ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

13 декабря 2023 года Дело №А65-15082/2023

г.Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 06 декабря 2023 года

Постановление в полном объеме изготовлено 13 декабря 2023 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Корнилова А.Б., Сорокиной О.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сычевой К.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 06.12.2023 в помещении суда апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.10.2023 по делу №А65-15082/2023 (судья Минапов А.Р.), возбужденному по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Современные технологии управления» (ИНН <***>, ОГРН <***>), г.Казань, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани (ИНН <***>, ОГРН <***>), г.Казань, третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань,

об оспаривании решения,

в судебном заседании приняли участие:

от ООО «СТУ» - ФИО1 (доверенность от 24.03.2023),

от налоговых органов - ФИО2 (доверенности от 03.04.2023, 14.04.2023),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Современные технологии управления» (далее - ООО «СТУ», общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г.Казани (далее - налоговый орган) от 28.03.2022 №1139 в части начисления налогов и пени по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью «Ангел14» (до 12.09.2017 - ООО «Альдаир»; далее – ООО «Ангел14»).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее – Управление).

Решением от 11.10.2023 по делу №А65-15082/2023 Арбитражный суд Республики Татарстан заявленные требования удовлетворил.

Налоговый орган в апелляционной жалобе просил отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

ООО «СТУ» апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

В судебном заседании представитель налоговых органов апелляционную жалобу поддержала, просила отменить решение суда первой инстанции как незаконное и необоснованное.

Представитель ООО «СТУ» апелляционную жалобу отклонил, просил оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО «СТУ» за 2016-2018 годы налоговый орган принял решение от 28.03.2022 №1139, которым начислил налог на добавленную стоимость (далее – НДС), налог на прибыль организаций в общей сумме 8 456 030 руб., пени в общей сумме 4 074 380 руб. 85 коп., штраф по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в общей сумме 14 506 руб. 20 коп.

Решением от 04.05.2023 №2.7-18/013338@ Управление оставило без изменения решение налогового органа в части взаимоотношений ООО «СТУ» с ООО «Ангел14».

Не согласившись с решением налогового органа в части начисления налогов и пени по взаимоотношениям с ООО «Ангел14», ООО «СТУ» обратилось с заявлением в арбитражный суд.

При принятии обжалуемого судебного акта суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом наличие права на получение налоговой выгоды должен доказать заявитель (ч.1 ст.65 АПК РФ).

В соответствии со ст.171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п.1 и 2 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В силу п.2 ст.173 НК РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со ст.ст.171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (применение налоговых вычетов и расходов), экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (п.2 ст.54.1 НК РФ).

В целях п.1 и 2 ст.54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (п.3 ст.54.1 НК РФ).

Следуя принципу единообразия в применении и толковании судами норм права, с учетом разъяснений, содержащихся в Письме ФНС России от 23.03.2017 №ЕД-5-9/547 «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды», при осуществлении мероприятий налогового контроля для подтверждения факта получения проверяемым налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды налоговым органам при проведении налоговой проверки следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков.

Как указано в п.31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №1 (утв.Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017), факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

Верховный Суд Российской Федерации, рассматривая аналогичные споры, сделал общий вывод о том, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и других звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции пришел к выводу о том, что совокупность представленных налоговым органом доказательств не позволяет установить недобросовестность ООО «СТУ» и не подтверждает отсутствие реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ООО «Ангел14».

Как установлено судом первой инстанции, первичные учетные документы, представленные ООО «СТУ», соответствуют требованиям действующего законодательства Российской Федерации; обществом соблюдены все условия, необходимые для применения налоговых вычетов и расходов для целей налогообложения.

При этом суд первой инстанции исходил из следующего.

В проверяемом периоде ООО «СТУ» осуществляло деятельность по строительству жилых и нежилых зданий.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 02.06.2023 по делу №А65-5569/2023 установлено, что ООО «СТУ» является членом СРО (регистрационный номер 397, дата регистрации в реестре 23.03.2017, наименование саморегулируемой организации - Ассоциация «Объединение строительных организаций Татарстана»), имеет свидетельство о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, от 29.07.2016 №3015.02-2016-<***>-С-249, основание выдачи - протокол от 24.05.2016 №28, без ограничения срока и территории его действия, взамен от 05.04.2016 №С-193-77-0755-16-050416.

