Постановление по делу № Ф05-2190/2025 от 21.03.2025.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Москва

21 марта 2025 года

Дело № А40-300377/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 13 марта 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 марта 2025 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Дербенева А.А.

судей Каменской О.В., Нагорной А.Н.

при участии в заседании:

от заявителя - ООО «СевероВосточная Компания ЛТД» - ФИО1, доверенность от 01.10.2024; ФИО2, доверенность от 20.01.2025;

от ответчика - ИФНС России № 20 по г. Москве – ФИО3, доверенность от 03.02.2025; ФИО4, доверенность от 05.12.2024; ФИО5, доверенность от 14.01.2025; Заточная О.Е., доверенность от 10.01.2025,

рассмотрев 13 марта 2025 года в судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России № 20 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 04 сентября 2024 года

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2024 года

по заявлению ООО «СевероВосточная Компания ЛТД»

к Инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по г. Москве

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «СЕВЕРОВОСТОЧНАЯ КОМПАНИЯ ЛТД» (далее по тексту также – ООО «СЕВЕРОВОСТОЧНАЯ КОМПАНИЯ ЛТД», Общество, налогоплательщик, заявитель) предъявило в арбитражный суд заявление к Инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по г. Москве (далее по тексту также – ИФНС России № 20 по г. Москве, Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 08 сентября 2021 года № 22-20/7574 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по итогам выездной налоговой проверки в отношении ООО «ТД СВК» в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) в размере 1.142.742.878 руб. 24 коп., начисления соответствующих пеней.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 04 сентября 2024 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2024 года, заявление удовлетворено полностью.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ответчик – ИФНС России № 20 по г. Москве подал в Арбитражный суд Московского округа кассационную жалобу, в которой просит решение Арбитражного суда города Москвы от 04 сентября 2024 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2024 года отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, выводы судов первой и апелляционной инстанций не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права.

В судебном заседании суда кассационной инстанции ответчик – ИФНС России № 20 по г. Москве в лице своих представителей настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по основаниям, в ней изложенным.

В судебном заседании арбитражного суда кассационной инстанции заявитель – ООО «СЕВЕРОВОСТОЧНАЯ КОМПАНИЯ ЛТД» в лице своих представителей возражал относительно удовлетворения кассационной жалобы, полагая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными по основаниям, изложенным в отзыве.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении, постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с передачей настоящего дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции в связи со следующим.

Как следует из материалов дела и установлено судами, оспариваемое решение налогового органа принято по результатам выездной налоговой проверки ООО Торговый дом "Северо-Восточная Компания СВК" (далее - налогоплательщик) за период с 01.07.2014 по 15.09.2017 по всем налогам, сборам и страховым взносам.

Решение Инспекции вынесено по результатам проведенной выездной налоговой проверки за период с 01.07.2014 по 15.09.2017, которым налогоплательщик) доначислен НДС в сумме 1 435 562 013 руб. и соответствующие пени в сумме 664 613 593,13 руб.

Решением от 08.05.2024 № 4 о внесении изменений в решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Инспекция уменьшила сумму пени, общая сумма доначислений по обжалуемому решению от 08.09.2021 № 22-20/7574 составила 1 804 852 462 руб. (НДС в размере 1 435 562 013 руб., пени по НДС в размере 369 290 449,60 руб.).

Основанием для доначисления сумм НДС послужили выводы Инспекции о несоблюдении проверяемым налогоплательщиком - ООО ТД «СВК» условий статей 54.1. 169, 171, 172 НК РФ по взаимоотношениям с ООО «МОРСКОЙ БЕРЕГ», ООО «БРИЗ», ООО «СПЕКТР», ООО «МАГНАТ» и ООО «ШЕЛКОВЫЙ ПУТЬ» (далее -спорные контрагенты).

ООО ТД «СВК» на основании договоров поставки, заключенных со спорными контрагентами в проверяемом периоде, приобретался товар - рыбопродукция (икра лососевая, икра минтая, икра трески и др.) для дальнейшей реализации.

По результатам проверки установлена схема формального документооборота для имитации движения товара через аффилированные и подконтрольные звенья (спорные контрагенты), далее через цепочку технических организаций и организаций, имеющих признаки фирм «однодневок» при фактических поставках данного товара с Камчатки и других регионов Дальнего Востока напрямую от производителей спорной продукции без участия технических звеньев на склады налогоплательщика и его подконтрольных организаций. При этом производители спорной продукции не являлись плательщиками НДС и при реализации товара, приобретенного непосредственно у данных организаций, у налогоплательщика, применяющего традиционную систему налогообложения, возникает необходимость исчислить и уплатить в бюджет значительные суммы НДС. Путем встраивания между налогоплательщиком и производителем спорной продукции технических звеньев, источник налоговых вычетов по НДС в бюджете которыми не сформирован, Обществом получена необоснованная налоговая выгода в виде неправомерного заявления налоговых вычетов.

Также установлена схема формального документооборота для имитации движения товара через аффилированные и подконтрольные звенья, далее через цепочку технических организаций и организаций, имеющих признаки фирм «однодневок» при фактических поставках данного товара от ОАО «Белрыба» (Республика Беларусь). При этом Инспекцией приняты суммы НДС, уплаченные при импорте товара на территорию Российской Федерации подконтрольными импортерами (ООО «Пасифик Оушен» и ООО «Смартфиш») по взаимоотношениям с ОАО «Белрыба» в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ в размере 175 147 180 руб.

Таким образом Инспекцией установлены две цепочки, подтверждающие движение рыбопродукции:

ООО ТД «СВК» - технические организации - поставщики/производители, применяющие специальные режимы налогообложения (ЕСХН, УСН), не исчисляющие НДС.

ООО ТД «СВК» - технические организации - АО «Белрыба».

Также Инспекцией в ходе проверки отказано в применении налоговых вычетов по НДС в размере 66 224 360 ввиду их документального неподтверждения.

В рамках дела N А40-232026/23 рассматривается заявление налогового органа к обществу о признании его и налогоплательщика взаимозависимыми лицами, о взыскании с общества сумм, начисленных по решению от 08.09.2021.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, исходили из следующего.

В части принятия налоговым органом в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту также - НК РФ) в счет уменьшения начислений по налогу на прибыль сумм НДС, уплаченных подконтрольными импортерами ООО "Пассифик Оушен", ООО "СМАРТФИШ", в размере 175 147 180 руб.

В соответствии с актом налоговой проверки от 22.01.2019 N 20-21/1207 на стр. 260-261 "Раздел 2.3. Налог на прибыль организации", налоговый орган указал, что в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы НДС, уплаченные при импорте товара на территории РФ организацией, входящей в группу компаний СВК (ООО "Пассифик Оушен" и ООО "СмартФиш") по взаимоотношениям с ОАО "Белрыба", подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в сумме 175 147 180 руб.

Как указали суды первой и апелляционной инстанций, размер НДС, уплаченного подконтрольными ООО "Пассифик Оушен" и ООО "Смартфиш" при ввозе товара на территорию РФ, составляет не 175 147 180 руб., а 191 319 239 руб. Следовательно, сумма НДС, принятая налоговым органом к зачету по налогу на прибыль является неправильной. Налоговый орган в силу пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ уменьшил произведенные расходы по налогу на прибыль на сумму НДС, уплаченного подконтрольными организациями при ввозе товара на территорию РФ, что является недопустимым, вследствие того, что юридические лица не имеют права уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль возмещаемыми налогами, в том числе НДС, уплаченным при ввозе товара (п.п. 1 п. 1 статьи 264, п. 19 статьи 270, п. 1 статьи 170 НК РФ). Налоговый орган в акте проверки в нарушение положений пп. 1 п. 1 ст. 264, п. 19 ст. 270, п. 1 ст. 170 НК РФ не обоснованно уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на суммы НДС, уплаченные подконтрольными организациями ООО "Пассифик Оушен" и ООО "Смартфиш". При этом, оспариваемое решение налогового органа не содержит выводов о нарушении налогоплательщиком положений о налоге на прибыль. Соответственно, является несостоятельным довод налогового органа относительно принятия сумм НДС, уплаченных подконтрольными организациями при ввозе товара на территорию РФ в размере 175 147 180 руб. в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в порядке пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Согласно материалам дела, в ходе налоговой проверки налогоплательщиком представлены налоговые декларации по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость, бухгалтерская отчетность. В данных документах налогоплательщик отразил приобретение рыбопродукции на сумму 10 697 746 720 руб., в том числе НДС в размере 1 612 937 644,47 руб.

В подтверждение выводов о применении налогоплательщиком схемы, направленной на искусственное формирование вычетов по НДС с использованием подконтрольных организаций при фактической закупке товара без НДС у организаций, находящихся на налоговом режиме ЕСХН, в подтверждение доначисления НДС в размере 1 369 337 653 руб. налоговый орган приводит доводы о приобретении налогоплательщиком товара без НДС на сумму 698 564 152 руб. Необоснованные налоговые вычеты по НДС с данного объема товара составляют 106 650 633 руб., что составляет 6% от общего объема заявленных вычетов по налоговым декларациям по НДС.

Следовательно, как указали суды первой и апелляционной инстанций, налоговым органом в полном объеме не исследовались вопросы обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС по сделкам, совершенным с реальными поставщиками товара на приобретение всего объема рыбопродукции на общую сумму 10 697 746 720 руб., в том числе НДС в размере 1 612 937 644,47 руб.

Налоговый орган считает, что мероприятиями налогового контроля по цепочкам движения денежных средств установлена закупка сырья более чем на 2,3 млрд. руб.

При этом, согласно акту налоговой проверки, обжалуемому решению налогового органа в ходе проведения контрольных мероприятий получены документы от поставщиков, применяющих режим ЕСХН, на приобретение рыбопродукции без НДС на общую сумму 698 564 152 руб. Необоснованные налоговые вычеты по НДС с указанного объема товара составляют 106 650 633 руб. Результаты контрольных мероприятий, свидетельствующих о приобретении рыбопродукции без НДС на сумму 698 564 152 руб., нашли отражение в обжалуемом решении налогового органа.

В решении налогового органа и в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о приобретении рыбопродукции без НДС на сумму более чем на 2,3 млрд. руб.

Изложенное позволяет сделать вывод, что в ходе проверки налоговым органом установлено приобретение рыбопродукции без НДС у организаций применяющих ЕСХН на общую сумму 698 564 152 руб. (НДС в размере 106 650 633 руб.), что составляет 6% от общего объема приобретенной и реализованной рыбопродукции в размере 10 697 746 720 руб. (НДС в размере 1 612 937 644,47 руб.).

Следовательно, как указали суды первой и апелляционной инстанций, выводы налогового органа являются не обоснованными, документально не подтвержденными.

Согласно материалам дела, в ходе налоговой проверки налоговым органом установлены реальные поставщики товара.

Вместе с тем, налоговым органом не определены объемы товара, приобретенного налогоплательщиком без НДС у организаций, находящихся на налоговом режиме ЕСХН, не определены объемы товара, приобретенного с НДС у организаций применяющих общий режим налогообложения.

При таких обстоятельствах, как указали суды первой и апелляционной инстанций, являются необоснованными выводы налогового органа, свидетельствующие о приобретении всего объема рыбопродукции без НДС.

Оспариваемое решение налогового органа содержит анализ банковских выписок, анализ книг покупок и продаж подконтрольных контрагентов, из которых видно, что товар приобретался у производителей через подконтрольные, взаимозависимые организации, как с выделенной суммой НДС, так и без НДС.

В рамках налоговой проверки налоговым органом установлены реальные поставщики товара (АО "ДАЛЬРЫБА, АО "НОРЕБО РУ" (ЗАО "Карат-Трейдинг"), ПАО "НБАРМ", АО "ОКЕАНРЫБФЛОТ", ООО "АКВАСТАР", АО "РП АКРОС", АО "АКРОС 3", ООО "Морской Меридиан", ООО "Камчатский меридиан", ООО "Меридиан ДВ", ООО "Океан ДВ", ООО "ДВ Порт", ОАО "Колхоз Октября", ООО "Тымлатский рыбокомбинат", АО "Северо-курильская база сейнерного флота", ООО "Кала я марьяпоят", ООО "СЕВКОМ51", ООО "Русский рыбный мир", ООО "Владивостокский морской рыбный порт", ООО "ВИАЛ-ТРАНС", ООО "УКИНСКИЙ ЛИМАН", ООО "Витязь-Авто", ООО "Восток-Рыба", ООО "РПЗ ФИО6", ООО "Восточный берег" и другие).

