АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ МАРИЙ ЭЛ
424002, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект 40
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
арбитражного суда первой инстанции
«30» января 2025 г. Дело № А38-3927/2022 г. Йошкар-Ола
Резолютивная часть решения объявлена 16 января 2025 года.
Полный текст решения изготовлен 30 января 2025 года.
Арбитражный суд Республики Марий Эл
в лице судьи Вопиловского Ю.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Ермаковой С.В.
рассмотрел в открытом судебном заседании дело
по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>)
к ответчику Управлению ФНС России по Республике Марий Эл
о признании недействительным решения налогового органа
третье лицо Межрегиональная инспекция ФНС России по Приволжскому федеральному округу
с участием представителей:
от заявителя – ФИО2 по доверенности от 14.09.2017,
от ответчика – ФИО3 по доверенности от 25.12.2024,
от третьего лица – не явился, надлежаще извещен по правилам статьи 123 АПК РФ
УСТАНОВИЛ:
Заявитель, индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – ИП ФИО1, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл к ответчику, Управлению ФНС России по Республике Марий Эл (далее – Управление, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения от 21.06.2022 № 4608 (действующего в редакции решений Управления от 22.05.2023, от 22.04.2024 № 31, от 05.11.2024, от 22.11.2024 № 64) в части начисления недоимки по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН за 2018, в сумме 1 023 980 руб. 84 коп., за 2019 в сумме 47 577 руб., пени по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН, в сумме 266 941 руб. 51 коп. (259 999 руб. 29 коп. + 6 942 руб. 22 коп.), штрафа за неуплату единого налога, уплачиваемого при применении УСН за 2018, 2019 в соответствующем размере, недоимки по страховым взносам на ОПС за 2018 в сумме 68 242 руб. 94 коп., пени по страховым взносам на ОПС в сумме 7 805 руб. 33 коп., штрафа по страховым взносам на ОПС в фиксированном размере на выплату страховой пенсии (т.5, л.д. 10).
В обоснование заявленных требований, предприниматель пояснила, что в состав облагаемых доходов налоговым органом необоснованно включены доходы от продажи квартир 40, 41, нежилых помещений 17,24 по адресу: <...>; нежилого помещения I по адресу: <...>; нежилых помещений 2, 3, 4 по адресу: <...>, которые использовались для личных нужд заявителя; с указанных доходов заявителем исчислен и уплачен НДФЛ, с объектов, использовавшихся в личных целях, - налог на имущество физических лиц. При исчислении единого налога по УСН за 2019 год ответчиком необоснованно не учтены часть затрат на приобретение земельного участка на сумму 721 251 руб. 15 коп.; при определении действительного размера налоговых обязательств по единому налогу за 2018, 2019 не учтены суммы уплаченного заявителем налога на имущество по спорным объектам за 2014-2017 годы. В нарушение положений НК РФ в решении о проведении проверки, требовании о предоставлении документов заявитель отражена как физическое лицо, тогда как оспариваемое решение вынесено в отношении нее как индивидуального предпринимателя (т.1, л.д. 8-18, т.2, л.д. 90,91, 126-130, т.3, л.д. 6,7, 24,25, 33, 64-66, 79, 103, т.4, л.д. 20-24, 61, 89-91, т.5, л.д. 7, 10).
В судебном заседании заявитель полностью поддержала заявленные требования, просила их удовлетворить.
Ответчик, Управление ФНС по Республике Марий Эл в отзыве, дополнениях к отзыву на заявление требования налогоплательщика не признал, указал, что оспариваемое решение налогового органа с учетом внесенных в него изменений является законным и обоснованным. Доходы, учтенные ответчиком при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении УСН, страховых взносов получены в связи с осуществлением предпринимательской деятельности. Доходы, расходы, отраженные в окончательном расчете налогового органа, подтверждены доказательствами и учтены в надлежащем налоговом (отчетном) периоде; при определении действительного размера налоговых обязательств по единому налогу по УСН учтены суммы уплаченного НДФЛ, пени по НДФЛ, налога на имущество по спорным объектам за проверяемый период. Существенных нарушений правил проведения проверки, рассмотрения ее материалов и принятия оспариваемого решения, влекущих его безусловную отмену, Управлением не допущено (т.2, л.д. 61-68, 75-79, 132,133, т.3, л.д. 1-4, 10-12, 43,44, 74-76, 88,89, 116,117, т.4, л.д. 9-11, 13, т.4, л.д. 32,33, 48, 53, 72, 92-94, 101, 125-127, 132, т.5, л.д. 27,28).
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрегиональная инспекция ФНС России по Приволжскому федеральному округу (т.1, л.д. 1,2).
Третье лицо, МРИ ФНС России по Приволжскому федеральному округу извещено о дате, времени и месте судебного заседания арбитражного суда первой инстанции, в судебное заседание не явилось. Согласно части 1 статьи 123 АПК РФ третье лицо считается извещенным надлежащим образом. В соответствии со статьей 156 АПК РФ дело рассмотрено без участия третьего лица, МРИ ФНС России по Приволжскому федеральному округу по имеющимся в материалах дела доказательствам.
Рассмотрев материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон арбитражный суд признал заявление налогоплательщика не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель ФИО1 зарегистрирована и включена в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей 07.09.2006, основной государственный регистрационный номер <***>, с 31.05.2021 состоит на налоговом учете в УФНС России по Республике Марий Эл. (т.1, л.д. 26-29). ИП ФИО1 применяла упрощенную систему налогообложения, исчисляя и уплачивая единый налог: в 2018 – с объекта налогообложения «доходы», в 2019 – с объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».
На основании решения руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле от 21.05.2021 № 1 (с учетом изменений, внесенных решением Управления от 11.06.2021 № 4) в отношении индивидуального предпринимателя ФИО1 проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2019 (т.1, л.д. 46, 50).
По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлены справка от 18.01.2022 о проведенной выездной налоговой проверке, акт № 2352 от 08.02.2022 выездной налоговой проверки (т.1, л.д. 55-123).
Предпринимателем представлены возражения на акт проверки № 2352 от 08.02.2022 (т.1, л.д. 124-126).
Решением заместителя руководителя Управления от 22.03.2022 № 29 определено провести дополнительные мероприятия налогового контроля в виде допроса (опроса) свидетелей, истребования у контрагентов налогоплательщика или у иных лиц документов (информации) в порядке статьи 93.1 НК РФ. По итогам дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом составлено дополнение № 31 от 19.05.2022 к акту налоговой проверки (т.1, л.д. 127-148).
Предпринимателем представлены возражения на дополнение № 31 от 19.05.2022 к акту налоговой проверки (т.2, л.д. 1-3).
