Постановление по делу № 07АП-8040/2023 от 20.11.2023.

СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

улица Набережная реки Ушайки, дом 24, Томск, 634050, http://7aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

город Томск Дело № А45-26636/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 15 ноября 2023 года

Полный текст постановления изготовлен 20 ноября 2023 года

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С.В.

судей Зайцевой О.О., ФИО14 В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Волковой Т.А. с использованием средств аудиозаписи в режиме веб-конференции рассмотрел апелляционную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк» (07АП-8040/2023) на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 15 августа 2023 года по делу № А45-26636/2022 (судья Хорошилов А.В.) по заявлению Сельскохозяйственного производственного кооператива «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>), Новосибирская область, Барабинский район, Кармакла деревня к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Новосибирской области (ОГРН: <***>, ИНН: <***>), г. Новосибирск о признании недействительным решение № 1623 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России № 18 по Новосибирской области от 19 мая 2022 года в части доначисления сумм ЕСХН подлежащего к уплате в размере 2 222 594 рублей, пени в размере пени в размере 1 323 121,27 рубль и штраф в размере 9310 рублей,

В судебном заседании принимают участие:

От заявителя: ФИО1 по дов. от 22.03.2023, диплом; ФИО2 по дов. от 22.03.2023,

От заинтересованного лица: ФИО3 по дов. от 10.01.2023, диплом; ФИО4 по дов. от 15.12.2022, диплом; ФИО5 по дов. от 22.03.2023,

УСТАНОВИЛ:

сельскохозяйственный производственный кооператив «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк» (далее - СХПК «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк», кооператив, налогоплательщик, заявитель) обратился в арбитражный суд с заявлением, уточненным (изменение суммы, предмета) в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 18 по Новосибирской области (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 19.05.2022 № 1623 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), подлежащего уплате в сумме 2 430 734 руб., пени в размере в размере 1 421 977,38 руб., штрафа в размере 11913 руб. (далее - оспариваемое решение, решение № 1623).

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 15 августа 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, СХПК «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк» обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении его требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель не соглашается с выводами суда относительно его доводов о несогласии выводами, изложенными в пунктах 2.2.1, 2.2.3, 2.2.4 оспариваемого решения.

Инспекция в представленном в материалы дела отзыве на апелляционную жалобу не соглашается с доводами жалобы и просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители кооператива поддержали доводы апелляционной жалобы, а представители Инспекции – доводы отзыва.

Проверив решение арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает решение суда не подлежащим отмене.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов за 2017-2019 годы.

По результатам выездной налоговой проверки решением № 1623 заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, в виде штрафа в размере 59 618 руб. за неполную уплату ЕСХН, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ - за непредставление документов (сведений), необходимых для осуществления налогового контроля, решением налогоплательщику предложено уплатить не полностью уплаченный ЕСХН - 2 767 027 руб. и пени в общей сумме 1 589 799,89 руб.

Управление Федеральной налоговой службы по Новосибирской области по результатам рассмотрения апелляционной жалобы кооператива вынесло решение от 05.09.2022 № 708, согласно которому жалоба удовлетворена частично, решение отменено в части: размера штрафа в связи с привлечением к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в размере 44 713,5 руб. и к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в размере 7 125 рублей (штрафные санкции снижены с 69 118 руб. до 17 279,5 руб.), в остальной части жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, кооператив обратился с заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований кооператива, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Доказательства, представленные налоговым органом, а также налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного кодекса.

В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 346.1 НК РФ система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) устанавливается Кодексом и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

В соответствии со статьей 346.4 НК РФ объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

Пунктом 1 статьи 346.5 НК РФ предусмотрено, что при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ: доходы от реализации (статья 249 Кодекса) и внереализационные доходы (статья 250 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

На основании пункта 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Согласно материалам дела, кооператив является плательщиком ЕСХН.

Основным видом деятельности является улов водных биологических ресурсов, переработка и реализация рыбы и рыбной продукции.

