелляционной жалобы возражали по основаниям, указанным в отзыве, просили обжалуемый судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2019 по 31.12.2021. По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 16.08.2023 № 19-19/2, дополнение к акту налоговой проверки от 17.11.2023 № 19-19/2, принято решение от 27.12.2023 № 19-19/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 27.12.2023 № 19-19/5).

Указанным решением ООО «Баженовский камень» доначислен налог на добычу полезных ископаемых (далее также – НДПИ) в сумме 8 161 848,67 руб., Общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс, НК РФ) в виде штрафа в размере 508 648,68 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств сумма штрафа снижена в 4 раза).

Решением Управления ФНС России по Свердловской области № 13- 06/06809@ от 13.03.2024 апелляционная жалоба Общества частично удовлетворена – решение от 27.12.2023 № 19-19/5 отменено в части штрафа по пункту 3 статьи 122 Кодекса, превышающего 127 162,17 руб., в остальной части жалоба оставлена без удовлетворения.

С учетом решения вышестоящего налогового органа сумма доначислений по результатам выездной налоговой проверки составила 8 289 010,84 руб., из них: НДПИ в сумме 8 161 848,67 руб. и 127 162,17 руб. штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ.

Основанием для доначисления НДПИ послужили выводы налогового органа о необоснованном разделении единого производственного процесса добычи и первичной обработки полезного ископаемого с целью уменьшения налоговой базы для расчета налога на добычу полезных ископаемых ООО «Баженовский камень» и ООО «Эверест».

Заявитель, не согласившись с выводами инспекции, обратился в суд с заявлением по настоящему делу.

Суд первой инстанции посчитал, что налоговым органом доказано наличие оснований для доначисления налога, в связи с этим отказал в удовлетворении заявленных требований.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 N 13065/10, от 17.03.2011 N 14044/10.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В Постановлении от 14.07.2005 № 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком.

Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

В соответствии со ст. 334 НК РФ общество является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В силу пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются, по общему правилу, полезные ископаемые, добытые из недр из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Исключения предусмотрены пунктом 2 указанной статьи.

Под участком недр понимается блок недр (с ограничением по глубине или без такого ограничения), пространственные границы которого ограничены географическими координатами угловых точек в соответствии с лицензией на право пользования недрами, включая все входящие в него горные и геологические отвод (пункт 3 статьи 336).

Согласно статье 337 НК РФ в целях применения главы 26 НК РФ полезные ископаемые именуются добытыми полезными ископаемыми (ДПИ). При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Согласно пп. 7 п. 2 ст. 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого являются горнорудное неметаллическое сырье (абразивные породы, жильный кварц (за исключением особо чистого кварцевого и пьезооптического сырья), кварциты, карбонатные породы для металлургии, кварц-полешпатовое и кремнистое сырье, стекольные пески, графит природный, тальк (стеатит), магнезит, талько-магнезит, пирофиллит, слюда-московит, слюда-флогопит, вермикулит, глины огнеупорные для производства буровых растворов и сорбенты, другие полезные ископаемые, не включенные в другие группы)

В статье 337 Кодекса термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного положения во взаимосвязи с положениями статьи 339 Кодекса следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Соответственно, для корректного определения объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых требуется установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки) (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11 марта 2021 года N 375-О).

При определении добытого полезного ископаемого в целях налогообложения необходимо принимать во внимание в совокупности сведения, содержащиеся в лицензии на пользование недрами, техническом проекте разработки месторождения, данных государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандартах качества полезного ископаемого и иных документах налогоплательщика, являющегося недропользователем.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации, конкретизируя в целях определенности налоговых отношений понятие полезного ископаемого (статья 337), а также устанавливая порядок определения количества добытого полезного ископаемого (статья 339), направлены на возможность идентификации добытого минерального сырья.

В силу статьи 338 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого ДПИ как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса.

Положениями статьи 340 НК РФ предусмотрено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

- исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации ДПИ (подпункт 2 пункта 1);

- исходя из расчетной стоимости ДПИ (подпункт 3 пункта 1).

При этом второй из указанных способов применяется только в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого (пункт 4 статьи 340).

Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Пунктом 3 статьи 340 Кодекса установлено, что в случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 статьи 340 Кодекса. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства-участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

В сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п. п. 2 и 3 ст. 340 Кодекса в сумму расходов по доставке включаются расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя. При этом, расходы на доставку (транспортировку) до склада готовой продукции к расходам по доставке (транспортировке) добытого полезного ископаемого до получателя не относятся.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не опровергнуто, что ООО «Баженовский камень» осуществляет деятельность на основании лицензии СВЕ 07619 ТЭ. Целевое назначение и виды работ согласно лицензии – для разведки и добычи полезных ископаемых (Баженовское месторождение мраморов). Срок действия лицензии до 12 августа 2031 года.

Согласно Приложению 6 к лицензии СВЕ № 07619 ТЭ запасы мраморов Баженовского месторождения по состоянию на 01.01.2016 утверждены в качестве сырья для производства декоративного и строительного щебня.

Согласно Заключению № 1/16 от 02.02.2016 территориальной Комиссии по запасам полезных ископаемых Минприроды Свердловской области, качество щебня из мраморов Баженовского месторождения должно отвечать требованиям ГОСТ 22856-89 «Щебень и песок декоративные из природного камня» и ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ».

Обществом Разработан технический проект разработки Баженовского месторождения мраморов, основные положения которого отражают следующее:

- в разделе 2.5 Технического проекта разработки Баженовского месторождения мраморов (том 1) отражено: качество мрамора и полученной продукции оценивалось в соответствии с ГОСТ 22856-89 «Щебень и песок декоративные из природного камня»; ГОСТ 9479-2011 «Блоки из горных пород для производства облицовочных, архитектурно- строительных, мемориальных и других изделий»; ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ»; ГОСТ 31424- 2010 «Материалы строительные нерудные из отсевов дробления плотных горных пород при производстве щебня»; ТУ 5743- 003-39929736-2007 «Мрамор молотый (микрокальцит)»;

- согласно разделу B "Добыча полезных ископаемых" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (далее - ОКВЭД), утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, добыча декоративного и строительного камня (код 08.11) включает: добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства и изготовления памятников, 5 такого как мрамор, гранит, песчаник; дробление и измельчение декоративного и строительного камня и т.д.;

- согласно разделам 3.3.8 и 3.5 Технического проекта: в соответствии с горно-геологическими условиями залегания полезного ископаемого применяется транспортная система разработки месторождения. Выемка полезного ископаемого производится с предварительным рыхлением буровзрывным способом, экскаватором Hyundai R320LC-7 с погрузкой в автосамосвалы и транспортировкой на дробильно- сортировочный комплекс, находящийся на рабочей площадке. После дробления и сортировки готовая продукция грузится фронтальным погрузчиком в автотранспорт потребителя. Вывоз готовой продукции (фракционного щебня) производится автотранспортом потребителей;

- согласно разделу 4.1 Дробильно-сортировочный комплекс является участком производства мраморного щебня следующих фракций: 0-5 мм, 5- 40 мм и +40 мм. Исходным сырьем производства мраморного щебня является мраморная горная порода.

Основные стадии производства мраморного щебня: - предварительное измельчение на карьере с помощью дробильной установки Lokotrack LT106; - загрузка сырья в приемный бункер грохота Lokotrack ST4.8; - рассев грохота Lokotrack ST4.8; - транспортировка ленточными транспортерами в конусы; - погрузка фронтальным ковшовым погрузчиком в автотранспорт; - согласно разделу 4.2 отгрузка щебня осуществляется с площадки Дробильно-сортировочного комплекса.

На погрузочных работах на складе предусмотрено использование фронтального погрузчика FOTON FL936P с емкостью ковша 1,8 м. Погрузчик загружает щебень непосредственно из конусов мобильно-сортировочного комплекса в автосамосвал потребителя.

Налоговым органом также установлено, подтверждено материалами дела и не оспаривается налогоплательщиком, что единственным покупателем ООО «Баженовский камень» в проверяемом периоде является ООО «Эверест» ИНН <***>, которое по отношению к проверяемому налогоплательщику является взаимозависимым лицом. Учредитель ООО «Баженовский камень» и ООО «Эверест» одно и тоже лицоЧеботарев ФИО5, ИНН <***>, (размер доли 100% в каждой организации). В период с 01.03.2021 по 10.01.2022 ФИО6 являлся управляющим индивидуальным предпринимателем, как ООО «Баженовский камень», так и ООО «Эверест».

