ДВАДЦАТЬ ПЕРВЫЙ
АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Суворова, д. 21, Севастополь, 299011, тел. 8 (8692) 54-74-95
www.21aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
город Севастополь
21 декабря 2023 года
Дело № А87-68/2023
(№ А02-68/2023)
Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2023 года
Полный текст постановления изготовлен 21 декабря 2023 года
Двадцать первый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи
ФИО1,
судей
ФИО2,
ФИО3,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Каримовым А.А.,
при участии в судебном заседании::
от Общества с ограниченной ответственностью «ФРЕЯ» - директора ФИО4; представителей ФИО5 по доверенности № 2 от 17.11.2023, ФИО6 по доверенности № 1 от 17.11.2023,
в отсутствие надлежаще извещенных о времени и месте судебного заседания представителей Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики, Алчевской объединенной Государственной налоговой инспекции Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики, Алчевской объединенной Государственной налоговой инспекции Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики, Общества с ограниченной ответственностью «ФРЕЯ» на решение Арбитражного суда Луганской Народной Республики от 25.08.2023 по делу № А87-68/2023 (№ А02-68/2023; судья Харламова Т.В.) по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «ФРЕЯ» к Алчевской объединенной Государственной налоговой инспекции Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики, Государственному комитету налогов и сборов Луганской Народной Республики о признании незаконными решений налогового органа,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью «ФРЕЯ» (далее – Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Луганской Народной Республики с заявлением к Алчевской объединенной государственной налоговой инспекции Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики (далее – Инспекция) о признании недействительными:
- решения от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141 о доначислении суммы единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование на сумму 1 113 652,45 руб. и применении штрафной санкции на сумму 222 730,49 руб.,
- решения от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 об определении суммы денежного обязательства по подоходному налогу в сумме 467 015, 54 руб. и суммы штрафной (финансовой) санкции (штрафа) в сумме 27 331,70 руб.
В качестве соответчика суд привлек Государственный комитет налогов и сборов Луганской Народной Республики.
Решением от 25.08.2023 Арбитражный суд Луганской Народной Республики признал недействительными решения Алчевской объединенной государственной налоговой инспекции Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики в части:
- решение от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141 – в части доначисления единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование в сумме 563 841,97 руб. и применения штрафной (финансовой) санкции (штрафа) в сумме 112 768,39 руб.;
- решение от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 – в части доначисления подоходного налога в сумме 236 449,86 руб. и применения штрафной (финансовой) санкции (штрафа) в сумме 13 993,70 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований суд отказал.
Не согласившись с решением суда, участники по делу обратились с апелляционными жалобами, в которой просят отменить состоявшийся судебный акт в части: налогоплательщик – в части отказа в удовлетворении заявленных требований, налоговые органы – в части удовлетворения требования Общества.
Общество в своей апелляционной жалобе считает, что при принятии решения от 25.08.2023 суд первой инстанции не применил положения ст. 190 Трудового кодекса Луганской Народной Республики о возмещении работникам расходов, связанных со служебными поездками. Неверное определение характера выплат работникам (заработной платы вместо суточных), по мнению Общества, привело к неправомерному доначислению сумм ЕСВ подоходного налога на суммы суточных. Правовая природа суточных, выплачиваемых работнику при направлении в командировку, так и для суточных, выплачиваемых работникам, работа которых носит разъездной характер, одинаковая. Кроме того, Общество полагает, что представленные им документы достоверно подтверждают поездки конкретных работников-водителей по конкретному маршруту; апеллянт не согласен с оценкой судом путевых листов.
В своих апелляционных жалобах Государственный комитет налогов и сборов Луганской Народной Республики и Инспекция (далее вместе именуемые «налоговые органы») не согласны с оценкой судом в качестве доказательств свидетельских показаний шести бывших водителей – работников Общества. Из пояснениях указанных лиц следует, что они получали ежемесячно соответственно 10 000 и 15 000 руб., что не соотносится с выплаченными Обществами суммами заработной платы по представленным ведомостям. В соответствии с п. 121.4 ст. 124 и п. 3 ст. 9 Законов Луганской Народной Республики, соответственно, № 79-II и № 78-II налоговый орган вправе использовать информацию, полученную из источников, отличных от отчетности и первичных документов, в том числе, объяснения, полученные в ходе проверки. Ссылаясь на указанные нормы, налоговые органы считают использование объяснений при определении налоговой базы правомерным. Кроме того, налоговые органы не согласны с применением судом положений об обратной силе закона.