В материалы дела налоговым органом не представлены книги покупок и книги продаж, выписки с расчетных счетов, ответы по встречным проверкам, проведенным в отношении перечисленных поставщиков товара в части отношений с налогоплательщиком, с подконтрольными организациями.

Изложенное, как указали суды первой и апелляционной инстанций, позволяет сделать вывод, что налоговым органом в полном объеме не были исследованы вопросы обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС по сделкам, совершенным с реальными поставщиками товара на приобретение всего объема рыбопродукции на сумму 10 697 746 720 руб., в том числе НДС в размере 1 612 937 644,47 руб.

Как указали суды первой и апелляционной инстанций, в ходе налоговой проверки, налоговым органом проведена выемка документов по финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, по деятельности подконтрольных организаций. В ходе выемки налоговым органом изъяты базы данных 1С налогоплательщика и подконтрольных организаций, что отражено в протоколе выемки N 20/21 от 16.04.2018. В соответствии с протоколом от 16.04.2018 налоговый орган провел выемку на территории налогоплательщика, изъял 296 папок с документами по финансово-хозяйственной налогоплательщика и подконтрольных организаций. Следовательно, на момент окончания налоговой проверки 22.11.2018 в распоряжении налогового органа на протяжении семи месяцев имелись в полном объеме все первичные документы по финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, в том числе, подтверждающие обоснованность произведенных общехозяйственных расходов и обоснованность заявленных вычетов по НДС. Также в распоряжении налогового органа имелись базы данных 1С налогоплательщика и группы компаний. Акт от 22.01.2019 вручен налогоплательщику только 30.12.2019. Согласно описям возврата изъятых при выемке документов налоговый орган возвращал налогоплательщику документы в период времени с 26.02.2020 по 18.03.2020, то есть через два месяца после вручения акта проверки. Таким образом, в распоряжении налогового органа находились оригиналы первичных документов налогоплательщика в период с 16.04.2018 по 18.03.2020 (один год одиннадцать месяцев). В ходе выемки налоговый орган изъял у налогоплательщика документы по деятельности ООО "Бриз". Изложенное, как указал суд первой инстанции, подтверждает необоснованные претензии налогового органа о документальном не подтверждении заявленных налогоплательщиком налоговых вычетов.

Кроме того, как указали суды первой и апелляционной инстанций, согласно материалам дела обращает на себя внимание, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом проведены многочисленные допросы сотрудников налогоплательщика, сотрудников и должностных лиц подконтрольных контрагентов. В ходе допросов свидетели указывали реальных поставщиков рыбопродукции. При том, что налоговый орган в ходе проверки не проводил контрольные мероприятия в отношении данных поставщиков. Согласно материалов дела, по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, в том числе, анализа базы данных 1С, анализа выписок о движении денежных средств по счетам налогоплательщика и контрагентов, анализа книг покупок и книг продаж участников сделок, налоговый орган установил фактических поставщиков рыбопродукции как применяющих налоговый режим ЕСХН, так и реальных поставщиков рыбопродукции, являющихся плательщиками НДС. Вместе с тем, налоговым органом проведены мероприятия налогового контроля (встречные проверки по ст. 93.1 НК РФ) лишь в отношении поставщиков применяющих режим ЕСХН. В отношении поставщиков являющихся плательщиками НДС налоговым органом не проведены мероприятия налогового контроля. Тот факт, что поставщик находится на специальном режиме налогообложения (в том числе ЕСХН) не освобождает его от обязанности исчислять НДС в случае, если в платежных документах соответствующие суммы налога были выделены. В случае выявления при проведении налоговых проверок, в том числе и встречных, фактов неисполнения обязанности по уплате налога поставщиками, которые являются самостоятельными налогоплательщиками, налоговые органы вправе в порядке ст. ст. 45, 46 и 47 НК РФ решить вопрос о принудительном исполнении этой обязанности и тем самым обеспечить формирование в бюджете источника возмещения сумм НДС. Следовательно, применение специального режима налогообложения ЕСХН указанными поставщиками-производителями товара не влияет на право налогоплательщика применить налоговый вычет по НДС, предъявленного ими в счетах-фактурах. Данному праву налогоплательщика корреспондирует обязанность контрагента уплатить соответствующую сумму в бюджет. Что позволяет соблюсти интересы бюджетной системы и согласуется с правовой природой НДС как косвенного налога.

Таким образом, как указали суды первой и апелляционной инстанций, применение налогового режима ЕСХН в 2014-2017 годах не является безусловным фактом, свидетельствующим об отсутствии сформированного экономического источника возмещения НДС.

Также суды первой и апелляционной инстанций установили, что с целью подтверждения фактов приобретения рыбопродукции у реальных поставщиков с выделенным НДС налогоплательщиком представлены соответствующие документы. В подтверждение приобретения рыбопродукции в проверяемом периоде с НДС, в материалы дела представлены документы свидетельствующие о приобретении рыбопродукцию у иностранных поставщиков через подконтрольные организации ООО "Пассифик Оушен", ООО "СмартФиш". В соответствии с заявлениями о ввозе товара и уплате косвенных налогов у иностранного поставщика ОАО "Белрыба" была приобретена рыбопродукция на общую сумму 1 062 884 670 руб., сумма НДС, уплаченная подконтрольными импортерами, составила 191 319 239 руб., в том числе: ООО "Пасифик Оушен" (признан взаимозависимым и подконтрольным) уплатило при ввозе на территорию РФ (Республика Беларусь) за период 2014-2016 годы сумму НДС в размере 157 377 602 руб.; ООО "Смартфиш" (признан взаимозависимым и подконтрольным) уплатило при ввозе на территорию РФ (Республика Беларусь) за период 2016-2017 годы сумму НДС в размере 33 941 637 руб.

В проверяемые налоговые периоды налогоплательщик приобрел товар с НДС у производителей рыбопродукции, применяющих налоговые режимы ОСН, ЕСХН.

Материалами настоящего дела подтверждается, что часть поставщиков рыбопродукции, применяющих специальные режимы налогообложения ЕСХН, поставляли товар в адрес подконтрольных контрагентов второго и третьего звена с выделенной суммой НДС, в том числе: ООО "УКИНСКИЙ ЛИМАН", ООО "Витязь-Авто", ООО "Восток-рыба", ООО "РПК Находкинский", ООО "Русский рыбный мир", ООО "Востокинвестморе", ООО "Океан ДВ", ООО "Океан ДВ", ООО "Восточный Берег", ООО "Камчатский Меридиан", ООО "Меридиан ДВ", ООО "Меридиан ДВ", ООО "Морской Меридиан", АО "Норебо РУ", ООО "КАЛА Я МАРЬЯРОЯТ", ООО "АКВАСТАР", ПАО "НБАМР", ООО "Радуга", ООО "СЕВКОМ 51", ООО "Компания Алаид", ООО "Международный торговый дом Пасифик Бридж", ООО "ЛАММА", ООО "ЦИТРОН", ООО "ЭДЕЛЬВЕЙС", ООО "САХФИШПРОДУКТ".

В соответствии с письмом ООО "Русский рыбный мир" N 107 от 10.06.2024 данное общество находится с момента создания на общей системе налогообложения.

В соответствии с письмом ООО "Укинский Лиман" N 83 от 13.06.2024 данное общество находилось в 2016-2017 годах на общей системе налогообложения.

В соответствии с письмом ООО "Кала я марьяпоят" N 069 от 03.06.2024 данное общество находилось в 2014-2017 годах на общей системе налогообложения. Представило выписки из книг покупок, книг продаж, налоговые декларации.

Как указали суды первой и апелляционной инстанций, налогоплательщик приобретал рыбопродукцию непосредственно у производителей товара на общую сумму 2 941 800 610, 60 руб., в том числе НДС в размере 374 198 503,09 руб., что подтверждает формирование экономического источника возмещения НДС в бюджете по прямым закупкам у производителей товара как применяющих общий режим налогообложения, так и специальный режим ЕСХН. Из содержания решения налогового органа следует, что с его стороны отсутствуют претензии к сделкам, совершенным налогоплательщиком с производителями товара. Является необоснованным вывод налогового органа о неправомерном заявлении налоговых вычетов по НДС при наличии доказательств, свидетельствующих о фактической уплате НДС в составе стоимости приобретаемого товара у реальных производителей товара. Является неверным вывод налогового органа о признании неправомерно заявленных налоговых вычетов по НДС на весь объем приобретенного товара, в том числе без учета сумм НДС, фактически уплаченных в составе стоимости приобретаемой продукции у реальных поставщиков товара, а также без учета сумм НДС, уплаченного подконтрольными организациями в бюджет РФ. Применение налоговым органом данного подхода не позволяет определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика и приводит к произвольному начислению НДС и пени.

Кроме того, как указали суды первой и апелляционной инстанций, не подлежит признанию довод налогового органа о том, что рыбопродукция приобретенная подконтрольным ООО "Бриз" у поставщиков ООО "Радуга", ООО "Севком51", ООО "ФИО7" не была реализована налогоплательщику, исходя из следующего.

Согласно материалам дела, ООО "Радуга" в 1-м квартале 2016 года и во 2-м квартале 2016 года выставляло счета-фактуры на поставку товара подконтрольному контрагенту ООО "Бриз", в 1-м квартале 2015 года, во 2-м квартале 2015 года и в 4-м квартале 2015 года выставляло счета-фактуры на поставку товара подконтрольному контрагенту ООО "Морской Берег". Что указано и подтверждается актом проверки (отражено на стр. стр. 54, 55, 56, 138), обжалуемым решении налогового органа (стр. стр. 38, 39, 40, 122).

Общая стоимость рыбопродукции поставленной ООО "Радуга" в ООО "Бриз", в ООО "Морской Берег" составила 103 311 424,91 руб., в том числе НДС по 9 391 947,73 руб.

Факт поставки рыбопродукции от ООО "Радуга" подтвержден в ходе допроса сотрудника ООО "Бриз" ФИО8 (протокол N 20/4480 от 19.04.2018. Сотрудник указал, что ООО "Радуга" является одним из основных поставщиков рыбопродукции.

В соответствии с информационным ресурсом "КонтурФокус", ООО "Радуга" за 2015-2018 годы представляло бухгалтерскую отчетность.

В бухгалтерской отчетности сказано, что выручка от реализации составила в 2015 году - 148 172 т.р., налог на прибыль составил 1 269 000 руб.; в 2016 году - 130 027 т.р., налог на прибыль составил 1 064 000 руб.; в 2017 году - 39 113 т.р., налог на прибыль составил 22 000 руб.; в 2018 - 12 405 т.р., налог на прибыль составил 125 000 руб.

Изложенное подтверждает уплату ООО "Радуга" НДС и налога на прибыль.

Факт поставки рыбопродукции от АО "АКРОС 3" подтвержден менеджером данного общества ФИО9 (протокол N 20/20/4489 от 14.05.2018). Менеджер указал, что данное общество является одним из основных поставщиков (производителей) рыбопродукции.

Указание на АО "АКРОС 3" отсутствует в акте проверки и в оспариваемом решении налогового органа. Налоговым органом не проведен анализ финансово-хозяйственной деятельности АО "АКРОС", не исследованы вопросы, касающиеся исчисления и уплаты НДС данным обществом, не исследованы вопросы объемов поставки рыбопродукции в адрес налогоплательщика.

В акте проверки и в обжалуемом решении налогового органа отражены лишь сведения из книги покупок ООО "Бриз" за 2-й квартал 2016 года.

Из книги покупок следует, что одним из поставщиков товаров являлось АО "АКРОС 3".

Следовательно, согласно книге покупок ООО "Бриз" во 2-м квартале 2016 года приняло к учету выставленный поставщиком АО "АКРОС 3" счет-фактуру на общую сумму 208 495 руб., в том числе НДС в размере 18 954 руб.

Данный факт свидетельствует о том, что АО "АКРОС 3" в 2016 исчисляло и уплачивало в бюджет НДС.

В соответствии с информационным ресурсом "КонтурФокус", АО "АКРОС 3" исчисляло и уплачивало в бюджет значительные суммы налога на прибыль, налога на добавленную стоимость.

Согласно бухгалтерской отчетности за период 2016-2022 у АО "АКРОС 3" на балансе имелись значительные активы, основные средства, запасы, финансовые вложения, оборотные активы, капиталы и резервы, долгосрочные и краткосрочные обязательства и т.д.

Показатели бухгалтерской отчетности АО "АКРОС 3" указывают, что данное общество в 2014-2022 было крупным поставщиком рыбопродукции с годовым оборотом, превышающим 2 млрд. руб.

Сведения об уплате налогов указывают на уплату АО "АКРОС 3" значительных сумм НДС и налога на прибыль.

