Постановление по делу № 19АП-4808/2024 от 23.01.2025.

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

23.01.2025 года дело № А64-5222/2022

г. Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 16.01.2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23.01.2025 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Пороника А.А.

судей Капишниковой Т.И.

Аришонковой Е.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Белкиным Д.Ю.,

при участии:

от Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области: ФИО1, представитель по доверенности № 28-16/49972 от 01.11.2024, паспорт гражданина РФ, диплом;

от общества с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1»: ФИО2, представитель по доверенности от 25.09.2024, удостоверение адвоката;

от общества с ограниченной ответственностью «РНК-Строй»: представители не явились, о месте и времени судебного заседания извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области

на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 18.06.2024 по делу № А64-5222/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1» (г. Тамбов, ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (г. Тамбов, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения № 16-08/1 от 21.02.2022,

третье лицо: общество с ограниченной ответственностью «РНК-Строй» (г. Тамбов, ОГРН <***>, ИНН <***>),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1» (далее – ООО «СтройЦентр-К1», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее – Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее – Инспекция, правопредшественник Управления) № 16-08/11 от 21.02.2022 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнения).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью «РНК-Строй» (далее – ООО «РНК-Строй», третье лицо).

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 18.06.2024 заявление общества удовлетворено.

Не согласившись с принятым решением, Управление обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение арбитражного суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

В обоснование жалобы Управление указало на то, что ООО «СтройЦентр-К1» не представлены достаточные и достоверные доказательства, свидетельствующие о возможности как самостоятельного выполнения работ со стороны ООО «РДС Групп», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Гарант Сервис», ООО «Промышленные технологии», ООО «Центрстройсервис», так и передаче обязательств, взятых на себя по сделкам с ООО «РНК-Строй», третьими лицами. Из анализа финансово-хозяйственной деятельности ООО «Сибэкотех», а также данных бухгалтерской и налоговой отчетности налоговым органом установлено отсутствие возможности исполнения договорных обязательств со стороны данной организации в адрес ООО «СтройЦентр-К1».

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы от сторон и третьего лица во исполнение определений суда апелляционной инстанции поступили отзывы, письменные объяснения, дополнительные доказательства, которые были приобщены к материалам дела.

14.01.2025, 15.01.2025 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от общества и Управления во исполнение определения суда апелляционной инстанции от 05.12.2024 поступили письменные объяснения.

В судебное заседание явились представители Управления и общества, третье лицо явку представителя не обеспечило, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом.

На основании статей 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) апелляционная жалоба рассматривалась в отсутствие не явившегося лица, извещенного о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом.

Поступившие документы, в том числе представленные в судебном заседании представителем общества письменные пояснения, были приобщены к материалам дела.

Представитель Управления поддержал доводы апелляционной жалобы, считал обжалуемое решение незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального права, просил его отменить, принять по делу новый судебный акт.

Представитель общества с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, указанным в отзыве, считал обжалуемое решение законным и обоснованным, просил оставить его без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Выслушав представителей Управления и общества, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее, письменных пояснений, арбитражный апелляционный суд считает, что жалоба подлежит удовлетворению, решение Арбитражного суда Тамбовской области от 18.06.2024 по делу № А64-5222/2022 – отмене, в свою очередь, в удовлетворении заявления общества следует отказать.

При этом суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Как следует из материалов дела, 28.12.2020 решением Инспекции № 16-12/32 назначена выездная налоговая проверка (далее – ВНП) в отношении ООО «СтройЦентр-К1» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за период с 01.01.2017 по 30.06.2017, которая была проведена с 28.12.2020 по 24.06.2021.

23.08.2021 Инспекцией составлен акт налоговой проверки № 16-12/7 (т. 1 л.д. 65 – 107).

29.11.2021 Инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки (т. 1 л.д. 108 – 117).

В ходе ВНП налоговый орган пришел к выводу о нереальности заключенных ООО «СтройЦентр-К1» договоров субподряда с ООО «РНК-Строй», а также о нереальности поставки по документам, оформленным от имени ООО «Сибэкотех», а также о том, что руководителем ООО «СтройЦентр-К1» совершены действия, направленные исключительно на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в отношении сделок с вышеуказанными организациями с целью применения налоговых вычетов по НДС.

21.02.2022 Инспекцией по итогам рассмотрения материалов ВНП принято решение № 16-08/11 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым произведены начисления в общей сумме 4 347 367,83 руб., в том числе недоимка по НДС в сумме 3 164 171 руб., пени в размере 1 183 196,83 руб. (т. 1 л.д. 16 – 64).

Не согласившись с указанным решением, ООО «СтройЦентр-К1» обжаловало его в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

16.05.2022 решением Управления № 05-07/06739@ апелляционная жалоба ООО «СтройЦентр-К1» на решение Инспекции № 16-08/11 от 21.02.2022 была оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 118 – 121).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО «СтройЦентр-К1» в арбитражный суд с настоящим заявлением, впоследствии уточненным.

Принимая обжалуемый судебный акт и удовлетворяя заявление ООО «СтройЦентр-К1», суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом не представлено исчерпывающих доказательств того, что для целей налогообложения обществом учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), равно и того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

По мнению суда, исходя из анализа показаний допрошенных лиц в ходе налоговой проверки, следственных мероприятий, при рассмотрении дела в суде, документов, представленных в дело, доказано присутствие на объектах общества не только работников ООО «СтройЦентр-К1», но и работников ООО «РНК-Строй», в том числе в лице привлеченных им организаций для выполнения субподрядных работ по договорам субподряда, заключенным между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй». Кроме того, указанные налоговым органом доводы не опровергают фактическую поставку товара ООО «Сибэкотех» в адрес заявителя.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами арбитражного суда первой инстанции, исходя из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 6/8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Предусмотренная статьей 57 Конституции Российской Федерации обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой характер. Это обусловлено природой государственной власти, пониманием налогов в качестве элемента финансовой основы деятельности государства. Налоговые отношения базируются на властном подчинении и характеризуются субординацией сторон. Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению распорядиться той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, а органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскать с лица причитающиеся налоговые суммы (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П, от 14.07.2005 № 9-П, от 31.03.2022 № 13-П, от 31.05.2023 № 28-П, от 21.01.2025 № 2-П).

Налоговая обязанность должна, среди прочего, пониматься, как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это установлено законом, в котором определены все существенные элементы налогового обязательства, включая объект налогообложения, налоговую базу, порядок исчисления и уплаты налога, чтобы условия налогообложения обеспечивали полноту и своевременность взимания фискальных платежей с обязанных лиц и в то же время его правомерность (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 № 17-П, от 12.11.2020 № 46-П и др.).

Судебная практика, последовательно формируемая Верховным Судом Российской Федерации, исходит из того, что положения Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), устанавливающие правила взимания отдельных налогов, подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 НК РФ (определения Верховного Суда Российской Федерации от 16.10.2018 № 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 № 308-КГ18-11168).

В силу пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом и проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно п. 1 ст. 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2020 № 5-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 03.06.2014 № 17-П и др.) и в практике Верховного Суда Российской Федерации (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790, от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, от 13.05.2021 № 308-ЭС21-364, от 19.07.2023 № 305-ЭС23-4066 и др.), по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя НДС. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленной налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ уменьшают его налоговую базу по НДС.

Исходя из указанных положений, вычет налогоплательщиком-покупателем сумм НДС, предъявленных ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), не является факультативным элементом налогообложения. Право покупателя на вычет «входящего» налога обусловлено правовой природой НДС как налога на потребление, в связи с чем, вопрос о предоставлении вычета не может решаться произвольно.

В частности, согласно неоднократно высказанной Конституционным Судом Российской Федерации правовой позиции (пункт 2.2 постановления № 41-П, определения № 2561-О от 10.11.2016, № 3054-О от 26.11.2018 и др.), право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона.

В силу п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия их к учету и при наличии соответствующих первичных документов.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, НК РФ предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ – счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно, если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Следовательно, в случае признания нереальности хозяйственных операций налогоплательщика с его контрагентом, счета-фактуры по ним от этого контрагента не могут быть приняты в обоснование заявленных налоговых вычетов по НДС, поскольку содержат недостоверные сведения.

Согласно пунктам 1, 2, 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Ввиду чего, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права, должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Право на получение вычета по НДС возникает у налогоплательщика при одновременном соблюдении следующих условий:

1. приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права предназначены для использования в налогооблагаемых операциях;

2. товары (работы, услуги) приняты к учету;

3. налогоплательщик НДС имеет в наличии первичные документы (счета-фактуры), оформленные надлежащим образом.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Частью 1 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Как следует из пунктов 1 – 3 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1. основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2. обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении № 11542/07 от 26.02.2008, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Ввиду чего, связь приобретенных товаров, работ, услуг с деятельностью налогоплательщика определяется исходя из характера и особенностей хозяйственной деятельности конкретного налогоплательщика.

Как следует из пунктов 3, 4, 5, 9 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

1. невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

2. отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

3. учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

4. совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Поэтому реальность совершенных хозяйственных операций и наличие разумной деловой цели в их совершении, в связи с которыми налогоплательщиком заявлено право на получение налоговой выгоды, является непременным условием для ее получения.

Материалы налоговой проверки, в т.ч. первичные документы, протоколы допросов, выписки и др. представлены в суд первой инстанции на электронном носителе – CD диске (т. 1 л.д. 129).

Из материалов дела усматривается, что ООО «СтройЦентр-К1» зарегистрировано в качестве юридического лица 18.01.2011 по адресу: 392000, <...>. Основной вид деятельности – работы строительные отделочные (ОКВЭД 43.3), директором и единственным учредителем в проверяемом периоде являлся ФИО3

Среднесписочная численность работников в 2017 году составила 48 человек.