Извещением № 4315 от 19.05.2022, полученным ИП ФИО1 25.05.2022, заявителю сообщено о дате, времени, месте рассмотрения материалов налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, заместителем руководителя УФНС России по РМЭ ФИО4 вынесено решение № 4608 от 21.06.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2, л.д. 8-54).
ИП ФИО1 обжаловала решение налогового органа в административном порядке. По результатам рассмотрения жалобы Межрегиональной инспекцией ФНС России по Приволжскому федеральному округу вынесено решение от 19.07.2022 № 07-08/1441@ об отказе в удовлетворении жалобы налогоплательщика (т.2, л.д. 55-57).
В ходе судебного разбирательства Управлением приняты решения от 22.05.2023, от 22.04.2024 № 31, от 05.11.2024, от 22.11.2024 № 64 о внесении изменений в решение от 21.06.2022 № 4608 в части исключения начислений по «мораторным» пени за период просрочки с 01.04.2022 по 21.06.2022, необоснованных начислений по единому налогу по УСН, страховым взносам на ОПС, пеням, штрафам (т.3, л.д. 105,106, т.4, л.д. 73,74, 146,147, т.5, л.д. 22,23).
В окончательном виде налоговым органом в налогооблагаемые доходы предпринимателя за 2018 включены поступления в общей сумме 19 882 586 руб., включая:
за 1 квартал 2018 – 2 616 430 руб. 48 коп., в том числе, от продажи автостоянки № 14 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1297 – 380 000 руб.; автостоянки № 8 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1290 – 380 000 руб.; автостоянки № 49 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1282 – 400 000 руб.; квартиры № 82 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1713 – на сумму 1 456 430 руб. 48 коп.;
за 2 квартал 2018 – 8 581 155 руб. 52 коп., в том числе, от продажи квартиры № 82 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1713 – на сумму – 155 169 руб. 52 коп.; квартиры № 53 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1684 – 2 034 000 руб.; нежилого помещения № 24 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1395 – 50 000 руб.; квартиры № 41 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1178 – 3 200 000 руб.; квартиры № 40 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1162 – 2 000 000 руб.; автостоянок № 11, 16, 17 подвала по адресу: <...>, кадастровые номера 12:05:0303010:1287, 12:05:0303010:1305, 12:05:0303010:1307 – 900 000 руб.; автостоянки № 22 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1295 – 241 986 руб.;
за 3 квартал 2018 – 8 599 000 руб., в том числе, от продажи квартиры № 12 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1643 – 2 640 000 руб.; квартиры № 14 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1645 – 1 796 000 руб.; квартиры № 15 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1646 – 2 670 000 руб.; автостоянки № 20 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1303 – 300 000 руб.; автостоянки № 7 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1291 – 350 000 руб.; нежилого помещения № 17 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1397 – 50 000 руб.; автостоянки № 35 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1285 – 200 000 руб.; ? доли в праве собственности на нежилое помещение № 3 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0302009:337 – 42 000 руб.; ? доли в праве собственности на нежилое помещение № 7 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0302009:341 – 199 000 руб.; ? доли в праве собственности на нежилое помещение № 8 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0302009:338 – 352 000 руб.
за 4 квартал 2018 – 86 000 руб. от продажи нежилого помещения поз. 35-38 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0302009:453 (т.5, л.д. 12).
В налогооблагаемые доходы предпринимателя за 2019 включены поступления в общей сумме 26 726 000 руб., включая:
за 1 квартал 2019 – 4 489 000 руб., в том числе, от продажи автостоянки № 6 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1296 – 350 000 руб.; нежилого помещения I лит. А, этаж-подвал по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0703003:229 – 2 000 000 руб.; автостоянки № 19 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1284 – 300 000 руб.; квартиры № 13 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1644 – 1 839 000 руб.;
за 2 квартал 2019 – 9 150 000 руб., в том числе, от продажи автостоянки № 23 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1299 – 350 000 руб.; автостоянки № 24 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0303010:1304 – 300 000 руб.; квартиры № 2 по адресу: <...> г, кадастровый номер 12:05:0703003:1047 – 8 500 000 руб.;
за 3 квартал 2019 – 13 087 000 руб., в том числе, от продажи квартиры № 2 по адресу: <...> г, кадастровый номер 12:05:0703003:1047 – 4 000 000 руб.; нежилого помещения № 2 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505004:320 – 1 800 000 руб.; нежилого помещения № 8 подвала по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0000000:14916 – 2 487 000 руб.; нежилого помещения № 3 по адресу: <...> в, кадастровый номер 12:05:0703003:734 – 333 000 руб.; нежилого помещения № 2 по адресу: <...> в, кадастровый номер 12:05:0703003:732 – 333 500 руб.; нежилого помещения № 1 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505004:319 – 3 800 000 руб.; нежилого помещения № 4 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0703003:724 – 333 500 руб.
При исчислении единого налога по УСН за 2019 год налоговым органом учтены оплаченные расходы по приобретению квартир, нежилых помещений, электроэнергии на общую сумму 26 478 301 руб. (т.5, л.д. 13).
Управлением определена недоимка по единому налогу по УСН за 2018 в сумме 1 133 558 руб. (1 192 955 руб. (19 882 586 руб. х 6 %) – 32 385 руб. – 27 012 руб.), где 32 385 руб. уплаченные страховые взносы на ОПС, на ОМС за 2018 (стр. 68 решения № 4608 от 21.06.2022); 27 012 руб. уплаченный по спорным объектам налог на имущество за 2018, учтенный в порядке определения действительного размера налоговых обязательств (т.5, л.д. 19-21). НДФЛ за 2018 предпринимателем не уплачивался; по декларации по форме № 3-НДФЛ за 2018 сумма данного налога – 0 руб.
Недоимка по единому минимальному налогу за 2019 в сумме 221 374 руб. (267 260 руб. (26 726 000 руб. х 1 %) – 27 716 руб. – 171 руб. – 17 999 руб.), где 27 716 руб. уплаченный НДФЛ за 2019; 171 руб. пени за просрочку уплаты данного налога (т.4, л.д. 96, 110); 17 999 руб. уплаченный по спорным объектам налог на имущество за 2019, учтенные в порядке определения действительного размера налоговых обязательств (т.5, л.д. 19-21).
Налоговым органом исчислены недоимка по страховым взносам на ОПС за 2018 в сумме 169 926 руб. ((19 947 146 руб. (19 882 586 руб. (доход, облагаемый УСН) + 64 560 руб. (доход, облагаемый ЕНВД)) – 300 000 руб.) х 1 % - 26 545 руб. (уплаченные фиксированные страховые взносы на ОПС)).
