Решение по делу № А19-26010/2023 от 03.07.2025

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Седова, д. 76, г. Иркутск, Иркутская область, 664025,

тел. <***>; факс <***>

http://www.irkutsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Иркутск Дело № А19-26010/2023

03.07.2025

Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 19.06.2025.

Решение в полном объеме изготовлено 03.07.2025.

Арбитражный суд Иркутской области в составе судьи Гущиной С.И. при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Рязановой К.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению

ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «КАРАТ» (665709, ИРКУТСКАЯ ОБЛАСТЬ, БРАТСК ГОРОД, ЭНЕРГЕТИК ЖИЛОЙ РАЙОН, ДОМ П 25 03 17 01, ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

к МЕЖРАЙОННОЙ ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 23 ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ (665708, ИРКУТСКАЯ ОБЛАСТЬ, БРАТСК ГОРОД, ПИОНЕРСКАЯ (ЦЕНТРАЛЬНЫЙ Ж/Р) УЛ., 6А, ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

третье лицо: УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ (664007, ИРКУТСКАЯ ОБЛАСТЬ, ИРКУТСК ГОРОД, ДЕКАБРЬСКИХ СОБЫТИЙ УЛИЦА, 47, ОГРН: <***>, ИНН: <***>)

о признании незаконными решений от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1, паспорт, доверенность, диплом; ФИО2, директор, паспорт;

от МИФНС РОССИИ № 23 ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ и УФНС РОССИИ ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ: ФИО3, служебное удостоверение, доверенность, диплом;

от УФНС РОССИИ ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ: ФИО3, служебное удостоверение, доверенность, диплом; ФИО4, паспорт, доверенность, диплом,

установил:

ОБЩЕСТВО С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «КАРАТ» (далее – заявитель, ООО «Карат», общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконными решений МЕЖРАЙОННОЙ ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 23 ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ (далее – ответчик, МИФНС России № 23 по Иркутской области, налоговый орган) от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890.

Определением Арбитражного суда Иркутской области от 30.05.2024 производство по настоящему делу было приостановлено до вступления в законную силу окончательного судебного акта по делу № А19-23294/2023.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 27.05.2024 по делу № А19-23294/2023 заявленные требования удовлетворены; решения МИФНС России № 23 по Иркутской области от 20.03.2023 № 07-03/806, № 07-03/808, № 07-03/809 и от 11.04.2023 № 07-03/943, № 07-03/952 признаны незаконными как не соответствующие действующему законодательству; суд обязал МИФНС России № 23 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Прочность».

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2024 решение Арбитражного суда Иркутской области от 27.05.2024 по делу № А19-23294/2023 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 24.10.2024 решение Арбитражного суда Иркутской области от 27.05.2024 по делу № А19-23294/2023, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2024 по тому же делу оставлены без изменения.

Поскольку, обстоятельства, послужившие основанием для приостановления производства по настоящему делу, устранены, арбитражным судом производство по делу возобновлено определением от 28.11.2024.

Представитель ООО «Карат» в судебном заседании заявленные требования поддержал в соответствии с доводами, изложенными в заявлении и дополнениях к нему.

Представители налоговых органов требования заявителя не признали по основаниям, изложенным в отзывах на заявление, указав на законность и обоснованность оспариваемых решений.

Дело рассмотрено в порядке, установленном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), по имеющимся доказательствам.

При рассмотрении дела судом установлены следующие существенные для разрешения спора обстоятельства.

ООО «Карат» зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером <***>.

Как следует из материалов дела, на основании налоговых деклараций от 24.02.2022 за январь 2022 года (первичная), от 23.03.2022 за февраль 2022 года (первичная), от 22.04.2022 за март 2022 года (первичная), от 25.05.2022 за апрель 2022 года (первичная), от 27.06.2022 за май 2022 года (первичная), от 03.08.2022 за июнь 2022 года (уточненная), от 25.08.2022 за июль 2022 года (первичная), от 23.09.2022 за август 2022 года (первичная), представленных ООО «Карат», МИФНС России № 23 по Иркутской области проведены камеральные налоговые проверки по налогу на добычу общераспространенных полезных ископаемых (далее – НДПИ) за периоды с 01.01.2022 по 31.01.2022, с 01.02.2022 по 28.02.2022, с 01.03.2022 по 31.03.2022, с 01.04.2022 по 30.04.2022, с 01.05.2022 по 31.05.2022, с 01.06.2022 по 30.06.2022, с 01.07.2022 по 31.07.2022, с 01.08.2022 по 31.08.2022 и составлены акты налоговой проверки от 07.06.2022 № 07-03/5168, от 07.07.2022 № 07-03/6379, от 05.08.2022 № 07-03/6849, от 08.09.2022 № 07-03/9073, от 11.10.2022 № 07-03/10934, от 17.11.2022 № 07-03/11935, от 08.12.2022 № 07-03/12884, от 13.01.2023 № 07-03/152.

По результатам налоговой проверки инспекцией приняты решения от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890.

Решением от 09.03.2023 № 07-03/729 ООО «Карат» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в размере 4 651,26 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за январь 2022 года в сумме 372 101 руб.

Решением от 09.03.2023 № 07-03/732 ООО «Карат» привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 6 254,96 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за апрель 2022 года в сумме 500 397 руб.

Решением от 09.03.2023 № 07-03/734 ООО «Карат» привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 4 325,05 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за май 2022 года в сумме 346 004 руб.

Решением от 28.03.2023 № 07-03/876 ООО «Карат» привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 6 477,09 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за февраль 2022 года в сумме 518 167 руб.