Из материалов дела следует, что согласно налоговой декларации по ЕСХН за 2018 год, представленной заявителем 22.03.2019, сумма доходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по налогу (строка 2010 раздела 2 декларации), отражена в размере 44 746 918 руб.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией кооперативу было направлено требование о предоставлении документов (информации) от 30.12.2020 № 1486; истребованы, в том числе, следующие документы: пункт 1.13 Регистры бухгалтерского (налогового) учета, бухгалтерские справки по учету начисленных и уплаченных процентов за период 2017-2019г.г.; пункт 1.17 Расшифровка доходов и расходов по статьям учета для целей налогообложения, регистры учета доходов и расходов за период 2017-2019г.г.

Налогоплательщик 26.02.2021 предоставил в налоговый орган истребованные документы, в том числе по пункту 1.13 Регистры по ЕСХН за 2017, 2018, 2019 гг.

По пункту 1.17 требования от 30.12.2020 № 1486 налогоплательщик предоставил пояснение следующего содержания: «Расшифровка полученных доходов и расходов по статьям затрат были представлены Вам ранее в ответ на требования 40105 от 08.05.2019, 40106 от 08.05.2019, 1727 от 18.03.2020», то есть в рамках ранее проведенной камеральной налоговой проверки (далее – КНП) за 2018 год.

Заявителем в соответствии с пунктом 8 статьи 346.5 НК РФ ведется учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы ЕСХН, в регистре расчета ЕСХН.

Согласно регистру расчета ЕСХН за 2018 год, представленному Обществом в ходе КНП, сумма облагаемого дохода составила 46 742 919,25 руб.

В ходе настоящей выездной налоговой проверки (далее – ВНП) налогоплательщик изменил регистр по налогу и представил его в Инспекцию.

Представленный регистры в ходе КНП и в рамках ВНП отличны друг от друга. При этом налоговая декларация по ЕСХН за 2018 год составлена налогоплательщиком исходя из регистра, представленного по требованию от 08.05.2019 № 40106 (в ходе КНП).

При этом сумма дохода, указанная в данных пояснениях как правильная, соответствует регистру расчета ЕСХН, представленному одновременно с требованием от 08.05.2019 № 40106.

Согласно налоговой декларации по ЕСХН за 2018 год сумма доходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по налогу (строка 2_ 010 раздела 2 декларации), отражена налогоплательщиком в размере - 44 746 918 рублей.

В соответствии с регистром расчета ЕСХН за 2018 год, представленным заявителем в ходе проверки по требованию от 08.05.2019 № 40106, общая сумма дохода (включая необлагаемые налогом поступления в виде займов) составила - 120 890 497 руб., сумма облагаемого дохода - 44 742 919,25 рубля.

При этом в регистре, представленном в ответ на требование от 30.12.2020 № 1486 в рамках ВНП, сумма облагаемого дохода указана как 37 176 218 руб., что не соответствует налоговой декларации по ЕСХН за 2018 год.

Как установлено судом, из пояснений налогоплательщика к апелляционной жалобе от 27.06.2022 № 1 (вх. от 04.07.2022 № 31958) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.05.2022 № 1623, указывалось на то, что в мае 2019 года при подготовке ответа на требование от 08.05.2019 № 40106 им самостоятельно была обнаружена техническая ошибка в расчете дохода и определена его верная сумма. При этом сумма дохода, указанная заявителем в данных пояснениях как правильная, соответствует регистру расчета ЕСХН, представленному одновременно с требованием от 08.05.2019 № 40106.

Суд первой инстанции также проанализировал довод заявителя о том, что при изменении им в период с 2019 года по 2021 год регистра в связи с исправлением ошибок (неверно приняты к расходам или доходам операции), состав операций не изменился, и правомерно отклонил.