Недоимка по страховым взносам на ОПС за 2019 в сумме 139 руб. ((313 879 руб. (247 699 руб. (доход за минусом расходы по УСН) + 66 180 руб. (доход, облагаемый ЕНВД)) – 300 000 руб.) х 1 %). Начисление недоимки по страховым взносам за 2019 заявителем не оспаривается.
В связи с неуплатой приведенных недоимок налоговым органом начислены пени по единому налогу по УСН в сумме 328 279 руб. 98 коп., в том числе, за 2018 – 299 784 руб. 28 коп. (т.5, л.д. 25), за 2019 – 28 495 руб. 70 коп. (т.5, л.д. 24); по страховым взносам на ОПС за 2018, 2019 в сумме 27 787 руб. 09 коп. (т.5, л.д. 26). Применены штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 67 747 руб. за неуплату единого налога по УСН (за 2018 – 56 678 руб., за 2019 – 11 069 руб.); в сумме 8 503 руб. за неуплату страховых взносов на ОПС (за 2018 – 8 496 руб. 30 коп., 2019 – 6 руб. 95 коп.). Размер штрафов уменьшен налоговым органом в четыре раза в связи с установлением смягчающих обстоятельств (наличие на иждивении заявителя несовершеннолетнего ребенка ДД.ММ.ГГГГ года рождения; уплата доначисленных налога по УСН и страховых взносов на дату принятия решения от 21.06.2022 № 4608) (дополнение к отзыву на заявление от 13.01.2025 № 28-14/1).
Не согласившись с ненормативным актом налогового органа, ИП ФИО1 обратилась в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа от 21.06.2022 № 4608 (действующего в редакции решений от 22.05.2023, от 22.04.2024 № 31, от 05.11.2024, от 22.11.2024 № 64 о внесении изменений).
Законность и обоснованность оспариваемого заявителем ненормативного акта налогового органа проверены арбитражным судом первой инстанции в соответствии с положениями статей 197- 201 АПК РФ.
В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ предприниматели вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия по вопросу о наличии оснований для начисления ИП ФИО1 недоимок, пеней, штрафов по налогу, уплачиваемому при применении УСН, страховым взносам по оспариваемому решению Управления (в редакции, действующей на дату разрешения спора).
Арбитражный суд, оценив по правилам части 1 статьи 65, части 3.1 статьи 70, статей 71, 162, части 5 статьи 200 АПК РФ доводы лиц, участвующих в деле, и имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимной связи, пришел к следующим выводам.
На основании пунктов 1 и 3 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения и предполагает, что в рамках этого специального налогового режима облагаются доходы гражданина, полученные от предпринимательской деятельности.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при упрощенной системе налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.
В силу пункта 1 статьи 346.15 Кодекса налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.
Пунктом 2 статьи 249 Кодекса предусмотрено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ для целей законодательства о налогах и сборах в качестве индивидуальных предпринимателей рассматриваются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Данной нормой также закреплено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.
Бремя доказывания обстоятельств, указывающих на вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
По смыслу данной нормы направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, как признак деятельности предпринимателя, состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и тому подобное), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.
Согласно постановлению Конституционного Суда РФ от 17.12.1998 № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24.06.1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» гражданин (в случае, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица) использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.
В этом контексте в соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении от 18.06.2013 № 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.
В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина. Регистрация объектов недвижимого имущества на физическое лицо без указания его статуса предпринимателя не свидетельствует о том, что приобретение данных объектов было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности, поскольку в соответствии с пунктом 2 статьи 212 ГК РФ, законодательством о государственной регистрации прав на недвижимость право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29.10.2013 № 6778/13).
При оценке получения дохода от продажи объектов жилой недвижимости в рамках осуществления предпринимательской деятельности учитываются характеристика видов деятельности, заявленных при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя; систематичность совершения соответствующих сделок; продолжительность принадлежности налогоплательщику имущества; наличие факта его использования им либо членами его семьи для проживания; наличие отделки, факта проживания либо регистрации в квартире кого-либо на момент реализации; наличие доказательств, подтверждающих использование недвижимого имущества для удовлетворения личных потребностей налогоплательщика (определения Верховного Суда РФ от 19.09.2019 № 309-ЭС19-16354, от 02.12.2019 № 301-ЭС19-22220, от 18.10.2021 № 310-ЭС21-18105).
Из материалов дела следует, что по данным ЕГРИП основной вид деятельности предпринимателя – торговля оптовая сельскохозяйственным сырьем и живыми животными (код ОКВЭД – 46.2); дополнительные виды деятельности - строительство жилых и нежилых зданий (код ОКВЭД – 41.2), работы строительные отделочные (код ОКВЭД 43.3), деятельность по складированию и хранению (код ОКВЭД 52.10), покупка и продажа собственного недвижимого имущества (код ОКВЭД 68.1), аренда и управление собственным и арендованным недвижимым имуществом (код ОКВЭД 68.2), операции с недвижимым имуществом за вознаграждение или на договорной основе (код ОКВЭД 68.3), аренда и лизинг прочих машин и оборудования и материальных средств (код ОКВЭД 77.3) (т.1, л.д. 26-29).
В проверяемом периоде заявитель в рамках предпринимательской деятельности осуществляла инвестирование в строительство, приобретение объектов недвижимости жилого и нежилого назначения в целях их последующей перепродажи.
Так, налоговым органом установлено получение заявителем доходов от продажи в 2018 году 23, в 2019 году 13 объектов недвижимого имущества.
Заявитель оспаривает включение в налоговую базу по единому налогу по УСН, страховым взносам доходов от продажи за 2018 - квартир № 40, 41, нежилых помещений 17, 24 по адресу: <...>; за 2019 - нежилых помещений I по адресу: <...>, № 2,3,4 по адресу: <...>. По утверждению предпринимателя, квартиры 40, 41 приобретены для объединения согласно утвержденного проекта перепланировки и улучшения жилищных условий заявителя; нежилые помещения 17, 24 предназначены для хранения личных вещей в связи с использованием указанных квартир по назначению. Нежилое помещение I литер А находилось во владении ФИО1 девять лет, нежилые помещения (гаражи) № 2, 3, 4 – более восьми лет; использовались для хранения личных вещей и автомобилей заявителя. С указанного имущества ФИО1 исчислялся и уплачивался налог на имущество физических лиц (т.1, л.д. 8-18, т.2, л.д. 126-130, т.3, л.д. 24,25, т.4, л.д. 89-91).
Арбитражным судом отклонены доводы заявителя об отсутствии оснований для включения в налоговую базу по единому налогу по УСН, страховым взносам доходов от продажи указанных объектов недвижимого имущества.