Решением от 28.03.2023 № 07-03/877 ООО «Карат» привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 7 041,66 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за июль 2022 года в сумме 563 333 руб.

Решением от 03.04.2023 № 07-03/888 ООО «Карат» привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 6 578,20 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за март 2022 года в сумме 526 256 руб.

Решением от 03.04.2023 № 07-03/889 ООО «Карат» привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 4 369,35 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за июнь 2022 года в сумме 349 548 руб.

Решением от 03.04.2023 № 07-03/890 ООО «Карат» привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 8 506,85 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), также данным решением обществу доначислен НДПИ за август 2022 года в сумме 680 548 руб.

Не согласившись с указанными решениями МИФНС России № 23 по Иркутской области ООО «Карат» в порядке, предусмотренном статьей 139.1 НК РФ, обратилось в УФНС России по Иркутской области с апелляционными жалобами, в которых просило отменить решения.

Решением УФНС России по Иркутской области от 31.07.2023 № 26-13/013635@ апелляционные жалобы ООО «Карат» на решения МИФНС России № 23 по Иркутской области от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890 оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решениями МИФНС России № 23 по Иркутской области от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890, посчитав их не соответствующими закону и нарушающими права и законные интересы ООО «Карат», заявитель обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании их незаконными.

Выслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав материалы дела, оценив в рамках статьи 71 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи, представленные сторонами доказательства, приведенные ими доводы и возражения, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Между тем бремя доказывания обстоятельств, на которые ссылается лицо в обоснование своих требований и возражений в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ лежит на лице, которое ссылается на указанные обстоятельства.

Согласно статье 23 НК РФ обязанности исчисления, уплаты налогов, а также составления и представления деклараций по соответствующим налогам возложены на налогоплательщика.

Пунктом 1 статьи 334 НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 335 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учёт в качестве налогоплательщика НДПИ по месту нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ признаются, в том числе, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признаётся продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлечённом) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (пункт 1 статьи 337 НК РФ).

В пункте 1 статьи 337 Кодекса предусмотрено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

В силу пункта 2 статьи 337 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде до вступления в силу Федерального закона от 14.07.2022 № 323 ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК РФ») видами добытого полезного ископаемого являются, в том числе, неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии.

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (пункт 7 статьи 339 Кодекса).

В силу пунктов 1, 2 статьи 338 Кодекса налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 Кодекса.

В пункте 1 статьи 340 НК РФ установлено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О).

Как следует из материалов дела и установлено судом, на основании налоговых деклараций от 24.02.2022 за январь 2022 года (первичная), от 23.03.2022 за февраль 2022 года (первичная), от 22.04.2022 за март 2022 года (первичная), от 25.05.2022 за апрель 2022 года (первичная), от 27.06.2022 за май 2022 года (первичная), от 03.08.2022 за июнь 2022 года (уточненная), от 25.08.2022 за июль 2022 года (первичная), от 23.09.2022 за август 2022 года (первичная), представленных ООО «Карат», МИФНС России № 23 по Иркутской области проведены камеральные налоговые проверки по налогу на добычу общераспространенных полезных ископаемых (далее – НДПИ) за периоды с 01.01.2022 по 31.01.2022, с 01.02.2022 по 28.02.2022, с 01.03.2022 по 31.03.2022, с 01.04.2022 по 30.04.2022, с 01.05.2022 по 31.05.2022, с 01.06.2022 по 30.06.2022, с 01.07.2022 по 31.07.2022, с 01.08.2022 по 31.08.2022 и составлены акты налоговой проверки от 07.06.2022 № 07-03/5168, от 07.07.2022 № 07-03/6379, от 05.08.2022 № 07-03/6849, от 08.09.2022 № 07-03/9073, от 11.10.2022 № 07-03/10934, от 17.11.2022 № 07-03/11935, от 08.12.2022 № 07-03/12884, от 13.01.2023 № 07-03/152.

Основанием для доначисления НДПИ и соответствующих сумм налоговых санкций послужил вывод налогового органа о том, что для целей исчисления налога общество неправомерно применяло способ оценки добытых полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (строительный камень) в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ, вместо применения способа оценки исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ; обществом неверно определены количество и стоимость единицы добываемого полезного ископаемого, что привело к занижению налоговой базы при исчислении НДПИ за январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август 2022 года.

Оспаривая решения МИФНС России № 23 по Иркутской области от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890, ООО «Карат» указывает, что налоговый орган неверно переквалифицировал объект налогообложения со строительного камня на щебень, при исследовании представленных в материалы дела технических документов сделаны ошибочные выводы относительно технологии добычи полезного ископаемого и его переработки, процессы переработки неправомерно отнесены к процессам добычи, не приняты во внимание технические условия общества, согласно которым строительный камень является первой товарной продукцией, соответствующей стандарту организации, утвержденному 20.12.2017. Ссылаясь на приведенный в заявлении анализ строительного камня и щебня, общество указывает, что камень строительный (диабаз) и щебень различаются по физико-техническим свойствам: плотности, содержанию зерен слабых пород, пылевидных частиц и объемам: после дробления показатели полезного ископаемого улучшаются: снижается содержание пылевидных, глинистых частиц и зерен слабых пород, уменьшается плотность, увеличивается объем.