Как следует из материалов дела, ООО "СЕВКОМ 51" во 2-м квартале 2016 года выставляло счета-фактуры на поставку товара подконтрольному контрагенту ООО "Бриз" на общую 7 149 325, 09 руб., в том числе НДС по 649 938, 64 руб., о чем сказано в акте проверки и в оспариваемом решении налогового органа.

В соответствии с информационным ресурсом "КонтурФокус", ООО "СЕВКОМ 51" исчисляло и уплачивало в бюджет значительные суммы налога на прибыль и НДС. За 2019 размер НДС составляет 24 129 391 руб., за 2020 размер НДС составляет 2 512 112 руб.

В соответствии с информационным ресурсом "КонтурФокус", ООО "СЕВКОМ 21" за 2015-2017 годы предоставляло бухгалтерскую отчетность.

Согласно представленной бухгалтерской отчетности данного общества за период 2015-2017 на балансе имелись активы, запасы, капиталы и резервы, долгосрочные обязательства и т.д.

Согласно бухгалтерской отчетности ООО "СЕВКОМ 21", выручка от реализации составила: в 2015 - 388 812 т.р., налог на прибыль - 329 000 руб.; в 2016 - 894 906 т.р., налог на прибыль - 907 000 руб.; в 2018 - 594 863 т.р., налог на прибыль - 965 000 руб.

Изложенное свидетельствует об исчислении и уплате ООО "СЕВКОМ21" НДС.

Материалами дела подтверждается, что налоговым органом в ходе проверки не исследованы сделки по закупке товаров у контрагентов: ООО "СЕВКОМ21", ООО "Радуга", АО "Акрос 3", не проведены контрольные мероприятия в отношении поставщиков рыбопродукции: АО "ДАЛЬРЫБА, АО "НОРЕБО РУ", ПАО "НБАРМ", АО "ОКЕАНРЫБФЛОТ", ООО "АКВАСТАР", АО "РП АКРОС", ООО "Морской Меридиан", ООО "Камчатский меридиан", ООО "Меридиан ДВ", ООО "Океан ДВ", ООО "ДВ Порт", ООО "Тымлатский рыбокомбинат", АО "Северо-курильская база сейнерного флота", ООО "Кала я марьяпоят", ООО "Русский рыбный мир", ООО "Владивостокский морской рыбный порт", ООО "ВИАЛ-ТРАНС", ООО "УКИНСКИЙ ЛИМАН" и т.д. на предмет подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений с компаниями, подконтрольными проверяемому налогоплательщику, с целью определения объемов закупки рыбопродукции, с целью исследования вопроса о формировании источника возмещения НДС в бюджете РФ.

Перечисленные организации не нашли отражения ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении налогового органа.

Налоговым органом не проведен анализ финансово-хозяйственной деятельности реальных поставщиков рыбопродукции исчисляющих НДС, не исследованы вопросы, касающиеся исчисления и уплаты НДС в проверяемом периоде.

В результате чего налоговый орган пришел к необоснованному и неподтвержденному выводу о приобретении всего объема рыбопродукции без НДС у организаций применяющих режим налогообложения ЕСХН.

Согласно материалам дела, в адреса реальных поставщиков обществом были направлены адвокатские запросы о документальном подтверждении поставок рыбопродукции налогоплательщику, в подконтрольные организации.

В ответ на адвокатские запросы большинство поставщиков подтвердили финансово-хозяйственные взаимоотношения с группой СВК за период 2014-2017. По причине истечения сроков хранения первичных документов (более 10 лет) невозможно представить копии документов.

В ответ на адвокатские запросы часть поставщиков предоставила информацию и (или) первичные документы, подтверждающие поставку товара с НДС в адрес группы СВК. Полученные документы приобщены к материалам дела.

В материалы дела представлены первичные документы по взаимоотношениям контрагентов с налогоплательщиком, между контрагентами.

Во всех договорах, товарных накладных, универсально-передаточных документах, счетах-фактурах содержатся параметры поставляемого товара с указанием реквизитов договоров. Что позволяет определить цену, объем поставки, установить взаимосвязь с предпринимательской деятельностью налогоплательщика.

В представленных первичных документах имеются все обязательные реквизиты, каких-либо иных требований к содержанию документов, включая степень детализации сведений, законодательством не установлено.

В оспариваемом решении налоговый орган делает вывод, что налогоплательщиком допущено дробление бизнеса.

При этом, налоговым органом не приняты во внимание в составе вычетов суммы НДС, уплаченные подконтрольными организациями, а при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль налоговым органом признаны обоснованными расходы налогоплательщика на приобретение рыбопродукции.

Изложенное, как указали суды первой и апелляционной инстанций, подтверждает, что налоговым органом при определении размера налоговых обязательств по разным налогам применены различные методики, что является не допустимым.

Также судами первой и апелляционной инстанций указано, что налоговым органом установлены подконтрольные налогоплательщику контрагенты-поставщики первого и второго звеньев, исчисляющие и уплачивающие НДС: ООО "Пасифик Оушен", ООО "Смартфиш", ООО "Бриз", ООО "Морской Берег", ООО "ГОЛДФИШ", ООО "НЕРПА", ООО "РПК Находкинский", ООО "Наутилус", ООО "Виктория", ООО "ВИКТОРИЯ ФИШ".

Перечисленные общества, признанные налоговым органом взаимозависимыми и подконтрольными налогоплательщику, за период 3-й квартал 2014 года - 3-й квартал 2017 года по операциям, совершенным на территории РФ, исчислили и уплатили в бюджет НДС в размере 61 582 843 руб.

Уплатой НДС подтверждается формирование экономического источника возмещения НДС.

Оплата НДС в размере 61 582 743 руб. документально подтверждена.

Изложенное позволяет сделать вывод, что при определении налоговых обязательств налогоплательщика налоговым органом необоснованно не учтены суммы НДС, уплаченные подконтрольными организациями в размере 61 582 843 руб., необоснованно не учтены суммы НДС, уплаченные в составе стоимости приобретаемой рыбопродукции в размере 373 684 774,41 руб.

Определение круга подконтрольных лиц только "РПК Находкинский", ООО "Виктория", ООО "Наутилус" судом признано несостоятельным, поскольку в оспариваемом решении налоговый орган приводит значительно большее количество подконтрольных лиц.

Согласно решению налогового органа в круг подконтрольных лиц включены: ООО "Морской Берег", ООО "Бриз", ООО "ВИКТОРИЯ ФИШ", ООО "Пассифик Оушен", ООО "Магнат", ООО "Нерпа", ООО "Смартфиш", ООО "Голдфиш", ООО "Гарда".

Как указали суды первой и апелляционной инстанций, в своем решении налоговый орган приходит к выводу о создании налогоплательщиком схемы дробления бизнеса с применением перечисленных аффилированных и подконтрольных лиц, юридически и экономически подконтрольных налогоплательщику. Изложенное подтверждает несостоятельность выводов налогового органа о размере налогов уплаченных подконтрольными лицами, о вменении обществу создания схемы дробления бизнеса. Таким образом, налоговый орган подтвердил обоснованность применения расчета налоговых обязательств налогоплательщика при определении размера налоговых обязательств, подтвердил необходимость принятия сумм НДС уплаченных подконтрольными организациями. Согласно оспариваемому решению, налоговый органа располагал сведениями и документами, которые позволили установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара налогоплательщику в соответствующем размере. Однако при определении размера недоимки по НДС такие сведения налоговым органом не приняты во внимание, что привело к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки. При определении размера недоимки по НДС, подлежащей уплате в бюджет, налоговым органом необоснованно не производился расчет реальных налоговых обязательств налогоплательщика с учетом фактически понесенных затрат по уплате НДС в составе стоимости приобретаемой продукции, уплаченной в адреса реальных поставщиков товара, и сумм НДС уплаченных подконтрольными организациями в бюджет.

Также суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что при определении налоговых обязательств налоговым органом не производился расчет реальных налоговых обязательств налогоплательщика в части НДС при подтвержденных хозяйственных операциях, при отсутствии доказательств закупки всего объема приобретаемого товара без НДС, а также при наличии фактов, свидетельствующих об уплате сумм НДС в составе стоимости приобретаемой продукции у реальных производителей товара. Отказывая налогоплательщику в праве на налоговую реконструкцию по НДС, налоговым органом не учтены положения п. п. 1, 3 ст. 3, п. п. 1, 2 ст. 54.1, ст. ст. 171 - 172 НК РФ, Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебные акты Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О), определения ВС РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323 в их совокупности. Если в цепочку поставки товаров включены технические компании и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную техническими компаниями. Проведение налоговой реконструкции, имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли необоснованную налоговую выгоду, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.

Как указано судами первой и апелляционной инстанций, в соответствии с протоколом от 16.04.2018 налоговым органом проведена выемка на территории налогоплательщика, изъято 296 папок с документами по финансово-хозяйственной деятельности проверяемого плательщика и подконтрольных организаций. Часть документов возвращена обществу 26.02.2020, 28.02.2020, 03.03.2020, 05.03.2020, 18.03.2020. Акт проверки от 22.01.2019 вручен налогоплательщику только 30.12.2019 г. Налоговый орган возвращал налогоплательщику документы в период времени с 26.02.2020 по 18.03.2020, то есть через два месяца после вручения акта проверки. Оригиналы первичных документов налогоплательщика находились в налоговому органе в период времени с 16.04.2018 по 18.03.2020 (один год одиннадцать месяцев). Четырнадцать папок изъятых документов, в том числе по отношениям с ООО "Бриз", до настоящего времени налогоплательщику не возвращены. В ходе выемки, которая состоялась 16.04.2018, налоговым органом изъяты оригиналы документов по реализации и по закупке рыбопродукции, первичные учетные документы по общехозяйственным расходам, что подтверждается протоколом выемки и описями о возврате изъятых документов. Данный факт подтверждает, что в распоряжении налогового органа в период времени с 16.04.2018 (выемка) по 18.03.2020 (возврат) имелись необходимые первичные документы о деятельности налогоплательщика, в том числе и по общехозяйственным расходам. Согласно акту проверки от 22.01.2019, в нем отсутствуют претензии налогового органа к сделкам, совершенным с контрагентами, которые названы в таблице в дополнении к акту проверки, в том числе, к сделкам с торговыми сетями на осуществление маркетинговых услуг, к сделкам по общехозяйственным расходам. Таким образом, в нарушение в дополнении к акту проверки налоговым органом включены новые эпизоды. На момент составления акта проверки в распоряжении налогового органа находились первичные документы, подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов по НДС в полном объеме. Довод налогового органа об отсутствии информации о реальных поставщиках рыбопродукции, исчисляющих НДС в бюджет, опровергается тем, что в ходе выемки налоговым органом изъяты все документы по деятельности ООО "Бриз", в том числе, документы по закупке рыбопродукции контрагентом ООО "Бриз", по реализации. Из материалов проверки следует, что в рамках мероприятий налогового контроля налоговым органом изъяты все первичные документы налогоплательщика. В материалах дела имеются первичные документы, содержащие информацию о поставках продукции от производителей в адрес контрагентов. Сведения, отраженные в данных документах, соотнесены по типам товаров, объемам и периодам отгрузки. Список контрагентов-производителей включает в себя более десятка юридических лиц, при этом в решении налогового органа ни к одному из них претензии в отношении уплаты налогов по поставкам товаров для налогоплательщика не предъявлялись. При таких обстоятельствах, отсутствует потребность вывести поставки налогоплательщика из теневого оборота, поскольку они изначально не были сокрыты от налогового органа. Налоговый орган самостоятельно в ходе налоговой проверки, с проведением мероприятий по выемке документов, встречных проверок, иных мероприятий налогового контроля получил все документы и сведения о реальных поставщиках товара, объемах поставок и их стоимости. В ходе проведения налоговой проверки всем участникам цепочки поставок налоговым органом были направлены требования на основании п. 1 ст. 93.1 НК РФ, на которые частично были представлены ответы. В частности участники цепочки поставок представили первичные документы, касающиеся приобретения и реализации ими продукции, которая была впоследствии приобретена налогоплательщиком. Следовательно, к моменту окончания налоговой проверки вся необходимая для осуществления расчета реально понесенных расходов информация была собрана налоговым органом самостоятельно, отражена в акте проверки, приложениях к акту. В связи с чем со стороны налогоплательщика не требовалось предоставлять налоговому органу дополнительные документы и сведения.