Согласно карточкам счета 01 за проверяемый период у ООО «Баженовский камень» отсутствует в собственности необходимое оборудование и техника. В штате заявителя нет машинистов и операторов по управлению оборудованием и техникой.

При этом взаимозависимое ООО «ЭВЕРЕСТ» имеет необходимое оборудование (дробильную установку Lokotrack LT106, ленточные транспортёры, самоходный грохот EXTEC S5, фронтальные погрузчики) для дальнейшей переработки мраморного бута в мраморный щебень, микрокальцит. ООО «ЭВЕРЕСТ» сертифицирует произведенную продукцию, том числе щебень мраморный, микрокальцит.

Оценивая характеристики, установленные данными стандартами, судом учтено, что зерна мраморов с заявленным модулем крупности в размере от 2,0 мм предусмотрены ГОСТ 22856-89 «Щебень и песок декоративные из природного камня».

Зерна мраморов с заявленным модулем крупности в размере от 2,0 мм, именуемые в первичных учетных документах (УПД) взаимозависимого лица щебнем, являются добытым полезным ископаемым (документы в приложениях 88-123, 175 к ходатайству о приобщении документов от 22.07.2024, документы в приложениях 32-49 к ходатайству о приобщении документов от 13.08.2024). Реализация такого полезного ископаемого подлежит обложению НДПИ.

Таким образом, по мнению инспекции, по результатам выездной налоговой проверки установлены факты необоснованного разделения единого производственного процесса добычи и первичной обработки полезного ископаемого с целью уменьшения налоговой базы для расчета налога на добычу полезных ископаемых ООО «Баженовский камень» и ООО «Эверест».

Организации, участвующие в схеме (ООО «Баженовский камень», ООО «Эверест»), являются взаимозависимыми, их отношения влияют на результаты заключенных ими сделок и свидетельствуют о существовании между ними согласованных действий, направленных на уклонение от уплаты НДПИ.

Кроме того, налоговым органом установлено, что в нарушение технологического проекта разработки месторождения полезных ископаемых, вместо реализации полезного ископаемого в виде щебня ООО «Баженовский камень» при определении налоговых обязательств по НДПИ учтена только реализация полуфабриката - мраморного бута.

Оспаривая решение налогового органа, ООО «БАЖЕНОВСКИЙ КАМЕНЬ» в ходе проведения выездной налоговой проверки уточнило свои налоговые обязательства к доплате по налогу на добычу полезных ископаемых за все проверяемые периоды 2019-2021 года, показатели декларации по стоимости единицы добытого полезного ископаемого, количеству реализованного полезного ископаемого, выручки от реализации полезного ископаемого, налоговой базы и соответственно сумм, подлежащих к уплате, в связи с чем, налогоплательщик, по существу, признал правомерность выводов инспекции в части определения вида полезного ископаемого мрамора в виде щебня и определения соответствующей выручки от его реализации.

При этом стоимость единицы полезного ископаемого уменьшена налогоплательщиком на расходы (которые понесло взаимозависимое лицо) по доставке полезного ископаемого, в том числе на стоимость доставки до сторонних покупателей .

По результатам проверки Инспекцией указанные расходы не приняты для расчета налога на добычу полезных ископаемых ввиду того, что доставка добытого полезного ископаемого от ООО «Баженовский камень» с карьера до площадки его единственного покупателя ООО «Эверест» осуществляется самосвалами этого же взаимозависимого лица ООО «Эверест», ООО «Баженовский камень» фактически не нес никаких расходов по доставке добытого полезного ископаемого до покупателя ООО «Эверест».

Налогоплательщик фактически не оспаривает соответствующие выводы налогового органа, вместе с тем настаивает, что в выручку заинтересованного лица включены понесенные заинтересованным лицом расходы на доставку полезного ископаемого в адрес сторонних покупателей, а также на упаковку полезного ископаемого.