ООО «СТУ» сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2016 год представило на 78 человек, за 2017 год – 281 человек, за 2018 год - 172 человека.

Штат работников: отдел административного управления – 8 человек, бухгалтерии - 1 человек, сметно-договорной отдел - 3 человека, отдел комплектации - 3 человека, юридический отдел - 1 человек, производственно-технический отдел - 4 человека, обособленное подразделение на ул.Родина - 43 человека, обособленное подразделение в <...> человек.

Основными заказчиками общества являлись ООО «Ай Пи Групп» и ООО «ТСИ».

ООО «СТУ» (заказчик) и ООО «Ангел14» (ООО «Альдаир»; исполнитель) заключили следующие договоры:

- договор на выполнение проектных работ от 20.06.2016 №Суд5-РД/ЭОМ; предмет договора - разработка раздела рабочей документации «Системы электроснабжения» по объекту: «Строительство жилого дома по адресу г.Москва, район Нагатинский затон, ул.Судостроительная, вл.5(3), кор.1»;

- договор на выполнение проектных работ от 21.06.2016 №Долг12/СС-ЭОМ; предмет договора - разработка раздела проектной и рабочей документации «Сети связи (СС)», «Системы электроснабжения (ЭОМ)» по объекту: «Строительство жилого дома по адресу г.Москва, Дмитровский район» ул.Долгопрудная, вл.12»;

- договор на выполнение проектных работ от 23.06.2016 №Суд5-РД/ВС16; предмет договора - разработка раздела проектной и рабочей документации «Внутренние сети связи. Внутренние сети электроснабжения, видеонаблюдения, АСУ» по объекту: «Строительство жилого дома по адресу г.Москва, район Нагатинский затон, ул.Судостроительная, вл.5 (3), кор.1»;

- договор на выполнение проектных работ от 14.07.2016 №Суд19-РД/ЭОМ-СС; предмет договора - разработка раздела рабочей документации «Системы электроснабжения», «Сети связи» по объекту: «Строительство жилого дома по адресу г.Москва, район Нагатинский затон, ул.Судостроительная, вл.19»;

- договор на выполнение проектных работ от 22.08.2016 №Парк5-РД/СС; предмет договора - разработка раздела рабочей документации «Сети связи (СС)» по объекту: «Строительство жилого дома по адресу г.Москва, район Северное Измайлово, ул.5-я Парковая д.62, корп.1 и корп.2».

Налоговый орган указал, что договоры на выполнение проектных работ, акты сдачи-приемки работ, накладные на передачу проектной документации со стороны ООО «СТУ» подписаны директором ФИО3, который в 2016 году одновременно являлся главным инженером проекта ООО «Ай Пи Групп»; со стороны ООО «Ангел14» (ООО «Альдаир») - генеральным директором ФИО4

По мнению налогового органа, сделки с ООО «Ангел14» оформлены лишь для получения необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов и расходов. Фактически налогоплательщик проектные работы выполнил самостоятельно, без привлечения ООО «Ангел14», поскольку этот контрагент обладал признаками организации, не осуществляющей реальную хозяйственную деятельность.

ООО «Ангел14» по юридическому адресу не находилось; сведения об основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют; последняя налоговая отчетность по НДС представлена за 2 квартал 2017 года с нулевыми показателями; в 2016 году численность работников составляла 18 человек, при этом сотрудники ООО «Ангел14» получали основной доход в других организациях. Заявленные контрагентом 14 человек фактически работали в ООО «Поволжский центр оценки и экспертизы», в адрес которого ООО «Ай Пи Групп» в 1 полугодии 2016 года произведено перечисление денежных средств по договору цессии в сумме 14 474 841 руб. Полученные денежные средства в полном объеме обналичены физическими лицами ФИО5 (директор ООО «Электроснаб»), ФИО6, ФИО7

Полученные от ООО «СТУ» денежные средства в сумме 3 710 000 руб. частично (899 620 руб.) обналичены, частично (2 810 380 руб.) перечислены с назначениями платежа «за материалы», «за выполненные работы», «за транспортные услуги», «за мебель» в адрес организаций, обладающих признаками «технических», - ООО «Бахыт», ООО «Прометей», ООО «Стройстандарт», ООО «Сфера», ООО «ТрастИнком», затем эти денежные средства перечислены на расчетные счета индивидуальных предпринимателей и обналичены.