Налоговые органы представили отзывы на апелляционную жалобу Общества, указали, что служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются ни согласно законодательству Луганской Народной Республики, которым руководствовались налоговые органы при проверке, ни согласно законодательству Российской Федерации. Полагают, что суд пришел к верному выводу о применении по аналогии законодательства Российской Федерации, признающим выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, производимых в соответствии со ст. 168.1 Трудового кодекса Российской Федерации, не подлежащими налогообложению только в случае их документального подтверждения.
Налоговые органы одновременно с подачей апелляционных жалоб в порядке ч. 2 ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации известили апелляционный суд о возможности рассмотрения дела в их отсутствие.
Представители Общества в судебном заседании 14.12.2023 поддержали доводы апелляционной жалобы и просили оставить судебный акт без изменения в обжалуемой налоговыми органами части.
Законность и обоснованность решения от 25.08.2023 проверена апелляционным судом в порядке, предусмотренном статьями 268-270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО «ФРЕЯ ЛТД» (впоследствии Общество изменило наименование на «ФРЕЯ») в проверяемый период осуществляло деятельность по перевозке пассажиров на автотранспортных средствах, в том числе международные перевозки пассажиров из Луганской Народной Республики в Российскую Федерацию: из г. ФИО7 в города Белгород и Ростов-на-Дону и обратно.
В период с 19.10.2021 по 28.01.2022 Инспекцией была проведена невыездная проверка ООО «ФРЕЯ ЛТД» по вопросам соблюдения норм действующего налогового и другого законодательства за период за период с 01.01.2017 по 31.03.2021, по результатам которой составлен Акт проверки № 48 от 04.02.2022 (т.15, л. 1-59).
В качестве правонарушения в акте установлено, что Общество сокрыло от налогообложения часть заработной платы, занижая налоговую базу. В результате Проверяющие пришли к выводу, что Общество занизило к уплате подоходный налог на общую сумму 258 863,64 руб. и единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование (далее – ЕСВ) на общую сумму 537 042,52 руб. за период с января 2017 года по январь 2021 года. Выводы Инспекции основаны на показаниях шести водителей – бывших работников Общества, отобранных сотрудником финансовой полиции, согласно которым заработная плата водителей составляла от 10 000 руб. до 15 000 руб. (т. 15, л. 60-90).
На указанный Акт проверки № 48 Общество подало возражения от 11.02.2022, указав, что ежемесячно осуществляло также выплату суточных работникам, которую опрошенные водители расценили как полученный доход в общей сумме (т. 14, л. 137-144).
В целях проверки возражений Общества Государственный комитет налогов и сборов назначил повторную невыездную проверку ООО «ФРЕЯ ЛТД» за тот же период с 01.01.2017 по 31.03.2021 (т. 1 л. д. 46), результаты которой оформлены актом проверки № 50 от 09.11.2022 (т. 1, л. 1-132).
При повторной проверке Государственный комитет налогов и сборов установил дополнительное нарушение: выплату водителям суточных в отсутствие документов, подтверждающих расходы, что влечет налогообложение таких выплат.
В результате акт № 50 от 09.11.2022 содержит вывод о занижении по двум основаниям доначислений в общей сумме: подоходного налога на общую сумму 467 015,54 руб. и ЕСВ на общую сумму 1 113 652,45 руб. за период с января 2017 года по март 2021 года (т. 1, л. 119- 121).
На основании выводов Акта проверки № 50 Инспекцией приняты оспариваемые по настоящему делу решения от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141 и от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 (т.1, л. 133, 134).