В частности, судом установлено, что по ООО «Купинский рыбокомбинат» суммы 830 000 руб., 1 440 000 руб., 800 000 руб., 197 000 руб., 200 000 руб. в регистре расчета ЕСХН за 2018 год (представлен в 2019 году) заявлены как «Расчеты по кредитам и займам», бухгалтерские проводки: Дт 51 Кт 66.03 - получение краткосрочного кредита. Данные суммы указываются в форме № 4 бухгалтерского баланса «Отчет о движении денежных средств» строка 4311. Налогоплательщик включил указанные суммы в доход в регистре за 2018 год (предоставленном в ходе ВНП в 2021 году) (стр. регистра 11, 12) и составил бухгалтерские проводки Дт 51 Кт 62.02 (62.01) - продавец получил денежные средства от покупателя на расчетный счет. Значит, следовало уточнить форму № 4 бухгалтерского баланса «Отчет о движении денежных средств» и уменьшить показатель по строке 4311 (получение кредитов и займов). Однако заявитель не уточнил данные показатели, в налоговый орган не представлен уточнённый бухгалтерский баланс.

Как поясняет налоговый орган и не опровергнуто заявителем, в бухгалтерском учете никакие изменения за 2018 год не отражены.

ООО «Консалт Инвест», которое вело бухгалтерский и налоговый учет для заявителя, вело его на основании предоставленных СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный Моряк» первичных документов за 2017 - 2018 гг., что как правильно указал суд, не должно подвергать сомнению составленный регистр по ЕСХН за 2018 год, предоставленный в Инспекцию 08.05.2019 при КНП.

В ответ на требование от 05.03.2022 № 2623 заявитель пояснил, что расшифровка доходов от сельскохозяйственной деятельности за 2018 год всего - 43 471 000 руб., в том числе доход от реализации рыбы и рыбной продукции - 43 471 000 руб. Данная сумма дохода не соответствует сумме дохода, указанной в Регистре по ЕСХН за 2018 год, предоставленном в ходе ВНП. По данному регистру сумма дохода составляет - 37 176 000 руб.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что Инспекцией правомерно принят во внимание регистр расчета ЕСХН, представленный в ходе КНП.

Относительно дополнительного насчисления налога, указанного в п. 2.2.1 решения Инспекции судом установлено следующее.

Как указано выше, согласно налоговой декларации по ЕСХН за 2018 год, представленной заявителем 22.03.2019, сумма доходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по налогу (строка 2_010 раздела 2 декларации), отражена налогоплательщиком в размере 44 746 918 руб.

Согласно регистру расчета ЕСХН за 2018 год, представленному заявителем в ходе проверки, сумма облагаемого дохода составила 44 742 919,25 руб. При этом довод общества об отражении в регистре расчета ЕСХН за 2018 год полученной субсидии в размере 2 000 000 руб. подтверждается данным регистром.

Вместе с тем арифметический расчет сумм в графе регистра расчета ЕСХН за 2018 год «Доходы учитываемые» показал, что общая сумма дохода, облагаемого ЕСХН, составляет 46 767 919,25 руб. Данная сумма соответствует сумме облагаемых доходов, информация о которой содержится в пояснениях заявителя, представленных по требованию от 08.05.2019 № 40106: 44 742 919,25 + 2 000 000 + 25 000 = 46 767 919,25 руб.

Согласно пояснениям заявителя, представленным по требованию от 08.05.2019 № 40106, в состав облагаемого дохода должны быть включены поступления от покупателей в размере 53 540 233,75 руб., уменьшенные на сумму возвращенных покупателям денежных средств 8 797 314,5 руб. (53 540 233,75 - 8 797 314,5 = 44 742 919,25), субсидия в размере 2 000 000 руб. и прочие доходы 25 000 руб.

При декларировании дохода за 2018 год сумма дохода, учитываемого при исчислении ЕСХН, налогоплательщиком ошибочно занижена на сумму 2 021 001,25 руб.: 46 767 919,25 (по регистру ЕСХН) - 44 746 918 (по декларации) = 2 021 001,25 руб.

Таким образом, как правильно указал суд, вывод Инспекции о занижении заявителем дохода за 2018 год на 2 021 001,25 руб. является обоснованным.

Довод заявителя о том, что Инспекция в ходе проверки должна была не только выявить ошибки, приведшие к занижению дохода, но и установить реальную сумму расходов, которая, по его мнению, превышает сумму, указанную в налоговой декларации по ЕСХН за 2018 год, со ссылкой на Регистр расчета ЕСХН за 2018 год, согласно которому сумма расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, составляет 46 838 773,55 руб., апелляционный суд не принимает.