Между тем, как отметил суд первой инстанции, в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 №305-КГ16-10399 разъяснено, что налогоплательщик не имеет отношения к движению денежных средств по счетам контрагента и субконтрагентов, если налоговым органом не доказано обратное.

В письме ФНС России от 23.03.2017 №ЕД-5-9/547@ «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды» указано на неприемлемость использования при оценке обоснованности налоговой выгоды формального подхода. ФНС России также отмечает, что недобросовестность контрагентов 2 и последующих звеньев цепочки поставок не является достаточным основанием для доначисления налогов.

Суд первой инстанции указал, что налоговый орган, формулируя вывод о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов и расходов, не учитывает обстоятельства, подтверждающие реальность выполнения спорным контрагентом работ, отсутствие согласованности и направленности действий общества на получение налоговой выгоды, а также проявление им должной степени осмотрительности и осторожности.

В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2019 по делу №А42-7695/2017 выражена правовая позиция о том, что право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением его контрагентами обязанности по уплате НДС. В условиях реальной поставки товара, при отсутствии доказательств направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды и проявлении им должной осмотрительности в праве на вычет отказано быть не может. Таким образом, к обстоятельствам, подлежащим установлению при доказывании правомерности применения налоговых вычетов, необходимо установить: реальность исполнения обязательств контрагентами общества; отсутствие направленности действий общества на получение налоговой выгоды; проявление обществом принятой в деловом обороте должной осмотрительности.

Суд первой инстанции отметил, что ООО «СТУ» взаимозависимым или аффилированным лицом по отношению к ООО «Ангел14» не являлось.

Довод налогового органа о наличии признаков взаимозависимости ООО «СТУ» с ООО «Ангел14», так как директор ООО «СТУ» ФИО3 в 2016 года являлся главным инженером проекта в ООО «Ай Пи Групп», суд первой инстанции обоснованно отклонил, указав, что предусмотренных ст.105.1 НК РФ оснований в данном случае не имеется.

Ссылаясь на подконтрольность участников сделок, налоговый орган обязан доказать не только факт наличия определенной связи между сторонами сделки, но и то, что характер отношений между участниками сделки объективно повлиял на условия сделки или экономические результаты деятельности данных юридических лиц с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Между тем таких доказательств налоговый орган по настоящему делу не представил.

В оспариваемом решении налогового органа указано, что часть организаций, являвшихся поставщиками спорного контрагента (ООО «Скиф6», ООО «Ситистрой» и ООО «Тире23»), то есть контрагенты 2 и 3 звена, обладали признаками фирм-«однодневок», не осуществляли реальную предпринимательскую деятельность, а использовались для неправомерного получения налоговых вычетов и расходов.

Однако, как указал суд первой инстанции, налоговым органом не установлены факты того, что ООО «СТУ» имело возможность контролировать, управлять деятельностью перечисленных организаций, давать им обязательные к исполнению указания, контролировать движение денежных средств по счетам этих организаций либо оно осуществлялось по его поручению.

При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику на последнего не могут быть возложены негативные последствия недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств.

Конституционный Суд Российской Федерации в п.2 Определения от 16.10.2003 №329-О указал, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п.7 ст.3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. При этом правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

С учетом природы НДС как косвенного налога, предполагающей переложение бремени его уплаты с участвующих в товародвижении хозяйствующих субъектов на потребителей, в силу п.1 и 2 ст.171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты – суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (п.1 ст.168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (п.1 ст.173 НК РФ). Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, что отражено в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 №324-О.

Таким образом, отказ в праве на вычет «входящего» налога обусловливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика и/или поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, но один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным.

Лишение права на вычет НДС налогоплательщика – покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели – не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику – покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и/или избежать наступления их последствий.

Принимая во внимание изложенное, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком – покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик – покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели – знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях. Такой подход сформулирован в п.31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №1 (утв.Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017), Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2010 №12670/09, от 30.06.2009 №2635/09, от 12.02.2008 №12210/07.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, на налогоплательщика не может быть возложена ответственность за неуплату налогов в бюджет контрагентами не самого налогоплательщика, а контрагентами поставщика (подрядчика) налогоплательщика. Налогоплательщик может проверять только своего непосредственного контрагента (поставщика, подрядчика), а не всю возможную цепочку поставщиков. Бремя по налоговому контролю не может быть переложено на налогоплательщика, который не имеет публично-правовых полномочий по проведению такого налогового контроля.