Также общество указывает, что технологический процесс добычи в техническом проекте предусмотрен без дробления, завершается погрузкой в автосамосвалы и транспортировкой до мест использования, процесс доведения сырья до стандарта качества путем дробления не включен в общий технологический процесс разработки и добычи полезного ископаемого, дробление строительного камня до щебня силами ООО «Карат» не предусмотрено техническим проектом организации, в техническом проекте отсутствует описание дробильно-сортировочного цеха, оборудования, процесса дробления до щебня или иной переработки строительного камня; процесс производства щебня начинается с транспортировки скального грунта с «Карьера № 7» на расстояние 2,5 км, камнедробильный цех находится вне границ горного отвода. Как указывает заявитель, оценка качества в соответствии с ГОСТ 8267-93 производилась для определения марки щебня, и не означает, что добытым полезным ископаемым является щебень, горная порода (диабаз) может быть пригодна для дальнейшей переработки в щебень по ГОСТ 8267-93, вероятность дальнейшей переработки указывает на то, что Технический проект предусматривает возможность дробления строительного камня до щебня, однако добытое полезное ископаемое в виде строительного камня может не подвергаться дроблению или из него может быть произведена другая продукция в виде песка, щебеночно-песчаной смеси, камня бутового.

В связи с этим общество выражает несогласие с произведенным расчетом НДПИ за проверяемые периоды.

Рассмотрев приведенные доводы заявителя и представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Как было отмечено ранее, основанием для доначисления НДПИ и соответствующих сумм налоговых санкций послужил вывод налогового органа о том, что для целей исчисления налога общество неправомерно применяло способ оценки добытых полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (строительный камень) в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ, вместо применения способа оценки исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ. Налоговый орган полгал, что обществом неверно определены количество и стоимость единицы добываемого полезного ископаемого, что привело к занижению налоговой базы при исчислении НДПИ за январь, февраль, март, апрель, май, июнь, июль, август 2022 года.

Согласно ст. 57 Конституции Российской Федерации, п. 1 ст. 3, пп. 1 п. 1 ст. 23 и ст. 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 1 ст. 334 НК РФ ООО «Карат» является плательщиком НДПИ.

Согласно ст. 336 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 337 НК РФ (в редакции НК РФ, действовавшей в проверяемые периоды) полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Одним из видов добытого полезного ископаемого является неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Статьей 338 НК РФ установлено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого, под налоговой базой понимается стоимость добытых полезных ископаемых, которая определяется в соответствии со ст. 340 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Из п. 3 ст. 340 НК РФ следует, что величина налоговой базы по НДПИ зависит от количества добытого полезного ископаемого и от количества реализованного добытого полезного ископаемого, при этом величина налоговой базы по НДПИ не поставлена в зависимость от способа добычи полезного ископаемого.

В соответствии с п. 2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным методом (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье), если иное не предусмотрено названной статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В силу п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь); при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

При реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде (п. 8 ст. 339 НК РФ).

Как разъяснено в п. 1,3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости», при применении п. 1 ст. 337 НК РФ следует исходить из того, что вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом. Не признается по общему правилу полезным ископаемым продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, по очистке от примесей, измельчению, насыщению.

Вместе с тем, как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в указанном постановлении Пленума, не во всех случаях полезным ископаемым признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

В силу ст. 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее - Закон «О недрах») разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Соответственно для определения вида полезного ископаемого необходимо руководствоваться условиями лицензии на пользование недрами, техническим проектом разработки месторождения, стандартами качества полезного ископаемого и иными обстоятельствами, так как это отвечает прямому толкованию положений п. 1 ст. 337 НК РФ и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 25.02.2013 № 189-0 и от 24.12.2013 № 2059-0, где указывается, что термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями ст. 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного суда РФ от 25.02.2013 № 189-0, от 24.12.2013 № 2059-0, от 11.03.2021 №375-0, от 25.06.2019 № 1517-0).

В письмах Минфина России от 14.08.2007 № 03-06-05-01/36, от 10.11.2017 № 03-12-11/1/74333 указано: «....поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо учитывать положения п. 7 cт. 339 НК РФ.

Применительно к толкованию отдельных норм cm. 337 НК РФ, для корректного определения объекта обложения НДПИ правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечения полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки. Вследствие этого именно арбитражный суд на основе принципов состязательности судопроизводства и равенства прав сторон, исследуя по существу фактические обстоятельства дела и не ограничиваясь лишь установлением формальных условий применения нормы, полномочен разрешать возникший между налогоплательщиком и налоговым органом спор (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 29.04.2020 № 22-П, определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 №375-0)».

Таким образом, при определении вида добытого полезного ископаемого (как крупногабаритного строительного камня, так и более мелкой фракции (щебня)) в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо принимать во внимание лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и иные документы налогоплательщика». >

Из вышеизложенных норм следует, что если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья, а получаемая продукция в соответствии с Классификатором продукции по видам экономической деятельности относится к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Из материалов дела установлены следующие имеющие значение для спора обстоятельства.

ООО «Карат» осуществляет добычу диабазов на основании выданной лицензии на пользование участками недр местного значения серии ИРбр 00001 ТЭ, выданной 29.08.2013. Участок недр «Карьер № 7» расположен на территории муниципального образования города Братска, в 2 км ниже плотины Братской ГЭС на правом берегу Ангары. Целевое назначение лицензии и виды работ - для разведки и добычи диабазов на участке недр.

Из материалов дела следует, что первоначально согласно Протоколу технического совещания по рассмотрению плана развития горных работ на 2017 год от 31.03.2017 № 137 Обществом работы на участке недр осуществлялись согласно проектной документации «Разработка горизонта 336 м карьера № 7», согласованного Министерством энергетики и электрофикации СССР ГПО «Братскгэсстрой» в 1989 году.