Как пояснил налоговый орган, в целях подтверждения информации о сумме расходов за 2018 год, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля кооперативу направлено требование от 09.03.2022 № 2728 о представлении детализации суммы денежных средств 53 540 233,75 руб., поступивших от покупателей, детализации суммы 8 797 314,5 руб., возвращенной покупателям. Требование не исполнено, такая информация не представлена.

Также в ходе ВНП у Общества были истребованы оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета (в разрезе субсчетов) за проверяемый период (в том числе по забалансовым счетам), УПД, счета-фактуры, договоры, акты сверок и другие документы, подтверждающие доходы и расходы. Указанные документы также не предоставлены.

Таким образом, доказательства осуществления Обществом расходов за 2018 год в размере 46 838 773,55 руб. в материалах налоговой проверки отсутствуют.

Учитывая изложенное, Инспекция при оформлении результатов выездной налоговой проверки правомерно исходила из размера расходов, указанного в налоговой декларации по ЕСХН за 2018 год, то есть из суммы 44 684 054 руб.

Относительно выводов Инспекции о занижении кооперативом дохода на сумму 7 798 800 руб., изложенных в пункте 2.2.3 оспариваемого решения судом установлено следующее.

Согласно регистру расчета ЕСХН за 2018 год налогоплательщиком в составе расходов, учитываемых при исчислении ЕСХН, отражены суммы оплаты в адрес АО «Новосибирскрыбхоз» в размере 7 798 799,55 руб., перечисленные на расчетный счет АО «Новосибирскрыбхоз» в предыдущих периодах: 26.08.2015 в размере 454 719,55 руб., 15.10.2015 — 5 644 080 руб., 21.06.2016 — 1 700 000 руб.

Факт учета данных операций при исчислении налога за 2018 год подтверждается заявителем в пояснениях, представленных по требованию от 08.05.2019 № 40106.

Как установлено судом, оплата в размере 454 719,55 руб. учтена кооперативом ранее в составе расходов 2015 года, что подтверждается книгой учета доходов и расходов для исчисления ЕСХН за 2015 год. Так, сумма, перечисленная платежным поручением от 26.08.3015 № 269 в размере 454 719,55 руб. была включена в состав расходов, учитываемых при налогообложении за 2015 год, с комментариями: «Списание с расчетного счета: оплата поставщику «Подразделение «Сартланский рыбопитомник АО «Новосибирскрыбхоз» по договору «Основной договор». Признаны расходы на услуги сторонних организаций».

Оплата в размере 5 644 080 руб. также учтена налогоплательщиком ранее в составе расходов 2015 года, что следует из книги учета доходов и расходов для исчисления ЕСХН за 2015 год. Так, сумма, перечисленная платежным поручением от 15.10.2015 № 342 в размере 5 644 080 руб. была включена в состав расходов, учитываемых в 2015 году, с комментариями: «Списание с расчетного счета: оплата поставщику «Подразделение «Урюмский рыбопитомник АО «Новосибирскрыбхоз» по договору «Основной договор». Признаны расходы на услуги сторонних организаций».

Оплата в размере 1 700 000 руб. учтена СХПК «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк» ранее в составе расходов 2017 года, что подтверждается регистром расчета ЕСХН за 2017 год.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно поддержал выводы налогового органа о том, что затраты в общей сумме 7 798 800 руб. неправомерно повторно учтены налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСХН за 2018 год.

В силу вышеизложенного, доводы апеллянта не согласившегося с выводами суда, не принимаются апелляционным судом.

В части доводов кооператива о несогласии с выводами Инспекции по расчетам с ООО «Купинский рыбокомбинат» по договору аренды нежилого помещения от 01.01.2018, судом установлено следующее.