Остаточная стоимость основных средств ООО «СтройЦентр-К1» на 01.01.2017 составила 1 514 000 руб.

На балансе общества в 2017 году числилось 3 транспортных средства.

ООО «СтройЦентр-К1» в 2017 году являлось действующим членом Ассоциации СРО «Объединение строительного комплекса и ЖКХ «Большая Волга» (свидетельство № 2348.03-2016-<***>-С-152 от 05.04.2016).

ООО «СтройЦентр-К1» имеет свидетельство № 0634689 от 04.05.2017 о допуске к определенным видам работ: подготовительные, свайные работы, закрепление грунтов, устройство и монтаж бетонных и железно-бетонных монолитных конструкций, металлических конструкций, устройство наружных сетей водопровода, канализации, теплоснабжения, электрических сетей и линий связи, монтажные и пусконаладочные работы, выданную некоммерческим партнерством «Саморегулируемая организация «Союз тамбовских строителей».

Также общество решением Президиума Ассоциации СРО «Межрегиональное объединение проектных организаций» было принято в члены Ассоциации 27.12.2017 с наличием права осуществлять подготовку проектной документации по договору подряда (в т.ч. заключаемому с использованием конкурентных способов заключения договоров) в отношении объектов капитального строительства (кроме особо опасных, технически сложных и уникальных объектов, объектов использования атомной энергии).

ООО «СтройЦентр-К1» в проверяемом периоде были заключены договоры подряда, в которых заказчиками работ выступали:

1. ООО «Кристалл» (ИНН <***>):

· № 49 от 21.03.2017 на выполнение общестроительных работ на объекте «Насосная станция оборотных вод 2 категории», расположенном по адресу: <...>;

· № 50 от 06.04.2017 на выполнение работ по монтажу отопления на объекте насосной станции и узла отгрузки мелассы, расположенном на территории сахарного завода «Кристалл» по адресу: <...>;

2. ООО «Юго-Восточная агрогруппа» (ИНН <***>): № 42 от 14.12.2016 на выполнение ремонтных работ в здании конторы с лабораторией по адресу: <...>;

3. ООО «Воронежсахар» (ИНН <***>):

· № 47 от 16.03.2017 на выполнение общестроительных работ (устройство покрытий бетонных, канализация, бытовая канализация и производственная канализация) на объекте: сырьевая лаборатория с весами (п.г.т. Грибановский);

· № 51 от 18.05.2017 на выполнение общестроительных работ (устройство полов из плитки в лаборатории и гипсокартонные работы) на объекте: сырьевая лаборатория с весами (п.г.т. Грибановский);

4. АО «Внешстройимпорт» (ИНН <***>): № 100 от 05.12.2016 на выполнение общестроительных работ на объекте: Школа-Сколково-Тамбов, расположенном по адресу: <...>/Гвардейская, 3/17;

5. ООО ГК «Надежда-Фарм» (ИНН <***>): № 2 от 10.01.2017 на выполнение работ по монтажу системы вентиляции в складе по адресу: <...>.

Для производства работ на вышеуказанных объектах ООО «СтройЦентр-К1» привлекалось ООО «РНК-Строй» (ИНН <***>), с которым было заключено 7 договоров строительного подряда на общую сумму 17 402 363 руб., в т.ч. НДС 2 654 597 руб., а именно:

1. № 3 от 11.01.2017 на сумму 1 902 964 руб., в т.ч. НДС 290 283 руб.;

2. № 79 от 28.12.2016 на сумму 2 941 292 руб., в т.ч. НДС 448 672 руб.;

3. № 9 от 09.03.2017 на сумму 8 042 984 руб., в т.ч. НДС 1 226 896 руб.;

4. № 10/1 от 20.03.2017 на сумму 1 884 144 руб., в т.ч. НДС 287 412 руб.;

5. № 11/1 от 24.03.2017 на сумму 1 059 259 руб., в т.ч. НДС 161 582 руб.;

6. № 12/1 от 10.04.2017 на сумму 463 068 руб., в т.ч. НДС 70 637 руб.,

7. № 13 от 22.05.2017 на сумму 1 108 653 руб., в т.ч. НДС 169 117 руб.

Вышеуказанные договоры, равно как и сметы к ним, идентичны по оформлению, содержат одинаковые условия.

Согласно условиям договоров ООО «РНК-Строй» (субподрядчик) обязуется выполнять работы в соответствии с утвержденной сметой и сдать в установленном порядке результат работ ООО «СтройЦентр-К1» (генеральный подрядчик), а генеральный подрядчик обязуется принять и оплатить выполненные работы. Расчеты между сторонами осуществляются в безналичной форме.

Также 15.02.2017 между покупателем ООО «СтройЦентр-К1» и поставщиком ООО «Сибэкотех» (ИНН <***>) был заключен договор поставки комплектующих к системе вентиляции на общую сумму 3 340 531 руб., в т.ч. НДС 509 573 руб.

В соответствии с данным договором отгрузка товара производится транспортом покупателя после поступления денежных средств на расчетный счет поставщика. Право собственности переходит к покупателю после оплаты и получения товара.

ООО «СтройЦентр-К1» были заявлены налоговые вычеты по НДС:

1. по контрагенту ООО «РНК-Строй» в общей сумме 2 654 597 руб.,

2. по контрагенту ООО «Сибэкотех» в общей сумме 509 573 руб.

По результатам ВНП налоговым органом были установлены факты и обстоятельства, подтверждающие то, что ООО «СтройЦентр-К1» с целью получения налоговой экономии в виде необоснованных вычетов по НДС в размере 3 164 171 руб. включило в книгу покупок налоговой декларации по НДС за 1, 2 кварталы 2017 года счета-фактуры за работы, выполненные ООО «РНК-Строй», и товары, поставленные ООО «Сибэкотех», при том, что данные контрагенты фактически не выполняли работы и не поставляли товары.

В соответствии с пунктом 2 Постановления № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Согласно п. 6 Постановления № 53 такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При рассмотрении в суде спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

В п. 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023 (далее – Обзор), указано, что наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.

Взаимодействие налогоплательщика с юридическими лицами, которые не осуществляют реальной экономической деятельности, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды, может служить основанием для доначисления сумм налогов по результатам налоговой проверки, если такие контрагенты в действительности не имели возможности исполнить сделку перед налогоплательщиком (п. 4 Обзора).

Право на вычет сумм НДС может быть реализовано налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанные права лежит на налогоплательщике (п. 5 Обзора).

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, указанной в определениях № 169-О от 08.04.2004 и № 324-О от 04.11.2004, оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации № 93-О от 15.02.2005 обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычетов сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, их представление не влечет автоматического права на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость.

Суд оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними и устанавливает реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента либо ее отсутствие (то есть создание между сторонами формального документооборота).

Данный правовой подход нашел свое подтверждение в том числе и в определении ВС РФ № 306-ЭС23-24623 от 05.04.2024.

В силу вышеизложенного, все доказательства, представленные как налогоплательщиком, так и налоговым органом, подлежат исследованию в судебном заседании в силу ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Поскольку в рассматриваемом деле налоговым органом были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности заявителя как налогоплательщика, то бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих реальность совершенных сделок, опосредующих право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, переносится на заявителя. Именно он должен обосновать свое право на налоговый вычет, представив доказательства, безусловно свидетельствующие о реальности сделок с его контрагентами, устраняющие противоречия в доказательствах, представленных налоговым органом.

ООО «СтройЦентр-К1» ссылалось на реальность хозяйственных операций с ООО «РНК-Строй», ООО «Сибэкотех», на наличие у данных лиц возможности выполнить свои обязательства по спорным сделкам, представив договоры, книги покупок, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и услуг, пояснения лиц.

Вместе с тем, позиция общества, с которой согласился суд первой инстанции, опровергается материалами проведенной налоговой проверки, обстоятельствами дела, совокупностью представленных в материалы дела доказательств.

По факту взаимоотношений с ООО «РНК-Строй» следует отразить следующее.

ООО «РНК-Строй» зарегистрировано в качестве юридического лица 31.01.2008 по адресу: 392028, <...>. Основной вид деятельности – строительство жилых и нежилых зданий (ОКВЭД 41.2), директором и единственным учредителем в проверяемом периоде являлся ФИО4

Среднесписочная численность работников в 2017 году составила 19 человек.

Остаточная стоимость основных средств на 01.01.2017 составила 742 000 руб.

ООО «РНК-Строй» в 2017 году являлось действующим членом СРО «Межрегиональное объединение проектных организаций «Ассоциация Оборонстрой», Ассоциации СРО «Тамбовские строители».

Удельный вес вычетов по НДС ООО «РНК-Строй» за период взаимоотношений с ООО «СтройЦентр-К1» составил ~ 98 %.

Исходя из показаний ФИО4 (протокол допроса от 29.01.2020 № 16-12/12), для выполнения вышеуказанных работ на объектах ООО «СтройЦентр-К1» в период с 01.01.2017 по 30.06.2017 ООО «РНК-Строй» были привлечены следующие субподрядные организации, которые использовали собственные материалы:

1. ООО «РДС Групп» (ИНН <***>);

2. ООО «Гарант Сервис» (ИНН <***>);

3. ООО «Центрстройсервис» (ИНН <***>);

4. ООО «Тамбовстройцентр» (ИНН <***>);

5. ООО «Промышленные технологии» (ИНН <***>).