Из материалов дела следует, что, выбирая ООО «Ангел14» (ООО «Альдаир») в качестве потенциального контрагента, ООО «СТУ» основывалось на коммерческих предложениях и иных сведениях, представленных этой организацией в рамках переписки, в том числе о наличии членства в СРО, о наличии работников, имеющих удостоверения о повышении квалификации, оснований не доверять которым не имелось. Обратное налоговым органом не доказано.

Сотрудники ООО «СТУ» при проведении допросов относительно взаимоотношений с ООО «Ангел14» подтверждали работу с данным поставщиком, неоднократный приезд на строительную площадку его работников, обсуждение и корректировку графиков работ и т.д., что однозначно подтверждает реальность хозяйственной операции.

Ссылку налогового органа на то, что последняя отчетность ООО «Ангел14» представлена за 2 квартал 2017 года с нулевыми показателями, суд первой инстанции обоснованно отклонил, указав, что взаимоотношения между ООО «СТУ» и ООО «Ангел14» имели место только в 2016 году, и поведение контрагента в последующих периодах в данном случае правового значения не имеет.

Суд первой инстанции отметил, что должная осторожность и осмотрительность налогоплательщика, проявленная при выборе контрагента, исключает возможность признания налоговой выгоды налогоплательщика, полученной в результате взаимодействия с таким контрагентом, необоснованной.

По мнению налогового органа, генеральный директор спорного контрагента ФИО4 действовал умышленно, подавая фиктивные документы для вступления в члены СРО для получения формального допуска на работы, оказывающие влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Согласно информационному порталу Единый реестр членов СРО допуск ООО «Альдаир» выдан Советом Ассоциаций Экспертно-аналитический центр проектировщиков «Проектный портал» 10.02.2016, дата прекращения членства – 11.11.2016, основание - протокол Совета Ассоциации от 11.11.2016 №2.

Информация о выдаче допуска СРО была размещена на официальном сайте СРО Совет Ассоциаций Экспертно-аналитический центр проектировщиков «Проектный портал».

ООО «СТУ», проявив должную осмотрительность, получило сведения о наличии у контрагента членства в саморегулируемой организации, что является достаточным, поскольку общество вправе полагаться на соответствующие сведения; контрольными полномочиями в отношении саморегулируемых организаций и соблюдения ими требований к принятию членов налогоплательщик не обладает и, соответственно, анализировать и проверять документы, представленные контрагентом при вступлении в СРО, не может.

Более того, в соответствии с ч.2 ст.53 Градостроительного кодекса Российской Федерации строительный контроль проводится лицом, осуществляющим строительство, а также застройщиком или заказчиком в случае осуществления строительства, реконструкции, капитального ремонта на основании договора. При этом свидетельство о допуске требуется только лицу, привлекаемому застройщиком или заказчиком для осуществления строительного контроля на основании договора.

Следовательно, ООО «СТУ», имеющее свидетельство о допуске к работам по организации строительства, вправе осуществлять строительный контроль, однако субподрядчику - ООО «Ангел14» для выполнения работ, являвшихся частью комплекса по организации строительства, не требовалось получение в установленном законом порядке свидетельства о допуске к работам.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 27.04.2023 по делу №А65-12962/2022.

Налоговый орган указал на то, что в проектной документации отсутствуют подписи должностных лиц ООО «Ангел14», не заполнены основные данные, не указаны организация - разработчик, физические лица, выполнившие работы, отсутствует титульный лист, отсутствуют свидетельства, указывающие на составление документации ООО «Ангел14». При сопоставлении проектной документации от ООО «СТУ» в адрес ООО «Ай Пи Групп» и от ООО «Ангел14» в адрес ООО «СТУ» установлено, что заказчику проектная документация передавалась ранее, чем налогоплательщик принял ее у спорного контрагента.

Между тем, как отметил суд первой инстанции, проектная документация была изготовлена по договору заключенному между ООО «СТУ» и ООО «Ай Пи Групп», следовательно, данная проектная документация и была оформлена от ООО «СТУ» в соответствии с ГОСТ, имеет подписи разработчика (ФИО8 – сотрудника ООО «СТУ»), ответственного лица (ФИО3 – директор ООО «СТУ»), а также наименование организации.

