АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ

672002, Выставочная, д. 6, Чита, Забайкальский край

http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

г.Чита Дело № А78-8209/2023

12 октября 2023 года

Резолютивная часть решения объявлена 10 октября 2023 года

Решение изготовлено в полном объёме 12 октября 2023 года

Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи Новиченко О.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бянкиной Н.Н., рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 к Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю о признании недействительным решения №3164 от 29.03.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2, представителя по доверенности от 14.11.2022;

от заинтересованного лица – ФИО3, представителя по доверенности от 25.01.2023, ФИО4, представитель по доверенности от 04.08.2023.

Индивидуальный предприниматель ФИО1 обратилась в суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю о признании недействительным решения № 3164 от 29.03.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Представитель заявителя поддержал заявленные требования.

Представители заинтересованного лица не согласились с доводами заявителя по основаниям, изложенным в отзыве.

Исследовав материалы дела и выслушав пояснения сторон, суд установил следующее.

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – индивидуальный предприниматель, налогоплательщик) зарегистрирована 20.08.2019 в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за ОГРНИП <***>, ИНН <***>.

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550033739, адрес: 672000, <...>, ИНН <***>.

Индивидуальным предпринимателем 14.07.2022 в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация №9 по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года (т. 2 л.д. 82-89), сумма налога, исчисленная к уплате, 82657 руб.

Индивидуальному предпринимателю направлено требование о предоставлении пояснений № 37601 от 19.08.2022 (т. 2 л.д. 90-91).

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт камеральной налоговой проверки № 13821 от 28.09.2022, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате налоговой проверки нарушений (т. 2 л.д. 99-108).

27.01.2023 составлено дополнение № 10 к акту налоговой проверки (т. 2 л.д. 123-130).

Рассмотрение материалов налоговой проверки назначено на 29.03.2023, о чем налогоплательщику вручено извещение № 2854 от 20.03.2023 (т. 2 л.д. 140-141).

Решением налогового органа № 3164 от 29.03.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятым по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации, налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года в размере 795139 руб., он привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ за умышленную неуплату налога в виде штрафа в размере 19878,50 руб. (далее – оспариваемое решение) (т. 1 л.д. 14-53).

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу от 13.06.2023 № 07-11/2149@ оспариваемое решение оставлено без изменений, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д. 58-69).

Не согласившись с указанным решением налогового органа, индивидуальный предприниматель оспорил его в судебном порядке.

По существу заявленных требований суд приходит к следующим выводам.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса РФ, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ (далее - АПК РФ) при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд, проверив законность процедуры проведения камеральной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов с учетом установленных обстоятельств, приходит к выводу о том, что нарушений установленного Налоговым кодексом РФ (далее - НК РФ) порядка проведения камеральных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено, налогоплательщику была предоставлена возможность знакомиться с материалами налоговой проверки, представлять свои возражения, пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки.

Из оспариваемого решения следует, что налоговый орган пришел к выводу о неправомерном заявлении налогоплательщиком в 4 квартале 2020 года в составе налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость сумм налога на основании счета-фактуры № 1 от 25.12.2020, выставленного индивидуальным предпринимателем ФИО5

Суд, оценив основания заявления налогового вычета, приходит к выводу, что решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности является законным и обоснованным, а позиция налогоплательщика ошибочной, исходя из следующего.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Каждый первичный учетный документ должен содержать реквизиты, установленные частью 2 статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

По правилам статьи 313 НК РФ для целей налогообложения принимаются те же первичные учетные документы, которые используются для целей бухгалтерского учета.

Таким образом, перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Основанием для применения налоговых вычетов в силу статьи 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.

В силу пункта 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 N 93-О, буквальный смысл абзаца 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками товаров работ, услуг).

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Указанные документы должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судами высшей инстанции, в том числе определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 неоднократно указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 169, 171, 172 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственных операций.

Как указано в пункте 4 Постановления Пленума N 53, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу пункта 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновение налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

На основании пункта 9 Постановления N 53 установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 10 Постановления N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий - контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора и страховых взносов содержатся в статье 54.1 НК РФ, в пункте 1 которой определены, в том числе условия возможности (невозможности) уменьшения налоговой базы (получение налоговой выгоды).