Также суды первой и апелляционной инстанций сочли несостоятельным довод налогового органа о неправильном определении сумм НДС на основании данных о средне-оптовой рыночной стоимости продукции на основании заключения специалиста N 008/1812 от 18.12.2023. Указанный довод налогового органа является не состоятельным, противоречащим позиции налоговых органов в отношении аналогичных налогоплательщиков осуществляющих аналогичный вид деятельности за аналогичный период времени. По настоящему делу налоговым органом признаны не обоснованно заявленными налогоплательщиком вычеты по НДС в размере 100% от всей суммы отраженных в декларациях вычетов. НДС доначислен на ставку льготируемой категории товара. Налог на прибыль рассчитан в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ расчетным методом на основании средней стоимости рыбопродукции. НДС доначислен в размере 89% от всего объема заявленных вычетов. Налог на прибыль признан не обоснованно доначисленным ввиду установления в ходе проверки фактов приобретения рыбопродукции в полном объеме.

Изложенное, как указали суды первой и апелляционной инстанций, свидетельствует об отсутствии единообразного подхода со стороны налоговых органов при выборе методики определения размеров налоговых обязательств, что не допустимо; не допустимо определять размер реальных налоговых обязательств на основании пономенклатурного расчета.

Также суды первой и апелляционной инстанций указали, что размер налоговых обязательств налогоплательщика определен заключением специалиста N 008/1812 от 18.12.2023.

В материалы дела представлено заключение РФЦСЭ от 24.12.2021 N 3603/37-1-21, которым определен размер причиненного бюджету ущерба в результате получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В выводах эксперта РФЦСЭ указано, что не представляется возможным определить влияние при исчислении НДС налогоплательщиком за налоговые периоды 3-й и 4-й кварталы 2014 года, 1-й, 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2015 года, 1-й, 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2016 года, 1-й, 2-й кварталы 2017 года путем включения в состав налоговых вычетов недостоверных сведений о сделках с ООО "МОРСКОЙ БЕРЕГ" и ООО "БРИЗ" в разрезе каждой из организаций и налогового периода. Поскольку методами и способами, присущими финансово-экономической экспертизе, не представляется возможным определить недостоверность сведений, содержащихся в задокументированных хозяйственных операциях, отраженных по данным бухгалтерского и налогового учета.

Из изложенного следует, что эксперт опроверг достоверность сведений, указанных в представленных ему на исследование первичных документах за налоговые периоды 3-й и 4-й кварталы 2014 года, 1-й, 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2015 года, 1-й, 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2016 года, 1-й, 2-й кварталы 2017 года. Что привело к определению размера ущерба бюджету в размере, существенно ниже, чем указан в оспариваемом решении налогового органа.

Поскольку заключением эксперта определен ущерб не по всем периодам и в отношении не всех контрагентов, то с целью определения размера реальных налоговых обязательств налогоплательщиком в материалы дела представлено заключение специалиста от 18.12.2023 N 08/1812, полученное по результатам досудебной финансовой экспертизы, проведенной с целью определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика на основании средне-рыночных цен по приобретению рыбопродукции, согласно которому сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за период с 01.07.2014 по 15.09.2017 составила 292 819 134 руб.

Заключением специалиста в целях установления суммы НДС, не доплаченной налогоплательщиком в бюджет РФ, определен размер фактической закупки товара, определена сумма обоснованно заявленных налоговых вычетов по НДС, определен размер необоснованной наценки на приобретаемый товар на основании сведений о реализации товара и данных по средне-оптовой стоимости закупки рыбопродукции, полученных на основании анализа данных о таможенной стоимости приобретаемой продукции.

В заключении специалиста от 18.12.2023 N 08/1812 определен средне-оптовый размер рыночной стоимости рыбопродукции, приобретаемой в период с 01.07.2014 по 15.09.2017 как у российских, так и у иностранных поставщиков на основании данных о таможенной стоимости приобретения спорного товара, что сумма НДС, определенная методом налоговой реконструкции (на основании данных о средне-оптовой рыночной стоимости) по фактическим затратам, понесенным налогоплательщиком за период с 01.07.2014 по 15.09.2017 по приобретению рыбопродукции, обоснованно заявленная к вычету в налоговых декларациях по НДС, составляет 1 320 118 510 руб.

В ходе налоговой реконструкции определены необоснованная наценка на приобретаемый товар в размере 2 024 984 934 руб. и сумма НДС не исчисленная налогоплательщиком к уплате в бюджет за период с 01.07.2014 по 15.09.2017 в размере 292 819 134 руб.

Из содержания заключения специалиста от 18.12.2023 N 08/1812 следует, что фактические затраты, понесенные налогоплательщиком за период с 01.07.2014 по 15.09.2017 по приобретению рыбопродукции, составили 8 672 761 786,49 руб. (в том числе НДС в размере 1 320 118 510 руб.), необоснованная наценка на товар составила 2 024 984 934 руб., НДС, подлежащий доплате в бюджет, составил 292 819 134 руб.

Для определения средне-оптовой стоимости закупки рыбопродукции, приобретаемой налогоплательщиком в период с 01.07.2014 по 15.09.2017, специалистом использованы сведения о закупочных ценах аналогичного товара (рыбопродукция) ООО "Пасифик Оушен" в период с 2014 по 2016 годы у таких контрагентов как Белрыба ГТПУП, Могилеврыба, Запад Капитал ТД, сведения о закупочных ценах аналогичного товара (рыбопродукция) ООО Наутилус, ПК Золотая Рыбка, ТД Аврора, сведения о закупочных цена аналогичного товара согласно информационному письму от 14.12.2023 N 39 ООО "Рыбопроизводственный комбинат Находкинский".

Диапазон цен, использованных специалистом, подтверждается письмами производителей рыбопродукции, представленными в материалы дела: письмо N 39 от 14.12.2023 от ООО "Рыбопроизводственный комбинат Находкинский", письмо N 18-12 от ООО "Вывенский", письмо N 18-12/3 от 20.02.2024 от ООО "Рыболовецкая артель "Белореченск", письмо от 14.02.2024 от ООО "Восточный берег", письмо от 16.02.2024 от ООО РПЗ "ФИО6".

Расчет реальных налоговых обязательств налогоплательщика произведен за период времени с 01.07.2014 по 30.06.2017 (3 года), что подтверждается расчетом реальных налоговых обязательств, являющимся приложением к заключению специалиста от 18.12.2023 N 08/1812.

Согласно материалам дела, размер фактически понесенных затрат на приобретение рыбопродукции и размер необоснованной наценки на товар, установленный заключением специалиста, подтвержден налоговым органом в акте проверки от 22.01.2019 N 20-21/1207, нашел отражение в обжалуемом решении налогового органа.

Из заключения специалиста следует, что фактические затраты, понесенные налогоплательщиком за период с 01.07.2014 по 15.09.2017 по приобретению рыбопродукции, составили 7 352 643 276 руб. (без НДС).

В акте налоговой проверки от 22.01.2019 N 20-21/1207 в разделе 2.3 "Налог на прибыль" налоговым органом установлен размер фактически произведенных затрат на приобретение рыбопродукции за 2015-2016 в размере 4 947 442 703 руб.

Нарушений исчисления налога на прибыль за 2014 - 2017 налоговой проверкой не установлено.

При таких обстоятельствах, как указали суды первой и апелляционной инстанций, размер фактических затрат на приобретение рыбопродукции, установленный налоговым органом в акте проверки, сопоставим с размером фактических затрат, рассчитанных специалистом в заключении, что свидетельствует об обоснованности выводов, сделанных специалистом в заключении.

Суды сочли возможным использовать в рамках настоящего дела доказательства, полученные в уголовном деле с участием налогоплательщика: заключение РФЦСЭ от 24.12.2021 N 3603/37-1-21, постановление Дорогомиловского районного суда по уголовному делу, а также результаты внесудебной экспертизы (исследования), выполненные специалистом по заказу налогоплательщика.

Как указали суды первой и апелляционной инстанций, заключение РФЦСЭ от 24.12.2021 N 3603/37-1-21 не опровергает расчеты, сделанные в заключении специалиста от 18.12.2023 N 08/1812; заключение свидетельствует о справедливости таких расчетов, поскольку по тем периодам и контрагентам, которые проанализированы в заключении РФЦСЭ от 24.12.2021 N 3603/37-1-21, специалист РФЦСЭ пришел к выводам, схожим с изложенными в заключении специалиста N 08/1812 от 18.12.2023.

Кроме того, суды первой и апелляционной инстанций указали, что согласно оспариваемому решению основанием для доначисления суммы НДС в размере 66 224 360 руб. послужили выводы налогового органа о документальном не подтверждении заявленных налоговых вычетов по НДС.

Как следует из материалов дела, в ответ на требование о представлении документов (информации) от 27.08.2020 N 22/1, направленное в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, налогоплательщиком не представлены документы по контрагентам, в том числе, первичные документы (счета-фактуры), подтверждающие правомерность заявленных вычетов по НДС.

При этом, в акте налоговой проверки отсутствуют указания о документальном не подтверждении заявленных налоговых вычетов по сделкам, совершенным с контрагентами, перечисленными в таблице в оспариваемом решении (стр. стр. 313-318).

Акт налоговой проверки, составленный в отношении налогоплательщика, не содержит претензий со стороны налогового органа к сделкам, совершенным с контрагентами, поименованными в таблице на страницах 313-318 оспариваемого решения.

Следовательно, налогоплательщик был лишен права на представление возражений на акт проверки по данному нарушению.

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверки в отношении налогоплательщика проводилась в период с 30.11.2017 (решение о назначении проверки) до 22.11.2018 (справка об окончании проверки).

В ходе налоговой проверки 16.04.2018 на основании постановления N 20/16 от 16.04.2018 налоговым органом проведена выемка документов и предметов в помещении налогоплательщика, расположенном по адресу: <...>.

В ходе выемки изъяты все первичные документы по финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, базы данных 1 С, что подтверждается протоколом выемки N 20/21 от 16.04.2018.

Следовательно, на момент окончания налоговой проверки 22.11.2018 в распоряжении налогового органа имелись все первичные документы по финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, в том числе, подтверждающие обоснованность произведенных общехозяйственных расходов и обоснованность заявленных вычетов по НДС в полном объеме. В распоряжении налогового органа имелись базы данных 1С налогоплательщика и группы компаний.

Нарушение о документальном не подтверждении налоговых вычетов по контрагентам, поименованным в таблицах на страницах 268-272, 313-318 оспариваемого решения налогового органа, нашло отражение в дополнении к акту налоговой проверки N 22/1207/11 от 02.10.2020, вынесенном по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

Из 186 организаций, приведенных в таблице на стр. стр. 314-318 решения налогового органа, 111 организаций являлись покупателями налогоплательщика в проверяемом периоде. Налогоплательщик не заявлял вычеты по НДС по 111-и организациям, что следует из материалов проверки.

Учитывая, что налоговый орган отказал в правомерности заявленных налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС на основании непредставления документов по реализации товара, следует, что такое нарушение противоречит положениям налогового законодательства.

По взаимоотношениям с ООО "Лента", ООО "ВЭСТСТРОЙ", ООО "РПК Находкинский", ООО "Карвелло", ООО "Наутилус" в ответ на требование налогового органа налогоплательщиком представлены первичные документы, что подтверждается материалами проверки.

По результатам рассмотрения представленных первичных документов налоговым органом признаны обоснованно заявленными вычеты по НДС по сделкам с указанными лицами, что подтверждается дополнением к акту налоговой проверки N 22/1207/11 от 02.10.2020.

Таким образом, как указали суды первой и апелляционной инстанций, в оспариваемом решении налоговым органом сделаны необоснованные выводы о документальном не подтверждении вычетов по НДС по ООО "Лента", ООО "ВЭСТСТРОЙ", ООО "РПК НАХОДКИНСКИЙ", ООО "КАРВЕЛЛО", ООО "Наутилус".

По ООО "Спектр", ООО "Магнат", ООО "Шелковый путь" сумма вычетов по НДС составила 18 945 512 руб.

В решении налогового органа на стр. стр. 309-311 по эпизоду о необоснованном применении схемы указано нарушение, выявленное в отношении контрагентов: ООО "Спектр", ООО "Магнат", ООО "Шелковый путь". Доначислен НДС в размере 18 945 512 руб.

Соответственно, налоговый орган в обжалуемом решении доначислил сумму НДС по контрагентам ООО "Шелковый Путь", ООО "Спектр", ООО "Магнат" в части применения схемы и не подтверждения заявленных налоговых вычетов, что является двойным налогообложением и не допустимо.

В соответствии со списком контрагентов-поставщиков из 67 организаций, оставшихся за исключением 111 организаций-покупателей, 5 организаций с подтвержденной суммой вычетов по НДС, 3 организации с двойным налогообложением, сумма заявленных вычетов составила 41 027 517 руб.

Следовательно, сумма вычетов по НДС в размере 66 224 360 руб. является не обоснованной.