Отсутствие информации о субподрядчиках в исполнительской документации и иных документах, сопровождающих строительство, вызвано отсутствием согласования заказчика на их привлечение. При этом, отсутствие такого согласования не свидетельствует об отсутствии реальных взаимоотношений между компаниями.

Суд первой инстанции указал, что налоговый орган, делая вывод о нереальности операций, не учел, что ООО «СТУ» не согласовало с заказчиком привлечение ООО «Ангел14» (ООО «Альдаир»), а привлечение субподрядчика в отсутствие согласования грозило обществу финансовыми и репутационными потерями.

В такой ситуации общество не могло отразить в документах наименование субподрядчика, и в тех документах, в которых должны были фигурировать работники субподрядчика, указывались ответственные сотрудники ООО «СТУ».

Следует учитывать, что отсутствие согласия заказчика на привлечение субподрядчика свидетельствует о нарушении условий договора между подрядчиком и заказчиком, но не об отсутствии между подрядчиком и субподрядчиком реальных взаимоотношений и разумной экономической цели, то есть может иметь только гражданско-правовые, а не налоговые последствия.

Кроме того, ООО «СТУ» самостоятельно несет ответственность за выполнение работ в полном объеме и в необходимые сроки в период действия договоров с заказчиками, а также за качество выполненных работ в течение гарантийного срока в связи с чем во всех документах (журналы общих работ, акты освидетельствования), оформляемых с участием заказчиков, только ООО «СТУ» представлено как лицо, осуществлявшее строительство и выполнявшее работы.

При этом объем работ, выполненный спорным контрагентом для общества, соответствует объему работ, указанному в журнале производственных работ.

Следовательно, отсутствие в исполнительской документации сведений об инженерно-техническом персонале субподрядчика не доказывает невыполнение соответствующего объема работ указанным контрагентом, поскольку такая практика заполнения журнала была обычной для заказчика и применялась им практически ко всем субподрядным организациям.

Указанный вывод суда первой инстанции согласуется с арбитражной судебной практикой (в частности, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19.05.2022 по делу №А65-4118/2021).

Ссылка налогового органа на отсутствие у ООО «Ангел14» материальных и трудовых ресурсов судом первой инстанции признана несостоятельной, поскольку действующее законодательство не обязывает юридические лица иметь собственные основные средства и соответствующий штат работников при осуществлении хозяйственной деятельности.

Деятельность организаций не может ставиться в зависимость от наличия или отсутствия достаточного количества сотрудников, технического персонала, имущества, от расходов на оплату коммунальных услуг, заработной платы, услуг связи, поскольку действующее законодательство не обязывает организацию иметь собственные основные средства и соответствующий штат работников при осуществлении хозяйственной деятельности.

Отсутствие у контрагента собственных материальных и трудовых ресурсов не исключает реального осуществления ими хозяйственных операций ввиду возможности привлечения физических лиц для выполнения работ, а также необходимых материально-технических ресурсов по договорам гражданско-правового характера.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлениях Арбитражного суда Поволжского округа от 26.10.2015 по делу №А57-25157/2014, от 14.10.2021 по делу №А65-29401/2020, от 24.01.2023 по делу №А65-2033/2022.

Как правильно указал суд первой инстанции, налоговым органом не опровергнут довод ООО «СТУ» о том, что необходимость привлечения субподрядных организаций объясняется значительным объемом работ, для выполнения которых обществу было не достаточно собственных трудовых ресурсов; при этом договорами с заказчиками были предусмотрены существенные штрафы за нарушение сроков выполнения работ.

Налоговый орган в ходе проверки не исследовал вопрос возможности/невозможности выполнения работ по договорам с заказчиками силами налогоплательщика с учетом его штатной численности и производственных объемов. Приведенные налоговым органом доводы относительно выполнения спорных работ силами ООО «СТУ» носят предположительный характер, документально не подтверждены, основаны на показаниях свидетелей и отсутствии в исполнительской документации сведений о субподрядной организации.

Кроме того, суд первой инстанции отметил, что оценка всем вышеперечисленным доводам уже дана во вступившем в законную силу решении от 02.06.2023 по делу №А65-5569/2023, которым Арбитражный суд Республики Татарстан признал недействительным решение налогового органа от 28.03.2022 №1139 в части начисления налогов, пени и штрафа по взаимоотношениям с ООО «ПК Лидер».