Согласно пункту 34 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2021) (утвержден 30.06.2021), выработанный в судебной практике правовой подход, изложенный в Постановлении N 53 по существу не был изменен федеральным законодателем, определившим пределы осуществления прав налогоплательщиками в статье 54.1 НК РФ (введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ).

Как определено пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Тем же Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ статья 82 НК РФ дополнена пунктом 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V1, V2 Кодекса.

По смыслу положений пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.

В силу этой же части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Изложенное в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.

Налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету, то есть доказать, в том числе, что представленные им первичные бухгалтерские документы являются надлежащим образом оформленными, подписаны уполномоченными лицами и подтверждают реальную хозяйственную операцию.

В силу пункта 11 Постановления N 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Как следует из оспоренного налогоплательщиком решения, основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость явились выводы налогового органа о неподтвержденности налогового вычета по взаимоотношениям с контрагентом индивидуальным предпринимателем ФИО5.

Налогоплательщиком в подтверждение налогового вычета представлены следующие документы: договор субподряда № 2 от 24.07.2020, дополнительное соглашение от 01.11.2020 № 1 между заявителем и индивидуальным предпринимателем ФИО5 на выполнение работ по благоустройству парка по адресу: пгт. Шерловая Гора, ул. Ленина, 1 «Парк Ленина»; универсальный передаточный документ от 25.12.2020 № 1 на сумму 4 770 833,00 руб., в том числе НДС 795 138 руб.; справки о стоимости выполненных работ, акты о приемке выполненных работ между заказчиком Администрацией городского поселения «Шерловогорское» и подрядчиком индивидуальным предпринимателем ФИО1, подрядчиком индивидуальным предпринимателем ФИО1 и субподрядчиком индивидуальным предпринимателем ФИО5; доверенность на ФИО5, выданная индивидуальным предпринимателем ФИО1 на подписание документов, связанных с выполнением работ по муниципальному контракту; акт сверки между ФИО6 и ФИО5 (подпись ФИО5 отсутствует); запрос председателю Совета муниципального района «Борзинский район ФИО7, ответ ФИО5, договор субподряда № 3 от 25.07.2020 по выполнению работ благоустройству парка по адресу: пгт. Шерловая Гора, ул. Ленина, 1 (т. 3 л.д. 79-106, т. 4 л.д. 67-72).

Обстоятельства выполнения работ безотносительно спорного контрагента налоговым органом не оспариваются.

Проанализировав структуру договорных отношений, состав их участников, оформляемый при этом комплект документов, налоговым органом по результатам мероприятий налогового контроля выявлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что в действительности хозяйственные операции со спорным контрагентом не осуществлялись, использованы имитирующие сделку фиктивные документы, отражающие реквизиты указанного контрагента.

В подтверждение данных выводов налоговый орган сослался на следующие обстоятельства.

Индивидуальным предпринимателем заключены муниципальные контракты от №2020019113000191002000019 и от 03.08.2020 № 020019113000191002000020 с Администрацией городского поселения «Шерловогорское» на выполнение работ по благоустройству территории парка, расположенного по адресу: пгт. Шерловая гора, ул. Ленина, 1, а также на поставку, сборку и монтаж стационарного сценического комплекса по указанному адресу (т. 3 л.д. 19-50).

В уточненных налоговых декларациях № 1, 2, 3, 4, 5 за 4 квартал 2020 года (т. 2 л.д. 9-55) заявлены вычеты по контрагенту ООО «Топливная энергетическая компания» (далее - ООО «ТЭК»), в подтверждение заявленных вычетов представлены документы: договор субподряда № 1 от 01.08.2020, дополнительное соглашение от № 1 с ООО «ТЭК» по выполнению работ по благоустройству парка по адресу: пгт. Шерловая Гора, ул. Ленина, 1 «Парк Ленина»; УПД 1/200 от 07.09.2020 на сумму 1 920 000 руб., в том числе НДС 320 000 руб.; УПД № 1/2020 от 07.09.2020 на сумму 1 600 000 руб., в том числе НДС 266 666,67 руб.; УПД № 365 от 07.12.2020 на сумму 4 125 000 руб., в том числе НДС 687 500 руб.; справки о стоимости выполненных работ, акты о приемке выполненных работ; письмо ООО «ТЭК» в адрес индивидуального предпринимателя ФИО1 о перечислении денежных средств по договору субподряда от 01.08.2020.; доверенность на генерального директора ООО «ТЭК» ФИО8, выданная ФИО1 на подпись документов, связанных с выполнением работ по муниципальному контракту (т. 3 л.д. 50-78).