Из материалов дела следует, что вычеты по НДС по взаимоотношениям с 67 контрагентами на общую сумму 41 027 517 руб. сформированы налогоплательщиком по общехозяйственным расходам, в т.ч.: транспортные расходы, ветеринарные услуги, закупка холодильного оборудования, маркетинговые услуги/премии, закупка компьютерной техники, канцелярские расходы, услуги связи, обслуживание ПО, поставка электрооборудования, курьерские услуги, электронный документооборот, аренда, покупка питьевой воды, морозильное оборудование, лабораторные испытания, пожарное оборудование, информационные услуги и т.д.

В ходе проведения проверки налоговый орган не оспаривает обоснованность общехозяйственных расходов, понесенных налогоплательщиком в проверяемом периоде, акт налоговой проверки не содержит информации об истребовании первичных документов, подтверждающих понесенные затраты и вычеты по НДС по совершенным сделкам, в решении налогового органа отсутствует информация относительно указания сути выявленного нарушения с привязкой к контрагенту, с указанием наименования и реквизитов первичных документов, сумм необоснованно заявленных вычетов по каждому из спорных контрагентов.

Таким образом, суды первой и апелляционной инстанций считают, что при определении налоговых обязательств Инспекцией не производился расчет реальных налоговых обязательств должника в части НДС при условии подтверждения хозяйственных операций. Принимая во внимание тот факт, что Инспекцией в ходе проверки установлены реальные поставщики товара, при этом не определены объемы товара, приобретенного налогоплательщиком без НДС у организаций, применяющих ЕСХН. выводы Инспекции, свидетельствующие о приобретении всего объема рыбопродукции без НДС, являются необоснованными.

По мнению судов, является неверным вывод налогового органа о признании неправомерно заявленных налоговых вычетов по НДС на весь объем приобретенного товара, в том числе без учета сумм НДС, фактически уплаченных в составе стоимости приобретаемой продукции у реальных поставщиков товара, а также без учета сумм НДС, уплаченного подконтрольными организациями в бюджет РФ.

Суд апелляционной инстанции посчитал не подлежащим признанию довод налогового органа о том, что рыбопродукция приобретенная подконтрольным ООО «Бриз» у поставщиков ООО «Радуга», ООО «Севком51». ООО «АкросЗ» не была реализована налогоплательщику.

Выводы судов об удовлетворении требований заявителя строятся на заключении специалиста №008/1812 от 18.12.2023, определившего размер НДС, подлежащего уплате и вычету на основании данных о средне-оптовой рыночной стоимости продукции.

По мнению судов, при определении налоговых обязательств Инспекцией необоснованно не учитывались суммы НДС, уплаченные подконтрольными организациями в размере 61 582 843 руб., и суммы НДС, уплаченные в составе стоимости рыбопродукции в размере 373 684 774, 41 руб.

Согласно выводам судов первой и апелляционной инстанций сумма вычетов но НДС в размере 66 224 360 руб. является необоснованно начисленной.

При этом судами не учтено следующее.

В силу абзаца третьего пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту также – Постановление Пленума ВАС РФ № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 5 постановления Пленума ВАС РФ № 53 следует, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Согласно пункту 6 постановления Пленума ВАС РФ № 53, судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из положений п. 1 и 3 ст. 3, ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правовых позиций, изложенных в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В названных случаях право на применение налоговых вычетов по НДС может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями пп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота, иной подход не отвечает принципам справедливости и правовой определенности, так как ставит налогоплательщика, не предоставившего документы на проверку, в более выгодное положение по сравнению с налогоплательщиком, предоставившим документы, от имени лица, осуществившего фактическое исполнение по сделке.

Сформированная практика рассмотрения споров о правильном применении положений ст. 54.1 НК РФ, также исходит из того, что в случаях, когда налогоплательщиком реально выполнены работы, однако в бухгалтерской и налоговой отчетности указывались фиктивные контрагенты, а не реальные подрядчики, имеет место создание искусственной ситуации, при которой совершенные сделки (их совокупность) формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены только на получение налоговой выгоды.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Доказательства, представленные налоговым органом и налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Нарушение или неправильное применение норм процессуального права является основанием для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда, если это нарушение привело или могло привести к принятию неправильного решения, постановления (часть 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Одними из основополагающих принципов судопроизводства в арбитражном суде являются равноправие сторон и состязательность (статьи 8 и 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответственно), на основании которых:

- стороны пользуются равными правами на заявление ходатайств, представление доказательств, участие в их исследовании, представление арбитражному суду своих доводов и объяснений;

- каждому лицу, участвующему в деле, гарантируется право представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу, обеспечивается право заявлять ходатайства, высказывать свои доводы и соображения, давать объяснения по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, связанным с представлением доказательств.

При этом арбитражный суд не вправе своими действиями ставить какую-либо из сторон в преимущественное положение, равно как и умалять права одной из сторон; сохраняя независимость, объективность и беспристрастность, осуществляет руководство процессом, оказывает содействие сторонам в реализации их прав, создает условия для всестороннего и полного исследования доказательств, установления фактических обстоятельств и правильного применения законов и иных нормативных правовых актов при рассмотрении дела.

В соответствии с частью 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принимаемые арбитражным судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно пункту 2 статьи 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Исходя из пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы суда об установленных им обстоятельствах; мотивы, по которым суд отклонил те или иные доказательства.

Согласно статье 71 (части 1, 2, 4, 5, 7) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы. Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Исходя из данных норм арбитражного процессуального закона следует, что при представлении доказательств и заявлении ходатайств стороны пользуются равными правами; суд, осуществляя руководство процессом, обеспечивает баланс интересов сторон в судебном разбирательстве и не вправе своими действиями ставить одну из сторон в преимущественное положение; судебные акты, принимаемые судом, в том числе при разрешении ходатайств сторон, должны быть мотивированы и обоснованы; арбитражный суд обязан оценить все представленные доказательства каждое в отдельности и в их совокупности, при этом ни одно из доказательств не имеет заранее установленной силы для суда.

Кассационная коллегия приходит к выводу о том, что оценка доказательств арбитражными судами первой и апелляционной инстанций сопряжена с нарушением и неправильным применением норм процессуального права, доказательства оценены выборочно, что могло привести к принятию неправильных решения, постановления, ввиду следующего.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, суды пришли к неправомерному выводу о том, что Инспекцией незаконно не определены действительные налоговые обязательства налогоплательщика в части НДС в отношении поставок товара, реальными поставщиками которого являются организации, применяющие ЕСХН.

Как следует из материалов дела и решения суда первой Инстанции Общество не оспаривает применение налогоплательщиком схемы, выявленной в ходе проверки, используемой ООО «ТД СВК» (формальный документооборот с участием подконтрольных организаций), а оспаривает размер налоговых обязательств по НДС, установленных обжалуемым решением.

При этом по результатам выездной налоговой проверки установлена схема формального документооборота для имитации движения товара через аффилированные и подконтрольные звенья (спорные контрагенты), далее через цепочку технических организаций и организаций, имеющих признаки фирм «однодневок» при фактических поставках данного товара с Камчатки и других регионов Дальнего Востока напрямую от производителей спорной продукции без участия технических звеньев на склады налогоплательщика и его подконтрольных организаций, при этом производители спорной продукции не являлись плательщиками НДС. Путем встраивания между налогоплательщиком и производителем спорной продукции технических звеньев, источник налоговых вычетов по НДС в бюджете которыми не сформирован, Обществом получена необоснованная налоговая выгода в виде неправомерного заявления налоговых вычетов.

В результате анализа товарных и денежных потоков налоговым органом были установлены следующие поставщики, применяющие спецрежимы (ЕСХН, УСН): ООО «Рыбпромторг» (диск том 17 л.д. 8 - папка к отзыву - банковские выписки -файл «посейдон», «эталонВосток»), ОАО «Колхоз им. Бекерева» (том 13 л.д. 78, 82, том 20 л.д. 40-50), ООО «Восточный берег» (том 19 л.д. 2-76), ООО «РПЗ ФИО6» (том 20 л.д. 73-95, л.д. 126), ООО «САЛМО» (том 20 л.д. 111), ООО «Восток-рыба» (диск - том 17 л.д. 8 - папка налоговая отчетность контрагентов ООО «ВИНЛАЙТ»; диск - папка «к отзыву» - папка банковские выписки - файл ООО «ВИНЛАЙТ» пао Сбербанк), ОАО «Колхоз Октябрь» (том 17 л.д. 8 - диск -банковские выписки контрагентов - файл ООО «Волна»; том 20 л.д. 51-72), ООО «Корякморепродукт» (том 13 л.д. 26-53), ООО «Русак» (том 13 л.д. 78-84; том 20 л.д. 96), ООО «Профит Опт» (том 18 л.д. 111-132; том 20 л.д. 120), ООО «Микс-Сот» (том 13 л.д. 97-117), ООО «Прогресс» (том 13 л.д. 118-139; том 20 л.д. 105), ООО «Аквакультура» (том 17 л.д. 8 - диск - папка «к отзыву» - банковские выписки контрагентов - файл «Гарда»), ООО «Гидрострой-М» (том 21), ООО «Витязь-Авто» (том 13 л.д. 54, 56; диск - том 17 л.д. 8 папка «приложение к письменным» - папка налоговая отчетность контрагентов - папка «Винлайт», ООО «Дельта» (том 17 л.д. 8 -диск - папка «к отзыву» - банковские выписки контрагентов - файл «волна ПАО Банк ФК Открытие», файл «Магнат»), ООО «Ресурсы Камчатки-1» (ООО РПЗ «ФИО6») (том 17 л.д. 8 - диск - папка «к отзыву» - банковские выписки контрагентов - файл ООО «Волна»).

Инспекцией из анализа полученных в ходе выездной налоговой проверки документов (банковские выписки, книги покупок/продаж, отчетность контрагентов, документы, представленные реальными поставщиками) установлено, что поставка рыбопродукции осуществляется производителями рыбопродукции и рыболовными компаниями, которые находятся на спецрежимах и в связи с этим выставляют счет-фактуры без выделения НДС и оплата за товар в адрес таких организаций также поступает без НДС, данные выводы подтверждены доказательствами, представленными налоговым органом в материалы дела. Доказательства обратного в материалах дела отсутствуют.

Также заявитель кассационной жалобы указывает, что являются необоснованными выводы судов об отсутствии доказательств того, что весь объем рыбопродукции приобретен без НДС; указанный вывод противоречит позиции Инспекции.

Суды апелляционной и первой инстанции сделали вывод, что при определении налоговых обязательств налоговым органом не производился расчет реальных налоговых обязательств налогоплательщика в части НДС при подтвержденных хозяйственных операциях, при отсутствии доказательств закупа всего объема приобретаемого товара без НДС, а также при наличии фактов, свидетельствующих об уплате сумм НДС в составе стоимости приобретаемой продукции у реальных производителей товара.

Как указано судами, в обжалуемом решении Инспекция в обоснование выводов о применении ООО «ТД СВК» схемы, направленной на искусственное формирование вычетов по НДС с использованием подконтрольных организаций при фактической закупке товара без НДС у организаций, находящихся на налоговом режиме - ЕСХН, и в обоснование доначисления по НДС в размере 1 369 337 653 руб., приводит доказательства о приобретении ООО «ТД СВК» товара без НДС на общую сумму 698 564 152 руб., необоснованные налоговые вычеты по НДС с указанного объема товара составляют 106 650 633 руб., что составляет 6%, от общего объема заявленных вычетов по налоговым декларациям по НДС.

По мнению заявителя кассационной жалобы, указанный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Так, ООО "Восточный берег" представлены документы (договоры, счета-фактуры, товарные накладные и т.д.) на реализацию рыбопродукции в адрес:

Наименование контрагента

период ТН

Сумма (тыс. руб.)

стр.

решения/том, л.д

ООО «Волна»

28.07.15-19.01.16

667 057

100/т.9,л.д 68

ООО «Морис»

18.08.14-08.09.15

298 979

112/ т.9,л.д 74

ООО «Авангард»

08.09.16-25.10.16

183 276

136/т.9,л.д 86

ООО «Гарда»

08.08.16-13.10.16

191 210

151/т.9,л.д 93

ООО «Грань»

30.08.2016

52 347

161/т.9,л.д98

ИТОГО

1 392 869

Аналогичные документы представлены следующими поставщиками, применяющими спецрежимы:

Поставщик на ЕСХН/УСН

Наименование контрагента

период ТН

Сумма (тыс. руб.)