Материалами дела подтверждается, что по договору купли-продажи от 14.05.2018 заявителем получен доход в сумме 2 000 000 руб. от покупателя ФИО5 в связи с продажей квартиры № 40, кадастровый номер 12:05:0303010:1162, площадь 41,4 кв.м., по адресу: <...>. Согласно пункту 2 данного договора расчет между сторонами произведен до подписания договора; государственная регистрация перехода к покупателю ФИО5 права на объект недвижимости произведена 30.05.2018г. Квартира № 40 приобретена заявителем на основании договора инвестирования от 10.01.2013, заключенного с ООО «Лесстрой», акта приема-передачи объекта инвестиционной деятельности № 40и от 15.02.2017; государственная регистрация права собственности ФИО1 на данный объект произведена 30.03.2017г.
По договору купли-продажи от 14.09.2018 заявителем получен доход в сумме 50 000 руб. от покупателя ФИО5 в связи с продажей нежилого помещения № 17, кадастровый номер 12:05:0303010:1397, площадь 2,7 кв.м., по адресу: <...>. Согласно пункту 2 данного договора оплата цены договора произведена покупателем до подписания договора; государственная регистрация перехода к покупателю ФИО5 права на объект недвижимости произведена 08.10.2018г. Нежилое помещение № 17 приобретено заявителем на основании договора инвестирования от 02.01.2013, заключенного с ООО «Лесстрой», акта приема-передачи объекта инвестиционной деятельности № ХVII от 30.06.2013; государственная регистрация права собственности ФИО1 на данный объект произведена 09.04.2015г.
По договору купли-продажи от 10.05.2018 заявителем получен доход в сумме 3 200 000 руб. от покупателя ФИО6 в связи с продажей квартиры № 41, кадастровый номер 12:05:0303010:1178, площадь 63,9 кв.м., по адресу: <...>. Согласно пункту 2 данного договора расчет между сторонами произведен до подписания договора; государственная регистрация перехода к покупателю ФИО6 права на объект недвижимости произведена 24.05.2018г. Квартира № 41 приобретена заявителем на основании договора инвестирования от 10.01.2013, заключенного с ООО «Лесстрой», акта приема-передачи объекта инвестиционной деятельности № 41и от 15.02.2017; государственная регистрация права собственности ФИО1 на данный объект произведена 30.03.2017г.
По договору купли-продажи от 10.05.2018 заявителем получен доход в сумме 50 000 руб. от покупателя ФИО6 в связи с продажей нежилого помещения № 24, кадастровый номер 12:05:0303010:1395, площадь 2,7 кв.м., по адресу: <...>. Согласно пункту 2 данного договора оплата цены договора произведена покупателем до подписания договора; государственная регистрация перехода к покупателю ФИО6 права на объект недвижимости произведена 24.05.2018г. Нежилое помещение № 24 приобретено заявителем на основании договора инвестирования от 02.01.2013, заключенного с ООО «Лесстрой», акта приема-передачи объекта инвестиционной деятельности № ХХIV от 30.06.2013; государственная регистрация права собственности ФИО1 на данный объект произведена 09.04.2015г.
Договор инвестирования от 10.01.2013, акты № 40и от 15.02.2017, на основании которых застройщик ООО «Лесстрой» передал в собственность заявителя однокомнатную квартиру № 40 общей площадью с холодными помещениями 42,5 кв.м., двухкомнатную квартиру № 41 общей площадью с холодными помещениями 66 кв.м. на третьем этаже жилого дома по адресу: <...>, оформлены ФИО1 как индивидуальным предпринимателем с отражением ОГРНИП <***> (поз. 10 описи, документы на диске – т.2, л.д. 80). Государственная регистрация права собственности ФИО1 на указанные объекты недвижимости произведена 30.03.2017г. По договорам купли-продажи от 14.05.2018, от 10.05.2018 данные квартиры как отдельные объекты проданы заявителем покупателям ФИО5 (квартира № 40), ФИО6 (квартира 41). Доказательств использования указанных квартир для личного проживания, регистрации в них, заявителем не представлено.
По письменным пояснениям ФИО6 от 11.04.2022, квартира № 41 была продана ей без отделки, в том состоянии как была сдана после строительства. В ней никто никогда не жил и не мог проживать, в связи с отсутствием кухни, ванной, унитаза и пр.; в данной квартире был только газовый котел.
Договоры инвестирования от 02.01.2013, акты № XVII, ХХIV от 30.06.2013, на основании которых застройщик ООО «Лесстрой» передал в собственность заявителя нежилые помещения № XVII (пом. 17) общей площадью 2,7 кв.м., № ХХIV (пом. 24) общей площадью 2,7 кв.м. на шестом этаже жилого дома по адресу: <...>, оформлены ФИО1 как индивидуальным предпринимателем с отражением ОГРНИП <***> (поз. 5 описи, документы на диске – т.2, л.д. 80). Государственная регистрация права собственности ФИО1 на указанные объекты недвижимости произведена 09.04.2015г. По договорам купли-продажи от 14.09.2018, от 10.05.2018 данные нежилые помещения как отдельные объекты проданы заявителем покупателям ФИО5 (помещение № 17), ФИО6 (помещение № 24). Доказательств использования указанных помещений для личных нужд заявителя, в том числе, ее проживания в квартирах № 40, 41, покупателям которых данные помещения были проданы, ИП ФИО1 не представлено.
По адресу: <...> ИП ФИО1 реализованы покупателям иные, кроме названных, объекты недвижимости, что указывает на систематичность совершенных предпринимателем спорных операций и их направленность на получение предпринимательского дохода: помещения поз. 8 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1290 (дата прекращения права собственности 18.01.2018); поз. 14 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1297 (дата прекращения права собственности 18.01.2018); поз. 49, кадастровый номер 12:05:0303010:1282 (дата прекращения права собственности 02.03.2018); автостоянка поз. 11, кадастровый номер 12:05:0303010:1287 (дата прекращения права собственности 05.07.2018); гараж поз. 16 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1307 (дата прекращения права собственности 05.07.2018); гараж поз. 22 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1295 (дата прекращения права собственности 31.07.2018); помещение поз. 20 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1303 (дата прекращения права собственности 25.08.2018); гараж поз. 10 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1280 (дата прекращения права собственности 04.09.2018); помещение поз. 7 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1291 (дата прекращения права собственности 14.09.2018); гараж поз. 35 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1285 (дата прекращения права собственности 17.10.2018); гараж поз. 6 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1296 (дата прекращения права собственности 17.01.2019); помещение поз. 18, кадастровый номер 12:05:0303010:968 (дата прекращения права собственности 18.01.2019); гараж поз. 19 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1284 (дата прекращения права собственности 08.04.2019); помещение, кадастровый номер 12:05:0303010:1299 (дата прекращения права собственности 26.04.2019); гараж поз. 26 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1308 (дата прекращения права собственности 05.02.2020); помещение поз. 27 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1278 (дата прекращения права собственности 02.12.2020); помещение поз. 12 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1286 (дата прекращения права собственности 19.04.2021); гараж поз. 5 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1281 (дата прекращения права собственности 23.08.2021); помещение поз. 13 подвала, кадастровый номер 12:05:0303010:1288 (дата прекращения права собственности 23.08.2021).