По мнению налогоплательщика, эти расходы не могут быть включены в базу для обложения НДПИ, поскольку не являются стоимостью добытого полезного ископаемого, уменьшение базы на эти расходы прямо предусмотрено налоговым законодательством.

Налоговый орган, фактически не оспаривая наличие соответствующих расходов у взаимозависимого лица, настаивает на невозможности учета этих расходов, поскольку они понесены не налогоплательщиком, а его взаимозависимым лицом, а также ссылается на невозможность определения конкретных сумм расходов.

Суд первой инстанции посчитал доводы налогового органа в данной части обоснованными.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает возможным не согласиться с указанными выводами суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.

Факт несения ООО «Эверест» расходов на доставку добытого полезного ископаемого до сторонних покупателей и на их упаковку подтвержден материалами дела и налоговым органом не оспаривается.

Налоговым органом установлено, подтверждено материалами дела и не оспаривается налогоплательщиком, что расходы по такой доставке рассчитаны из фактических затрат, понесенных взаимозависимым ООО «Эверест» в соответствии с калькуляцией, включающей в себя затраты на закупку ГСМ, запчастей, спецодежды, оплату труда, привлечения третьих лиц для перевозки, в т. ч. РЖД, а также затраты по упаковке (МКР) при доставке щебня до сторонних покупателей.

Соответственно, обоснованным является указание налогоплательщика на то, что данная сумма расходов включена в состав выручки, на основании которой установлена стоимость добытого полезного ископаемого.

При этом, как указано выше, пунктом 3 статьи 340 Кодекса установлено, что оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства-участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

В рассматриваемом случае то обстоятельство, что соответствующие расходы были понесены не налогоплательщиком, а его взаимозависимым лицом, вопреки указаниям налогового органа не свидетельствует о невозможности учета спорных расходов. При этом апелляционный суд учитывает следующее.

Согласно разъяснениям Верховного Суда Российской Федерации (пункт 6 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023) налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием не осуществляющих экономической деятельности контрагентов (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ), это означает необходимость установления по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из незаконного (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Если в последовательность поставки товаров включены не осуществляющие экономической деятельности контрагенты и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком-покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов сумм НДС, которая приходится на наценку, добавленную не осуществляющими экономической деятельности контрагентами.

На основании изложенного, установив в рамках налоговой проверки факт занижения налоговой базы в результате неучета выручки взаимозависимого лица - ООО «Эверест», налоговый орган увеличил стоимость единицы добытых полезных ископаемых, при этом не учел стоимость оплаченных ООО «Эверест» транспортных услуг по доставке полезных ископаемых до сторонних покупателей, а также на стоимость их упаковки, в результате чего стоимость щебня увеличилась и, соответственно, увеличилась налоговая база по НДПИ, что свидетельствует о том, что реальные налоговые обязательства определены не были, при том, что соответствующая возможность имелась, что, безусловно, свидетельствует о нарушении прав налогоплательщика, который фактически согласился с выводами налогового органа и представил документы, необходимые для установления реальных налоговых обязательств.

Доводы налогового органа о том, что в бухгалтерском (налоговом) учете ООО «Баженовский камень» отсутствуют затраты на транспортные услуги (карточка счета сч. 25 «Общепроизводственные расходы») отклоняются судом апелляционной инстанции как не свидетельствующие о правомерности не учета расходов ООО «Эверест» по доставке товаров до сторонних покупателей с учетом конкртеных обстоятельств взаимомотношений указанных лиц, установленных в ходе проведения проверки, а также с учетом необходимости определения реальных налоговых обязательств.

В решении инспекции и в представленном в суд апелляционной инстанции отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщика, заинтересованное лицо указывает, что по результатам анализа представленных документов установлено, что расходы по доставке рассчитаны из фактических затрат, понесенных ООО «ЭВЕРЕСТ» ИНН <***> в соответствии с калькуляцией, включающей в себя затраты по закупу ГСМ, запчастей, спецодежды, оплату труда, привлечения третьих лиц для перевозки в т.ч. РЖД, а также затраты по упаковке - (МКР) по доставке щебня до покупателя.