При этом ранее решением № 765 от 20.09.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговым органом было отказано в применении налоговых вычетов при проверке налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2020 года по контрагенту ООО «ТЭК» за работы по договору субподряда № 1 от 01.08.2020 (т. 4 л.д. 152-161).

В уточненных налоговых декларациях №7 от 10.03.2022, № 8 от 25.04.2022, № 9 от 14.07.2022 взамен вычетов по ООО «ТЭК» заявлены вычеты по контрагенту индивидуальному предпринимателю ФИО5 (т. 2 л.д. 61-89).

Таким образом, в рамках камеральной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года заявителем в подтверждение налоговых вычетов представлены документы, оформленные как от ООО «ТЭК» так и от ИП ФИО5, то есть в рамках проверки произведена замена контрагентов.

При этом первичные документы, в том числе, акты о приемке выполненных работ, оформленные между первоначально заявленным контрагентом ООО «ТЭК», подписаны и скреплены печатями сторон.

На дату внесения данных о налоговых вычетах налогоплательщику должно быть достоверно известно о лице, выполнившим работы на объекте, и поэтому произведенная замена контрагентов свидетельствует, что на дату подачи уточненных налоговых деклараций сделка с индивидуальным предпринимателем ФИО5 не была оформлена.

В налоговый орган налогоплательщиком представлены три договора субподряда по одним и тем же работам с разными идентификационными номерами и датами, в том числе договор субподряда № 3, полученный от ФИО7, который в исполнении муниципального контракта не участвовал, работы не контролировал и не принимал.

Таким образом, указанные выше факты свидетельствуют, что между представленными документами и фактическими обстоятельствами имеются противоречия, которые не могут быть опровергнуты доводами, изложенными в заявлении налогоплательщика.

Проверкой установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности выполнения спорных работ индивидуальным предпринимателем ФИО5 и, как следствие, формальном документообороте, поскольку поименованный контрагент обладает «техническими» признаками в силу следующих обстоятельств.

Согласно сведениям, отраженным в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, основным видом деятельности спорного контрагента с момента его регистрации является «Торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах» (код ОКВЭД 47.11), что не соответствует спорным видам работ (благоустройству территории парка) (т. 3 л.д. 107-108).

Индивидуальный предприниматель ФИО5 в проверяемом периоде не располагал ресурсами, в том числе основными средствами, необходимыми для осуществления спорных видов работ (т. 3 л.д. 127-129).

Первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2020 года индивидуальным предпринимателем ФИО5, а также уточненная налоговая декларация по НДС за указанный период (корректировка № 6) индивидуальным предпринимателем ФИО1 представлены 14.12.2021 с одного IP-адреса (т. 3 л.д. 139).

Индивидуальным предпринимателем ФИО5 25.01.2022 представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2020 года (корректировка № 1) с «нулевыми» показателями, что указывает на отсутствие источника для вычета (возмещения) (т. 3 л.д. 121-126).

В соответствии с протоколами допросов индивидуального предпринимателя ФИО5 от 02.08.2022, 01.09.2022, 23.12.2022, полученных в ходе камеральной налоговой проверки, а также в соответствии с протоколами допросов ФИО5 от 18.05.2022 и ФИО1 от 18.07.2022, полученных в рамках уголовного дела, возбужденного в отношении ФИО9 по сделкам, совершенным при выполнении муниципальных контрактов (т. 4 л.д. 2-5, 7-9, 12-15, 16-17, 57-59, 60-62), ФИО5 в проверяемом периоде работал у индивидуального предпринимателя ФИО1 в должности мастера на объекте Шерловой горы Борзинского района по устной договоренности на безвозмездной основе. В его обязанности входили контроль за исполнением трудовой дисциплины, участие в сдаче-приемке выполненных работ.

ФИО5, работая мастером у индивидуального предпринимателя ФИО1, фактически взаимодействовал с ФИО10, которая является дочерью ФИО1, а также бухгалтером у индивидуального предпринимателя ФИО5, у которой имелась доверенность для заключения договоров с поставщиками.