На основании договора участия в долевом строительстве от 03.12.2012, актов приема передачи объектов долевого строительства № 2, 3, 4 от 31.12.2012 застройщик ООО «Лесстрой» передал в собственность ФИО1 нежилые помещения первого этажа в подземной автостоянке закрытого типа по адресу: <...> в: помещения № 2 площадью 21,9 кв.м., № 3 площадью 21,8 кв.м., № 4 площадью 21,9 кв.м. Государственная регистрация права собственности ФИО1 на указанные объекты недвижимости произведена: на помещение № 2 – 04.06.2013, на помещение № 3 – 06.06.2013, на помещение № 4 – 03.06.2013. По договорам купли-продажи от 23.09.2019 данные нежилые помещения как отдельные объекты проданы заявителем покупателю ФИО7 Доказательств использования указанных нежилых помещений для личных нужд заявителя не представлено.
Также по адресу: <...> в заявителем приобретены помещения № 14, кадастровый номер 12:05:0703003:729 (дата возникновения права собственности 07.06.2013); № 16, кадастровый номер 12:05:0703003:731 (дата возникновения права собственности 07.06.2013); № 1, кадастровый номер 12:05:0703003:733 (дата возникновения права собственности 04.06.2013); № 15, кадастровый номер 12:05:0703003:730 (дата возникновения права собственности 05.06.2013, дата прекращения права собственности 01.06.2021), что указывает на систематичность операций с недвижимостью по данному адресу.
Как установлено налоговым органом, 07.11.2007 ФИО1 и ФИО8 получено разрешение № 332 на строительство трехэтажного многоквартирного жилого дома с подземным этажом по адресу: <...>.
16.12.2010 получено разрешение № 242 на ввод объекта в эксплуатацию.
В соответствии с соглашением о разделе имущества, находящегося в общей долевой собственности, от 22.12.2010, заключенным между ФИО1 и ФИО9, многоквартирный жилой дом, общей площадью 2 238,5 кв.м., этажность – 3, подземных этажей – 1, расположенный по адресу: <...> «б», литер А, А1, принадлежит на праве общей долевой собственности: ФИО1 – 9/10 доли в праве собственности, ФИО9 – 1/10 доли в праве собственности. Указанные лица произвели раздел указанного недвижимого имущества, в результате которого ФИО1 становится собственником помещений: нежилые подвальные помещения I, общей площадью 117,5 кв.м.; II, общей площадью 99,2 кв.м.; III, общей площадью 64,8 кв.м.; IV, общей площадью 100,3 кв.м.; V, общей площадью 89,8 кв.м.; квартиры № 1 общей площадью 71 кв.м.; № 2 общей площадью 68 кв.м.; № 3 общей площадью 40,4 кв.м.; № 4 общей площадью 41 кв.м.; № 5 общей площадью 65,2 кв.м.; № 6 общей площадью 71,4 кв.м.; № 7 общей площадью 82,9 кв.м.; № 8 общей площадью 40,1 кв.м.; № 9 общей площадью 41,4 кв.м.; № 10 общей площадью 65,6 кв.м.; № 11 общей площадью 71 кв.м.; № 12 общей площадью 68,6 кв.м.; № 13 общей площадью 81,9 кв.м.; № 14 общей площадью 65,2 кв.м.; № 15 общей площадью 64,4 кв.м.; № 16 общей площадью 40 кв.м.; № 17 общей площадью 39,8 кв.м.; № 18 общей площадью 61,9 кв.м.; № 19 общей площадью 64,4 кв.м.; № 20 общей площадью 39,6 кв.м.; № 21 общей площадью 40,2 кв.м.; № 22 общей площадью 61,9 кв.м.; № 23 общей площадью 64 кв.м.; № 24 общей площадью 39,6 кв.м. ФИО9 становится собственником квартиры № 25 общей площадью 113,5 кв.м.
Таким образом, помещение I приобретено в собственность заявителя в рамках осуществления ИП ФИО1 предпринимательской деятельности по строительству многоквартирного жилого дома, в результате которой ею получено 5 нежилых подвальных помещений, 24 квартиры, предназначенных для перепродажи.
По договорам купли-продажи недвижимого имущества от 29.01.2019 квартира № 5 общей площадью 65,2 кв.м., нежилое помещение I, литер А, этаж-подвал, общей площадью с холодными помещениями 117,5 кв.м. по адресу: <...> проданы заявителем покупателю ФИО10
Государственная регистрация перехода к ФИО10 права собственности произведена на квартиру № 5 - 20.03.2019, на помещение I – 19.03.2019г.
Согласно соглашению от 30.01.2019 к договору купли-продажи недвижимого имущества от 29.01.2019, заключенному между ФИО1 и ФИО10, продавец обязуется освободить от личных вещей недвижимое имущество в срок до 30.03.2019г. Соглашение не возлагает на покупателя ответственности за сохранность личных вещей продавца.
По показаниям ФИО10 от 12.04.2022, он приобрел у ФИО1 квартиру № 5 по адресу: <...>. На момент осмотра в квартире находилась ФИО1 с маленькой девочкой; в квартире присутствовала мебель, бытовая техника и другие предметы обихода. К договору купли-продажи было оформлен документ, в котором ФИО1 просила об отсрочке освобождения квартиры в связи с переездом. Также ФИО10 приобрел у ФИО1 подвальное помещение I (цокольный этаж). При осмотре в указанном помещении находились вещи: холодильник, спортинвентарь, бильярдный стол; свидетель полагает, что данные вещи принадлежали ФИО1
По утверждению заявителя, помещение I использовалось ею для хранения личных вещей. При этом, в возражениях от 05.03.2022 на акт налоговой проверки заявитель указала на необходимость принятия при исчислении единого налога по УСН расходов на отделочные работы, связанные с помещением I, в сумме 2 516 000 руб., подтвержденные актом ООО «Магистр плюс» № 020501 от 05.02.2014, квитанцией к приходному кассовому ордеру № 20502 от 05.02.2014г., что свидетельствует об отнесении налогоплательщиком операций с этим помещением к предпринимательской деятельности.
Из содержания соглашения о разделе имущества от 22.12.2010, заключенного с ФИО9, акта ООО «Магистр плюс» от 05.02.2014, договоров купли-продажи недвижимого имущества от 06.03.2015, заключенного с ООО «Магистр», от 10.05.2018, заключенного с ФИО6, расписки от 11.12.2017, выданной заявителем ФИО11, следует, что в качестве адреса регистрации предпринимателя по месту жительства отражен адрес: <...> а, кв. 4.