Согласно выпискам банков о движении денежных средств по расчетным счетам общества за 2018 год на счет заявителя от ООО «Купинский рыбокомбинат» поступили денежные средства в размере 1 197 000 руб. с назначением платежей «Оплата услуг аренды по договору аренды от 01.01.2017 за январь-июнь», в том числе: 16.08.2018 в размере 800 000 руб. (платежное поручение № 721); 17.08.2018 в размере 200 000 руб. (платежное поручение № 725); 17.08.2018 в размере 197 000 руб. (платежное поручение № 726).

Доход, полученный за предоставление имущества в аренду, должен быть включен в состав облагаемого ЕСХН дохода (статья 250 НК РФ).

Как установлено судом, регистр расчета ЕСХН за 2018 год, представленный налогоплательщиком в ходе проверки, не содержит платежные поручения от 16.08.2018 № 721, от 17.08.2018 № 725, № 726 на суммы 800 000 руб., 200 000 руб., 197 000 руб., поступившие от ООО «Купинский рыбокомбинат».

В указанном регистре имеются записи о поступлении доходов от ООО «Купинский рыбокомбинат» по платежным поручениям, номера которых не соответствуют указанным в выписке банков: 16.08.2018 в размере 800 000 руб. (платежное поручение № 185); 17.08.2018 в размере 200 000 руб. (платежное поручение № 188); 17.08.2018 в размере 197 000 руб. (платежное поручение № 187).

При этом назначение данных платежей в указанном регистре отражено как «Расчеты по кредитам и займам», в связи с чем налоговый орган пришел к выводу, что суммы 800 000 руб., 200 000 руб. и 197 000 руб., поступившие от ООО «Купинский рыбокомбинат», в составе дохода, облагаемого ЕСХН, не учтены.

К тому же, из анализа выписок банков по расчетным счетам общества за 2018 год установлено наличие платежных поручений № 185, № 187, № 188, однако данные операции не соответствуют рассматриваемым ни по суммам, ни по наименованиям корреспондентов.

В связи с изложенным, выводы Инспекции в данной части обоснованно поддержаны судом первой инстанции.

Кооператив также не соглашается с выводом Инспекции о необоснованном занижении полученного заявителем в 2018 году дохода по договору займа № 47/18 от 05.07.2018, заключенному с ООО «Купинский рыбокомбинат».

При рассмотрении данного довода судом первой инстанции обоснованно учтено следующее.

Согласно пункту 5 статьи 346.5 НК РФ в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполненных работ, оказанных услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

В период с 11.07.2018 по 18.09.2018 денежные средства по договору займа от 47/18 от 05.07.2018 в счет его исполнения были перечислены кооперативом на расчетный счет ООО «Купинский рыбокомбинат» в сумме 1 020 000 руб. в полном объеме.

При этом на суммы возвратов займа уменьшены доходы 2018 года, в том числе: 11.07.2018 - 223 000 руб., 03.09.2018 - 150 000 руб., 10.09.2018 - 25 000 руб., 14.09.2018 -280 000 руб., 17.09.2018 - 45 000 руб., 17.09.2018 - 35 000 руб., 18.09.2018 - 262 000 руб.

Между тем, судом установлено, что согласно регистру ЕСХН за 2018 год сумма займа, поступившая от ООО «Купинский рыбокомбинат» в размере 1 020 000 руб., налогоплательщиком не была включена в доходы при исчислении ЕСХН, в связи с чем уменьшение доходов на суммы возвратов займа на 1 020 000 руб. в 2018 году является неправомерным.

Аналогичные обстоятельства установлены по договорам займа 58/18 от 07.08.2018, 63/18 от 15.08.2018, а также по договору займа от 45/18 от 04.07.2018 (в части суммы 377 000 руб.), в связи с чем доводы кооператива обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Относительно выводов Инспекции о заключении кооперативом договора поставки от 18.11.2014 №18/11-01 с ООО «Купинский рыбокомбинат» и поступлении денежных средств на расчетный счет (пункт 2.2.4 решения Инспекции), судом установлено следующее.

Налоговым органом установлено, что СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» осуществлял улов водных биологических ресурсов, переработку и реализацию рыбы и рыбной продукции, при этом доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляла более 70%.