ФИО11 имела доступ к финансовым и бухгалтерским документам, к расчетным счетам и осуществляла денежные переводы по своему усмотрению. Кроме того, ФИО10 фактически занималась всей деятельностью индивидуального предпринимателя ФИО1 В соответствии с данными, полученными от ПАО Сбербанк, ИП ФИО5 заключены договоры, в которых в качестве контактного телефона, а также адреса электронной почты указаны данные, принадлежащие ФИО10 как представителя по доверенности (т. 3 л.д. 130-133).

Подготовкой проектов договоров, со слов свидетеля, занималась ФИО10 ФИО11 имела доступ к финансовым и бухгалтерским документам в связи с чем, выплата заработной платы могла осуществляться с расчетного счета ФИО5 на банковские карты работников. ФИО5 сообщил, что, работая мастером у индивидуального предпринимателя ФИО1, он по поручению ФИО10 нанимал работников для выполнения работ.

В соответствии с банковской выпиской по расчетному счету индивидуального предпринимателя ФИО5 за 4 квартал 2020 года налоговым органом установлено, что поступление и списание денежных средств осуществлялось в течение непродолжительного времени (от 1 до 3 дней), что свидетельствует о транзитном характере движения денежных средств (т. 4 л.д. 42-54).

Кроме того, по результатам сопоставления данных по расчетному счету спорного контрагента за проверяемый период, а также сведений, отраженных в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, налоговым органом установлено несоответствие перечня контрагентов, отраженных в указанной декларации, перечню контрагентов, с которыми произведены расчеты.

Участие в совещаниях с Минстроем Забайкальского края, подпись в документах по муниципальному контракту ФИО5 осуществлялись на основании выданной доверенности (т. 3 л.д. 105).

Физические лица, заявленные налогоплательщиком работниками индивидуального предпринимателя ФИО5 (ФИО12, ФИО13, ФИО14) в проверяемом периоде являлись работниками ООО «ТЭК». ФИО13 в проверяемом периоде являлся работником в иных организациях (ООО «Сервис-Интегратор»; ООО «Норильскникельремонт» и ООО «Ареал ресурс») (т. 4 л.д. 54-55). В отношении ФИО15 сведения о месте работы в проверяемом периоде отсутствуют.

Соответственно, доводы заявителя о том, что вышеуказанные лица работали у индивидуального предпринимателя ФИО5, за них сдавалась соответствующая отчетность, документально налогоплательщиком не подтверждены.

Кроме того, налоговый орган обоснованно ссылается на показания, отобранные в рамках уголовного дела, у индивидуального предпринимателя ФИО16, который указал, что взаимодействовал при заключении и исполнении договора на выполнение работ на спорном объекте с ФИО17 и заявителем, денежные средства поступали от ФИО1 (т. 4 л.д. 78-85).

Вышеуказанные обстоятельства в совокупности подтверждают выводы о невозможности выполнения работ силами спорного контрагента, свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций и направленности действий налогоплательщика на создание формального документооборота с целью подтверждения получения права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость.

С учетом номинального характера сделки налогоплательщика с индивидуальным предпринимателем ФИО5, его отказа от подписания документов, налоговый орган обоснованно пришел к выводу об отсутствии доказательств, свидетельствующих о выполнении работ спорным контрагентом. При этом реальный подрядчик в ходе налоговой проверки и судебного разбирательства заявителем не раскрыт.

При изложенных обстоятельствах суд находит обоснованным доводы налогового органа о том, что представленные заявителем в обоснование права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, составлены формально и не подтверждают реальность выполнения работ спорным контрагентом как самостоятельным хозяйствующим субъектом. Более того, материалами дела подтверждается, что налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности.

Доводы налогоплательщика о том, что факты получения индивидуальным предпринимателем необоснованной налоговой выгоды не доказаны, сделка носила реальный характер, заявитель не может нести негативные последствия за деятельность контрагента, экономическая целесообразность хозяйственных операций с контрагентом доказана, судом не принимаются и признаются несостоятельными.

Вопреки доводам заявителя, реальность сделки со спорным контрагентом налоговым органом опровергнута.

Отражение сделок в бухгалтерском учете заявителя-налогоплательщика не может свидетельствовать об их реальности, а подтверждает лишь выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций в целях уменьшения налоговых обязательств.

Суд отмечает, что даже факт осуществления расчетов с контрагентом в безналичной форме не свидетельствует о получении обоснованной налоговой выгоды в результате реальных взаимоотношений со спорным контрагентом (содержательный аспект сделки). Обоснованная налоговая выгода предопределена реальными встречными хозяйственными налогозначимыми операциями, имеющими для ее участников налоговые последствия, а не простыми денежными перечислениями.