Из Рабочего проекта (Братск, 1989 г.) следует, что месторождение диабазов №7 (Карьер № 7) расположено на правом берегу р. Ангары в 1,5 км от плотины Братской ГЭС, карьер расположен в 3 км от дробильно-сортировочного завода. Согласно п. 1.04 Раздела I Рабочего проекта произведена оценка пригодности диабаза месторождения в качестве естественного камня на щебень для строительных работ. Качественная характеристика щебня, полученного при дроблении камня, произведена в соответствии с требованиями ГОСТ 8267-75. Щебеночная продукция всех фракций отвечает требованиям ГОСТ 8267-75.

В проверяемых периодах общество производило разработку месторождения «Карьер № 7» в соответствии с Техническим проектом на разработку месторождения диабазов «Карьер № 7» (<...>) (далее - Технический проект), выполненным ООО «Техническая экспертиза и проектирование». Документация прошла государственную экспертизу в Министерстве природных ресурсов и экологии Иркутской области (п. 4.1 Плана развития горных работ месторождения «Карьер № 7» ООО «Карат» на I-IV кварталы 2022 года).

Согласно Техническому проекту (стр. 22) от начала эксплуатации до конца XX века месторождение строительного камня (диабаза) «Карьер № 7» разрабатывалось ОАО «Братский железобетон», ОАО «Братский комбинат строительной техники», в 2005 году право эксплуатации месторождения передано ООО «Карат».

На сегодняшний день месторождение является основным источником сырья для производства щебня для строительства, ремонта и эксплуатации городских, региональных и федеральных автомобильных и железных дорог, а также снабжает материалами промышленные производства, обеспечивающие реализацию государственных программ, направленных на развитие г. Братска (п. 3.1 Плана развития горных работ месторождения «Карьер № 7» ООО «Карат» на I-IV кварталы 2022 года).

В соответствии с разделом 3.3.1 Технического проекта «Система разработки» полезное ископаемое представлено скальными породами (диабазами) пригодными для производства щебня.

Как определено в разделе 3.3.2 Технического проекта «Выбор системы разработки», а также п. 6 Плана развития горных работ месторождения «Карьер № 7» ООО «Карат» на I-IV кварталы 2022 года, технологий открытой разработки месторождений представляет собой совокупность технологических процессов - подготовки, выемки, транспортирования и складирования горных пород, осуществление которых комплексами горного и транспортного оборудования формирует дискретные или непрерывные грузопотоки горной массы из карьера к пунктам ее назначения (обогатительные фабрики, отвалы, теплоэлектростанции и др.). Под горно-геологическим условиями разработки месторождения предусматривается производить с применением выемочно-транспортного комплекса экскаватор-автосамосвал, транспортирование полезного ископаемого производится на промплощадку до дробильно-сортировочного комплекса.

Согласно п. 5 - 9 Технологического регламента на производство работ по добыче полезного ископаемого на месторождении «Карьер № 7» для изучения качества полезного ископаемого отобраны и испытаны в лабораторных условиях пробы диабазов. Контроль качества добываемого полезного ископаемого осуществляется заводской лабораторией предприятия ежедневно непосредственно в карьере. Отгрузка добываемого полезного ископаемого осуществляется в карьере непосредственно с места забоя в технологический транспорт (автосамосвалы), камнедробильного завода и автотранспорт прочим потребителям. Учет объема полезного ископаемого ведется двумя способами: тачковка и маркшейдерский контроль.

Согласно Проекту производства маркшейдерских работ месторождения «Карьер № 7», утвержденному руководителем ООО «Карат» и согласованному с Енисейским Управлением Ростехнадзора 25.02.2019, по горно-геологическим условиям разработку месторождения предусматривается производить с применением транспортной системы:добычные работы предусматривается производить с применением выемочно-транспортного комплекса экскаватор-самосвал, транспортирование полезного ископаемого производится на промплощадку до дробильно-сортировочного комплекса.

В п. 5 Технологического регламента на производство работ по добыче полезного ископаемого на месторождении «Карьер № 7», а также в разделах 4.1, 4.2 Технического проекта указано, что качество полезного ископаемого соответствует следующим ГОСТ:

- ГОСТ 8267-63 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия»;

- ГОСТ 31436-2011 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ. Технические требования и методы испытаний».

На стр. 29 Технического проекта приведена качественная характеристика продуктов дробления диабазов (щебня) различной фракции (таблица 2.5.4).

В разделе 1 Плана развития горных работ по карьеру № 7 ООО «Карат» на 2018 год отражено, что «разработка карьера производится с целью добычи диабаза, перерабатываемого в цехе дробления на щебень, который используется в качестве заполнителя в промышленном бетоне, в строительстве автомобильных, железных дорог, благоустройстве города».

В разделе 4 «Отчета о геологоразведочных работах по пересчету и переоценке запасов строительного камня (диабазов) на месторождении «Карьер № 7»» (далее - Отчет) и в разделе 2.5 Технического проекта «Характеристика полезного ископаемого» указано, что щебеночная продукция всех фракций завода соответствует ГОСТ 8267-93 и отвечает марке «1400». Фракция 5-20 мм, производимая на дробилке КСД, по содержанию зерен лещадной и игловатой формы относится к марке по дробимости «1200». Щебень из горных пород месторождения «Карьер № 7» по всем показателям соответствует ГОСТ 8267-93.

Согласно представленным в налоговый орган сертификатам соответствия и представленной обществом в Евразийский Экономический Союз Декларации о соответствии продукция ООО «Карат» - щебень из плотных горных пород Карьера № 7 соответствует требованиям нормативных документов ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2014 «Щебень из плотных горных пород для балластного слоя железнодорожного пути. Технические условия».

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что общество владеет дробильно-сортировочным комплексом, расположенным на территории г. Братска, жилого района Гидростроитель, промышленная площадка камнедробильного завода, на которой фактически осуществляет дробление горной массы для производства готовой продукции.