Таким образом, привлеченное лицо подтвердило то, что самостоятельно работы не выполняло, используя привлеченные организации со своими ресурсами (людскими и материальными).

В отношении данных контрагентов суд апелляционной инстанции указывает следующее.

1. ООО «РДС Групп» зарегистрировано в качестве юридического лица 08.12.2016, 02.08.2019 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности. Основной вид деятельности – деятельность по благоустройству ландшафта (ОКВЭД 81.30), директором и единственным учредителем являлся ФИО5 (дал пояснения о формальном участии в руководстве организацией). Численность работающих за весь период существования ООО «РДС Групп» - 1 человек (сам ФИО5). Имущество и транспорт отсутствуют. Доля расходов и вычетов по НДС свыше 99 %. Не являлось членом какой-либо СРО.

2. ООО «Гарант Сервис» зарегистрировано в качестве юридического лица 16.01.2017, 26.09.2019 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности. Основной вид деятельности – деятельность агентств по подбору персонала (ОКВЭД 78.10), руководителем и учредителем до 09.04.2018 являлась ФИО6 Справка по форме 2-НДФЛ за 2017 год представлена на 1 человека (директора). Имущество и транспорт отсутствуют. Последняя отчетность по НДС представлена за 4 квартал 2017 года с «нулевыми» показателями. Доля расходов и вычетов по НДС свыше 99 %.

3. ООО «Центрстройсервис» зарегистрировано в качестве юридического лица 25.06.2015, 24.10.2023 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности. Основной вид деятельности – строительство жилых и нежилых зданий (ОКВЭД 41.20), руководителем и учредителем до 12.02.2019 являлся ФИО7 (указал на формальное руководство организацией). Справки по форме 2-НДФЛ за 2017 год представлены на 2 человек. Имущество и транспорт отсутствуют. Доля вычетов по НДС свыше 99 %. Не являлось членом какой-либо СРО.

4. ООО «Тамбовстройцентр» зарегистрировано в качестве юридического лица 19.09.2016, 25.06.2021 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности. Основной вид деятельности – работы по устройству покрытий полов и облицовке стен (ОКВЭД 43.33), руководителем и учредителем являлся ФИО8 Имущество и транспорт отсутствуют. Доля вычетов по НДС свыше 99 %. Не являлось членом какой-либо СРО.

5. ООО «Промышленные технологии» зарегистрировано в качестве юридического лица 02.03.2016, 26.04.2024 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности. Основной вид деятельности – торговля оптовая машинами и оборудованием для добычи полезных ископаемых и строительства (ОКВЭД 46.63), руководителем и учредителем с 28.02.2017 являлся ФИО9 Справки по форме 2-НДФЛ не представлены. Имущество и транспорт отсутствуют. Доля расходов и вычетов по НДС свыше 99 %. Не являлось членом какой-либо СРО.

Все вышеуказанные контрагенты не представили документы (информацию об их отсутствии) по требованиям налогового органа, направленным в ходе проверки.

По мнению суда апелляционной инстанции, в ходе ВНП установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что вышеуказанные субподрядные организации не могли выполнить отраженный в актах КС-2 объем работ, поскольку они фактически не вели экономической деятельности, у организаций отсутствовали собственные основные и оборотные средства, необходимое оборудование, персонал.

Анализом банковских выписок ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии» (т. 1 л.д. 129 ) за первое полугодие 2017 года установлено отсутствие расчетов за строительно-монтажные работы с подрядными организациями.

В свою очередь, ООО «РНК-Строй» прямо указало на то, что работы были произведены с привлечением вышеуказанных организаций, но не самостоятельно.

В соответствии с карточкой счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за проверяемый период ООО «СтройЦентр-К1» имело кредиторскую задолженность перед ООО «РНК-Строй»:

· на 01.01.2017 в сумме 31 861 817 руб.,

· на 30.06.2017 в сумме 19 562 743 руб.

В проверяемом периоде заказчиками оплата выполненных на спорных объектах работ производилась в полном объеме и в установленные сроки.

Однако из анализа выписок по расчетным счетам за 1, 2 кварталы 2017 года установлено перечисление денежных средств ООО «СтройЦентр-К1» в адрес ООО «РНК-Строй» только в сумме 7 915 904 руб.

Данные обстоятельства участники спора по существу не опровергают.

В свою очередь, ООО «РНК-Строй» в проверяемом периоде перечислило денежные средства в адрес ООО «РДС Групп», ООО «Промышленные технологии», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Гарант Сервис».

Далее денежные средства перечислялись в адрес одних и тех же организаций-контрагентов с назначением платежа: за холодильное оборудование, товары, запасные части, часть денежных средств «обналичивалась» руководителями субподрядных организаций.

Даты перечисления денежных средств ООО «СтройЦентр-К1» в адрес ООО «РНК-Строй» и ООО «РНК-Строй» в адрес субподрядных организаций совпадают.

Сотрудник ООО «РНК-Строй» ФИО10 производил снятие наличных денежных средств с банковского счета ООО «РНК-Строй» по своей корпоративной карте, в том числе, в те же даты, в которые денежные средства перечисляло ООО «СтройЦентр-К1».

Корпоративная карта клиента – это банковская карта, которая открывает доступ к деньгам на расчетном счете компании. Держатель корпоративной карты имеет возможность снимать наличные денежные средства с расчетного счета организации, к которому зарегистрирована эта карта.

Данные обстоятельства указывают на выведение денежных средств из легального финансового оборота с использованием банковского счета организации и корпоративной карты физического лица.

Как следует из протокола допроса ФИО3 № 16-12/3 от 18.06.2021 (т. 1 л.д. 129), расчеты с ООО «РНК-Строй» за весь период сотрудничества производились в форме безналичных расчетов. Также указанное лицо, являясь генеральным директором ООО «СтройЦентр-К1», 16.06.2021 затруднилось ответить на вопрос, имеется ли у общества задолженность перед данным контрагентом.

При этом часть имевшейся кредиторской задолженности ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «РНК-Строй» в общей сумме 21 785 534 руб. была погашена по договорам уступки права требования от 16.07.2021 б/н, заключенным с ООО «Агфа» (ИНН <***>), ООО «Капитал Черноземье» (ИНН <***>), ООО «Союз» (ИНН <***>).

В отношении данных договоров установлено следующее.

По договорам уступки права требования от 16.07.2021 цедент (ООО «РНК-Строй») уступает, а цессионарии (ООО «Агфа», ООО «Капитал Черноземье», ООО «Союз») принимают на себя в полном объеме требования по договорам, заключенным между цедентом и должником (ООО «СтройЦентр-К1»). По договорам цессии уступается право требования по договорам, заключенным между цедентом и должником в 2013 – 2016 годах.

Ввиду чего, в указанную переуступку прав требования не вошли договоры, заключенные заявителем с ООО «РНК-Строй» в первом полугодии 2017 года (период проверки).

Согласно объяснению директора ООО «СтройЦентр-К1» ФИО3 по окончанию выполнения всех работ общество из-за отсутствия необходимых денежных средств смогло произвести только часть оплаты в адрес ООО «РНК-Строй», однако впоследствии задолженность была погашена путем выполнения условий заключенного 01.10.2019 договора переуступки права требования и на настоящее время задолженности не имеется.

Однако, по мнению суда апелляционной инстанции, обстоятельство отсутствия реальной задолженности ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «РНК-Строй» вследствие исполнения условий договора переуступки права требования опровергается следующим.

По договору об уступке права требования от 30.04.2018 № б/н ООО «РНК-Строй» (цедент) передает, а ООО «Центрстройсервис» (цессионарий) принимает право требования на сумму 19 747 154 руб. к ООО «СтройЦентр-К1», возникшее из договоров от 05.08.2016 № 47, от 28.07.2016 № 46, от 09.03.2017 № 9, от 13.06.2017 № 18/1, от 24.03.2017 № 11/1, от 22.05.2017 № 13, от 18.05.2017 № 14/1, от 29.05.2017 № 15/1, от 29.05.2017 № 16/1, от 08.06.2017 № 17, от 29.05.2017 № 17/1, от 24.07.2017 № 19.

При этом в договоре от 30.04.2018 отсутствует как таковая цена переуступки права требования.

В свою очередь, ООО «Центрстройсервис» по договору об уступке права требования от 30.04.2018 № б/н передает право требования к ООО «СтройЦентр-К1» в сумме 19 747 154 руб. ИП ФИО11 (ИНН <***>).

В данном договоре также отсутствует информация о стоимости уступки, а также основания образования задолженности у ООО «Центрстройсервис» перед ИП ФИО11

Кроме того, оба вышеуказанных договора уступки права требования от 30.04.2018 идентичны по содержанию, имеют одинаковые стилистические ошибки, допущенные при их составлении (в пункте 4 содержится подпункт 5.1).

Оценивая данные договоры, суд апелляционной инстанции обращает внимание на следующее.

В соответствии с информацией, представленной Управлением ЗАГС Тамбовской области (письмо от 27.04.2022 № 10741-1073), ФИО11 является дочерью генерального директора ООО «СтройЦентр-К1» ФИО3 Фамилия ФИО11 изменена на ФИО12 23.10.2021 в связи с заключением брака с ФИО13

Указанную информацию налогоплательщик не опроверг.

С целью установления причин возникновения задолженности в адрес ФИО11 в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ налоговым органом направлено требование о представлении документов от 16.08.2022 № 16-08/12196. Согласно квитанции о приеме электронного документа требование получено 16.08.2022, однако в ответ на требование документы не представлены.