В связи с вышеизложенным стоимость затрат по упаковке - (МКР) по доставке щебня до покупателя также необоснованно не принята налоговым органом для учета расходов по доставке добытого полезного ископаемого.

Доводы налогового органа о том, что двойной учет (у разных организаций) положениями о бухгалтерском учёте не предусмотрен (Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 30.12.2021) "О бухгалтерском учете"), отклоняются судом апелляционной инстанции как основанные на неверном понимании норм права и не подтвержденные в рамках настоящего дела.

Ссылки инспекции на невозможность выделения конкретной суммы расходов, исходя из того, что взаимозависимое лицо реализовывало также продукцию иных лиц, суд апелляционной инстанции отклоняет, как недоказанные. Учитывая, что налоговый орган определил конкретную сумму выручку взаимозависимого лица, приходящуюся на полезные ископаемые, добытые обществом, не доказано, что невозможно определить размер соответствующих расходов на их упаковку и доставку этого полезного ископаемого до сторонних покупателей.

Соответствующие доводы налогоплательщика инспекцией не опровергнуты.

При этом имеющаяся в деле совокупность доказательств о несении расходов подтверждает указания налогоплательщика на то, что соответствующие суммы расходов не приняты во внимание неправомерно.

С учетом этого обоснованным является указание налогоплательщика на то, что в рассматриваемом случае налоговый орган неверно определил стоимость реализации полезного ископаемого путем не учета расходов ООО «Эверест» по доставке товаров до сторонних покупателей, а также на стоимость упаковки продукции.

Соответствующие доводы инспекции об обратном, принятые во внимание судом первой инстанции, опровергаются совокупностью представленных в дело доказательств.

При указанных обстоятельствах решение налогового органа подлежало признанию недействительным в соответствующей части, что не было учтено судом первой инстанции.

Соответствующие доводы налогоплательщика являются обоснованными, жалоба в данной части подлежит удовлетворению.

Что касается жалобы в остальной части, апелляционный суд учитывает следующее.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В соответствии с положениями статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Согласно пункту 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

Налоговое правонарушение, совершенное ООО «Баженовский камень» правомерно квалифицировано инспекцией как совершенное умышленно.

Довод заявителя о неправомерности квалификации налоговым органом нарушения по пункту 3 статьи 122 Кодекса был предметом рассмотрения суда первой инстанции и обоснованно отклонен ввиду следующего.

Оформление документов в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога носило формальный характер.

Должностные лица налогоплательщика искусственно создавали ситуацию, при которой основной и единственной целью являлось занижение стоимости добытого полезного ископаемого в целях налогообложения НДПИ в отсутствие разумной хозяйственной необходимости и, как следствие, уменьшение налоговых обязательств путем создания формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций.

Таким образом, в нарушение условий пунктов 1, 2 статьи 54.1 НК РФ ООО «Баженовский камень», посредством формального дробления бизнеса, созданы условия для оптимизации налоговой нагрузки по НДПИ путем включения в единый производственный процесс посредников и оформления с ними формального документооборота с целью создания видимости реальной финансово-хозяйственной деятельности по реализации горной массы, которая фактически товарной продукцией не является:

- искажение стоимости добытого полезного ископаемого;

- в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым является мрамор в виде щебня, переработкой и реализацией которого занимается ООО «Эверест»; следовательно, Обществом умышленно искажены сведения о стоимости добытого полезного ископаемого;

- для целей налогообложения заявителем был учтен объект, не соответствующий понятию полезного ископаемого;

- искажение фактов хозяйственной жизни стало возможным в силу взаимозависимости и согласованности участников группы компаний, участвующих в производственном процессе.

Установленные в ходе проверки обстоятельства деятельности указанных организаций в совокупности свидетельствуют о формализации документооборота, создающего лишь видимость действий, влекущих правовые последствия.

Выручка от реализации мрамора в виде щебня, реализуемого ООО «Эверест», и является фактической выручкой добытого ООО «Баженовский камень» мрамора, прошедшего стадии технологических операций (процессов), предусмотренных техническом проектом ООО «Баженовский камень».

С учетом этого, вывод налогового органа о наличии оснований для привлечения общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, является обоснованным в соответствующей части, поскольку при установленных обстоятельствах общество обязано было осознавать противоправный характер своего деяния и возможные последствия.