Согласно представленным документам и пояснениям Общества добытый камень диабазовый используется для выпуска щебня диабазового, расходы по транспортировке скалы от забоя до камнедробильного завода для производства щебня разных фракций осуществлены ООО «Карат» и включены в состав расходов по производству щебня; полезное ископаемое отгружается экскаватором ЭКГ-5А, на перевозке полезного ископаемого с карьера на дробильно-сортировочный завод (дальность составляет 2,5 км) используются автосамосвалы КАМАЗ 6520, в дальнейшем полезное ископаемое подается на дробильно-сортировочный комплекс. Площадка складирования полезного ископаемого на стоянке дробильносортировочного комплекса представляет собой спланированный участок. Площадка временного складирования полезного ископаемого должна иметь площадь, достаточную для размещения запаса, обеспечивающего работу комплекса на протяжении 3 суток, это позволит не останавливать работу комплекса в случае возникновения перебоев с доставкой полезного ископаемого из забоя в карьер.

Руководителем ООО «Карат» 01.11.2017 утверждена Технологическая карта (содержащая сведения о технологических процессах, качестве продукции, технике безопасности), регламентирующая завершающий цикл добычных работ технологического процесса дробления скального грунта до состояния щебня ГОСТ 8267-93, щебня диабазового ГОСТ 7392-2014 (щебень балластный фр. 25/60), щебеночно-песчаной смеси ГОСТ 25607- 2009, песка из отсевов дробления фракции 0/5 ГОСТ 31424-2010, камня бутового 0-800, 800-1500 мм ГОСТ 8267-93.

Согласно Технологической карте технологический процесс представляет собой последовательность операций (транспортная, 4 стадии дробления, 4 стадии грохочения, переработка (дробление фракции 40-70), погрузочные работы. Транспортировка разработанного скального грунта осуществляется автотранспортом с Карьера № 7 на расстояние 2,5 км, разгрузка производится в бункер емкостью 35м3, после многостадийных операций дробления материал поступает на грохот и сортируется (разделяется) на различные фракции.

Кроме того, в Технологической карте предусмотрены правила техники безопасности для работников камнедробильного цеха, следовательно, технической документацией предусмотрено участие сотрудников камнедробильного завода в технологическом процессе дробления скального грунта. Согласно штатному расписанию ООО «Карат» с 01.05.2021 (утвержденному 30.04.2021 директором ООО «Карат» ФИО2), у общества на участке дробления в штате рабочих находятся долбилыцик (4 ед.), весовщик (1 ед.), учетчик 1 (ед.), транспортерщик (6 ед.) и др.

Из анализа расчетных счетов ООО «Карат» установлено отсутствие перечислений третьим лицам за услуги дробления реализованного обществом щебня различных фракций, камня бутового, песка из отсевов дробления, щебеночно-песчаной смеси, смеси песчано-гравийной.

Таким образом, суд приходит к выводу, что работы на месторождении «Карьер № 7» выполняются силами и средствами ООО «Карат», работы по доставке извлекаемой горной массы (минерального сырья) к приемному бункеру дробильно-сортировочного комплекса осуществляются внутренним транспортом налогоплательщика, дробление скального грунта до состояния щебня различных фракций осуществляется силами ООО «Карат» без привлечения сторонних организаций, что также свидетельствует о том, что весь технологический процесс разработки месторождения «Карьер № 7» от извлечения из недр скальных пород (диабаза) до производства щебня различных фракций, камня бутового, песка из отсевов дробления, щебеночно-песчаной смеси, смеси песчаногравийной ООО «Карат» производит самостоятельно.

Технической документацией (Техническим проектом, Технологическим регламентом, Технологической картой и иными документами) в совокупности установлен весь технологический процесс производства реализуемой продукции от этапа вскрытия месторождения «Карьер № 7», в ходе которого обеспечивается доступ к полезному ископаемому, до этапа его дробления на дробильно-сортировочном комплексе. s

При этом ни Техническим проектом, ни Технологическим регламентом не предусмотрено изменение основного характера продукта строительного камня (диабаза), его минерального, химического состава и физико-механических свойств. Комплекс технологических операций, включающий стадии дробления и грохочения горной массы на дробильно-сортировочном комплексе, не изменяет ее основного характера (кристаллический состав, химический состав, плотность, морозостойкость, истираемость ит.п.). Изменяется лишь размер кусков: от начальной крупности продукта дробления на дробильно-сортировочной установке до более мелких фракций. Аналогичные выводы содержатся в определениях Верховного суда РФ от 30.05.2018 № 309-КГ18-5990 по делу № А60-3386/2017, от 22.03.2021 № 309-ЭС21-1456 по делу № А76-34250/2019.

Каких-либо доказательств (документов), подтверждающих осуществление налогоплательщиком операций по переработке добытого скального грунта (диабаза) путем обогащения либо технологического передела, в результате которого была бы получена качественно новая продукция, налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, комплекс технологических операций общества по добыче полезного ископаемого включает в себя и завершается операциями по транспортировке полезного ископаемого до дробильно-сортировочного комплекса и его дроблению, результатом этой разработки является щебень ГОСТ 8267-93, щебень диабазовый ГОСТ 7392-2014 (щебень балластный фр. 25/60), щебеночно-песчаная смесь ГОСТ 25607-2009, песок из отсевов дробления фракции 0/5 ГОСТ 31424-2010, камень бутовый. Доставка горной массы (строительного камня (диабаза)) к приемному бункеру дробильно-сортировочного комплекса и непосредственно ее дробление является частью единого технологического процесса по добыче полезного ископаемого, а именно: доведением фактически извлеченного полезного ископаемого до соответствующего стандарта качества (ГОСТ), указанного в представленных ООО «Карат» документах.