Из материалов дела следует, что между СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» и ООО «Купинский рыбокомбинат» заключен договор поставки рыбной продукции от 18.11.2014 № 18/11-01, согласно которому СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» (поставщик) в лице председателя ФИО6 обязуется поставить, а покупатель ООО «Купинский рыбокомбинат» в лице ФИО7, действующего на основании доверенности от 19.08.2014, - принять и оплатить в согласованные сроки рыбную продукцию в количестве, качестве, ассортименте в соответствии с товарными накладными формы ТОРГ-12 (пункт 1.1 договора).

Согласно пункту 3.1 договора поставщик обязуется доставить товар на склад покупателя своими силами и средствами. Обязательства продавца по отпуску и отгрузке товара считаются выполненными с момента подписания соответствующих документов представителями продавца и покупателя (пункт 3.3).

Перечисление предоплаты, авансовых платежей за предстоящие поставки условиями договора не предусмотрено.

Срок действия договора с момента подписания сторонами до 14.10.2015.

Любые дополнения и изменения действительны лишь в том случае, если они оформлены в письменной форме и подписаны обеими сторонами (пункт 9.2 договора).

Продление действия договора не предусмотрено.

Инспекция по результатам анализа операций по расчетным счетам кооператива и его контрагента установила, что на счет заявителя в 2017 году (в период с 09.01.2017 по 17.10.2017) от ООО «Купинский рыбокомбинат» поступили денежные средства в размере 24 629 431 руб. с назначением платежа «Оплата за товар по договору от 18.11.2014 № 18/11-01».

При этом согласно регистру ЕСХН за 2017 год, представленному СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк», данная сумма не включена в состав облагаемого дохода.

В ходе налоговой проверки заявителем и контрагентом в Инспекцию было в представлено письмо от 31.10.2017 № 34-П, направленное ООО «Купинский рыбокомбинат» в адрес СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк», согласно которому ООО «Купинский рыбокомбинат» изменено назначение платежей в платежных поручениях за 2017 год на общую сумму 24 629 431 руб. с «Оплата за товар по договору 18/11 -01 от 18.11.2014» на «Предоставление беспроцентного займа по договору займа от 09.01.2017. Без НДС».

Как следует из договора займа от 09.01.2017, ООО «Купинский рыбокомбинат» в лице директора ФИО6 передает в собственность СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» в лице председателя ФИО8 денежные средства в размере 25 000 000 руб. Сумма займа предоставляется в день подписания договора путем перечисления денежных средств на расчетный счет заемщика. Пунктом 1.3 договора определено, что заем предоставляется на срок до 09.01.2020 (дата окончательного погашения займа), заемщик вправе погасить заем досрочно.

За пользование суммой займа проценты не начисляются (пункт 2.1 договора). Сумма займа считается возвращенной в момент зачисления соответствующих денежных средств на банковский счет заимодавца либо передачи наличных денежных средств заимодавцу путем составления расписки о возврате займа (пункт 1.4 договора).

Согласно пункту 3.1 договора погашение задолженности заемщика должно быть осуществлено до даты окончательного погашения займа (включительно), указанной в пункте 1.3 договора, при этом задолженность должна быть погашена полностью, за исключением случаев, если сторонами подписано письменное соглашение об изменении сроков гашения займа.

Все изменения и дополнения к договору действительны, если совершены в письменной форме и подписаны обеими сторонами. Соответствующие дополнительные соглашения сторон являются неотъемлемой частью договора (пункт 6.1).

Как установлено при проверке, какие-либо приложения, дополнительные соглашения о переносе сроков ни налогоплательщиком, ни его контрагентом не представлены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и того же качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Из материалов дела следует, что возврат денежных средств кооперативом по договору займа не осуществлялся. Согласно представленным актам сверки по состоянию на 31.12.2017 задолженность по указанному договору займа составила 24 629 431 руб. и сохранилась по состоянию на 31.12.2018.

Согласно выпискам по расчетным счетам за 2019-2021 годы заем СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» также не погашен.

Доказательства фактического исполнения сторонами договора займа от 09.01.2017 налогоплательщиком представлены только 20.06.2023.