В соответствии с п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Совокупность установленных фактов говорит о наличии в действиях налогоплательщика умысла, направленного на неуплату налога, искажение сведений, использования схемы уклонения от налогообложения.

Обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика в соответствии со ст. 111 НК РФ, не установлено.

Размер примененных решением налогового органа соответствующих налоговых санкций, сниженный с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в 4 раза, с учетом вынесенного решения Управлением по апелляционной жалобе налогоплательщика, не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 № 8-П, от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2005 № 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.

При вынесении оспариваемого решения, Инспекцией учтено, что ООО «БАЖЕНОВСКИЙ КАМЕНЬ» ранее к налоговой ответственности не привлекалось, Обществом внесен вклад в развитие горнодобывающего производства в Полевском городском округе (благодарственное письмо Главы ФИО7 ФИО8 от 2023 года). В связи, с чем принято решение о снижении штрафных санкций в 4 раза. Таким образом, сумма штрафа по решению Инспекции составила 508 649 руб. (2034595/4).

Управление, рассмотрев смягчающие ответственность обстоятельства, признало в качестве последних два установленных Управлением обстоятельств (избежание неблагоприятных последствий для Общества при единоразовой уплате доначисленных по результатам проверки налогов и штрафов, поскольку на последнего возложены обязанности по выплате заработной платы работникам, контрагентам, оплаты налогов; представление уточненных налоговых деклараций и уплата налогов по ним) и отменило оспариваемое решение в части штрафа по пункту 3 статьи 122 Кодекса, превышающего 127 162,17 руб., что обоснованно учтено судом первой инстанции.

Существенных нарушений процедуры привлечения общества к ответственности, перечисленных в пункте 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено.

Все иные доводы лиц, участвующих в деле, оценены апелляционным судом и подлежат отклонению, как не опровергающие вышеизложенное.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заявленные обществом требования следовало удовлетворить частично, признать недействительным как несоответствующее налоговому законодательству вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 25 по Свердловской области решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2023 № 19-19/5 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, исчисленного без учета уменьшения выручки ООО «Эверест» на стоимость оплаченных ООО «Эверест» транспортных услуг по доставке товаров до сторонних покупателей, а также на стоимость упаковки продукции, соответствующей суммы штрафа. Также следовало обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Оснований для признания недействительным решения инспекции в остальной части у суда первой инстанции не имелось, в связи с чем решение суда подлежит отмене в соответствующей части, в удовлетворения остальной части требований следовало отказать.

Вопреки доводам налогоплательщика оснований для отмены решения суда первой инстанции в остальной части не имеется, в удовлетворении жалобы Общества в остальной части следует отказать.

Безусловные основания для отмены решения арбитражного суда первой инстанции, предусмотренные частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлены.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Пунктом 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" разъяснено, что при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку (например, требования о присуждении компенсации за нарушение права на исполнение судебного акта в разумный срок), расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

Таким образом, с учетом результата рассмотрения настоящего дела, с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Свердловской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Баженовский камень" подлежат взысканию понесенные заявителем судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела судом первой инстанции в размере 3 000 руб. и за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 30 000 руб.

Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 сентября 2024 года по делу № А60-24832/2024 отменить в части, изложив пункт 1 его резолютивной части в следующей редакции:

«Требования общества с ограниченной ответственностью "Баженовский камень" частично удовлетворить.

Признать недействительным как несоответствующее налоговому законодательству вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 25 по Свердловской области решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2023 № 19-19/5 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, исчисленного без учета уменьшения выручки ООО «Эверест» на стоимость оплаченных ООО «Эверест» транспортных услуг по доставке добытого полезного ископаемого до сторонних покупателей, а также на стоимость их упаковки, соответствующей суммы штрафа.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 25 по Свердловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Баженовский камень".».

В остальной части решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 сентября 2024 года по делу № А60-24832/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Баженовский камень" (ИНН <***>, ОГРН <***>) расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в сумме 3 000 (три тысячи) рублей и по апелляционной жалобе в сумме 30 000 (тридцать тысяч) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий Т.С. Герасименко

Судьи Е.В. Васильева

В.Н. Якушев