Выявив признаки получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган произвел реконструкцию налоговых обязательств заявителя по налогу на добавленную стоимость в соответствии подлинным экономическим смыслом и содержанием хозяйственных операций. В частности, в связи с опровержением реальности спорной хозяйственной операции вычеты по сделке исключены налоговым органом в полном объеме.

Проведенный налоговым органом реконструирующий расчет налоговых обязательств заявителя по налогу на добавленную стоимость с учетом действительного экономического смысла хозяйственных операций, их экономического обоснования, содержательного аспекта сделок, а не их фиктивного документального оформления, соответствует принципу экономической обоснованности налога (пункт 3 статьи 3 НК РФ), правовым позициям, отраженным в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25, пунктах 3, 7 Постановления N 53.

В настоящем случае доводов и доказательств, убедительно свидетельствующих о том, что налоговым органом произвольно завышена сумма налогов не представлено (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О, от 26.03.2020 N 544-О). В таких ситуациях объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, а признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (пункты 7 и 11 постановления N 53).

Согласно сформированной в настоящее время правоприменительной позиции в случае недобросовестности контрагентов покупатель, заказчик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Из вышеприведенных норм права в их системной взаимосвязи следует, что вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть предъявлены только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как следует из правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 34 Обзора судебной практики N 2 (2021) (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021), применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не допускается, если налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или, во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты налога на добавленную стоимость в процессе обращения товаров (работ, услуг).

В соответствии с правовой позицией, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 13.12.2005 N 10053/05, N 10048/05, N 9841/05, от 27.01.2009 N 9833/08, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности и во взаимосвязи.

Возможность применения вычета по налогу на добавленную стоимость обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в применении вычета, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.10.2007 N 3355/07, от 11.11.2008 N 9299/08, от 25.02.2010 N 12670/09, от 20.04.2010 N 18162/09).

При этом из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

Таким образом, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием результат работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом, следовательно, в подтверждение обоснованности вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие критериям статей 169, 171 НК РФ и подтверждающие наличие реальных операций по приобретению товаров (работ, услуг) у заявленного контрагента.

При изложенных обстоятельствах, решение налогового органа по отказу в праве на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правомерным и вынесенным в рамках действующего законодательства.

Спорный контрагент не располагал необходимыми условиями для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, документы контрагента содержат недостоверные сведения о хозяйственных операциях, источник налогового вычета по налогу на добавленную стоимость не сформирован.

Вышеприведенные доказательства в своей совокупности и логической взаимосвязи позволили налоговому органу сделать обоснованный вывод о том, что документы, представленные заявителем в обоснование вычета по налогу на добавленную стоимость, не соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах, содержат недостоверные сведения о субъектах, совершивших хозяйственные операции. Участие заявленного контрагента в спорных хозяйственных операциях носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с исключительной целью получения заявителем при его прямом участии необоснованной налоговой выгоды в виде предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по счету-фактуре указанного контрагента.

При этом в налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуации формального наличия права на получение налоговых выгод.

Налогоплательщик исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки знал об указании контрагентом недостоверных сведений и умышленно их внес в налоговую и бухгалтерскую отчетность.

Таким образом, оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным.

Суд приходит выводу об обоснованности доначисления налога на добавленную стоимость, а также привлечения индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Представленные доказательства в своей совокупности и взаимной связи свидетельствуют о нарушении налогоплательщиком положений подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ и признаются умышленными действиями, квалифицирующимися по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, что подтверждается фактами осведомленности каждого участника о нанесении ущерба бюджету в виде неуплаты налога на добавленную стоимость, намеренного оформления сделок со спорным контрагентом, формировании фиктивного документооборота.

Примененная налоговым органом санкция соразмерна общественной опасности совершенного налогового правонарушения и его негативным последствиям с учетом снижения санкций в 16 раз налоговым органом на стадии вынесения оспариваемого решения.

В силу частей 4, 5 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу. В случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Обеспечительные меры, принятые по определению от 06.07.2023 по данному делу, подлежат отмене после вступления решения суда в законную силу.

Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 96, 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского края по определению от 06.07.2023 по данному делу, отменить после вступления решения суда в законную силу.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия через Арбитражный суд Забайкальского края.

Судья О.В. Новиченко