Отклоняя доводы заявителя об изменении назначения платежа в платежном поручении, суд правомерно руководствовался положениями пункта 16 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» о недопущении внесения каких-либо изменений и исправлений в кассовые и банковские документы, а также положениями пункта 1 статьи 864 ГК РФ, пункта 7 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», из которых следует, что исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

При этом не представлены доказательства направления писем об изменении назначения платежа в ПАО «Банк Зенит» (ответ от 20.05.2020 № 14.01-20/9323), ПАО «Сбербанк» (ответ от 19.05.2020 № 270-22Е/0168367). ПАО «Банк ВТБ» представило копии платежных поручений, из которых следует, что уточнение назначения платежей не производилось.

Кроме того, при анализе копий договоров займа, представленных СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» и ООО «Купинский рыбокомбинат», установлены расхождения в оформлении договора.

Так, в экземпляре договора займа от 09.01.2017 (в преамбуле), представленном СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк», в роли заемщика указано ООО «Купинский рыбокомбинат» в лице директора ФИО6, а в роли заимодавца - СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» в лице председателя ФИО8, тогда как в разделе 8 договора «Адреса, реквизиты и подписи сторон» наоборот: СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» указан заемщиком, а ООО «Купинский рыбокомбинат» - заимодавцем.

В экземпляре договора займа, представленном Контрагентом, заемщиком выступает СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк», а заимодавцем - ООО «Купинский рыбокомбинат».

В экземпляре, представленном налогоплательщиком, указано, что сумма займа предоставляется в период с даты подписания договора путем перечисления денежных средств частями на расчетный счет заемщика. А в экземпляре, представленном ООО «Купинский рыбокомбинат», указано, что сумма займа предоставляется в день подписания договора путем перечисления денежных средств на расчетный счет заемщика.

Фактически денежные средства по договору займа перечислялись частями в период с 09.01.2017 по 17.10.2017.

Согласно договору, представленному заявителем, заем предоставляется на срок до 31.12.2018 (дата окончательного погашения займа). А в экземпляре договора займа, представленном ООО «Купинский рыбокомбинат», заем предоставляется на срок до 09.01.2020.

При таких обстоятельствах суд верно указал, что несоответствие экземпляров договора займа от 09.01.2017 у сторон договора указывает на формальность его составления с целью создания видимости переквалификации поступивших денежных средств за поставку продукции на денежные средства, поступившие в рамках договора займа, и тем самым занижения СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» доходов, подлежащих налогообложению ЕСХН за 2017 год, на 24 629 431 руб.

При применении ЕСХН применяется кассовый метод учета доходов, в соответствии с которым все денежные средства, поступившие в кассу и на расчетный счет, за исключением не учитываемых при определении налоговой базы, являются доходом (подпункт 1 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ).

Доход в размере 24 629 431 руб. не учтен заявителем при исчислении ЕСХН за 2017 год, что подтверждается регистром доходов и расходов за 2017 год.

Доказательств того, что денежные средства поступили на расчетный счет в связи с операциями, не подлежащими налогообложению, налогоплательщиком не представлено.

Кроме того, из анализа бухгалтерской отчетности ООО «Купинский рыбокомбинат» установлено следующее.

Согласно упрощенной бухгалтерской отчетности за 2017 год, представленной ООО «Купинский рыбокомбинат», показатель строки 1230 «Финансовые и другие оборотные активы» на 01.01.2017 составляет 143 391 000 руб., на 31.12.2017 - 168 048 000 руб. (увеличение на 24 657 000 руб.).

По строке 1170 бухгалтерского баланса отражается информация о финансовых вложениях организации, срок обращения (погашения) которых превышает 12 месяцев после отчетной даты (пункт 19 ПБУ 4/99, пункт 41 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н).

Договор займа от 09.01.2017 заключен ООО «Купинский рыбокомбинат» с СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» на срок до 31.12.2018. Данная сумма займа должна быть отражена по строке 1170 бухгалтерского баланса, так как заем выдан на срок более 12 месяцев.