В соответствии со ст. 90 НК РФ в адрес ФИО14 по телекоммуникационным каналам связи направлена повестка о вызове на допрос на 18.08.2022 в качестве свидетеля от 05.08.2022. Согласно квитанции о приеме электронного документа повестка получена 12.08.2019, вместе с тем, в назначенное время ФИО14 не явилась, документы, подтверждающие уважительную причину неявки, не представила.

Поэтому ФИО14 не подтвержден факт наличия задолженности у ООО «Центрстройсервис» перед ней по состоянию на 30.04.2018.

В адрес ООО «Центрстройсервис» налоговым органом неоднократно направлялись требования о представлении документов, между тем, данная организация в ответ на требования документы не представляла.

Анализом выписок по операциям на счетах расчетов ООО «Центрстройсервис» с ИП ФИО11 не установлено.

Вышеуказанные факты подтверждают отсутствие финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО «Центрстройсервис» с ИП ФИО11

Из анализа карточки счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту ИП ФИО11 и в ходе анализа банковских выписок установлено, что на расчетный счет физического лица заявителем в 2018 году перечислено 14 321 000 руб. с назначением платежа «Оплата по соглашению о переводе долга от 30.04.18».

В 2019 году на расчетный счет ИП ФИО11 от ООО «СтройЦентр-К1» поступило 5 119 600 руб. с назначением платежа «Оплата по соглашению о переводе долга от 30.04.18».

В связи с чем, в 2018 – 2019 годах на расчетный счет ИП ФИО11 по договору об уступке права требования от 30.04.2018 № б/н поступило 19 440 600 руб., которые впоследствии были обналичены.

Кроме того, согласно договору уступки права требования от 01.10.2019 № б/н цедент (ООО «РНК-Строй») уступает, а цессионарий (ФИО4 – генеральный директор ООО «РНК-Строй») принимает в полном объеме права требования, принадлежащие цеденту по договорам, заключенным с ООО «СтройЦентр-К1» в 2017 – 2019 годах, в общей сумме 86 247 842 руб.

Данная сумма составляет 100 % размер задолженности, сформированный ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «РНК-Строй» по состоянию на 01.10.2019.

В данном договоре также отсутствует информация о стоимости переуступки, а также информация о том, в результате чего у ООО «РНК-Строй» образовалась задолженность перед ФИО4 в сумме более 86 млн. руб.

16.08.2022 с целью установления вышеуказанных оснований в МИФНС России № 4 по Тамбовской области направлено поручение об истребовании документов № 16-08/10275 у ФИО4

В ответ получено уведомление о невозможности исполнения поручения, документы ФИО4 не представлены.

24.08.2022 в МИФНС России № 4 по Тамбовской области направлено поручение о допросе свидетеля № 5450 в отношении ФИО4

29.09.2022 получено уведомление о невозможности допроса свидетеля № 2434 в связи с его неявкой.

05.08.2022 в адрес генерального директора ООО «СтройЦентр-К1» ФИО3 направлена повестка о вызове на допрос в качестве свидетеля № 16-08/12. Согласно квитанции о приеме электронного документа ФИО3 повестка получена 12.08.2019, однако он для дачи показаний не явился, письменное подтверждение невозможности явки не представил.

В соответствии с данными оборотно-сальдовой ведомости по счету 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» по состоянию на 31.12.2019 за ООО «СтройЦентр-К1» числится кредиторская задолженность перед ФИО4 в сумме 86 247 842 руб.

Впоследствии по договору уступки права требования (цессии) от 21.09.2020 № б/н ФИО4 (цедент) уступает, а ФИО3 – руководитель ООО «СтройЦентр-К1» (цессионарий) принимает в полном объеме права требования, принадлежащие цеденту по договорам, заключенным в 2017 – 2019 годах между ООО «РНК-Строй» и ООО «СтройЦентр-К1», в общей сумме 86 247 842 руб.

Цессионарий с момента получения от цедента всех документов по данному договору уменьшает задолженность цедента, возникшую ранее на основании расписки от 18.09.2020, на сумму 86 247 842 руб.

16.08.2022 налоговым органом в МИФНС России № 4 по Тамбовской области направлено поручение об истребовании документов № 16-08/10282 у ФИО3, в том числе документов, подтверждающих наличие задолженности у ФИО4 перед ФИО3 в сумме более 86 млн. руб.

В ответ на требование, выставленное МИФНС № 4 по Тамбовской области, ФИО3 направлено интернет-обращение от 12.09.2022, в соответствии с которым он представил договоры уступки права требования от 21.09.2020, от 31.12.2020. Заявленная в договоре от 21.09.2020 расписка на сумму более 86 млн. руб. ФИО3 представлена не была, существование данной расписки не подтверждено. Также в материалы дела не представлено сведений о наличии у вышеуказанных физических лиц денежных средств в указанной сумме (например справки по форме 2-НДФЛ).

В соответствии со ст. 90 НК РФ допрошен генеральный директор ООО «СтройЦентр-К1» ФИО3 (протокол допроса от 10.01.2023 № 16-08/10). По существу заданных вопросов он сообщил, что у ИП ФИО11 с ООО «СтройЦентр-К1» в 2018 – 2020 годах были взаимоотношения, связанные с куплей-продажей сантехнических материалов. На вопрос о том, в результате чего у ООО «СтройЦентр-К1» образовалась задолженность перед ООО «Центрстройсервис», ФИО3 ответить не смог. С его слов, ООО «СтройЦентр-К1» рассчиталось с ИП ФИО11 по договору об уступке права требования от 30.04.2018 № б/н путем перечисления на расчетный счет и поставкой материалов. Кроме того, на соответствующий вопрос ФИО3 сообщил, что не помнит, в результате чего образовалась задолженность в сумме 86 247 842,32 руб. у ФИО4 перед ФИО3 по договору уступки права требования от 21.09.2020 № б/н. С его слов, ООО «СтройЦентр-К1» рассчиталось с ним по договору об уступке права требования от 21.09.2020 не в полном объеме, каким образом производились расчеты, точно сказать не смог.

По смыслу закона уступка права (требования) между юридическими лицами является возмездной сделкой, по которой сторона, приобретшая право (требование), предоставляет другой стороне встречное эквивалентное предоставление.

В силу ст. 572 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) дарение может быть совершено и в форме передачи имущества по явно заниженной цене. Безвозмездность договора переуступки права требования сама по себе свидетельствует о дарении права требования цедентом, что в силу ст. 575 ГК РФ недопустимо в отношениях между коммерческими организациями.

Аналогичные правила применяются и к индивидуальным предпринимателям, что следует из правовой позиции, приведенной в определении ВАС РФ от 28.11.2011 № ВАС-15225/11 по делу № А40-109685/10-60-714.

Вышеуказанные факты в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о формальном документообороте между ООО «СтройЦентр-К1», ООО «РНК-Строй», ООО «Центрстройсервис», ФИО4, ИП ФИО11, ФИО3 с целью фиктивного «закрытия» задолженности ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «РНК-Строй».

Предпринимательская деятельность – это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг (абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 50 ГК РФ коммерческие организации преследуют извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности. По своей сути прибыль характеризует положительный финансовый результат хозяйственной деятельности коммерческой организации и представляет собой денежную массу, образованную превышением доходов над расходами, выявленным за конкретный период времени (отчетный период).

По мнению суда, не является ординарным поведение коммерческой организации (ООО «РНК-Строй»), выполнившей значительный объем работ в первом полугодии 2017 года на условиях оплаты в течение 5 банковских дней после получения денежных средств от заказчиков (произведена в 2017 году), не получив причитающееся вознаграждение за труд, однако не инициирующее претензионную и (или) судебную работу по истребованию задолженности. Данное поведение кредитора не является характерным обычаем делового оборота.

Представленный заявителем акт сверки взаимных расчетов между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй» за период январь 2017 г. – июль 2021 г. об отсутствии задолженности на 31.07.2021 (т. 2 л.д. 57) не опровергает факт наличия существенной задолженности общества перед спорным контрагентом в проверяемый период.

В свою очередь, ООО «РНК-Строй» также не имело возможности выполнить общестроительные и строительно-монтажные работы на объектах заказчиков в проверяемом периоде.

Главный инженер ООО «РНК-Строй» ФИО15 в протоколе допроса от 22.09.2020 № 16-12/3 сообщил, что в ООО «РНК-Строй» в 2017 году работало около 20 человек следующих специальностей: механик, инженерный состав, генеральный директор и бухгалтер. При этом в штате ООО «РНК-Строй» в 2017 году не было работников строительных специальностей, таких как маляры, штукатуры, электрики, слесари-сантехники, плиточники, монтажники.

Кроме того, ООО «СтройЦентр-К1» нарушены положения заключенных договоров подряда с заказчиками ООО «Кристалл», ООО «Юго-Восточная агрогруппа», ООО «Воронежсахар», АО «Внешстройимпорт», ООО ГК «Надежда-Фарм», по условиям которых на подрядчика возложена обязанность выполнить все работы своими силами, а при привлечении субподрядчиков необходимо обязательное письменное согласование заказчиками.

Из представленной заказчиками информации следует, что обществом субподрядные организации для выполнения спорных работ на объектах заказчиков не согласовывались. Факт несогласования с заказчиками привлечения ООО «РНК-Строй» к выполнению работ подтверждается протоколами допросов представителей заказчиков и не оспаривается налогоплательщиком.

Исходя из документов, представленных заказчиками (договоров, актов о приемке выполненных работ, общих журналов работ и др.), исполнителем работ является ООО «СтройЦентр-К1». В документах отсутствует указание на привлечение субподрядных организаций, в частности, ООО «РНК-Строй».