Нахождение дробильно-сортировочного комплекса за пределами карьера не является существенным обстоятельством, поскольку наличие необходимого вспомогательного производства в непосредственной близости от карьера предусмотрено технической документацией.

Более того, определением Верховного суда РФ от 06.10.2021 № 309-ЭС21-17279 по делу № А76-8659/2020 подтверждена позиция АС Уральского округа, изложенная в постановлении от 10.06.2021, в котором суд пришел к выводу о том, что нахождение дробильно-сортировочного комплекса за пределами карьера не имеет определяющего значения.

Кроме того, в вышеуказанном судебном акте указано, что в качестве правового обоснования правомерно приведены положения «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности» и «ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2). Общероссийский классификатор видов экономической деятельности», утвержденные приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст (далее - ОК 034-2014 и ОК 029-14), которыми щебень и камень строительный отнесены к продукции горнодобывающих производств, а виды работ, относящихся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств регламентированы разными разделами (разделы «В» и «С» соответственно). Также ссылки на ОК 029-14 содержатся в многочисленных письмах Минфина, ФНС России (в том числе в письме ФНС России от 22.12.2022 № СД-4-3/17393@) в целях разъяснения порядка исчисления НДПИ. Согласно Разделу В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» ОК 029-2014 добыча строительного камня (код 08.11) включает, в том числе дробление и измельчение декоративного и строительного камня. Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, дробление строительного камня относится к обрабатывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ.

Как указано в определении Верховного суда РФ от 04.05.2022 № 309-ЭС22-5539 по делу № А76-20922/2021, основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта. В случае если организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены к видам добычных работ, а в случае, если дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

В рассматриваемом случае общество непосредственно занимается добычей полезных ископаемых (строительного камня), осуществляет дробление и сортировку в связи с его добычей, доведение сырья до соответствующего стандарта качества путем дробления включено в общий технологический процесс разработки месторождения «Карьер № 7», что позволяет отнести в данном случае дробление к операциям по добыче полезных ископаемых. При проведении налогоплательщиком спорного вида работ на собственном дробильно-сортировочном комплексе имело место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем. Иными словами, спорная продукция, реализованная в проверяемых периодах, представляет собой тот же строительной камень, только подвергнутый фракционному измельчению. Следовательно, рассматриваемый вид деятельности налогоплательщика верно отнесен Инспекцией к операциям по добыче полезных ископаемых.

Изложенные выводы соответствуют правовой позиции Верховного Суда РФ по аналогичным спорам (определения от 04.05.2022 № 309-ЭС22-5539 по делу № А76-20922/2021, от 06.10.2021 № 309-ЭС21-17279 по делу № А76-8659/2020, от 19.10.2021 № 309-ЭС21 -18458 по делу № А60-11461/2020).

Указанная сложившая практика в отношении споров по обложению НДПИ при добыче и дроблении строительного камня в целях получения щебня повлекла за собой внесение изменений в НК РФ.

Федеральным законом от 14.07.2022 № 323-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» в п.п. 10 п. 2 ст. 337 НК РФ внесены изменения, согласно которым видом добытого полезного ископаемого являются неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный (за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня), щебень, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

При этом суды указывают, что внесение в НК РФ с 01.09.2022 изменений Федеральным законом от 14.07.2022 № 323-ФЗ в части включения щебня в перечень полезных ископаемых не исключает возможности признания щебня полезным ископаемым до указанной даты (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 26.12.2022 № Ф09-8331/22 по делу № А76-45753/2021).

Стандарт качества ГОСТ 8267-93 существует и действует, щебень различных фракций является продукцией горнодобывающей промышленности, в технической документации определен как конечный продукт разработки месторождения и первым по своему качеству соответствует этому стандарту, испытания в заводской лаборатории происходили на соответствие качества щебня требованиям ГОСТ 8267- 93 и ГОСТ 31436-2011.

Из указанных выше норм следует, что при определении способа оценки стоимости добытых полезных ископаемых для целей исчисления НДПИ учитываются все сделки по реализации полезного ископаемого, добытого (произведенного) в рамках разработки месторождения «Карьер № 7» вне зависимости от стадии производства и фракции, на которую оно было раздроблено, если указанное дробление и получение вследствие такого дробления определенного вида продукции прямо предусмотрено техническим проектом, иной технической документацией и является в соответствии с ОКВЭД деятельностью по добыче полезных ископаемых.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что техническим проектом и технологическим регламентом, технологической картой и иной технической документацией предусмотрено производство полезного ископаемого с последующими стадиями дробления до требований стандартов (ГОСТ 8267-93, ГОСТ 7392-2014, ГОСТ 25607-2009, ГОСТ 31424-2010), следовательно, реализация как непосредственно щебня различных фракций, песка из отсевов дробления, щебеночно-песчаной смеси, камня бутового, смеси песчаногравийной (как продукции горнодобывающей промышленности), так и полезного ископаемого на стадии производства (как сырья для дальнейшей обработки, то есть до дробления и сортировки), для целей налогообложения НДПИ признается сделками по реализации полезного ископаемого как продукции горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, что является основанием возникновения у ООО «Карат» обязанности применять способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, указанный в пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. Суд соглашается с указанным выводом учитывая изложенные выше особенности правового регулирования.

В связи с изложенным, суд полагает, что инспекция пришла к обоснованному выводу о неправомерном применении ООО «Карат» в проверяемых периодах расчетного метода определения стоимости полезного ископаемого.