19.12.2018 в ЕГРИП внесена запись № 418121500179782 о представлении сведений о регистрации физического лица по месту жительства, в соответствии с которой в реестр внесены сведения об адресе регистрации ИП ФИО1: <...> г, кв. 1. Указанный адрес отражен в качестве адреса регистрации ФИО1 в договорах купли-продажи недвижимого имущества от 29.01.2019, соглашении от 30.01.2019, заключенных с ФИО10
Таким образом, согласно данных о регистрации для личного проживания заявителем использовались жилые помещения не по адресу: <...>, помещение I по которому было продано ФИО10
Также по адресу: <...> заявителем приобретены: помещение III, кадастровый номер 12:05:0703003:224 (дата возникновения права собственности 28.12.2010); помещение II, кадастровый номер 12:05:0703003:237 (дата возникновения права собственности 28.12.2010), что указывает на систематичность операций с недвижимостью по данному адресу.
При таких обстоятельствах, арбитражным судом установлено, что квартиры № 40,41, нежилые помещения № 17, 24 по адресу: <...> б, нежилые помещения I по адресу: <...>; № 2, 3, 4 по адресу: <...> в приобретены заявителем в рамках заявленного в ЕГРИП вида деятельности, связанного с операциями с недвижимым имуществом. Данные квартиры и помещения приобретены в многоквартирных жилых домах, в которых предпринимателем приобретались другие объекты недвижимости, предназначенные для реализации покупателям. По месту жительства в данных квартирах и домах по месту нахождения нежилых помещений заявитель не регистрировалась, доказательств их использования в личных целях не представлено. При этом, договоры инвестирования от 02.01.2013, от 10.01.2013, акты от 30.06.2013, от 15.02.2017, на основании которых заявитель приобрела квартиры № 40, 41, помещения № 17, 24, оформлены ею как индивидуальным предпринимателем. По показаниям ФИО6, квартира № 41 была продана ей без отделки в состоянии, свидетельствующем об отсутствии проживания (не имелось кухни, ванной, унитаза). Помещение I приобретено заявителем в результате участия на основании разрешения № 332 от 17.11.2007 в строительстве трехэтажного многоквартирного жилого дома по адресу: <...>, в результате которого предпринимателем было получено 5 нежилых помещений, 24 квартиры, что указывает на предпринимательский характер данных операций с недвижимостью.
В связи с изложенным, налоговым органом обоснованно в облагаемый доход по единому налогу при УСН, страховым взносам за 2018, 2019 годы включены доходы от реализации квартир № 40,41, нежилых помещений № 17, 24 по адресу: <...> б, № I по адресу: <...>; № 2, 3, 4 по адресу: <...> в как полученные от предпринимательской деятельности в сфере операций с объектами недвижимого имущества.
Арбитражным судом отклонен довод заявителя о необходимости принятия в 2019 году расходов на приобретение земельного участка в сумме 721 251 руб. 15 коп. (т.2, л.д. 126-130).
В соответствии с подпунктом 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ), а также на расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе, на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров.
В силу пункта 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
На основании пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем (за исключением случаев, указанных в пункте 3 названной статьи) признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе, обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
У налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов (в том числе, доходов от реализации товаров) признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) иным способом (кассовый метод). Исходя из этого, моментом реализации товаров у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, следует считать день поступления денежных средств, иного имущества или имущественных прав за реализованные товары.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 14231/06, согласно пункту 2 статьи 256 НК РФ земля относится к объектам, не подлежащим амортизации, что означает использование земельных участков без уменьшения их стоимости и потребительских свойств на протяжении всего срока эксплуатации. В связи с чем, стоимость земли не переносится на производимую продукцию, оснований относить затраты, направленные на приобретение земельных участков, используемых в процессе производства продукции, к материальным или прочим расходам не имеется.
Материалами дела подтверждается, что по договору купли-продажи недвижимого имущества от 06.03.2015 ФИО1 приобрела у ООО «Магистр» земельный участок, категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для размещения многоквартирного, многоэтажного жилого дома, для размещения учебного центра, общая площадь 632 кв.м., кадастровый номер 12:05:0703003:983, расположенный по адресу: <...>; здание, назначение нежилое, 2-этажное, общая площадь 796,9 кв.м., кадастровый номер 12:05:0703003:973, расположенное по адресу: <...> г. Цена приобретения заявителем указанного недвижимого имущества составила 2 000 000 руб. (т.3, л.д. 37). Оплата за объекты недвижимости произведена по соглашению от 06.03.2015 о зачете встречных денежных требований, заключенному между ООО «Магистр» и ФИО1 (т.3, л.д. 36 на обороте). Право собственности ФИО1 на земельный участок, здание зарегистрировано 12.03.2015г.
10.12.2015 ООО «Магистр М» выдано разрешение № 12RU12315000-427-2015 на реконструкцию учебного центра под многоквартирный жилой дом по адресу: <...> г., срок действия разрешения до 31.12.2017г.
10.02.2017 между застройщиком ООО «Магистр М» и инвесторами ФИО1, ФИО12 заключен договор инвестирования, согласно которому стороны реализуют инвестиционный проект, результатом которого являются нежилые помещения, строительство которых будет производиться в соответствии с проектом. Инвестиционный проект осуществляется на земельном участке, кадастровый номер: 12:05:0703003:983, который принадлежит инвестору (ФИО1) на праве собственности.
Согласно пункту 2.1 указанного договора инвесторы передают застройщику интеллектуальную собственность, знания, деловые связи, необходимые для осуществления проекта по созданию результата инвестиционной деятельности на земельном участке. До завершения строительства создаваемый объект инвестиционной деятельности является долевой собственностью всех участников данного инвестиционного проекта. По завершении инвестиционного проекта, сдачи объекта в эксплуатацию при условии выполнения инвесторами обязательств по внесению инвестиций застройщик передает инвесторам результат инвестиционной деятельности по акту приема-передачи – жилые помещения.
Размер инвестиций составляет 32 000 000 руб., в том числе, 20 000 000 руб. оплачивает ФИО1; 12 000 000 руб. оплачивает ФИО12 (пункт 3.1 договора инвестирования от 10.02.2017). Денежные средства в размере 20 000 000 руб. оплачены ФИО1 посредством внесения в кассу и перечисления на банковский счет ООО «Магистр М» (т.3, л.д. 81-87).
20.12.2017 ООО «Магистр М» выдано разрешение № 12-RU12315000-693-2017 на ввод в эксплуатацию объекта «Реконструкция учебного центра под многоквартирный жилой дом по адресу: <...> г., кадастровый номер 12:05:0703003:973 на земельном участке с кадастровым номером 12:05:0703003:983.