Помимо унифицированных форм первичной учетной документации по форме КС-2 и КС-3 постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 30.10.1997 № 71а и от 11.11.1999 № 100 предусмотрены иные формы (КС-6 «Общий журнал работ», КС-6а «Журнал учета выполненных работ»).

Общий журнал работ является одной из основных форм первичной учетной документации по учету работ. Акты о приемке выполненных работ (форма КС-2) составляются на основании журнала учета выполненных работ, на основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат.

Поэтому акты формы КС-2 и справки КС-3 являются производными по своему содержанию от журнала выполненных работ, в связи с чем, при определении фактически выполненных работ необходимо руководствоваться первичными формами учетной документации по учету работ.

Все без исключения общие журналы работ по форме КС-6, в которых отражается фактически выполненный объем строительно-монтажных работ, составлены и подписаны работниками (прорабами) ООО «СтройЦентр-К1» (т. 2 л.д. 76 – 80).

В соответствии со ст. 93 НК РФ в результате истребования документов ООО «СтройЦентр-К1» представлены штатное расписание организации, табели учета рабочего времени за проверяемый период, согласно которым в штате общества в первом полугодии 2017 года были работники следующих специальностей: производители работ (прораб), монтажники строительных конструкций, слесари строительные, маляры, электромонтеры, столяры строительные, главный инженер, слесари-сантехники, облицовщики-плиточники, подсобные рабочие, штукатуры, каменщики, плотники, водители автомобилей и др. В штате общества в проверяемом периоде работало более 30 человек различных строительных специальностей.

Показания работников ООО «СтройЦентр-К1»: прорабов, штукатуров, подсобных рабочих и др. (ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29), а также показания представителей заказчиков (ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33) подтверждают факт выполнения работ на объектах заказчиков силами налогоплательщика.

Кроме того, ВНП установлено, что работы на объектах заказчиков в проверяемом периоде также выполнялись не оформленными в установленном законом порядке работниками общества ФИО34, ФИО35, ФИО36 и др., что подтверждается протоколами их допросов (т. 1 л.д. 129).

Из показания сотрудников ООО «СтройЦентр-К1», представителей заказчиков, а также по данным бухгалтерского учета установлено, что при выполнении работ на спорных объектах использовались материалы общества.

В ходе проверки обществом представлены карточки счета 10 «Материалы», 20 «Основное производство» за проверяемый период пообъектно с указанием заказчика. Проведенным сравнительным анализом вышеуказанных документов, а также актов о приемке выполненных работ (КС-2), выставленных в адрес заказчиков, установлено, что материалы, указанные в актах, оприходованы на счете 10 «Материалы» в бухгалтерском учете общества и списаны в основное производство.

В ходе ВНП у ООО «СтройЦентр-К1» запрошены документы, подтверждающие факт передачи материалов подрядной организации, вместе с тем, данные документы не представлены, что также подтверждает выполнение работ для заказчиков силами налогоплательщика из собственных материалов.

Проведенным анализом путевых листов грузовых автомобилей, а также транспортных накладных за проверяемый период установлено, что транспортом ИП ФИО3 – руководителя общества (грузовыми автомобилями Газель) осуществлялась доставка строительных материалов ООО «СтройЦентр-К1» на объекты заказчиков по договору оказания услуг по перевозке груза от 30.03.2017. Согласно транспортным накладным грузоотправителем и грузополучателем строительных материалов является ООО «СтройЦентр-К1». В пункте 6 «Приемка груза» транспортных накладных уполномоченным лицом грузоотправителя, отпустившим груз, заявлен начальник отдела МТС общества ФИО17 В соответствии с пунктом 7 «Сдача груза» транспортных накладных приемку строительных материалов на объектах осуществляли прорабы ООО «СтройЦентр-K1» (ФИО16, ФИО17, ФИО37). Даты заказа (заявки) и пункт сдачи груза в транспортных накладных, а также даты путевых листов грузовых автомобилей и адрес пунктов разгрузки строительных материалов соответствуют датам выполнения работ и адресам объектов выполнения работ.

Помимо прочего, налоговым органом установлено, что транспортом ИП ФИО3 осуществлялась доставка работников ООО «СтройЦентр-К1» до объектов заказчиков, что также следует из показаний водителей ФИО20, ФИО38, ФИО29 (договор № 1 от 10.06.2016, транспортные средства ЛУИДОР 225000, г.р.з. Н546ХТ68, Лада KS035L Largus, г.р.з. Н555УХ68).

Таким образом, ООО «СтройЦентр-К1» имело возможность выполнить и фактически выполнило работы для заказчиков собственными силами (в т.ч. с использованием не принятых на работу физических лиц) без привлечения субподрядных организаций.

При этом ООО «РНК-Строй» и его контрагенты в действительности спорные работы не выполняли, налоговым органом в ходе ВНП установлена совокупность обстоятельств, характеризующих привлеченные ООО «РНК-Строй» субподрядные организации – ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии» как «технические» компании:

1. отсутствие деловой репутации;

2. отсутствие активов (собственных основных и оборотных средств);

3. отсутствие факта приобретения товарно-материальных ценностей для выполнения работ;

4. отсутствие технической возможности выполнения работ (отсутствие оборудования);

5. отсутствие управленческого и технического персонала;

6. отсутствие необходимых допусков на выполнение работ, выдаваемых СРО;

7. показания руководителей ООО «РДС Групп» ФИО5, ООО «Центрстройсервис» ФИО7 указывают лишь на формальное участие в руководстве организаций;

8. доля расходов и вычетов по НДС свыше 99 %.

Выводы суда о ведении ООО «РНК-Строй» реальной экономической деятельности сами по себе не подтверждают реальность выполнения третьим лицом спорных работ для ООО «СтройЦентр-К1».

В постановлении Президиума ВАС РФ от 24.03.2009 № 14786/08 по делу № А03-5725/07-34 отражено, что оценка судом доказательств по своему внутреннему убеждению не означает допустимости их необоснованной оценки, при которой содержательно тождественные обстоятельства получают диаметрально противоположное толкование, без указания каких-либо причин этого. Такая оценка доказательств не может быть признана объективной.

Если доказанные обстоятельства по делу привели суд к выводу о наличии у налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды в одном налоговом периоде, то фактические обстоятельства другого налогового периода могут привести суд к обратному выводу при наличии иных обстоятельств, влияющих на внутреннее убеждение суда вследствие качественного изменения самой совокупности доказательств, их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи. При отсутствии таких обстоятельств иная оценка подобных фактов, имевших место в последующем налоговом периоде, может быть дана судом с указанием мотивов, которые привели суд к обратным выводам.

Аналогичным обстоятельствам уже была дана оценка в рамках рассмотрения дела № А64-4239/2021, где подтверждена правомерность выводов налогового органа о самостоятельном выполнении работ ООО «СтройЦентр-К1» и фиктивности привлечения ООО «РНК-Строй» в качестве субподрядчика. В рамках указанного дела оценивался период с 01.07.2017 по 31.12.2017, а в рамках настоящего дела рассматривается период с 01.01.2017 по 30.06.2017.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2021, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2022 и постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 19.09.2022, признано недействительным решение Инспекции от 03.02.2021 № 16-12/1 о привлечении ООО «СтройЦентр-К1» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления штрафа в размере 594 178 руб. 50 коп., в остальной части заявленных требований отказано. Определением Верховного Суда РФ от 28.12.2022 № 310-ЭС22-25848 по делу № А64-4239/2021 ООО «СтройЦентр-К1» отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

В ходе рассмотрения жалобы налогового органа, по предложению суда апелляционной инстанции ООО «Стройсервис-К1» 05.11.2024 была представлена сводная таблица доказательств, представленных в рамках данного дела и дела № А64-4239/2021.

Из данной таблицы следует и подтверждено обжалуемым решением, что суд первой инстанции в рамках настоящего дела произвел противоположную оценку аналогичным фактическим обстоятельствам преимущественно на основе показаний свидетелей, допрошенных в т.ч. в рамках судебного разбирательства по инициативе ООО «СтройЦентр-К1».

При этом никто из свидетелей, допрошенных в ходе судебного разбирательства (ФИО15 – главный инженер проекта ООО «РНК-Строй», ФИО39 – заместитель генерального директора ООО «СтройЦентр-К1», ФИО40 - начальник ПТО ООО «СтройЦентр-К1», ФИО41 - электромонтер ООО «СтройЦентр-К1», ФИО42 - главный бухгалтер ГК «Надежда-Фарм», ФИО7 - директор ООО «Центрстройсервис»), так и свидетелей, допрошенных в ходе проведения ВНП, не назвал сотрудников (работников), якобы выполнявших работы от имени ООО «РНК-Строй», ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии».

Свидетелями даны лишь общие показания, из которых невозможно установить факты привлечения рабочей силы контрагентами налогоплательщика на объекты заказчика.

При этом ни в ходе ВНП, ни в ходе судебного разбирательства документы, подтверждающие трудовые либо гражданско-правовые отношения между какими-либо физическими лицами и ООО «РНК-Строй», ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии», равно как и списки лиц, допущенных на объекты для выполнения работ от имени спорных контрагентов, не представлены.

Сам по себе факт подтверждения отдельным лицом хозяйственной операции без представления надлежащих доказательств ее совершения не может свидетельствовать о ее реальности.

Поэтому показания свидетелей нельзя признать в качестве надлежащего подтверждения выполнения работ на объектах заявителя, поскольку в силу статьи 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Кроме того, показания свидетелей противоречат совокупности доказательств, представленных по делу.