Согласно ч. 1 ст. 15 Федерального конституционного закона от 04.10.2022 № 6-ФКЗ «О принятии в Российскую Федерацию Луганской Народной Республики и образовании в составе Российской Федерации нового субъекта – Луганской Народной Республики» (далее – Закон № 6-ФКЗ) законодательство Российской Федерации о налогах и сборах применяется на территории Луганской Народной Республики с 1 января 2023 года, если иное не предусмотрено ст. 15 Закон № 6-ФКЗ.
Поскольку проверка проведена до 31.12.2022, при рассмотрении данного спора суд республики верно руководствовался нормативными правовыми актами Луганской Народной Республики.
Проверив порядок проведения проверок в отношении Общества, суд не установил нарушений со стороны налоговых органов действовавшего до 01.01.2023 порядка проведения проверок и оформления их результатов.
Поддерживая выводы суда в данной части, и отклоняя соответствующие доводы Общества в апелляционной жалобе, апелляционный суд отмечает, что повторная проверка назначена в соответствии с п. 11.6. Порядка проведения контрольно-проверочной работы органами налогов и сборов Луганской Народной Республики, утвержденного постановлением Совета Министров Лугонской Народной Республики № 140/17 от 28.03.2017.
Положениями указанной нормы было предусмотрено право вышестоящего налогового органа провести повторную проверку в случае выявления неполного исследования во время проверки вопросов, необходимых для объективного заключения относительно соблюдения налогоплательщиком норм законодательства, в том числе, в процессе рассмотрения жалобы налогоплательщика на решение об определении суммы денежных обязательств за тот же проверяемый период и по тем же налогам, сборам, взносам и другим обязательным платежам, по которым была назначена предыдущая проверка, а также в случае поступления в орган налогов и сборов информации и/или документов, которые отсутствовали во время проведения проверки. По результатам проведения повторной проверки в рамках рассмотрения возражений к акту проверки либо административного обжалования решений об определении сумм денежных обязательств, составляется новый акт проверки, который является результатом рассмотрения возражений и результатом административного обжалования решений об определении сумм денежных обязательств соответственно. Возражения на акт повторной проверки не подаются.
Согласно ст. 120, 121 Закона Луганской Народной Республики № 79-II от 28.12.2015 «О налоговой системе» объектом налогообложения подоходным налогом является общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, определенны законом как любой доход, подлежащий налогообложению, выплаченный (представленный) в пользу плательщика налога в течение отчетного налогового периода, в том числе, доходы в виде заработной платы, выплаченные плательщику налога в соответствии с условиями трудового договора (контракта) (п. 121.2.1).
Неуплата налога влечет наложение на налогоплательщика штрафа в размере 25 процентов суммы налога, подлежащей начислению и / или уплате в бюджет (п. 212.1 ст. 212 Закона № 79-II).
Согласно ст. 3, 4 Закона Луганской Народной Республики № 79-II от 28.12.2015 «О едином взносе на общеобязательное государственноесоциальное страхование» (далее – Закон № 78-П) работодатели являются плательщиками ЕСВ и обязаны своевременно и в полном объеме исчислять, начислять, и уплачивать единый взнос, а также вести учет выплат (дохода) застрахованного лица и начисления единого взноса за каждый календарный месяц, хранить такие ведомости в порядке, предусмотренном законодательством.
Исчисление ЕСВ осуществляется на основании бухгалтерских и других документов, в соответствии с которыми осуществляется исчисление, начисление или которые подтверждают исчисление, начисления выплат (вознаграждения, дохода), на которые в соответствии с Законом № 78-II начисляется единый взнос (ч. 1 абз. 2 ч. 3 ст. 9 Закона № 78-II).
Перечень видов выплат, предоставляемых в натуральной или денежной форме, на которые не начисляется ЕСВ, определен в ч. 2 ст. 8. Закона № 78-II.
В силу п. 2 ч. 1 ст. 11 Закона № 78-II органы налогов и сборов применяют к плательщику ЕСВ штрафные санкции, в частности, за неначисление ЕСВ применяется штрафная санкция в размере 20 процентов доначисленной суммы ЕСВ.