По акту № 27Ги от 26.06.2017 приема-передачи объекта под отделку застройщик ООО «Магистр М» передал инвестору ФИО1 в жилом доме по адресу: <...> г квартиры № 1, 2, 6.
22.12.2017 между ООО «Магистр М» и ФИО1 заключено соглашение о распределении денежных средств в сумме 20 000 000 руб., внесенных последней по договору инвестирования от 10.02.2017: 4 000 000 руб. – в счет оплаты за объект инвестиционной деятельности квартира 1 (этаж подвал, первый) площадью 229,8 кв.м.; 12 500 000 руб. – в счет оплаты за объект инвестиционной деятельности квартира 2 (этаж подвал, первый) площадью 235,2 кв.м.; 3 500 000 руб. – в счет оплаты за объект инвестиционной деятельности квартира 6 площадью 187,5 кв.м.
Государственная регистрация права собственности ФИО1 на квартиры по адресу: <...> г произведена: квартира № 1 площадью 229,8 кв.м., кадастровый номер 12:05:0703003:1046 – 06.03.2018г.; квартира № 2 площадью 235,2 кв.м., кадастровый номер 12:05:0703003:1047 – 06.03.2018г.; квартира № 6 площадью 187,5 кв.м., кадастровый номер 12:05:0703003:1048 – 06.03.2018г.
Квартира № 6 по договору от 01.06.2018 подарена заявителем ФИО13, право собственности которой зарегистрировано 31.07.2018г.
По договору купли-продажи недвижимого имущества от 06.05.2019 заявителем квартира № 2 продана покупателю ФИО7 по цене 12 500 000 руб., право собственности которого зарегистрировано 15.05.2019г. Как указала заявитель оплата за данную квартиру произведена ФИО7 наличными денежными средствами: 07.05.2019 – 5 500 000 руб.; 07.06.2019 – 3 000 000 руб.; 07.07.2019 – 3 000 000 руб.; 10.08.2019 – 1 000 000 руб. (т.4, л.д. 118). В соответствии с данными, сообщенными заявителем, доход предпринимателя от продажи квартиры № 2 учтен налоговым органом за 2 квартал 2019 – в сумме 8 500 000 руб., за 3 квартал 2019 – в сумме 4 000 000 руб. (т.5, л.д. 13).
Расходы, связанные с приобретением квартиры № 2 по адресу: <...> г, определены налоговым органом в размере 12 500 000 руб., исходя из размера затрат на ее оплату, определенного в соглашении от 22.12.2017, заключенном между ООО «Магистр М» и ФИО1
По мнению заявителя, в состав затрат, учитываемых при налогообложении дохода от реализации в 2019 году данной квартиры, следует включить часть расходов в сумме 721 251 руб. 15 коп. на приобретение земельного участка (235,2 кв.м. (площадь квартиры № 2)/652,2 кв.м. (площадь земельного участка) х 2 000 000 руб.) (т.2, л.д. 126-130). Как указала предприниматель, право собственности на земельный участок ею утрачено одновременно с переходом права собственности на объекты, возведенные на данном участке, что означает необходимость учета затрат на приобретение земельного участка как расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации.
По правилам подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16, подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ необходимым условием для принятия расходов на приобретение земельного участка в порядке, предусмотренном названными нормами, является его приобретение в целях совершения сделки по реализации указанного земельного участка в качестве товара.
Однако, в спорном случае, земельный участок использован как внеоборотный актив (основное средство), не предусмотренный перечнем принимаемых для налогообложения расходов (пункт 1 статьи 346.16 НК РФ), для осуществления совместной производственной деятельности по реконструкции размещенного на участке здания и строительства в нем помещений. При этом, по условиям договора инвестирования от 10.02.2017, соглашения от 22.12.2017 земельный участок и здание учебного центра не определены в качестве вклада ФИО1 в инвестиционную деятельность.
Согласно пункту 7 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2011 № 54 «О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем» в случаях когда из условий договора усматривается, что каждая из сторон вносит вклады (передает земельный участок, вносит денежные средства, выполняет работы, поставляет строительные материалы и т.д.) с целью достижения общей цели, а именно создания объекта недвижимости, соответствующий договор должен быть квалифицирован как договор простого товарищества. В том случае, если объект недвижимости возведен на земельном участке, не оформленном в общую долевую собственность товарищей (или в аренду со множественностью лиц на стороне арендатора), право собственности на вновь созданное недвижимое имущество на основании статьи 219 ГК РФ может возникнуть только у товарища, имеющего права на названный земельный участок.
Согласно ответу Филиала ППК «Роскадастр» по Республике Марий Эл от 09.03.2023 № 02-988/23 на судебное требование, в Едином государственном реестре недвижимости (далее – ЕГРН) содержатся сведения о зарегистрированных правах на земельный участок с кадастровым номером 12:05:0703003:983, правообладатель – ФИО1, право собственности по состоянию на 07.03.2023 не прекращено. Право собственности ФИО1 на здание с кадастровым номером 12:05:0703003:973, зарегистрированное 12.03.2015, прекращено 19.12.2019 (номер прекращения права 12:05:0703003:973-12/146/2019-7) на основании заявления правообладателя о государственном кадастровом учете недвижимого имущества и (или) государственной регистрации прав на недвижимое имущество от 12.12.2019г. В настоящее время в ЕГРН отсутствуют сведения о зарегистрированных правах на данный объект недвижимости (т.3, л.д. 58-61).
Таким образом, вопреки утверждениям предпринимателя право собственности ФИО1 на земельный участок с кадастровым номером 12:05:0703003:983 не утрачено; доказательств обращения за государственной регистрацией прекращения права собственности на земельный участок либо его реализации иным лицам как товара заявителем не представлено.
В связи с изложенным, вывод Управления об отсутствии оснований для принятия в 2019 году понесенных в 2015 году затрат на приобретение спорного земельного участка как расходов на оплату товара, приобретенного для дальнейшей реализации, признан судом обоснованным. Налогоплательщик, обязанный подтверждать обоснованность указанных затрат, не представил доказательств, подтверждающих правомерность их принятия в порядке, определенном подпунктом 23 пункта 1 статьи 346.16, подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ.
Арбитражным судом отклонены доводы предпринимателя о необходимости учета в составе расходов за 2019 год затрат по оплате в 2010, 2013, 2014, 2017 государственной пошлины в общей сумме 14 000 руб. за государственную регистрацию права собственности заявителя на объекты недвижимости; затрат в сумме 2 400 000 руб. на оплату в 2007 году приобретения автомобиля грузового – самосвала марки МАЗ-551605-276-030Р, 2007 года выпуска, идентификационный номер (VIN) YЗМ55160570011918 (т.3, л.д. 35 на обороте,36, 38).
