Амортизируемое имущество в налоговом учёте: что включать, а что нет
Смотреть Содержание
Амортизируемое имущество – это основные средства и нематериальные активы, которые принадлежат компании и применяются для деятельности, связанной с получением дохода (ст. 256 НК РФ). Под амортизацией понимается постепенный перенос их цены на себестоимость готовой продукции, направленный на уменьшение налогооблагаемой прибыли.
Рассказываем, какие имущество надо амортизировать в налоговом учете.
Что входит в категорию амортизируемого имущества
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ к амортизируемому имуществу относятся материальные и нематериальные активы, которые одновременно соответствуют следующим критериям:
- Находятся в собственности компании (исключение – предмет лизинга по договору, заключенному до 2022 года, если тот поставлен на баланс лизингополучателя).
- Применяются в деятельности организации, которая направлена на получение выручки, при этом не потребляются при производстве как сырье и не выступают в роли товара для перепродажи.
- Первоначальная стоимость объектов составляет более 100 тыс. рублей.
- Период полезного использования активов превышает 1 год.
Виды амортизируемого имущества бывают 2 типов: основные средства (ОС) и нематериальные активы (НМА). К нему также относят неотделимые улучшения, созданные арендатором с согласия собственника (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Сложные типы ОС (т.е. объекты, которые состоят из нескольких элементов, работающих в комплексе) амортизируются как единое целое. Если ОС находятся в запасе (если их главное назначение – пребывать в готовности к использованию), то амортизация по ним начисляется в том же порядке, как и по фактически используемому оборудованию. Датой их ввода в эксплуатацию считается дата, когда была зафиксирована их готовность.
Неиспользуемое имущество подлежит амортизации наравне с используемым. Амортизация учитывается в расходах только в случае, если перерыв в применении связан с объективными причинами, например, с простоем или сезонным фактором. В иных случаях это чревато налоговыми рисками.
Когда амортизацию не начисляют
Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ7, отдельные типы имущества, соответствующие обозначенным выше критериям, не амортизируются. К этой категории относится следующее:
- земельные наделы;
- недра и водоемы;
- имущество, которое создавалось или приобреталось из средств целевого финансирования из бюджета (кроме объектов, полученных по итогам приватизации);
- ОС, для которых использован инвестиционный налоговый вычет, с учетом положений ст. 286.1 НК РФ;
- художественные произведения.
Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ ОС исключаются из состава амортизируемого имущества, если те законсервированы на период от 3-х месяцев, направлены на реконструкцию на срок более 1 года и в это время не используются.
Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ объекты незавершенного строительства не амортизируются.
Амортизация малоценных ОС, то есть ОС ценой до 100 000 руб., не предусмотрена налоговым законодательством. Их стоимость нужно отнести к материальным затратам. Это можно сделать одномоментно, в момент ввода оборудования в эксплуатацию, либо несколькими частями, согласно правилам, закрепленным в учетной политике предприятия.
Правила начисления амортизации в налоговом учете
Согласно п. 4 ст. 259 НК РФ начисление начинается с 1-го числа месяца, идущего за месяцем, когда имущество ввели в эксплуатацию. Дата не зависит от того, когда была проведена государственная регистрация ОС.
Амортизация начисляется каждый месяц:
- для линейного метода – отдельно по каждому имущественному объекту;
- для нелинейного метода – отдельно по каждой амортизационной группе.
Всего существует девять амортизационных групп, которые определены в п. 3 ст. 258 НК РФ. Рамках каждой устанавливается срок полезного использования. В его пределах компания вправе выбрать любой подходящий срок. Например, можно взять самый короткий, чтобы быстрее списать стоимость ОС в расходы.
Когда прекратить начисление – зависит от используемого компанией метода амортизации:
Линейный
Начисление прекращается с 1-го числа месяца, идущего за месяцем, когда имущество было снято с учета (например, продано), его стоимость полностью списалась или ценности были исключены из состава амортизируемых по основаниям, предусмотренных в НК РФ. Это вытекает из п. 5 и п. 6 ст. 259.1 НК РФ.
Нелинейный
Дата прекращения начислений в этом случае прямо не обозначена в НК РФ. Согласно разъяснениям экспертов используется тот же порядок, что и для линейного метода. Дополнительно установлено, что предприятие вправе ликвидировать амортизационную группу, если ее суммарный баланс оказался менее 20 тыс. руб. Остаток списывается во внереализационные расходы.
В обоих случаях начисления прекращаются независимо от того, истек ли срок полезного использования ОС.