Как следует из акта № 50, суммы оспариваемого подоходного налога и ЕСВ исчислены Инспекцией по двум основаниям:
- с определенной косвенным методом части фактически выплаченной, но не указанной в составе выплаченной по ведомостям заработной платы в отношении шести работников – доначислены подоходный налог в сумме 236 449,86 руб., ЕСВ в сумме 536 841,97 руб. (эпизод 1);
- налогообложение выплаченного работникам дохода в виде суточных без документов, подтверждающих расходы – подоходный налог в сумме 230 565, 68 руб. и ЕСВ – 549 810,48 руб. (Эпизод 2).
Эпизод 1. Основанием для доначисления подоходного налога в сумме 236 449,86 руб. и ЕСВ в сумме 563 841,97 руб. послужили выводы налоговых органов о сокрытии Обществом при налогообложении фактически выплаченной заработной платы 6-ти бывшим работникам.
Выводы налогового органа основаны на отобранных финансовой полицией ГКНС ЛНР объяснениях указанных лиц, что их заработная плата в проверяемый период составляла от 10 000 руб. до 15 000 руб. (т.15, л. 60-90).
Сравнив полученные сведения о выплатах, указанные в объяснениях, с помесячными ведомостями на выплату заработной платы, Инспекция пришла к выводу о том, что в проверяемый период ООО «ФРЕЯ ЛТД» занизило базу налогообложения подоходным налогом и ЕСВ в отношении опрошенных сотрудников.
Рассмотрев спор в данной части, суд республики установил, что налоговые органы не выясняли в рамках проверки информацию о средней заработной плате по отрасли, с минимальным размером оплаты труда в Луганской Народной Республике за соответствующий период, а не опросили других работников Общества для выяснения вопросов размера их оплаты труда за один и тот же период, работающих на аналогичных должностях как на момент проведения проверки, так и одновременно с опрошенными работниками (водителей автобусов и менеджеров).
Также суд принял во внимание, что налоговые органы оставили без оценки предоставленные Обществом с возражениями на Акт проверки № 48 ведомости на выплату бывшим 6-ти сотрудникам также суточных за разъездной характер труда помимо ведомостей на выплату заработной платы.
На основании ведомостей на выплату сотрудникам суточных за разъездной характер труда налоговые органы установили нарушение в виде занижение заработной платы 15-ти иным работникам в виде суточных, но в то же время дополнительно не устранили противоречия в пояснениях бывших 6-ти работников, которые могли давать пояснения о своей заработной плате, беря в расчет и полученные суточные. Дополнительно указанных работников по соответствующим вопросам Государственный комитет налогов и сборов при проведении повторной проверки не опросил.
При этом суд установил, что все работники заявителя, как фактически работающие, так и бывшие, указаны в одних и тех ведомостях на выплату заработной платы и на выплату суточных за разъездной характер труда.
Проанализировав ведомости на выплату заработной платы и выплату суточных, предоставленные в материалы дела, суд установил, что суммарный размер заработной платы и суточных соотносится и несколько превышает суммы, указанные бывшими работниками при опросах.
Вывод о нарушении налоговые органы сделали только лишь на основании пояснений, не проверив информацию, представленную Обществом с возражениями и не устранив возможные сомнения.
Суд республики признал, что в данном случае объяснения работников не являются достаточным доказательством при отсутствии других письменных доказательств, придя к выводу о незаконности решений от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 и от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141 в части начисления подоходного налога в сумме 236 449,86 руб. и ЕСВ в сумме 563 841,97 руб.
Поддерживая выводы суда в указанной части, и отклоняя апелляционные жалобы Инспекции и Государственного комитета налогов и сборов, апелляционный суд отмечает следующее.
В данном случае налоговый орган проявил упрощенный подход к сбору доказательств по факту вмененного Обществу нарушения, уклонившись от сбора доказательств по делу о налоговом правонарушении.
Доначисление налогов с заработной платы 15 000 руб. в месяц в период с июля 2017 года произведены налоговым органом только на основании объяснений 6-ти работников. По существу, свидетельские показания указанных физических лиц – это единственное доказательство, на основании которого налоговые органы построили свою позицию по данному эпизоду.