Согласно пункту 5 статьи 346.18 НК РФ при определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.
На основании подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются понесенные в соответствующем налоговом периоде расходы в виде сумм налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением налога, уплаченного в соответствии с главой 26.2 НК РФ, и НДС, уплаченного в бюджет в соответствии с пунктом 5 статьи 173 Кодекса.
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ затраты на уплату налогов, сборов и страховых взносов учитываются в составе расходов в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком при самостоятельном исполнении обязанности по уплате налогов, сборов и страховых взносов либо при погашении задолженности перед иным лицом, возникшей вследствие уплаты этим лицом в соответствии с Кодексом за налогоплательщика сумм налогов, сборов и страховых взносов. При наличии задолженности по уплате налогов, сборов и страховых взносов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность либо задолженность перед иным лицом, возникшую вследствие уплаты этим лицом в соответствии с Кодексом за налогоплательщика сумм налогов, сборов и страховых взносов.
Из положений приведенных норм следует, что при исчислении единого налога по УСН за 2019 должны учитываться расходы по уплате налогов, сборов, понесенные в указанном налоговом периоде. Однако, суммы государственной пошлины, на которые ссылается заявитель, уплачены в предшествующие периоды, в связи с чем, не должны учитываться при налогообложении за 2019 год. Доказательств, подтверждающих наличие оснований для учета названных расходов в проверяемом периоде, заявителем не представлено.
Относительно расходов на приобретение грузового транспортного средства МАЗ ответчиком обоснованно указано, что его стоимость посредством начисления амортизации полностью списана на расходы по состоянию на август 2017 года. На применение объекта налогообложения по единому налогу по УСН «доходы минус расходы» налогоплательщик перешла с 01.01.2019, в связи с чем, разница между ценой приобретенного основного средства (грузового автомобиля) и суммой начисленной амортизации (остаточная стоимость автомобиля), подлежащая отнесению на расходы в 2019 году по правилам пункта 2.1 статьи 346.24 НК РФ, отсутствует (т.4, л.д. 125-127). Данное обстоятельство заявителем доказательно не опровергнуто.
Доход от продажи квартиры № 82 по адресу: <...>, кадастровый номер 12:05:0505001:1713 в окончательном виде определен налоговым органом по датам получения заявителем оплаты: 1 квартал 2018 – 1 456 430 руб. 48 коп. (соглашение о зачете от 30.03.2018, заключенное между ООО «Магистр Строй», ООО «Магистр М», ООО «БетонСтройИзделия» и ФИО1); 2 квартал 2018 – 155 169 руб. 52 коп. (соглашение о зачете от 15.06.2018, заключенное между ООО «Магистр Строй», ООО «БетонСтройИзделия» и ФИО1) (стр. 15 решения Управления от 21.06.2022 № 4608, расчет – т.5, л.д. 12).
При исчислении недоимок по единому налогу по УСН за 2018, 2019 годы налоговым органом учтены уплаченные предпринимателем суммы НДФЛ за 2019 (НДФЛ за 2018 заявителем не заявлен в декларации и не уплачен), пени по НДФЛ за 2019, суммы налога на имущество за 2018, 2019 по спорным объектам, в том числе, по объекту «Реконструкция учебного центра под многоквартирный жилой дом по адресу: <...> г, кадастровый номер 12:05:0703003:973 за 2018 – 15 023 руб., за 2019 – 16 526 руб. (т.5, л.д. 19-21). Расчет пени по единому налогу по УСН за 2018 на сумму 299 784 руб. 28 коп., за 2019 на сумму 28 495 руб. 70 коп. произведен Управлением на недоимки, уменьшенные на суммы НДФЛ, пени по НДФЛ, налога на имущество, в связи с чем, при их начислении учтены суммы и даты уплаты указанных налогов (т.5, л.д. 24,25).
Неправильность расчетов недоимок по единому налогу по УСН, страховым взносам и пени, составленных ответчиком, заявителем не доказана. Утверждение предпринимателя о необходимости учета при исчислении недоимок по единому налогу по УСН за 2018, 2019 сумм налога на имущество, уплаченных за 2014-2017 отклонено арбитражным судом, как необоснованное. Налоговые периоды, за которые предприниматель предлагает учесть налоговые платежи, не охватываются периодом проведения выездной налоговой проверки; начисления за указанные налоговые периоды по оспариваемому решению налогового органа не производились; суммы налога на имущество, уплаченные за 2014-2017 годы не являются показателями, относящимися к 2018, 2019, исходя из которых подлежат определению действительные налоговые обязательства за последние из указанных налоговых периодов.
Существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа (пункт 14 статьи 101 НК РФ) арбитражным судом не установлено.
По итогам рассмотрения налогового спора, арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении требований ИП ФИО1 о признании недействительным решения налогового органа от 21.06.2022 № 4608 (действующего в редакции решений Управления от 22.05.2023, от 22.04.2024 № 31, от 05.11.2024, от 22.11.2024 № 64). Размер штрафов, уменьшенный налоговым органом в 4 раза в связи с установлением смягчающих обстоятельств (наличие у заявителя на иждивении несовершеннолетнего ребенка; уплата доначисленных налога по УСН и страховых взносов на дату принятия оспариваемого решения Управления), соответствует характеру и обстоятельствам совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений. Оснований для большего уменьшения суммы санкций заявителем не доказано, арбитражным судом не установлено.
В связи с внесением после возбуждения судебного дела решениями Управления от 22.05.2023, от 22.04.2024 № 31, от 05.11.2024, от 22.11.2024 № 64 изменений в оспариваемое решение от 21.06.2022 № 4608 в части исключения необоснованных начислений недоимок, пени, штрафов, по правилам статьи 110 АПК РФ понесенные заявителем расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб. относятся на налоговый орган (т.1, л.д. 7).
Определением арбитражного суда от 15.08.2022 применены обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Управления ФНС России по РМЭ от 21.06.2022 № 4608 до вступления судебного акта в законную силу (т.1, л.д. 4). Отказ в удовлетворении требований заявителя является основанием для отмены принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного решения.
Резолютивная часть решения объявлена 16 января 2025 года. Полный текст решения изготовлен 30 января 2025 года, что в соответствии со статьей 176 АПК РФ считается датой принятия судебного акта.
Руководствуясь статьями 110, 167, 170, 201 АПК РФ, арбитражный суд
РЕШИЛ:
1. В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>) отказать.
2. Взыскать с Управления ФНС России по Республике Марий Эл в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб.
3. Определение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 15.08.2022 о принятии мер по обеспечению заявления в виде приостановления действия решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 21.06.2022 № 4608 отменить после вступления решения в законную силу.
Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.
Судья /Ю.А. Вопиловский/