стр. решения

ОАО "КОЛХОЗ ОКТЯБРЬ"

ООО «Волна»

08.09.15-21.10.15

33 978

100/т.9,л.д 68

ООО "Корякморепродукт"

ООО «Волна»

06.11.15-03.12.15

71 639

100/т.9,л.д 68

ООО "ВИТЯЗЬ-АВТО "

ООО «Волна»

14.10.2015

16 600

101/т.9,л.д 69

ООО РПЗ "ФИО6"

ООО «Волна»

14.09.2015

27 675

101/т.9,л.д 69

ООО РПЗ "ФИО6"

ООО «Авангард»

21.09.16-25.10.16

46 510

137/т.9,л.д 86

ООО РПЗ "ФИО6"

ООО «Грань»

30.08.2016

104 588

161/т.9,л.д 98

АО "КОЛХОЗ ИМ. БЕКЕРЕВА"

ООО «Нарвал»

09.10.15-02.11.15

112 324

107/т.9,л.д71

АО "КОЛХОЗ ИМ. БЕКЕРЕВА"

ООО «Авангард»

16.09.16-30.09.16

400 573

136/т.9,л.д 86

ООО "РУСАК"

ООО «Авангард»

30.09.16-07.10.16

13 343

133/т.9,л.д 84

ООО "Профит Опт"

ООО «Авангард»

31.10.16-02.11.16

25 421

134/т.9,л.д 85

ООО "Микс-Сот"

ООО «Авангард»

31.10.16-31.05.17

17 270

134/т.9,л.д 85

ООО "Прогресс"

ООО «Авангард»

31.10.16-30.06.17

12 172

135/т.9,л.д 85

ИТОГО

882 093

Таким образом, представлены документы по встречным проверкам по реализации поставщиками, находящимися на спецрежимах на сумму 2,3 млрд. руб. Данная информация вопреки выводам судов отражена в оспариваемом решении. Указанные доказательства представлены в материалы дела, но не были исследованы и оценены судами двух инстанций.

Помимо этого, в ходе проверки установлено перечисление денежных средств по цепочке поставщикам, находящимся на спецрежимах, за рыбопродукцию:

Поставщик на ЕСХН/УСН

Наименование контрагента

Сумма (тыс. руб.)

стр. решения

ООО "Корякморепродукт"

ООО «Магнат»

1 20 399

84/т.9, л.д 60

ООО "Рыбпромторг"

ООО «Посейдон»

164 230

114/т.9,л.д 75

ООО "Рыбпромторг"

ООО "МегаКом"

125 333

115/т.9,л.д 75

ООО "Рыбпромторг"

ООО "Эталон Восток"

208 837

115/т.9,л.д 75

ООО "Восток-Рыба"

ООО «Винлайт»

7 523

53/Т.9, л.д 44

ООО Тидрострой-М"

ООО «Гарда»

17 013

151/т.9,л.д 93

ООО "Шельф"

ООО «Посейдон»

44 244

114/т.9,л.д 75

АО "КОЛХОЗ ИМ. БЕКЕРЕВА"

ООО «Посейдон»

33 042

114/т.9,л.д 75

АО "КОЛХОЗ ИМ. БЕКЕРЕВА"

ООО «Премиум»

282 302

141/т.9,л.д 88

ООО "Ресурсы Камчатки - 1"

ООО «Волна»

6 271

97/т.9, л.д 63

ООО "Глобус"

ООО «Авангард»

9 981

133/т.9,л.д 84

ООО "Аквакульт"

ООО «Гарда»

40 004

151/т.9,л.д 93

ООО "Дельта"

ООО «Волна»

9 682

97/Т.9, л.д 63

ООО "Целебные промыслы"

ООО «Магнат»

7 470

84/Т.9, л.д 60

ООО "Целебные промыслы"

ООО «Спектр»

9 940

47/т.9, л.д. 41

ООО "Целебные промыслы"

ООО «Волна»

77 739

97/Т.9, л.д 63

ООО "МОРСКОЕ ИЗОБИЛИЕ"

ООО «Спектр»

15 722

47/т.9,л.д41

ООО "МОРСКОЕ ИЗОБИЛИЕ"

ООО «Магнат»

26 235

84/т.9,л.д 60

ООО "Восточный берег"

ООО «Магнат»

41 401

84/Т.9, л.д 60

ООО "Восточный берег"

ООО «Премиум»

75 092

141/т.9,л.д 88

ИТОГО

1 222 460

Учитывая вышеизложенное, как указывает заявитель кассационной жалобы, в материалы дела представлены доказательства приобретения продукции у поставщиков, применяющих спецрежимы (ЕСХН. УСН) на сумму 3.5 млрд. руб.. что опровергает выводы судов о возможности налоговой реконструкции исходя из среднерыночных цен с учетом НДС.

Также установлена схема формального документооборота для имитации движения товара через аффилированные и подконтрольные звенья, далее через цепочку технических организаций и организаций, имеющих признаки фирм «однодневок» при фактических поставках данного товара от ОАО «Белрыба» (Республика Беларусь). При этом установлены прямые взаимоотношения Заявителя с иностранными поставщиками.

Мероприятиями налогового контроля по цепочкам движения денежных средств налоговым органом установлена закупка сырья у ОАО «Белрыба» на 1,07 млрд. руб., что подтверждается представленными в материалы дела банковскими выписками и данными из информационного ресурса Беларусь-обмен.

В то же время проверкой установлены факты обналичивания денежных средств, что также подтверждено представленными в материалы дела банковскими выписками и скриншотами файлов переписки сотрудников ТД СВК (стр. 199-219 Решения о привлечении к ответственности).

Указанные доказательства опровергают выводы судов о том, что налоговым органом при проведении налоговой проверки неправильно определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика.

В отношении принятого судами довода Заявителя о том, что часть товара, закупленного на территории РФ, приобреталась у поставщиков, не являющихся взаимозависимыми организациями, исчисляющими НДС в бюджет, что свидетельствует об исчислении и уплате в бюджет значительных сумм НДС, и, соответственно, о формировании экономического источника возмещения НДС, заявитель кассационной жалобы (налоговый орган) поясняет следующее.

Суд апелляционной инстанции указал, что налоговым органом в рамках налоговой проверки установлены реальные поставщики товара: ОАО «Дальрыба», ООО «Калипсо», АО «НОРЕБО РУ», ООО «Наутилус», ООО «РАУТ», ПАО«НБАМР», АО «Океанрыбфлот», ООО «АКВАСТАР», АО «РП АКРОС», ООО «Дальморепродукт», ООО «МОРСКОЙ МЕРИДИАН» ООО «ОКЕАН ДВ», Открытое акционерное общество «Колхоз Октябрь», ООО «РПК Находкинский», ООО «Тымлатский рыбокомбинат», ООО «Северо-курильская база сейнерного флота», ООО «МЕРИДИАН ДВ», ООО «ДВ ПОРТ», ООО «Кала я марьяпоят», ООО «Радуга», ООО «КАМЧАТСКИЙ МЕРИДИАН», ООО «СЕВКОМ51», ООО «РУССКИЙ РЫБНЫЙ МИР», ООО «КОМПАНИЯ АЛАИД», ОАО ВЛАДИВОСТОКСКИЙ МОРСКОЙ РЫБНЫЙ ПОРТ, ООО «МЕЖДУНАРОДНЫЙ ТОРГОВЫЙ ДОМ ПАСИФИК БРИДЖ», ООО «ВИКТОРИЯ БИС», ООО «ЛАММА», ООО «ЦИТРОН», ООО «ЭДЕЛЬВЕЙС», ООО «ВОСТОКИНВЕСТМОРЕ», АО «АКРОС 3», ООО «СахФишПродукт».

Как указывает заявитель кассационной жалобы, указанный вывод противоречит фактическим обстоятельствам дела; налоговый орган, в том числе в своих пояснениях, указывал, что данный перечень поставщиков был заявлен Обществом в качестве примера поставщиков, не являющихся взаимозависимыми организациями, исчисляющими суммы НДС в бюджет.

По мнению Заявителя и судов, анализ вышеуказанных поставщиков рыбопродукции свидетельствует об исчислении и уплате в бюджет значительных сумм НДС и, соответственно, о формировании экономического источника возмещения НДС.

В свою очередь, налоговым органом установлено, что часть из указанных организаций встречаются только в показаниях свидетелей, допрошенных налоговым органом в ходе налоговой проверки.

Кроме того, Заявитель не представил документальное подтверждение наличия взаимоотношений контрагентов проверяемого налогоплательщика с данными поставщиками, а также фактов, подтверждающих реальную поставку товара и перечисление денежных средств в адрес указанных контрагентов. Налогоплательщиком реальные параметры сделок с фактическими (реальными) поставщиками товара не раскрыты (к примеру, ООО «Тымлатский рыбокомбинат», ООО «Северо-курильская база сейнерного флота», ОАО «Дальрыба». ООО «НАУТИЛУС», ООО «РАУТ», АО «Океанрыбфлот»).

В отношении ПАО «НБАМР», ООО «АКВАСТАР», АО «РП АКРОС». ООО «Морской Меридиан», ООО «Океан ДВ», ООО «РПК Находкинский». ООО» Меридиан ДВ», ООО «Кала я марьяпоят», ООО «МТД Пасифик Бридж», ООО «Цитрон», ООО «Эдельвейс», ООО «Востокинвестморе», ООО «СахФишПродукт», АО «НОРЕБО РУ», ООО «Камчатский Меридиан», ООО «Русский рыбный мир» Инспекция приводила довод о том, что в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие факт реализации спорными контрагентами в адрес налогоплательщика продукции, приобретенной у указанных поставщиков. При этом, как следует из представленных в дело документов спорные контрагенты реализуют продукцию не только в адрес налогоплательщика, но и иных лиц (ООО «ТД СВК плюс», ООО «ВИКТОРИЯ», ООО «ТД СВК», ООО «Виктория Бис», ООО «РПК Находкинский», ООО «СВК ЛТД», ООО «Гранд Престиж», ООО «Пасифик Оушен», ООО «Виктория Фиш»).

По мнению Инспекции, сведения о реальных поставщиках спорной продукции в ходе проверки и судебного разбирательства не раскрыты, при том, что в ходе проверки спорные контрагенты документы в ответ на требования Инспекции не представили. Общая сумма НДС, приходящаяся на вышеуказанных поставщиков, составляет 143 888 941 руб. При этом следует, что при наличии у спорных контрагентов иных заказчиков, помимо налогоплательщика, весь указанный НДС не мог быть учтен Инспекцией.

Указанные доводы Инспекции не нашли отражения в судебных актах судов первой и апелляционной инстанций.

Инспекцией в ходе проверки приняты суммы НДС, уплаченные при импорте товара на территорию Российской Федерации подконтрольными импортерами (ООО «Пасифик Оушен» и ООО «Смартфиш») по взаимоотношениям с ОАО «Белрыба».

Закуп товара у поставщика из Беларуси установлен по данным налогового органа на сумму 874 млн. руб., что подтверждается выписками по движению денежных средств на расчетных счетах участников схемы, представленных в материалы дела. Также Заявитель просил учесть в составе налоговых вычетов по НДС суммы, уплаченные при ввозе продукции ООО «Пассифик Оушен» и ООО «СмартФиш» в размере 191 319 239 руб. по взаимоотношениям с ОАО «Белрыба».

Однако, как указывает заявитель кассационной жалобы, судами не учтено, что Инспекцией приняты суммы НДС, уплаченные при импорте товара на территорию Российской Федерации подконтрольными импортерами (ООО «Пасифик Оушен» и ООО «Смартфиш») по взаимоотношениям с ОАО «Белрыба» в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ в размере 175 147 180 руб., что подтверждается материалами дела (том 17).

Из всего вышеизложенного следует, как указывает заявитель кассационной жалобы, что выводы судов о том, что выставление счет-фактур с выделенной суммой НДС подтверждает приобретение рыбопродукции, а также формирование экономического источника возмещения НДС в бюджете производителей товара как применяющих общий режим налогообложения, так и специальный режим ЕСХН, неправомерны и противоречат представленным в дело доказательствам.

Суд апелляционной инстанции посчитал не подлежащим признанию довод налогового органа о том, что рыбопродукция приобретенная подконтрольным ООО «Бриз» у поставщиков ООО «Радуга», ООО «Севком51», ООО «АкросЗ» не была реализована налогоплательщику.

В отношении ООО «Радуга», ООО «Севком51». АО «АКРОС 3» Инспекция приводила доводы о том, что рыбопродукция, приобретенная у данных организации спорными контрагентами, не была в дальнейшем реализована в адрес налогоплательщика, а реализована иным лицам, в связи с чем НДС по указанным сделкам правомерно не учтен Инспекцией.