Вместе с тем, свидетельские показания являются исключительно источником информации, но не являются основанием для начисления налогов и должны оцениваться в совокупности с иными доказательствами, которые налоговые органы не представили.
Каждое полученное налоговым органом доказательство должно быть подкреплено иными доказательствами, которые в своей совокупности не должны противоречить друг другу, а дополнять друг друга, образуя единую доказательственную базу.
Суд республики верно отметил, что в ходе проведения как проверки Инспекции, так и повторной проверки Государственным комитетом налогов и сборов, проверяющими не были в полной мере использованы полномочия для собирания доказательств, свидетельствующих о совершении Обществом вменяемых ему действий, которые оценены проверяющими как налоговые правонарушения.
Поскольку показания шести свидетелей иными доказательствами, в том числе показаниями других свидетелей, не подтверждены, иные доказательства не представлены, и при этом суд установил, что дополнительно к заработной плате Общество производило выплаты работникам, осуществляющим международные перевозки, суточных, выводы налоговых органов нельзя признать обоснованными; наличие соответствующих нарушений налоговые органы не доказали.
Более того, исследовав объяснения работников, апелляционный суд также отмечает, что опрошенным не были заданы вопросы о выплатах работодателем сумм компенсационного характера (суточных). Поэтому доводы Общества, что работники считали заработной платой совокупную сумму полученных выплат, заслуживают внимания.
Исходя из изложенного, оснований для изменения решение суда республики в части разрешения указанного эпизода дела у апелляционного суда не имеется.
Эпизод 2. Основанием для начисления решением от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 подоходного налога в сумме 230 565,68 руб. и решением от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141 ЕСВ в сумме 549 810, 48 руб. послужили выводы налоговых органов, что выплаты Обществом своим работникам (15 человек) суточных за разъездной характер работы в отсутствие документов, подтверждающих ими расходов, следует квалифицировать в качестве выплаты заработной платы.
Приказом ООО «ФРЕЯ ЛТД» от 16.02.2015 № 5а установлен перечень должностей работников с разъездным (подвижным) характером работы, к которым отнесены: водитель, выполняющий регулярные международные рейсы по установленному маршруту, и менеджер автомобильного транспорта (сопровождающий), выполняющий регулярные и нерегулярные международные рейсы по установленному маршруту (т. 3, л. д. 32).
Приказами от 24.12.2015 № 23 Общество установило для сотрудников, выезжающих более чем на сутки в командировку, а также водителям, и сопровождающим, выполняющим регулярные международные рейсы по установленным маршрутам, размер суточных расходов в размере 500 руб. (т. 3, л. 33).
Трудовой законодательство ЛНР в период до 01.01.2023 имело схожее регулирование с Трудовым кодексом Российской Федерации (далее – ТК РФ).
Так, согласно ст. 150 ТК ЛНР (ст. 129 ТК РФ) заработная плата работников состоит из двух основных частей – непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. Выплаты компенсационного характера, а также доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты включаются в систему оплаты труда.
Статьей 185 ТК ЛНР (ст. 129 ТК РФ) определены компенсации, которые не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей. Под таковыми понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных ТК ЛНР (ТК РФ) или другими законами обязанностей.
Согласно 186 ТК ЛНР (ст. 165 ТК РФ) в качестве компенсации названы, в том числе, выплаты при направлении работника в служебные командировки. Указанные выплаты в систему оплаты труда не входят.
В силу ст. 187 ТК ЛНР (ст. 166 ТК РФ) служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
Согласно ч. 1 ст. 190 ТК ЛНР (ст. 168.1 ТК РФ) работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками: расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие); иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.
Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, указанных в ч. 1 ст. 190 ТК ЛНР (ст. 168.1 ТК РФ), а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором (ч. 2 ст. 190 ТК ЛНР) (ст. 168.1 ТК РФ).
Налоговые органы установили, что 15 работникам, имеющим разъездной характер труда (водитель и сопровождающий по международным маршрутам), Общество производило за поездки выплаты суточных в размере 500 руб. за дни нахождения в пути при международных перевозках.