Налогоплательщиком представлены все необходимые документы, подтверждающие право на применение налоговых вычетов и расходов. Безусловных доказательств того, что сведения, содержащиеся в первичных документах, неполны, недостоверны или противоречивы, налоговым органом не представлено. Налоговый орган также не представил доказательств согласованности действий общества и его контрагента, получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 №320-О-П и Постановлении от 24.02.2004 №3-П указал, что в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Оценка целесообразности экономической деятельности хозяйствующего субъекта выходит за пределы полномочий налогового органа. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

П.3 ст.54.1 НК РФ предусмотрено, что в целях п.1 и 2 данной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

При применении положений п.3 ст.54.1 НК РФ недопустим формальный подход налогового органа к оценке обстоятельств занижения налогоплательщиком налоговой базы или уклонения от уплаты налогов.

При оценке соблюдения требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций.

Согласно п.2 Письма ФНС России от 10.03.2021 №БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» положения п.1 и 2 ст.54.1 ГК РФ в их нормативном единстве с положением пп.3 п.2 ст.45 НК РФ, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, его статус и характер деятельности, устанавливают ряд критериев оценки операций, отраженных налогоплательщиками в целях налогообложения:

а) реальность операции, то есть имела ли место операция в действительности и получено ли исполнение по сделке налогоплательщиком;

б) исполнение обязательства надлежащим лицом;

в) действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения юридической квалификации операций, статуса и характера деятельности их сторон в целях налогообложения;

г) наличие иной основной цели совершения налогоплательщиком операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловая цель).

Между тем, налоговым органом по настоящему делу не доказано, что финансово-хозяйственные операции ООО «СТУ» со спорным контрагентом не носили реального характера, исполнение по сделке обществом получено не было; обязательства по сделкам исполнены не тем лицом, которое указано в первичных документах; действия общества по оформлению сделок с указанным контрагентом не имели экономического смысла, деловой цели и осуществлялись исключительно с целью уменьшения налоговой обязанности.

Исходя из изложенного, учитывая, что налоговым органом не представлено достоверных и бесспорных доказательств создания обществом формального документооборота, наличия у общества умысла, направленного на получение им необоснованной налоговой экономии, взаимозависимости и согласованных действий с указанным контрагентом для получения незаконной выгоды, следует признать, что выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой экономии являются несостоятельными и носят предположительный характер.

Ссылка налогового органа на то, что у ООО «СТУ» числилась кредиторская задолженность перед ООО «Ангел14» в сумме 1 548 750 руб. 87 коп., которая в 2019 году была списана налогоплательщиком в состав внереализационных доходов, о нереальности финансово-хозяйственных взаимоотношений этих организаций не свидетельствует.

Налоговый орган, указывая на то, что по данному виду работ налогоплательщиком получен убыток, между тем не опроверг довод ООО «СТУ» о том, что договоров с заказчиком (ООО «Ай Пи Групп») было заключено на сумму 5 831 145 руб. 08 коп. (без учета НДС), а у спорного субподрядчика приняты выполненные работы на сумму 4 456 568 руб. 54 коп. (без учета НДС).

Кроме того, поставив под сомнение реальность выполнения работ (услуг) конкретным контрагентом, налоговый орган не установил действительный размер налоговых обязательств общества, полностью исключив соответствующие расходы, при том, что реальность выполнения ООО «СТУ» обязательств перед заказчиком налоговым органом не оспаривается.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал (Постановления от 28.03.2000 №5-П, от 17.03.2009 №5-П, от 22.06.2009 №10-П, Определение от 27.02.2018 №526-О и др.), что налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что решение налогового органа в оспариваемой части не соответствует закону, нарушает права и законные интересы ООО «СТУ» в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем заявление общества подлежит удовлетворению.

Повторно проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу, направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом первой инстанции, опровергаются материалами дела и не отвечают требованиям действующего законодательства.

Суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права.

Неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 №305-КГ17-13690, от 13.01.2022 №308-ЭС21-26247).

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст.270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В силу ст.333.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражном суде.

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11 октября 2023 года по делу №А65-15082/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Некрасова

Судьи

А.Б. Корнилов

О.П. Сорокина