Вместе с тем, судом апелляционной инстанции указанный довод налогового рассмотрен как неподлежащий признанию ввиду следующего:

- факт поставки рыбопродукции подтвержден допросами: сотрудника ООО «Бриз» ФИО8 (протокол №20/4480 от 19.04.2018); менеджером ООО «БРИЗ» ФИО9 (протокол №20/20/4489 от 14.05.2018);

- уплата НДС и налога на прибыль подтверждена информационным ресурсом «КонтурФокус»;

- книгами покупок ООО «Бриз» и ООО «Морской Берег» подтвержден факт принятия к учету счет-фактур ООО «АкросЗ», ООО «Радуга», ООО «Севком51».

При этом суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что налоговым органом не проведен анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «АкросЗ», ООО «Радуга», ООО «Севком51», не исследованы вопросы, касающиеся исчисления и уплаты НДС данными обществами, не исследованы вопросы объемов поставки рыбопродукции в адрес налогоплательщика.

Между тем, как указывает заявитель кассационной жалобы, судом апелляционной инстанции не учтены представленные в дело доказательства.

В отношении ООО «РАДУГА» налоговым органом установлено следующее.

ООО «МОРСКОЙ БЕРЕГ» в книге покупок за 1,2,4 квартал 2015 заявлен вычет НДС по ООО «РАДУГА» в размере 8 383 629,70 руб. (диск том 17 л.д. 8 - папка «приложение к письменным» - папка «Налоговая отчетность» - папка «МОРСКОЙ БЕРЕГ»).

Согласно выписки по расчетному счету ООО «МОРСКОЙ БЕРЕГ» за период с 18.03.2015по 25.06.2015 в адрес ООО «РАДУГА» перечислены денежные средства в размере 60 489 927 руб. с назначением платежа «оплата по счету за икру трески с НДС 10%» (диск том 17 л.д. 8 - папка «к отзыву» - папка «банковские выписки» - файл «МОРСКОЙ БЕРЕГ»).

В указанный период времени (1,2,4 квартал 2015) в адрес ООО «МОРСКОЙ БЕРЕГ» поступают денежные средства за морепродукты также от ООО «ВИКТОРИЯ БИС», ООО «РПК Находкинский», ООО «СВК ЛТД», ООО «Гранд Престиж», ООО «Пасифик Оушен», ООО «Виктория Фиш», (доля реализации по книгам продаж ООО «МОРСКОЙ БЕРЕГ» (ставка 10%) составила 95,34% в 1 квартале 2015г., 32.41% во 2 квартале 2015г. и 83,20% в 4 квартале 2015г.).

ООО «БРИЗ» в книге покупок за 1, 2 квартал 2016 года заявлен вычет НДС по ООО «РАДУГА» в размере 1 008 318,03 руб. (диск том 17 л.д. 8 - папка «приложение к письменным» - папка «Налоговая отчетность» - папка «Бриз»).

Согласно выписки по расчетному счету ООО «БРИЗ» за период с 01.03.2016 по 27.07.2016в адрес ООО «РАДУГА» перечислены денежные средства в размере 11 091 498 руб. с назначением платежа «оплата по счету за икру трески с НДС 10%» (диск том 17 л.д. 8 - банковские выписки - файл «Бриз»).

Согласно выписки по расчетному счету ООО «БРИЗ» за период с 02.12.2015 по 14.06.2016 поступили денежные средства от ООО «ТД СВК» в размере 88 900 000 руб., при этом только 3 150 000 руб. с назначением платежа «оплата по договору за морепродукты с НДС 18%», остальная часть денежных средств с назначением платежа «оплата по договору процентного займа без НДС». Также на расчетный счет ООО «БРИЗ» в период с 19.05.2016 по 14.06.2016 поступают денежные средства от ООО «Виктория БИС» в размере 6 293 844,98 руб. с назначением платежа «оплата по накладной за икру трески с НДС 10%»

Таким образом, как указывает заявитель кассационной жалобы, можно сделать вывод, что икра трески, приобретенная у ООО «РАДУГА» была реализована в адрес ООО «Виктория Бис» и вычет НДС у ООО «ТД СВК» по указанной сделке не может быть учтен.

В отношении АО «АКРОС 3» налоговым органом установлено следующее.

ООО «БРИЗ» в книге покупок за 2 квартал 2016 года заявлен вычет НДС по АО «АКРОС 3» в размере 18 954,09 руб. (диск том 17 л.д. 8 - папка «Налоговая отчетность» - папка «Бриз»).

Согласно выписки по расчетному счету ООО «БРИЗ» 18.03.2016в адрес АО «АКРОС 3» перечислены денежные средства в размере 208 495 руб. с назначением платежа «оплата по договору купли-продажи за икру сельди с НДС 10%» (диск том 17 л.д. 8 - банковские выписки - файл «Бриз»).

Согласно выписки по расчетному счету ООО «БРИЗ» за период с 02.12.2015 по 14.06.2016 поступили денежные средства от ООО «ТД СВК» в размере 88 900 000 руб., при этом только 3 150 000 руб. с назначением платежа «оплата по договору за морепродукты с НДС 18%», остальная часть денежных средств с назначением платежа «оплата по договору процентного займа без НДС». Также на расчетный счет ООО «БРИЗ» в период с 19.05.2016 по 14.06.2016 поступают денежные средства от ООО «Виктория БИС» в размере 6 293 844,98 руб. с назначением платежа «оплата по накладной за икру трески с НДС 10%»

Таким образом, как указывает заявитель кассационной жалобы, можно сделать вывод, что икра сельди, приобретенная у АО «АКРОС 3» не была реализована в адрес ООО «ТД СВК» и вычет НДС по указанной сделке не может быть учтен.

В отношении ООО «Севком51» налоговым органом установлено следующее.

ООО «БРИЗ» в книге покупок за 2 квартал 2016 года заявлен вычет НДС по ООО «СЕВКОМ51» в размере 649 938.64 руб. (диск том 17 л.д. 8 - папка «Налоговая отчетность» - папка «Бриз»).

Согласно выписки по расчетному счету ООО «БРИЗ» за период с 15.04.2016 по 26.07.2017 в адрес ООО «СЕВКОМ51» перечислены денежные средства в размере 8 659 642 руб. с назначением платежа «оплата по счету за икру трески, за консервы с НДС 10%» (диск том 17 л.д. 8 - папка «приложение к письменным» - банковские выписки - файл «Бриз»).

При анализе расчетного счета ООО «БРИЗ» за период с 02.12.2015 по 14.06.2016 поступили денежные средства от ООО «ТД СВК» в размере 88 900 000 руб., при этом только 3 150 000 руб. с назначением платежа «оплата по договору за морепродукты с НДС 18%», остальная часть денежных средств с назначением платежа «оплата по договору процентного займа без НДС». Также на расчетный счет ООО «БРИЗ» в период с 19.05.2016 по 14.06.2016 поступают денежные средства от ООО «Виктория БИС» в размере 6 293 844,98 руб. с назначением платежа «оплата по накладной за икру трески с НДС 10%»

В связи с чем, как указывает заявитель кассационной жалобы, можно сделать вывод, что икра трески, приобретенная у ООО «СЕВКОМ51» была реализована в адрес ООО «Виктория Бис» и вычет НДС у ООО «ТД СВК» по указанной сделке не может быть учтен.

Таким образом, как указывает заявитель кассационной жалобы, выводы судов о непроведении расчетов реальных налоговых обязательств с учетом фактически уплаченного НДС противоречат представленным со стороны налогового органа пояснениям и доказательствам.

Кроме того, как указывает заявитель кассационной жалобы, судами в нарушение норм материального права определена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, на основании данных о средне-оптовой рыночной стоимости продукции на основании заключения специалиста № 008/1812 от 18.12.2023.

Удовлетворяя требования Заявителя в полном объеме, судом признана незаконной сумма доначисленного НДС (с учетом уточнений Заявителя) в размере 1 142 742 878,24 руб.

Указанная сумма установлена Заявителем и принята судом первой инстанции на основании заключения специалиста № 008/1812 от 18.12.2023, при этом специалистом в заключении применен расчетный метод определения действительных налоговых обязательств по НДС путем определения средне-оптовой стоимости закупки рыбопродукции приобретаемой ООО «ТД СВК» за рассматриваемый период.

Для определения средне-оптовой стоимости закупки рыбопродукции, приобретаемой Обществом, экспертом исследованы в качестве материалов бухгалтерские регистры «Реализация- Карточки счета 90.01.1».

Как следует из текста Заключения специалиста, перед ним поставлены для разрешения следующие вопросы:

- определить средне-оптовую стоимость закупки рыбопродукции, приобретаемой ООО «ТД СВК» в период с 01.07.2014 по 15.09.2017;

- какова определенная методом налоговой реконструкции сумма НДС по фактическим затратам, понесенным ООО «ТД СВК» за период с 01.07.2014 по 15.09.2017, по приобретению рыбопродукции, которая была учтена в налоговом учете ООО «ТД СВК» как расходы по контрагентам ООО «Шелковый путь», ООО «Спектр», ООО «Магнат», ООО «Бриз», ООО «Морской Берег»;

- какая сумма НДС не исчислена ООО «ТД СВК» к уплате в бюджет за период с 01.07.2014 по 15.09.2017 из расчета средне-оптовой цены, приобретаемой рыбопродукции.

Заявитель кассационной жалобы отмечает, что, исходя из содержания поставленных перед специалистом вопросов следует, что специалистом фактически применен расчетный метод при определении сумм НДС, подлежащих уплате по результатам проведенной проверки ООО ТД «СВК», что не равнозначно налоговой реконструкции.

В то же время, поскольку налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 НК РФ. а применение налоговых вычетов предусматривается статьями 171. 172 НК РФ и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов, расчетный метод в целях определения суммы вычетов, не применим.

При этом кассационная коллегия отмечает, что судами не учтено, что заключение эксперта, полученное по результатам проведения внесудебной экспертизы, не может признаваться экспертным заключением по делу, рассматриваемому арбитражным судом; такое заключение может быть признано судом иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со статьей 89 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 13 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04 апреля 2014 года № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе»).

В случае затруднения в самостоятельной оценке вышеприведенных суду следовало поставить на обсуждение сторон вопрос о назначении судебной экспертизы.

В отличие от внесудебного экспертного исследования, достоверность заключения эксперта по проведенной судебной экспертизе гарантирована положениями Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о соблюдении равноправия сторон при назначении экспертизы (возможность заявить отвод экспертам, предложить кандидатуру эксперта, представить вопросы, подлежащие разрешению экспертом и т.д. (части 2, 3 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), требованиями к личности эксперта, уголовной ответственностью эксперта за дачу заведомо ложного заключения, а также исследованием судом заключения эксперта с участием лиц, участвующих в деле, предусматривающим также допрос эксперта. Гарантия гносеологической достоверности экспертного заключения состоит в подписке эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения; персональная ответственность эксперта за дачу им заведомо ложного заключения является гарантией получения достоверных сведений от эксперта.

При этом, как правильно указывает заявитель кассационной жалобы, 2 и 3 вопросы, поставленные перед специалистом, относятся к вопросам права, однако согласно пункту 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 №23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом. Проверка правильности и обоснованности начисления налоговым органом налогоплательщику - юридическому лицу к уплате сумм налогов, сборов, пеней, штрафов в силу норм АПК РФ является исключительной компетенцией арбитражного суда.

Таким образом, принятая судом первой инстанции «реконструкция» по НДС на основании заключения специалиста (по средне-оптовой стоимости закупки) противоречит нормам налогового законодательства и судебной практике, сложившейся в части применения налоговыми органами налоговой реконструкции.

Так, если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

Таким образом, проведение налоговой реконструкции хозяйственных операций возможно исходя из документов и параметров реализации товара, осуществленных реальным исполнителем по сделке, уплатившим налоги при поставке товара (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40-131167/2020 (ООО «Спецхимпром»).

В то же время, в ходе проверки установлено, что реальными поставщиками рыбопродукции являлись организации, применяющие ЕСХН, УСН, не являющиеся плательщиками НДС, счета-фактуры выставлялись без НДС. Соответственно, НДС реальным производителем в бюджете не сформирован.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, в отношении части предполагаемых реальных поставщиков спорной продукции, общая сумма вычетов НДС, приходящаяся на которых составляет 143 888 941 руб., в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие факт реализации спорными контрагентами в адрес налогоплательщика продукции, приобретенной у указанных поставщиков. При этом, как следует из представленных в дело документов, спорные контрагенты реализуют продукцию не только в адрес налогоплательщика, но и иных лиц. Сведения о реальных поставщиках спорной продукции в ходе проверки и судебного разбирательства не раскрыты, при том, что в ходе проверки спорные контрагенты документы в ответ на требования Инспекции не представили. При этом следует, что при наличии у спорных контрагентов иных заказчиков, помимо налогоплательщика, весь указанный НДС не мог быть учтен Инспекцией.