По результатам повторной проверки налоговые органы пришли к выводу, что Общество не представило надлежащим образом оформленных авансовых отчетов с приложением подтверждающих документов (командировочное удостоверение, квитанции, чеки и другие подтверждающие документы) (л. 31 акта № 50).
Суд республики верно указал, что применительно к разрешению спора по данному эпизоду подлежит применению по аналогии право Российской Федерации, регулирующее сходные правоотношения.
Согласно ст. 217 и ст. 255 НК РФ выплаты суточных не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц и страховым взносом.
При этом суд правильно отметил, что правовая природа суточных, выплачиваемых работодателем в случае направления работника в служебную командировку, и суточных, выплачиваемых работникам, работа которых имеет разъездной характер, одинакова, и при таких обстоятельствах подход к обложению суточных налогами и взносами в период действия законодательства Луганской Народной Республики должен быть единообразным.
Суточные, выданные в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ сотрудникам организации, работа которых имеет разъездной характер, не облагаются НДФЛ в размере, установленном локальным актом организации, согласно ст. 217 НК РФ – в размере не более 700 руб.
Выплата суточных, как при разъездном характере труда, так и при командировках, обусловлена фактом нахождения в разъезде, в командировке, вне места постоянного жительства работника. Наличие документов, подтверждающих расходы, произведенные за счет суточных, ни нормативными актами Луганской Народной Республики, ни Российской Федерации, не предусмотрены, как и возврат предприятию неиспользованной части суточных.
В аналогичном порядке отсутствуют основания для признания выплат суточных объектом и базой для начисления страховых взносов (ст. 420, 422 НК РФ).
Такие выводы суда являются правильными.
Доводы налоговых органов в отзыве на апелляционную жалобу Общества о том, что при отсутствии документов, подтверждающих расходы, теряется компенсационный характер данных выплат и указанные доходы подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами, апелляционный суд отклоняет, поскольку заключение применимо к выплатам компенсационного характера (компенсаций, связанных с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей). При этом суточные, выданные в соответствии со статьей 168.1 ТК РФ сотруднику организации (предприятия), работа которого имеет разъездной характер, не облагаются налогом на доходы физических лиц и страховыми взносами в размере, установленном локальным актом организации.
Обосновывая размер, суточных (500 руб.) Общество представило приказ № 23 от 24.12.2023(т.3, л. 33).
Доводы налогового органа относительно отсутствия авансовых отчетов и подтверждающих расходы первичных документов суд верно отклонил, указав, что ссылка на Инструкцию по составлению авансового отчета, которая утверждена приказом Государственного комитета статистики Луганской Народной Республики от 11.08.2017 № 67-пр, зарегистрированным в Министерстве юстиции Луганской Народной Республики 21.08.2017 за №427/1478, несостоятельна, поскольку форма № 1 авансового отчета применяется для учета денежных средств, выданных подотчетным лицам на административно-хозяйственные расходы на предприятиях, организациях всех форм собственности (кроме бюджетных), а доказательства того, что денежные средства выдавались под отчет, налоговым органом не предоставлены.
Суд верно сослался на отсутствие нормативно предписанной обязанности составлять работникам авансовый отчет при разъездном характере труда для подтверждения расходования суточных. Выплата суточных при направлении сотрудников в командировки не подтверждается произведенными конкретными расходами, а выплачивается в фиксированном размере за дни нахождения работника в командировке независимо от наличия или отсутствия расходов и документов их подтверждающих.
Вместе с тем, по результатам рассмотрения дела суд республики согласился с выводами налоговых органов, что Общество не подтвердило факт разъездного характера труда надлежаще оформленными первичными документами.
Возражая против выводов налоговых органов, Общество ссылалось, что начисление суточных осуществлялось за дни нахождение в поездках, что подтверждено путевыми листами, табелями учета рабочего времени в отношении указанных в акте проверки работников, которые заполнялись на основании путевых листов.
Суд отметил, что Общество оформляло путевой лист автобуса в международном сообщении типовой формы М3 (международный), утвержденной приказом Минтранспорта ЛНР от 17.08.2016 № 142 (далее – Инструкция М3).