Также заявитель указывает на ошибочность примененной инспекцией методики расчета НДПИ. В частности, указывает, что налоговый орган неверно определил количество добытого полезного ископаемого, при расчете НДПИ инспекция, с одной стороны, применила стоимость реализованного обществом щебня, щебеночно-песчанной смеси (далее - ЩПС), песка из отсевов дробления (далее - отсев) и камня бутового, а с другой стороны, применила общее количество добытого строительного камня (диабаза), не учитывая, что в результате дробления общий вес произведенной продукции уменьшился в связи с техническим переделом диабаза, в виде отделения продукции от пустой породы, половина продукции, полученной из диабаза, составляют бутовый камень, отсев и ЩПС (при этом данные виды продукции не указаны в техническом проекте по разработке месторождения «Карьер № 7» и не могут быть признаны добытым полезным ископаемым), объем строительного камня не сопоставим с объемом произведенного щебня.

В данной части требований суд соглашается с доводами заявителя и полагает следующее.

Камень строительный (диабаз), непосредственно полученный из недр в результате технологических операций по добыче полезного ископаемого (до его переработки (дробления)), количество которого отражено обществом в декларациях и использовано налоговым органом при расчете НДПИ с применением цены реализации щебня, таковым не является. Данный грунт является лишь сырьем для производства щебня, следовательно, он не может быть признан полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим ГОСТ 8267-93. Добытый скальный грунт будет соответствовать требованиям указанного ГОСТа по всем показателям после завершения цикла технологических операций (процессов) по добыче.

Вместе с тем, налоговым органом при расчете налоговой базы использованы количественные показатели полезного ископаемого, отраженные налогоплательщиком в декларациях, а именно: январь 2022 - 10 891.891 м3, февраль 2022 - 14 668.919 м3, март 2022 - 28 571.453 м3, апрель 2022 - 14 433.514 м3, май 2022 - 10 101.351 м3, июнь 2022 - 10 672.297 м3, июль 2022 - 23 681.520 м3, август 2022 - 19 148.649 м3, соответствующие количеству извлеченного из недр строительного камня в плотном теле, умноженному на коэффициент разрыхления, отраженному в маркшейдерских справках.

Налоговым органом к данному объему применена цена реализации Щебня, ЩПС, отсева и камня бутового, тогда как объем добытого сырья и объем полученного из него щебня не одинаковы.

Количество щебня, выработанного налогоплательщиком в соответствующих налоговых периодах, ни в одном из оспариваемых решений инспекцией не отражено, несмотря на то, что именно эта продукция признана налоговым органом добытым полезным ископаемым в соответствии с ГОСТ 8267-93.

Как указал заявитель, совпадение количества извлеченного из недр скального грунта и количества выработанного щебня невозможно, поскольку дальнейшей переработке на дробильно-сортировочном комплексе подвергалась только часть строительного камня (диабаза).

Таким образом, утверждение инспекции о том, что при расчете НДПИ ею учтен количественный объем щебня, ошибочен.

Положения статей 338 и 340 НК РФ конкретизированы в Порядке заполнения декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (редакция, действовавшая в спорных периодах, была утверждена Приказом ФНС России от 08.12.2020 № КЧ-7-3/887@, далее - Порядок).

Согласно п. 7.26 Порядка по строке 140 раздела 5 декларации указывается налоговая база по добытому полезному ископаемому.

Показатель по строке 140 определяется по каждому виду полезного ископаемого как произведение суммы значений в графе 2 Раздела 5 (без учета количества полезного ископаемого, облагаемого по налоговой ставке 0 процентов (рублей)) и значения по строке 070 Раздела 5.

В силу п. 7.12 Порядка в графе 2 Раздела 5 указывается количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по налоговой ставке, соответствующей коду основания налогообложения, проставленному в графе 1.

В соответствии с п. 7.18. Порядка по строке 070 указывается стоимость единицы добытого полезного ископаемого.

Применительно к настоящему спору, в зависимости от того, имелись ли у налогоплательщика сложившиеся цены реализации полезного ископаемого, значение по строке 70 должно определяться следующим образом (подпункты 1 и 4 пункта 7.18 Порядка):

– в случае оценки стоимости добытых полезных ископаемых исходя из цен реализации, включая уникальные драгоценные камни и уникальные самородки драгоценных металлов, не подлежащие переработке (за исключением драгоценных металлов и драгоценных камней):

стр. 070 = (V - СД )/ QР

где:

V - выручка от реализации добытого полезного ископаемого, определенная исходя из цен реализации без налога на добавленную стоимость (строка 100 или строка 110 подраздела 5.1);

СД - сумма расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки (строка 120 подраздела 5.1);

QР - количество реализованного налогоплательщиком в налоговом периоде добытого полезного ископаемого (строка 090 подраздела 5.1);

– в случае оценки стоимости единицы добытого полезного ископаемого исходя из расчетной стоимости - по данным Декларации как отношение суммы расходов по добыче полезного ископаемого (графа 4 соответствующей строки подраздела 6.2 "Определение суммы расходов по отдельным добытым полезным ископаемым") к количеству добытого полезного ископаемого (графа 2 подраздела 5.1).

Из приведенных положений ст. 338, 340 НК РФ и п.п. 7.12, 7.18 и 7.26 Порядка следует, что налоговая база исчисляется как произведение количества и стоимости единицы одной и той же продукции - той, которая признается добытым полезным ископаемым.