Согласно бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2018 год, представленной ООО «Купинский рыбокомбинат», на 31.12.2017 по строке 1170 итог раздела I бухгалтерского баланса «Финансовые вложения» составляет 0 руб.

Таким образом, налоговый орган установил, что ООО «Купинский рыбокомбинат» в бухгалтерской отчетности за 2017 год не отражены денежные средства, перечисленные в качестве заемных (отсутствуют показатели по строкам «Краткосрочные финансовые вложения» и «Финансовые вложения»).

Полученные денежные средства использовались СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» для возврата излишне перечисленных денежных средств по договорам поставки иным контрагентам, а также для погашения кредитов.

Назначение платежей в сумме 24 629 431 руб., поступивших на расчетный счет общества в 2017 году, соответствует отраженному в выписках по расчетным счетам заявителя, что подтверждается установленными обстоятельствами.

Кроме того, судом учтен установленный налоговым органом факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента.

Так, руководителем общества с 21.08.2014 по 30.12.2016 являлся ФИО6, являющийся руководителем и учредителем ООО «Купинский рыбокомбинат» с 14.05.2010 по настоящее время.

СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» и ООО «Купинский рыбокомбинат» использовали одни и те же IP-адреса: 212.20.42.166, 172.16.224.252.

Установлены случаи оформления СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» в 2017-2019 годах ветеринарных свидетельств на продукцию, изготовленную ООО «Купинский рыбокомбинат».

Представителями по доверенностям от СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» и ООО «Купинский рыбокомбинат» выступали одни и те же лица: ФИО9, ФИО10, ФИО11

Кроме того, некоторые счета и универсальные передаточные документы ООО «Купинский рыбокомбинат» подписаны от имени ФИО12, являющегося в 2019 году сотрудником СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк».

Учитывая взаимозависимость заявителя и контрагента, имелась возможность оформления необходимых документов в обоснование направления денежных средств в виде возврата займа, а не по договору поставки.

При таких обстоятельствах доводы СХПК «Рыболовецкий колхоз Красный моряк» о том, что денежные средства в размере 24 629 431 руб. перечислены в 2017 году по договору займа, правомерно отклонены судом первой инстанции.

Кооператив указывает также на незаконные доначисления, связанные с отношениями заявителя и ИП ФИО13 в размере 208 140 рублей (3 469 000*6%); сумма в размере 3 469 000 руб. отражена в доходах актуального Регистра за 2018год, направленного Инспекции в рамках ВНП.

Как указано выше, Инспекцией принят во внимание регистр расчета ЕСХН, представленный по требованию от 08.05.2019 №40106 в ходе КНП.

Согласно выпискам банков о движении денежных средств по расчетным счетам кооператива за 2018 год на счет заявителя от ИП ФИО13, поступили денежные средства в размере 3 469 000 руб., с назначением платежей «Оплата за товар по договору от 30.10.2015 №30/10 без НДС».

Согласно статье 249 НК РФ доход, полученный от реализации товаров как собственного производства, так и ранее приобретенных, должен быть включен в состав облагаемого ЕСХН дохода.

Регистр расчета ЕСХН за 2018 год, представленный Обществом в ходе КНП, содержит платежные поручения, поступившие от ИП ФИО13

Назначение данных платежей в указанном регистре отражено как «Расчеты по кредитам и займам», между тем, сумма 3 469 000 руб., поступившая в 2018 году на счет кооператива от ИП ФИО13, в составе дохода, облагаемого ЕСХН, не учтена, что следует из расчета Инспекции.

Кроме того, согласно протоколу допроса от 21.05.2021 ИП ФИО13, последний отрицает факт заключения договоров займа с кооперативом в 2017-2019 годах.

При таких обстоятельствах, выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения налогового органа и об отсутствии нарушений в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя; излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 104, 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Новосибирской области от 15 августа 2023 года по делу № А45-26636/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк» – без удовлетворения.

Возвратить сельскохозяйственному производственному кооперативу «Рыболовецкий Колхоз Красный Моряк» из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 12.10.2023 № 525.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Новосибирской области.

Председательствующий С.В. Кривошеина

Судьи О.О. Зайцева

ФИО14