Аналогичный правовой подход изложен в постановлениях арбитражных судов: Центрального округа от 22.12.2022 по делу № А54-5329/2021, от 18.03.2024 по делу № А48-2795/2023, Западно-Сибирского округа от 30.11.2023 по делу № А46-1165/2021, от 21.06.2023 по делу № А70-15072/2022, Поволжского округа от 13.10.2023 по делу № А65-26681/2022, от 02.07.2024 по делу № А55-12932/2023, Северо-Западного округа от 29.08.2024 по делу № А56-58709/2023, от 14.02.2023 по делу № А52-5837/2021, от 26.11.2024 по делу № А21-6669/2023, Волго-Вятского округа от 22.03.2024 по делу № А31-84/2022.

В отношении постановления следователя по особо важным делам второго отдела по расследованию особо важных дел (о преступлениях против государственной власти и в сфере экономики) следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Тамбовской области от 16.12.2021 об отказе в возбуждении уголовного дела по сообщению о совершении преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ, выраженного в уклонении от уплаты налогов, подлежащих уплате организацией – ООО «СтройЦентр-К1» за налоговые периоды 2017 – 2019 г.г., в связи с отсутствием события указанного преступления (п. 1 ч. 1 ст. 24 УПК РФ) (т. 2 л.д. 140 – 151) арбитражный суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.

В ходе проведенной проверки и дополнительной проверки следствием проведены действия и мероприятия, направленные на исследование доводов относительно отсутствия фактических финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО «СтройЦентр-К1» с ООО «РНК-Строй» и уклонения от уплаты налогов при взаимоотношениях с ИП ФИО3

Вместе с тем, постановление об отказе в возбуждении уголовного дела не может являться для суда преюдициальным и, как следствие, основанием для признания установленными каких-либо обстоятельств в соответствии со ст. 69 АПК РФ в рамках арбитражного дела, поскольку отсутствие в действиях лица состава уголовно наказуемого деяния не исключает наличия в тех же действиях состава налогового правонарушения.

Согласно части 4 статьи 69 АПК РФ, вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу, иные постановления суда обязательны для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Из данной нормы права следует, что обязательным для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом, является лишь вступивший в законную силу приговор суда, а также иные постановления суда по уголовному делу. Прочие документы из уголовного дела должны расцениваться как иные письменные доказательства, подлежащие оценке наряду с другими материалами дела (статья 75 АПК РФ).

Идентичной оценке подлежит и представленное в ходе рассмотрения апелляционной жалобы постановление следователя по особо важным делам второго отдела по расследованию особо важных дел (о преступлениях против государственной власти и в сфере экономики) следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Тамбовской области от 23.07.2024 о прекращении уголовного дела по п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ по факту уклонения от уплаты налогов с деятельности ООО «СтройЦентр-К1» за период с 01.01.2018 по 28.03.2021 по основанию, предусмотренному п. 1 ч. 1 ст. 24 УПК РФ, то есть в связи с отсутствием события преступления.

Таким образом, по мнению суда апелляционной инстанции, достаточными и достоверными доказательствами не подтвержден факт выполнения работ/оказания услуг ООО «РНК-Строй», в т.ч. с использованием субподрядных организаций.

Суд второй инстанции обращает внимание на то обстоятельство, что в ходе рассмотрения апелляционной жалобы 03.10.2024 в материалы дела был представлен отзыв ООО «РНК-Строй» от «___» сентября 2024, который был направлен по почте в адрес суда от имени ООО «Стройцентр-К1», что подтверждается описью и оригиналом конверта.

По факту взаимоотношений с ООО «Сибэкотех» в рамках договора поставки установлено следующее.

Как уже указывалось ранее, 15.02.2017 года между ООО «Сибэкотех» (поставщик) и ООО «Стройцентр-К1» (покупатель) был заключен договор на поставку ТМЦ на общую сумму 3 340 531 руб., в т.ч. НДС 509 573 руб. на условиях доставки за счет покупателя после предоплаты (ст.ст. 506 – 524 ГК РФ).

ООО «Сибэкотех» зарегистрировано в качестве юридического лица 04.12.2013 по адресу: 394030, <...> (отсутствует по адресу регистрации – подтверждено протоколом осмотра от 19.02.2021 № 766). Основной вид деятельности – строительство жилых и нежилых зданий (ОКВЭД 41.20), директором и единственным учредителем с 04.12.2013 по 24.03.2017 являлась ФИО43, с 25.03.2017 по настоящее время директором и единственным учредителем является ФИО44

Среднесписочная численность в 2017 году – 1 человек.

Каких-либо помещений в собственности или в пользовании, которые по своим техническим и проектным характеристикам свидетельствовали бы о наличии возможности у ООО «Сибэкотех» хранения товара, не имеется. Транспортные средства также отсутствуют.

ООО «Сибэкотех» по требованию налогового органа документы не представило.

Руководитель ООО «Сибэкотех» ФИО43 представила в Инспекцию пояснение, согласно которому ООО «СтройЦентр-К1» ей не знакомо, никаких финансово-хозяйственных отношений с обществом она не имела, с 2017 года ФИО43 к деятельности ООО «Сибэкотех» никакого отношения не имеет. Также ФИО43 подтвердила представленную в Инспекцию информацию об отсутствии взаимоотношений ООО «Сибэкотех» и ООО «СтройЦентр-К1» в УМВД России по г. Воронежу в ходе опроса 25.11.2021 (т. 3 л.д. 11 – 17), а также сообщила, что документы по сделке с ООО «СтройЦентр-К1» она не подписывала (письмо УМВД России по г. Воронежу от 29.11.2021 № 45/19486).

Таким образом, лицо, указанное в качестве единоличного исполнительного органа и единственного учредителя (ФИО43), факт подписания документов, а также само по себе наличие правоотношений с налогоплательщиком опровергло.

Заключенным между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «Сибэкотех» договором поставки от 15.02.2017 установлена предоплата, производимая в безналичной форме (ст.ст. 421, 431 ГК РФ).

Налоговым органом проведен анализ выписок по расчетному счету ООО «Сибэкотех» за 1, 2 кварталы 2017 года, в результате которого установлено, что расчеты ООО «СтройЦентр-К1» с ООО «Сибэкотех» не производились.

В соответствии с карточкой счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ООО «СтройЦентр-К1» за 1 полугодие 2017 года по контрагенту ООО «Сибэкотех» расчеты в 1, 2 кварталах 2017 года за поставленные товары не производились, в связи с чем, за ООО «СтройЦентр-К1» в указанный период имеется кредиторская задолженность в сумме 3 340 531 руб.

Между тем, согласно представленным ООО «СтройЦентр-К1» счету-фактуре, товарной накладной ООО «Сибэкотех» поставило в адрес налогоплательщика: Вентилятор радиальный № 8, 7,5 кВт; Калорифер водяной 300 кВт; Фильтр 1000*1000; Клапан противопожарный Д-710 мм; Заслонка 1000*1000 с приводом; Мягкая вставка Д-800 мм; Мягкая вставка 560*560 мм; КИП и А; Частотный преобразователь; Виброизоляторы; Подставка под вентилятор; Шумоглушитель Д-710 мм; Обратный клапан; Воздуховод Д315 мм; Воздуховод Д-315 мм; Решетка 800*500 мм; Решетка 1000*1000 мм; Врезка 800*500 мм; Заслонка Д-315 мм; Заглушка Д-710 мм; Отвод Д-170 мм; Теплофол 5 мм; Теплофол 10 мм на общую сумму 3 340 531 руб. Все документы датированы 15.02.2017.

10.11.2022 выполнен осмотр помещения ООО «ГК «Надежда-Фарм» по адресу: <...>, где производился монтаж названной системы вентиляции, результаты осмотра зафиксированы при помощи фотосъемки: система вентиляции, приобретенная согласно документам налогоплательщика у ООО «Сибэкотех», произведена ООО «РВЗ» (входит в группу компаний Ровен), была основана на использовании трех радиальных вентиляторов ВР 80-75-8,0 ПрО, мощностью 7,5 кВт, 1 000 оборотов/мин, дата выпуска 25 июня 2014 года, заводские номера: 0108823 (заказ на производство № 7 793), 0108824 (заказ на производство № 7 793), 0108825 (заказ на производство № 7 793).

Таким образом, не опровергнуто налоговым органом то обстоятельство, что система вентиляции, стоимостью более 3 миллионов рублей, имеется в наличии у конечного потребителя – ООО «ГК «Надежда-Фарм» и она была поставлена, а также смонтирована налогоплательщиком.

Как уже указывалось ранее, в договоре поставки было согласовано условие о поставке после произведенной предоплаты.

При этом в отношении оплаты за данный товар налогоплательщик занимал непоследовательную позицию.

ООО «СтройЦентр-К1», ссылаясь на наличную форму расчетов с ООО «Сибэкотех», не представило подтверждающих оплату документов в ходе проведенной ВНП.

Доказательства оплаты в какой-либо форме в адрес ООО «Сибэкотех» также не представлены и в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции.

Только при рассмотрении апелляционной жалобы ООО «СтройЦентр-К1» отразило, что 01.11.2017 оно получило от ООО «Сибэкотех» уведомление, согласно которому право требования по договору поставки вентиляционного оборудования от 15.02.2017 передано в адрес ООО «Стройоснова» (ИНН <***>), и представило следующие документы: уведомление от 01.11.2017 № 44 о состоявшейся переуступке прав, письмо от 04.12.2017 № 4/12 об изменении назначения платежа, карточка счета 51 за период 08.11.2017 – 04.12.2017, платежные поручения, датированные периодом с 08.11.2017 по 04.12.2017.

Оценивая представленные документы, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В материалах дела отсутствует договор переуступки права требования, ссылка на который содержится в уведомлении от 01.11.2017 № 44 о состоявшейся переуступке прав.