Данному доводу налогового органа судами оценка не дана.

Документы, предоставляемые налогоплательщиком в подтверждение права на уменьшение налоговой обязанности, должны отражать достоверную информацию о реальной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом; обязанность по документальному подтверждению операций возложена на налогоплательщика.

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике.

Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки.

Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов, таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушение.

Кроме того, кассационная коллегия приходил к выводу о том, что положив в основу судебных актов заключение эксперта от 24.12.2021 №3603/37-1-21, являющееся доказательством в уголовном деле с участием налогоплательщика, судами первой и апелляционной инстанций не учтены положения части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которым вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда только по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Исходя из этого, доказательства, имеющиеся в уголовном деле, могут быть положены в основу судебного акта арбитражного суда также только по вопросам, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

По иным фактическим обстоятельствам доказательства, полученные при постановлении приговора в уголовном судопроизводстве, преюдициального значения в арбитражном процессе не имеют.

Кроме того, заявитель кассационной жалобы полагает необоснованным и противоречащим представленным в дело доказательствам вывод арбитражных судов, что при определении налоговых обязательств Инспекцией необоснованно не учитывались суммы НДС, уплаченные подконтрольными организациями в размере 61 582 843 руб., ввиду следующего.

При применении «налоговой реконструкции», которая подразумевает доначисление налогоплательщику только тех сумм налога, которые подлежали бы уплате при отсутствии злоупотреблений, могут быть приняты к учету вычеты по НДС по сделкам с реальными контрагентами.

Возможность учета соответствующих расходов, налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а также налогов, уплаченных в рамках специальных налоговых режимов предусмотрена при выявлении схем «дробления бизнеса».

Заявитель, указывая на необходимость учета сумм налога, уплаченного подконтрольными организациями, претендует на двойной учет вычетов: по реальным сделкам и по суммам, отраженным в декларациях к уплате подконтрольными организациями.

Кроме того, в расчете Общества, представленного в суд первой инстанции, суммы из которого легли в текст решения суда первой инстанции, фигурируют периоды, которые выходят за рамки проверяемого периода (3 квартал 2017, 2018, 2019 гг.).

Сумма уплаченных налогов подконтрольными организациями составила 10 173 520 руб. за проверяемый период.

В то же время, налоги, уплаченные подконтрольными организациями, не могут учитываться при определении размера действительных налоговых обязательств ООО «ТД СВК» по обстоятельствам, изложенным выше. Однако, данный довод налогового органа судами не оценен.

Под дроблением бизнеса понимается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате распределения доходов между несколькими лицами, видимость действий которых прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика, обладающего необходимыми ресурсами для ее ведения, не отвечающего установленным НК РФ условиям для применения специальных режимов налогообложения.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, указанная схема не вменяется налогоплательщику по результатам проведенной налоговой проверки.

Выводы Инспекции основаны на применении налогоплательщиком схемы путем встраивания технических компаний (цепочки таких компаний) между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Кроме того, суды посчитали недоказанным довод Инспекции о том, что препятствованию к применению вычетов по НДС послужило непредставление налогоплательщиком всех первичных документов по требованию, в связи с чем признали сумму вычетов по НДС, доначисленную в размере 66 224 360 руб., не обоснованной.

Вопреки указанному выводу судов, согласно позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Проверяемым налогоплательщиком при проведении выездной налоговой проверки, документы, необходимые для осуществления налогового контроля, в том числе счета-фактуры, в нарушение ст. 93 НК РФ, ст. 171 НК РФ, ст. 172 НК РФ, ст. 169 НК РФ представлены не были.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, Обществом умышленно предпринимались действия, направленные на воспрепятствование проводимых в рамках выездной налоговой проверки контрольных мероприятий, в связи с чем, на основании Постановления №20/16 от 16.04.2018г. произведена выемка, изъятие документов и предметов.

При этом Инспекция обращает внимание на то, что в связи с частичным представлением на требование о представлении документов (информации) от 27.08.2020 № 22/1 первичных документов, Инспекцией приняты возражения налогоплательщика в части взаимоотношений с ООО «Вэтстрой» на сумму 8 100 000 руб., ООО «Карвелло» на сумму 3 049 452 руб., ООО «РПК Находкинский» на сумму 151 247 986 руб., ООО «Наутилус» на сумму 4 724 600 руб., ООО «Лента» на сумму 8 021 397 руб.

В отношении иных 179 контрагентов, перечисленных в требовании о представлении документов (информации) от 27.08.2020 № 22/1 (стр. 314-318 оспариваемого решения) документы не представлены. Таким образом, в связи с непредставлением ООО ТД «СВК» документов, в том числе счетов-фактур, необходимых для осуществления налогового контроля в рамках проведения выездной налоговой проверки (проверки правильности исчисления и обоснованности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость), вычеты, заявленные ООО «ТД СВК» в книгах покупок за 3 квартал 2014 года - 2 квартал 2017 года на сумму 66 224 360 руб. признаны документально неподтвержденными и неправомерно заявленными.

В то же время, ООО «СВК ЛТД» не представлены доказательства, подтверждающие наличие в распоряжении налогового органа конкретных первичных документов, необходимых в соответствии с нормами НК РФ для подтверждения налоговых вычетов по НДС.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, суд, оценивая доказательства и делая вывод (страница 11-12 решения и 17 постановления) о наличии первичных документов, содержащих информацию о поставках продукции от производителей в адрес контрагентов, не ссылается на какие-либо допустимые и относимые доказательства, по которым счел спорные первичные документы, подтверждающими реальность спорных хозяйственных операций, с уточнением, что сведения, отраженные в данных документах, соотнесены Заявителем по типам товаров, объемам и периодам отгрузки.

Кроме того, заявитель кассационной жалобы считает не обоснованными выводы судов первой инстанции и апелляционной инстанций о лишении права налогоплательщика на представление возражений на акт налоговой проверки по нарушению о документальном не подтверждении заявленных налоговых вычетов по сделкам, совершенным с контрагентами, перечисленными в таблице на страницах 313-318 решения Инспекции.

Налоговый орган считает, что указанные выводы судов в нарушение части 1 статьи 270 АПК РФ сделаны без учета фактических обстоятельств по настоящему делу.

Как следует из материалов проверки, правом подачи возражений на акт проверки налогоплательщик воспользовался и представил возражения (страница 2 решения Инспекции).

Однако правом подачи возражений на Дополнение к акту налоговой проверки № 22/1207/11/2 от 02.10.2020 (вручено по доверенности представителю ООО «ТД СВК») и Дополнение к акту налоговой проверки № 22/1207/11 от 02.10.2020 (направлено по почте - список отправлений б/н от 10.02.2021) налогоплательщик не воспользовался. Таким образом, налогоплательщик фактически получил указанные Дополнения к акту и с ними ознакомлен.

На рассмотрение акта выездной налоговой проверки, дополнений к указанному акту и материалов выездной налоговой проверки 07.09.2021 представитель налогоплательщика не явился, извещенный о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 06.08.2021 № Изв./22/1207/l 1/6-6. Дата получения представителем налогоплательщика по доверенности ФИО10 указанного извещения - 06.08.2021.

Таким образом, налогоплательщику предоставлена возможность ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, а также возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, а также предоставлена возможность представить объяснения.

Вместе с тем, судами сделан неверный вывод о нарушении Инспекцией порядка оформления результатов проверки.

Целью проведения дополнительных мероприятий налогового контроля является уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными в ходе налоговой проверки правонарушениями (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14 июля 2005 года N 9-П).

В этой связи налоговый орган считает необходимым отметить, что отражение в решении налогового органа фактов, добытых в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, но не отраженных в акте налоговой проверки, не нарушает прав налогоплательщика.

Согласно п. 39 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 при оценке законности решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения судам надлежит исходить из того, что назначаемые руководителем (заместителем руководителя) налогового органа дополнительные мероприятия налогового контроля могут быть направлены только на сбор дополнительных доказательств, касающихся выявленных в ходе проверки правонарушений, но не на выявление новых правонарушений. Налоговым органом по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля не выявлено новых нарушений, сумма доначисления не увеличена, а напротив, уменьшена с учетом принятия в части возражений ООО «ТД СВК».

Непредставление документов по требованию от 27.08.2020 г. № 22/1 не свидетельствует о новом эпизоде, а лишь подтверждает, что Обществом умышленно предпринимались действия, направленные на воспрепятствование проводимым в рамках выездной налоговой проверки контрольным мероприятиям.

Между тем, в обжалуемых решении суда от 04.09.2024 и постановлении суда от 14.12.2024 указано, что 111 контрагентов, указанных в решении Инспекции, являются его покупателями, по которым налогоплательщик не заявлял вычеты по НДС.

Данный довод судов не соответствует фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам; в материалы дела представлены книги покупок ООО «ТД СВК», в соответствии с которыми перечисленные организации являются продавцами, в том числе: ООО «ЛАКМИН» заявлен вычет в декларациях по НДС за 1 квартал 2015г., ООО «ГИПЕРГЛОБУС», ООО «Авоська-два» заявлен вычет в декларациях по НДС за 1-3 квартал 2015г., ООО «АРАКС», ООО «АШАН» заявлен вычет в декларациях по НДС за 1, 3 квартал 2015г. В отношении иных контрагентов установлены аналогичные обстоятельства.

При этом первичные документы в подтверждение заявленных вычетов сумм НДС в налоговый орган не представлены и в материалах дела отсутствуют.

Суд кассационной инстанции полагает вышеприведенные доводы заявителя кассационной жалобы заслуживающими внимания, поскольку в случае их подтверждения они безусловно свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Вопреки статьям 162, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследование и оценка данных фактических обстоятельств и доказательств судами не произведены; выводы судов основаны на выборочной оценке доказательств; в основу судебных актов положены объяснения заявителя и представленные им доказательства; выводы судов основанные на заключении специалиста по проведенной внесудебной экспертизе являются предположительными.

Приведенные Инспекцией обстоятельства и доказательства не получили надлежащей оценки судов; мотивы, по которым вышеизложенные доводы отклонены, в судебных актах не приведены; оценка обстоятельств, приведенных инспекцией в обоснование доводов, судами не осуществлена.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности.

При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств (пункт 2 части 4 статьи 170, пункт 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Однако данное требование судами не выполнено, имеющиеся в деле доказательства оценивались в отдельности и выборочно, а не в совокупности и взаимной связи, что привело к тому, что доводы и возражения Инспекции и представленные ей доказательства не получили должной оценки применительно к фактическим обстоятельствам дела и положениям налогового законодательства.

При этом в случае, если налоговый орган представляет доказательства того, что хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

На основании изложенного, кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций в обжалуемых решении, постановлении не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права, что в соответствии с частями 1, 2, 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могло привести к принятию неправильного решения, постановления и является основанием для отмены судебного акта.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании не полного и не всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, суд кассационной инстанции лишен возможности принять новый судебный акт. Допущенные нарушения могут быть устранены только при повторном рассмотрении дела в суде первой инстанции.

На основании изложенного, кассационная коллегия, отменяя состоявшиеся по делу судебные акты, считает необходимым направить настоящий обособленный спор на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, установить все обстоятельства, входящие в предмет доказывания по делу, дать оценку всем имеющимся в деле доказательствам с соблюдением требований норм арбитражного процессуального закона, определить применимое к настоящему спору право, после чего разрешить спор с применением норм права, регулирующих правоотношения сторон, исходя из предмета и оснований заявления и возражений относительно заявленных требований.

В том случае, что если при рассмотрении дела возникнут вопросы, для разъяснения которых требуются специальные знания, и согласно положениям Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации экспертиза не может быть назначена по инициативе суда, то при отсутствии ходатайства или согласия на назначение экспертизы со стороны лиц, участвующих в обособленном споре, суд разъясняет им возможные последствия не заявления такого ходатайства (отсутствия согласия) (пункт 3 Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе»).

В случае если такое ходатайство не поступило или согласие не было получено, оценка требований и возражений сторон осуществляется судом с учетом положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о бремени доказывания исходя из принципа состязательности, согласно которому риск наступления последствий несовершения соответствующих процессуальных действий несут лица, участвующие в деле (часть 2 статьи 9 Кодекса).

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 04 сентября 2024 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2024 года по делу № А40-300377/2023,- отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Председательствующий-судья А.А. Дербенев

Судьи О.В. Каменская

А.Н. Нагорная