Согласно п. 1.2 Инструкции М 3 путевой лист автобуса является для перевозчика основанием для учета, в том числе работы водителей.
Исследовав представлены Обществом в материалы дела путевые листы (т. 4, л. 71-151, т.5-9, т.11-12, т.13, л. 29-143), суд указал, что в путевых листах полностью либо частично не заполнены отдельные сведения: в отдельных путевых листах не указаны номера водительских удостоверений, путевой лист выписан на двух водителей, однако отметки о принятии именно данными водителями автобуса и их подписи отсутствуют. Во всех путевых листах: не указана информация о сдаче автобуса; результаты работы автобуса; данные работы (тахографа) каждого водителя, таксировка не заполнены, ни одним из водителей данный раздел не подписан; раздел «заработная плата» не заполнен.
Такие нарушения в заполнении суд расценил как оформление документов ненадлежащим образом. Суд отметил отсутствие возможности установить, кто конкретно из водителей осуществлял международные перевозки пассажиров, и если их было двое – кто какое количество часов отработал (в т. ч. в ночное время) и когда (дата).
Исходя из чего, суд республики пришел к выводу, что из содержания путевого листа невозможно установить, кем конкретно из водителей осуществлялась перевозка пассажиров и дни нахождения в поездке каждым водителем.
Предоставленные Обществом табели учета рабочего времени суд не принял в качестве надлежащих доказательств, отметив, что в табелях указано лишь общее количество часов и дней, фактически отработанное лицами, которые в них указаны, однако конкретные дни и конкретное количество отработанных часов в определенный день тем или иным работником не указаны.
В судебном заседании представители заявителя пояснили, что какие-либо распорядительные документы, выражающие волю работодателя, кто, куда и когда из водителей поедет Общество не оформляло. Устно в телефонном режиме накануне поездки руководство сообщало водителям, кто поедет.
В связи с этим, суд согласился с позицией Инспекции об отсутствии возможности определить, за какие именно дни начислялись суточные конкретному работнику, осуществлявшему конкретные рейсы.
Суд отклонил ссылки Общества на Европейское соглашение, касающееся работы экипажей транспортных средств, производящих международные автомобильные перевозки (Женева, 01.07.1970), согласно которому, если ежедневная продолжительность управления транспортным средством превышает 10 часов, предусмотрено отправление в рейс двух водителей. Суд счел, что закрепление такой нормы в Европейском соглашении само по себе не подтверждает факта нахождения в рейсе двух конкретных водителей без предоставления надлежащим образом оформленных первичных документов, подтверждающих этот факт.
С выводами суда республики в части оценки представленных Обществом оправдательных документов апелляционная коллегия согласиться не может по следующим основаниям.
Вопреки выводам суда, недостатки в виде отсутствия отдельной информации, отмеченные в качестве нарушений в оформлении путевого листа, не препятствуют признанию факта конкретной поездки по маршруту именно указанными водителями, фамилии которых указаны в путевом листе.
Отмеченные судом пороки в оформлении не являются грубыми нарушениями в оформлении путевого листа, достаточными для признания его ненадлежащим первичным документом.
Все путевые листы содержат отметки автовокзалов (штампы подписи диспетчеров и механиков транспортного отдела), в том числе промежуточных станций, что подтверждает даты и время поездок автобуса в международном направлении.
Также все путевые листы содержат фамилии водителей и отметки о допуске водителей к управлению (штамп, подпись врача, в том числе дежурного врача автовокзала) за каждый день поездки с указанием даты и конкретного времени.
Таким образом, путевые листы могут быть признаны достоверными и надлежащими доказательствами работы в конкретные дни водителей, указанных в них; отсутствие заполнения полной информации, предписанной формой путевого листа (номер удостоверения водителя), что отметил суд республики, не препятствует признанию соответствующих фактов.
Вопреки указанию суда, отсутствие документа, выражающего волю работодателя на осуществление поездки конкретным менеджером в конкретную дату, также не препятствует признанию факта поездки менеджера («кассир-контролер») (указан в отдельных путевых листах).