В соответствии с оборотно-сальдовой ведомостью по счету60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 1 полугодие 2017 года поконтрагенту ООО «Сибэкотех» расчеты ООО «СтройЦентр-К1» с данной организацией не производились, в связи с чем, на 30.06.2017 сформировалась кредиторская задолженность в сумме 3 340 531 руб. Кроме того, согласно карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 3 квартал 2019 года у ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «Сибэкотех» по состоянию на 01.07.2019 (спустя 2 года после сделки) кредиторская задолженность в сумме 3 340 531 руб. сохранилась. В связи с чем, по данным бухгалтерского учета общества как минимум по состоянию на 01.07.2019 задолженность по договору поставки от 15.02.2017 перед ООО «Сибэкотех» не была погашена.

В ходе анализа налоговой отчетности и банковских выписоквзаимоотношения между ООО «Сибэкотех» и ООО «Стройоснова» неустановлены. При этом, как указывалось ранее, безвозмездность договора переуступки права требования сама по себе свидетельствует о дарении права требования цедентом, что в силу ст. 575 ГК РФ недопустимо в отношениях между коммерческими организациями.

В ответ на требование налогового органа от 30.12.2019 № 16-12/12937 ООО «Стройоснова» сообщило об отсутствии каких-либо взаимоотношений с ООО «Сибэкотех» во 2 полугодии 2017 года.

Сумма перечисленных денежных средств обществом в адрес ООО «Стройоснова» по платежным поручениям с якобы измененным назначением платежа составляет 3 340 000 руб., тогда как задолженность ООО «СтройЦентр-К1» перед ООО «Сибэкотех» составляет 3 340 531 руб. Следует отметить, что сумма задолженности перечислена не в полном размере, кроме того, даты платежей имеют временной «разброс».

Налоговым органом при проведении ВНП исследовался вопрос о возможности поставки товаров, якобы поставленных ООО «Сибэкотех» в адрес ООО «СтройЦентр-К1», контрагентами 1 и 2 звеньев.

У налогового органа отсутствовала возможность истребования документов у контрагентов ООО «Сибэкотех» (1 и 2 звеньев) – ООО «Реалинвест» (ИНН <***>), ООО «Ленстройинновация» (ИНН <***>) ввиду того, что данные организации в период проведения ВНП уже были исключены из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о недостоверности данных о руководителе/учредителе.

Учредителем и руководителем ООО «Регионстрой» (ИНН <***>), ООО «Производственно-ремонтное предприятие Союз Энергозащита» (ИНН <***>), ООО «Воронежэлектромонтаж» (ИНН <***>) являлся ФИО45 Всего на его имя было зарегистрировано более 30 организаций, он являлся руководителем в 32 организациях (был дисквалифицирован в период с 21.02.2017 по 20.02.2020). Данный факт свидетельствует о взаимосвязанности организаций ООО «Регионстрой», ООО «Производственно-ремонтное предприятие Союз Энергозащита», ООО «Воронежэлектромонтаж».

Руководитель ООО «Ленстройинновация» ФИО46 представил в налоговый орган заявление от 01.11.2018, в котором сообщил, что в деятельности организации не участвовал. По его словам, руководителем данной организации он стал в результате обмана и введения его в заблуждение.

ООО «Центр-СДМ» (ИНН <***>) представлены документы по взаимоотношениям с ООО «Сибэкотех»: договор на поставку песка от 15.04.2017, счет-фактура от 15.05.2017 № 15/05/2017-2 и товарная накладная. Также представлено пояснение, что с ООО «Воронежэлектромонтаж» в 2017 году взаимоотношений не было. Поэтому ООО «Центр-СДМ» не могло быть поставщиком товаров, которые ООО «Сибэкотех» якобы реализовало в адрес ООО «СтройЦентр-К1». ФИО47 (числится учредителем в 9 организациях, руководителем в 7 организациях) являлся учредителем и руководителем ООО «Реалинвест».

Кроме того, контрагенты 2 звена (от ООО «Сибэкотех») представили декларации по НДС с нулевыми показателями, то есть реализацию в адрес контрагентов 1 звена они не подтвердили. В результате схемных операций фактически НДС от сделки общества с ООО «Сибэкотех» в бюджет не поступил.

Ввиду чего, контрагенты ООО «Сибэкотех» по цепочкам не могли быть поставщиками вентиляционного оборудования и комплектующих для него, так как фактически хозяйственной деятельности не вели.

Относительно перемещения (реализации) системы вентиляции от производителя (ООО «РВЗ») до ООО «Сибэкотех» установлено следующее.

ООО «РВЗ» (ИНН <***>) в результате истребования документов в соответствии с п. 2 ст. 93.1 НК РФ представлены документы (договор от 30.12.2010 № 58, счет-фактура от 26.06.2014, сертификат соответствия), подтверждающие реализацию радиальных вентиляторов BP 80-75-8,0 ПрО, мощностью 7,5 кВт, 1 000 оборотов/мин., дата выпуска 25.06.2014, заводские номера: 0108823 (заказ на производство № 7 793), 0108824 (заказ на производство № 7 793), 0108825 (заказ на производство № 7 793) 26.06.2014 в адрес дилера ООО «Ровен-Регионы» (ИНН <***>).

ООО «Ровен-Регионы» в результате истребования документов в соответствии с п. 2 ст. 93.1 НК РФ представлено письмо от 25.10.2024 № 1511, согласно которому организация осуществляет оптовую и розничную торговлю вентиляционным оборудованием и учет товаров по заводским номерам не ведет, в связи с чем, предоставить информацию по поставкам вентиляторов с соответствующими заводскими номерами не представляется возможным.

Поэтому отследить дальнейшее движение вентиляторов BP 80-75-8,0 ПрО с заводскими номерами 0108823, 0108824, 0108825 невозможно.

В тоже время ООО «Ровен-Регионы» в декларациях и банковских выписках ООО «Сибэкотех» и последующих звеньев отсутствует, что свидетельствует о невозможности приобретения и последующей реализации спорного товара ООО «Сибэкотех».

Указывая на то, что вентиляционное оборудование, реализованное ООО «Сибэкотех» в адрес ООО «СтройЦентр-К1», в 2016 году хранилось в помещении по адресу: <...>, принадлежащем ИП ФИО48 (ИНН <***>), налогоплательщик представил только в суд апелляционной инстанции договор хранения от 23.05.2016, заключенный ООО «Сибэкотех» с ИП ФИО48, акты приема-передачи товарно-материальных ценностей от 23.05.2016, от 20.01.2017, пояснения ИП ФИО48 от 29.11.2024, данные на адвокатский запрос, свидетельства о государственной регистрации права собственности ФИО48 на жилой дом и земельный участок, расположенные по адресу: <...>, от 29.01.2010 и от 10.10.2015, технический план помещения, фотоснимки помещения.

Вместе с тем, в материалах дела отсутствуют доказательства произведенных расчетов между ИП ФИО48 и ООО «Сибэкотех», а представленные фотоснимки не позволяют установить время и место их совершения, что наряду с иными обстоятельствами свидетельствует о недостоверности сведений в представленных документах.

В свою очередь, на вопрос относительно возможности представления оригиналов данных документов (налоговый орган заявил сомнение относительно давности изготовления документов) налогоплательщик в позиции по доказательствам от 14.01.2025 пояснил, что оригиналы документов не могут быть представлены в силу давности и получения от третьих лиц (бывшего руководителя ООО «Стройоснова» ФИО49).

Исходя из вышеизложенного, данные доказательства суд оценивает критически.

Также суд апелляционной инстанции обращает внимание на то, что в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие то, каким образом налогоплательщик, имея очевидную потребность в определенном вентиляционном оборудовании для установки в г. Тамбове, нашел организацию, зарегистрированную в г. Воронеже, для которой указанная поставка была единственной (иных сведений не представлено).

Также в материалы дела не представлено доказательств того, каким образом столь значительный объем оборудования был транспортирован из Воронежской области в Тамбовскую. Налогоплательщик, ссылаясь на доставку оборудования поставщиком (ООО «Сибэкотех»), не пояснил, в силу каких обстоятельств и на основании каких документов сторонами было пересмотрено условие п. 3.1 договора, как в части оплаты, так и в части поставки оборудования, не представил доказательств, подтверждающих самовывоз оборудования (как то прямо предусмотрено договором). В свою очередь, доказательств, подтверждающих возможность транспортирования оборудования поставщиком, материалы дела не содержат. Из имеющейся в материалах дела накладной № 1502047 от 15.02.2017 невозможно установить место передачи оборудования.

Таким образом, в ходе ВНП установлены обстоятельства, характеризующие ООО «Сибэкотех» как «техническую» организацию:

1. отсутствие деловой репутации;

2. отсутствие организации по адресу регистрации;

3. отсутствие основных средств (имущества, земельных участков, транспорта);

4. отсутствие персонала (работников);

5. отсутствие сайта в сети Интернет;

6. отсутствие платежей на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за административно-управленческие расходы, аренду складских помещений, коммунальные услуги, услуги связи, за интернет и т.д.);

7. исчисление налогов в бюджет в минимальном размере в период взаимоотношений с ООО «СтройЦентр-К1»;

8. значительная выручка при вычетах по НДС более 99 %;

9. отсутствие оплаты со стороны ООО «СтройЦентр-К1» за поставленные товары;

10. руководитель ООО «Сибэкотех» ФИО43 опровергла наличие взаимоотношений с ООО «СтройЦентр-К1»;

11. документы по взаимоотношениям ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «Сибэкотех», в том числе счет фактура от 15.02.2017 № 11502047 подписаны неустановленным лицом;

12. наличие у ООО «Сибэкотех» цепочки контрагентов, фактически не осуществляющих финансово-хозяйственную деятельность.