Как амортизация отражается в учете и отчетности
Согласно ст. 323 НК РФ, в налоговом учете должны отражаться следующие данные об амортизируемом имуществе:
- первоначальная стоимость (сокращенно – ПС) имущества, которое выбыло в отчетном периоде;
- изменение ПС, если ОС были модернизированы, достроены, частично ликвидированы и т.п.;
- срок полезного использования имущества;
- сумма начисленной амортизации с момента старта начислений до их окончания: отдельно по каждому объекту или по амортизационной группе;
- даты приобретения и выбытия объекта;
- даты, когда актив передали в эксплуатацию и исключили из амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным НК РФ;
- остаточная стоимость выбывшего актива;
- цена реализации проданного актива;
- расходы, сопутствующие выбытию или продаже объекта.
В зависимости от характера использования актива, положений учетной политики организации амортизация относится к прямым или косвенным расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ). Документальное подтверждение ее суммы – расчет, который оформляется бухгалтерской справкой.
Срок полезного использования (СПИ) — это период времени, в течение которого объекты основных средств или нематериальных активов используются в хозяйственной деятельности и приносят экономическую выгоду компании. Проще говоря, это время, которое актив будет служить компании, прежде чем станет устаревшим, изношенным или неэффективным. Подробнее >>>
В декларации по налогу на прибыль сумма амортизации, начисленной за соответствующий период, включается в строки 131-134 второго приложения к листу 2. В строке 135 указывается кодовое обозначение применяемого предприятием метода амортизации.
Сумма по строкам 131-134 может отличаться от расхода на амортизацию, который признан в указанном периоде. Например, разница может образоваться за счет начислений, отнесенных на прямые расходы по товарам, которые еще не проданы.
Размер амортизационных начислений, которые относятся к прямым расходам по проданным товарам, тоже отражается во втором приложении, но по строке 010. Их величина, относимая к косвенным расходам, показывается по строке 040. Амортизационная премия указывается в строках 042 и 043.
Доходы и расходы, сопутствующие реализации амортизируемого имущества, отражаются в третьем приложении к листу 2 декларации. Если при продаже возник убыток, он указывается в строке 060 данного приложения.
Чем отличается понятие амортизации в бухгалтерском и налоговом учете
Различия между правилами амортизации в бухгалтерском и налоговом учете отражены в таблице:
| Критерий для сравнения | Налоговый учет | Бухгалтерский учет |
|---|---|---|
| Регламентирующий документ | НК РФ | Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 6/2020 |
| Стоимость ОС для амортизации | Более 100 000 руб. | Стоимость компания устанавливает самостоятельно и закрепляет в своей учетной политике, руководствуясь критерием существенности. Последний зависит от суммы активов и обязательств, объемов операций |
| Количество способов начисления амортизации | Два: линейный и нелинейный | Три: линейный, метод уменьшаемого остатка, пропорционально количеству товара или объему работ |
| Частота начислений | Ежемесячно | Периодичность, установленная организацией в учетной политике: раз в месяц, в квартал или в год |
| Порядок установления срока полезного использования | По классификатору ОКОФ, а при отсутствии в нем ОС – по технической документации производителя | По оценке самой компании. Устанавливается как период, в течение которого ОС будет приносить фирме экономические выгоды, или как количество продукции, которое будет выпущено с его использованием |
| Другие нюансы амортизации | Активы амортизируются в ускоренном порядке в случаях, перечисленных в ст. 259.3 НК РФ, осуществляется с коэффициентом 2 или 3 | Начисляемые суммы получаются делением первоначальной стоимости ОС, уменьшенной на ликвидационную, на остаток месяцев срока полезного использования |
Амортизация имущества и судебные споры
Распространенная причина споров с налоговиками – неверный выбор амортизационной группы, к которой относится ОС. Согласно разъяснениям, приведенным в письме Минфина от 28.12.2021 № 03-03-06/1/107096, при выборе приоритет отдается данным классификатора основных средств (ОКОФ). Если объект в нем отсутствует, то предприятию нужно руководствоваться рекомендациями производителя, которые приводятся в технической документации к оборудованию.
Поскольку налог на прибыль и амортизируемое имущество взаимосвязаны, несоблюдение этого правила – причина того, что компания будет занижать налогооблагаемую базу из-за неверного отнесения объекта к амортизационной группе. Суд в этой ситуации встает на сторону ФНС и подтверждает, что при выборе приоритетное значение имеет классификатор. Неправомерно увеличивая амортизационные отчисления из-за указания короткого срока полезного использования, организация занижает бюджетные обязательства.
Судебные споры часто связаны с неправомерным включением в стоимость амортизируемого имущества активов, которые не приобретались предприятием, например, получены по концессионным соглашениям или взяты в аренду. Это ведет к неправомерному занижению налога на прибыль.