При этом апелляционный суд принял во внимание, что объяснениях работников ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13 на соответствующие вопросы сотрудника налоговой полиции о составе лиц при поездках, все водители подтвердили, что поездки в международном направлении осуществляли двое водителей, а также на сопровождающее лицо от ООО «Фрея» (т.3, л.66-96).
Вопреки указанию суда, выплате суточных не может препятствовать отсутствие указания конкретного количества отработанных часов в определенный день поездки (как водителями, так и менеджером), поскольку сам факт нахождения в поездке предполагает нахождение работника вне места его проживания, а выплата суточных обусловлено разъездным характером работы.
В отсутствие распорядительного либо иного документа, подтверждающего волю работодателя на осуществление поездки и ее осуществление конкретным работником, в рассматриваемом случае такое обстоятельство подтверждает сам путевой лист, безусловно подтверждающий факт двухдневной поездки конкретных работников, в нем указанных.
В силу изложенного, апелляционный суд полагает ошибочным вывод суда республики об отсутствии основания для выплаты Обществом конкретным 15-ти работникам суточных за разъездной характер труда.
Выводы налоговых органов, что спорные выплаты являются заработной платой и подлежат налогообложению подоходным налогом и ЕСВ, следует признать незаконными.
Суд республики, верно сославшись на нормы права, подлежащие применению, допустил ошибку в установлении фактических обстоятельств спора, поэтому решение от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 в части доначисления подоходного налога в сумме 230 565,68 руб. и решение от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141 в части доначисления ЕСВ в сумме 549 810, 48 руб. следует признать недействительными, а решение суда в соответствующей части отказа в удовлетворении заявленных Обществом требований подлежит отмене.
Выводы суда о применении статьи 54 Конституции Российской Федерации и признании недействительным оспариваемых решений в части превышения размера штрафа, примененного за неуплату налога и сбора, размеру ответственности, предусмотренному п. 1 ст. 122 НК РФ, являются правильными.
Таким образом, по итогам рассмотрения дела судом первой и апелляционной инстанции признаны недействительными оба обжалуемые решения в полном объеме: от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 и решение от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В силу общего порядка распределения судебных расходов, предусмотренного главой 9 АПК РФ, уплаченная Обществом государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ подлежит взысканию в качестве возмещения судебных расходов в пользу Общества с налогового органа – Алчевской объединенной государственной налоговой инспекции, непосредственно принявшей оспариваемые решения о применении штрафных санкций.
Расходы по уплате государственной пошлины, понесенные Обществом при обращении в суд первой инстанции, составили 6000 руб. (п/п 491 от 26.01.2023, т.1, л. 44), при подаче апелляционной жалобы – 1500 руб. (п/п № 376 от 25.09.2023) согласно размерам, предписанным ст. 333.21 НК РФ.
Руководствуясь частью 2 статьи 269, статьей 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцать первый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «ФРЕЯ» удовлетворить.
Отменить решение Арбитражный суд Луганской Народной Республики от 25.08.2023 в части отказа Обществу с ограниченной ответственностью «ФРЕЯ» в удовлетворении заявленного требования.
Признать недействительными решения Алчевской объединенной государственной налоговой инспекции Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики:
- решение от 16.11.2022 № 00673/11-04/60100141 в части доначисления единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование в сумме 549 810,48 руб. и применения штрафной (финансовой) санкции (штрафа) в сумме 109 962,10 руб.;
- решение от 21.11.2022 № 00679/11-04/60100141 в части доначисления подоходного налога в сумме 230 565,68 руб. и применения штрафной (финансовой) санкции (штрафа) в сумме 13 338 руб.
Апелляционные жалобы Алчевской объединенной государственной налоговой инспекции и Государственного комитета налогов и сборов Луганской Народной Республики оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Луганской Народной Республики от 25.08.2023 в обжалуемой налоговыми органами части – без изменения.
Взыскать с Алчевской объединенной государственной налоговой инспекции в пользу Общество с ограниченной ответственностью «ФРЕЯ» судебные расходы в сумме 7500 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
ФИО1
Судьи
ФИО2
ФИО3