На основании вышеизложенного, из анализа ООО «Сибэкотех» следует, что оно не обладало товарами, которые якобы были реализованы впоследствии в адрес ООО «СтройЦентр-К1», доказательства приобретения товаров у третьих лиц (контрагентов второго и последующего звеньев), в частности их оплаты, не представлены. Также не представлены доказательства возможности самостоятельного изготовления контрагентом товаров, поставка которых в адрес ООО «СтройЦентр-К1» отражена в первичных документах.

Соглашаясь с позицией налогоплательщика, суд указал, что в ходе налоговой проверки налоговым органом не установлено, что реализованное спорным контрагентом оборудование изготовлено обществом либо приобретено у иных поставщиков, не отраженных по данным налогового и бухгалтерского учета.

Вместе с тем, судом не учтено, что наличие товара само по себе (монтаж системы вентиляции осуществлен в помещении ООО ГК «Надежда-Фарм») не может служить бесспорным основанием для получения налоговых вычетов по НДС, поскольку, предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентами, налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара, но и то, что товар приобретен непосредственно у таких контрагентов, которые заявлены в представленных в налоговый орган документах.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара, но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Сам по себе факт выполнения работ, поставки товара в отсутствие четкой идентификации исполнителей договоров не имеет принципиального правового значения для разрешения вопроса о наличии у налогоплательщика права на вычет по НДС.

Таким образом, по мнению суда апелляционной инстанции, совокупностью изложенных обстоятельств подтверждается, что спорными контрагентами ООО «РНК-Строй» (с привлечением ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии») и ООО «Сибэкотех» обязательства по выполнению работ на объектах ООО «СтройЦентр-К1» и по поставке товаров и не могли быть исполнены.

На основании вышеизложенного с учетом отсутствия достаточных и достоверных доказательств реальности операций между ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй» (с привлечением ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии») и ООО «Сибэкотех» по выполнению работ и поставке товаров счета-фактуры налогоплательщика содержат недостоверную, противоречивую информацию и не могут являться основанием для получения налоговых вычетов по НДС.

Руководитель ООО «СтройЦентр-К1» ФИО3 не мог не осознавать противоправный характер своих действий по оформлению сделок по несуществующим операциям с ООО «РНК-Строй», ООО «Сибэкотех» и сознательно допускал наступление вредных последствий таких действий для общества.

Если при рассмотрении спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что для получения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов по НДС в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении № 302-КГ14-3432 от 04.03.2015, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного суда Российской Федерации № 20-П от 17.12.1996, № 3-П от 20.02.2001, № 24-П от 12.10.1998 и в определении № 138-О от 25.07.2001, возмещение налога должно производиться только добросовестному налогоплательщику.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о создании ООО «СтройЦентр-К1» и ООО «РНК-Строй» (с привлечением ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии») и ООО «Сибэкотех» формального документооборота с целью получения права на вычет по НДС без реальной экономической составляющей данных сделок, без реального их исполнения спорными контрагентами.

В действительности работы были выполнены собственными силами ООО «СтройЦентр-К1» (с участием привлеченных физических лиц), а товар поставлен иным неустановленным лицом.

В рассматриваемой ситуации термину «технические» организации соответствуют ООО «РДС Групп», ООО «Гарант Сервис», ООО «Центрстройсервис», ООО «Тамбовстройцентр», ООО «Промышленные технологии», ООО «Сибэкотех». В свою очередь, ООО «РНК-Строй» суд апелляционной инстанции оценивает как организацию, не представившую достаточных и достоверных доказательств, подтверждающих факт выполнения работ на объектах налогоплательщика.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 НК РФ, а также правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определения от 04.07.2017 № 1440-О, от 27.02.2018 № 526-О, от 26.03.2020 № 544-О), в Постановлении № 53, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены «технические» компании и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком-покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, указано и в пункте 7 Постановления № 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием «технических» компаний, это означает, что возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями – установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Однако ООО «СтройЦентр-К1» реальных исполнителей/поставщика не раскрыло, настаивая на том, что товары были поставлены, а работы выполнены именно спорными контрагентами.

Доводы заявителя о проявлении им должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагентов подлежат отклонению в силу следующего.

Получение вычетов по НДС поставлено в зависимость от проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок. При этом такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с реально существующими организациями, осуществляющими реальные хозяйственные операции, и должна распространяться не только на первоначальное заключение договора, но и на исполнение всех вытекающих из договора сделок.

Перед тем как определить содержание основных условий договора, подписать его в согласованном виде, стороны, заключившие сделку, должны взаимно удостовериться в наличии правоспособности хозяйствующих субъектов, являющихся участниками данной сделки, и в надлежащих полномочиях руководителей данных хозяйствующих субъектов, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих юридические последствия.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ № 15658/09 от 25.05.2010, по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагентов оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.

Само по себе заключение сделки с юридическим лицом, имеющим ИНН, банковский счет и адрес места нахождения, что может свидетельствовать о его регистрации в установленном законом порядке, не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов, если в момент выбора контрагента налогоплательщик надлежащим образом не осуществил проверку правоспособности данного юридического лица и полномочий его представителей, а в момент совершения сделки, получения от имени данного контрагента юридически значимых документов – не удостоверился в достоверности представленных им или составленных с его участием документов.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по НДС ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности хозяйствующих субъектов и полномочий их представителей, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для принятия вычетов НДС, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

В п. 1 Обзора указано, что если налоговый орган установит, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, в связи с чем, сделка в действительности исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не мог передать в силу своей номинальности, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

Между тем, заявителем не представлено доказательств того, что при выборе спорных контрагентов им были оценены не только базовые обстоятельства и документы, подтверждающие существование данных хозяйствующих субъектов, но и риск неисполнения обязательств, наличие у контрагентов необходимых ресурсов – персонала и имущества (с учетом специфики предмета заключенных договоров).

Ссылки общества на невозможность самостоятельного выполнения работ ввиду отсутствия необходимого объема трудовых ресурсов не подтверждены документально.

Представленные заявителем жалобы доказательства деятельности ООО «РНК-Строй», заключение с ним договоров на выполнение подрядных работ с 2013 года однозначно не свидетельствуют о фактическом выполнении работ с учетом отсутствия у данной организации в 2017 году работников строительных специальностей.

Налогоплательщик имел заинтересованность в приобретении систем вентиляции для их монтажа на объекте заказчика, однако у ООО «Сибэкотех» отсутствовали спорные ТМЦ, при этом их приобретение у какой-либо иной организации также не доказано.

Налогоплательщик не привел достаточные и достоверные доводы обоснования выбора именно данных контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Сама по себе проверка заявителем факта регистрации контрагентов в ЕГРЮЛ и наличия у них учредительных документов не свидетельствуют о должной осмотрительности, поскольку общество не представило суду убедительных пояснений, на основании каких обстоятельств именно ООО «РНК-Строй» и ООО «Сибэкотех» как хозяйствующие субъекты, не обладающие необходимыми товарными/кадровыми ресурсами, а также не имеющие материально-технической базы, были выбраны им в качестве поставщиков товара (работ).

Указанное в совокупности также свидетельствует о непроявлении заявителем должной осмотрительности при выборе контрагентов, неосуществлении им необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности.

Данные обстоятельства не позволяют прийти к выводу о том, что при выборе контрагентов и осуществлении с ними сделок, оформлении документооборота, получении налоговых вычетов ООО «СтройЦентр-К1» действовало добросовестно и с необходимой степенью осмотрительности.

Презумпция добросовестности налогоплательщика не освобождает его от обязанности доказывания обстоятельств, на которых он основывает свое требование.

Достаточных и достоверных доказательств, подтверждающих собственную правовую позицию, ООО «СтройЦентр-К1» представлено не было.

Установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном поведении ООО «СтройЦентр-К1» и его контрагентов, об отражении в документах ими несуществующих операций. Согласованные действия контрагентов были направлены на создание искусственного документооборота без осуществления реальной экономической деятельности, с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Выводы налогового органа согласуются с позицией Верховного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981, согласно которой если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов, таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушение (определение ВС РФ № 307-ЭС19-8085 от 30.09.2019).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением, поэтому обществу правомерно начислена недоимка по НДС в размере 3 164 171 руб.

Согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджетную систему Российской Федерации в случае неисполнения обязанности по уплате причитающихся сумм налогов в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налогов начиная со дня возникновения недоимки по день (включительно) исполнения совокупной обязанности по уплате налогов (п. 3 ст. 75 НК РФ).

Поскольку материалами дела подтвержден и судом установлен факт правомерного доначисления ООО «СтройЦентр-К1» НДС, то начисление обществу соответствующих пеней в размере 1 183 196,83 руб. является обоснованным.

В силу ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, обжалуемый судебный акт подлежит отмене, заявление ООО «СтройЦентр-К1» о признании недействительным решения Инспекции № 16-08/1 от 21.02.2022 следует оставить без удовлетворения.

Поскольку в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ податель жалобы освобожден от уплаты государственной пошлины, ее взыскание в доход федерального бюджета с общества, против которого принято настоящее постановление, не производится.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тамбовской области от 18.06.2024 по делу № А64-5222/2022 отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

В удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью «СтройЦентр-К1» о признании недействительным решения № 16-08/1 от 21.02.2022 – отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья А.А. Пороник

Судьи Т.И. Капишникова

Е.А. Аришонкова