Таким образом, в зависимости от того, какую продукцию следует считать добытым полезным ископаемым применительно к месторождению «Карьер № 7» - камень строительный (диабаз) или продукт его переработки щебень - налоговая база может быть определена двумя способами:

- если добытым полезным ископаемым считать камень строительный (диабаз), то в графе 2 раздела 5 декларации должно быть отражено количество камня строительного (диабаза), в строке 70 - стоимость единицы камня строительного (диабаза), а в строке 140 - результат их перемножения - налоговая база. При этом, поскольку налогоплательщик не реализовывал скальный грунт, то стоимость его единицы будет расчетной (п. 4 ст. 340 НК РФ, пп. 4 п. 7.18 Порядка);

- если добытым полезным ископаемым считать щебень, то в графе 2 раздела 5 декларации должно быть отражено количество выработанного в периоде щебня, ЩПС и отсева в строке 70 - стоимость единицы щебня, а в строке 140 - результат их перемножения - налоговая база. При этом, поскольку налогоплательщик реализовывал щебень, то стоимость единицы щебня будет определяться исходя из цен его реализации (п. 2 ст. 340 НК РФ и пп. 1 п. 7.18 Порядка).

Однако в расчетах налогового органа налоговая база исчислена как произведение количества одной продукции (скального грунта) и стоимости единицы другой (щебня), что не соответствуют ст. 338 НК РФ, п.п. 7.12, 7.18 и 7.26 Порядка.

С учетом сложившейся судебной практики, а именно дела № А19-23294/2023 (до которого и было приостановлено настоящее дело) налоговым органом в рамках настоящего дела представлен перерасчет налоговой базы по НДПИ в разрезе видов добытого полезного ископаемого по камню бутовому, щебню, ЩПС и отсева.

Вопреки доводам заявителя, в перерасчет также обоснованно включено количество полученного ЩПС и отсев. Иной подход, на котором настаивал заявитель (по обложению исключительно продукции, соответствующей ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ»), по мнению суда, противоречит позиции Министерства природных ресурсов и экологии Российской Федерации, которая изложена в письме от 23.12.2022 № 08-11-30/50397 «О потерях полезного ископаемого при первичной переработке минерального сырья».

Так, Министерство природных ресурсов и экологии Российской Федерации в данном письме разъяснило порядок подсчета потерь при переработке полезного ископаемого и указало, что «если образуемые отходы первичной переработки при производстве щебня сами являются товарными продуктами (отсев, щебеночно-песчаная смесь, песок и др.) и пользователь недр планирует осуществлять их реализацию, следует суммировать объем их извлечения с основным товарным продуктом - щебнем. В данном письме приведен пример расчета потерь: если при первичной переработке строительного камня показатели извлечения составят от общего объема строительного камня: щебня - 75%, отсева - 10%, ЩПС — 5%, то общие технологические потери составят: 100 - (75 + 10 + 5)= 10%».

Основной критерий потерь при добыче полезных ископаемых - это принцип невозвратности, невозможность их последующей переработки в силу отсутствия или утраты потребительских свойств и необходимость последующей утилизации.

Производимые ООО «Карат» помимо щебня бутовый камень, ЩПС, отсев обладают потребительскими свойствами, являются нерудными строительными материалами.

При расчете количества полезного ископаемого для целей исчисления налога количество добытого полезного ископаемого может быть уменьшено исключительно на объем безвозвратных потерь полезного ископаемого, образующихся при дроблении и сортировке при получении всей номенклатуры продукции, а не только щебня (ГОСТ 8267-93).

Таким образом, по мнению суда, общество неправомерно исключает из налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого количество полезного ископаемого по ЩПС и отсеву.

ООО «Карат» за налоговые периоды январь - август 2022 года представлены налоговые декларации по НДПИ с отражением следующих показателей:

Таблица 1

Налоговые периоды 2022 года

Количество добытого ПИ по данным

маркшейдерской справки в плотном теле, м3

Количество добытого ПИ по данным

налогоплательщика в налоговой декларации с учетом разрыхления горной массы (1,3), м3 (код 4000)

Стоимость единицы добытого ПИ, руб.

Налоговая база, руб.

НДПИ,

руб-

январь

8 378.378

10 891.891

61.93

674 534.81

37 099

февраль

11 283.784

14 668.919

40.82

598 785.27

32 933

март

21 978.041

28 571.453

323.20

9 234 293.61

507 886

апрель

11 102.703

14 433.514

52.73

761 079.19

41 859

май

7 770.27

10 101.351

60.29

609 010.45

33 496

июнь

8 209.459

10 672.297

87.57

934 573.05

51 402

июль

18 216.554

23 681.520

250.57

5 933 878.47

326 363

август

14 729.73

19 148.649

36.89

706 393.66

38 852

Итого

101 668.919

132 169.594

19 452 548.51

1 069 890

Судом учтено, что количество добытого полезного ископаемого определено Инспекцией на основании представленных ООО «Карат» в ходе проверок:

- отчетов о движении продукции;

- актов;

- товарных балансов.

Сводная информация о произведенной продукции представлена в таблице.

Таблица 2

Налоговые

периоды 2022 года

Количество добытого ПИ по данным маркшейдер ской

справки в плотном теле, м3

Количество добытого ПИ с учетом коэффициента плотности и разрыхления (2.96), тонн

Количество переданного в производство ПИ, тонн

Количество произвед. щебня, тонн

Количество

произвед.

камня

бутового,

тонн

Количество произвед. песка из отсевов дробления, тонн

Количество произвед. ЩПС, тонн

январь

8 378.378

24 800.000

14 955.000

0.000

2 460.000

6 753.000

февраль

11 283.784

33 400.000

13 418.380

15 300.000

4 510.000

0.000

март

21 978.041

65 055.000

24 380.000

18 700.000

4 592.000

17 100.000

апрель

11 102.703

32 864.000

17 970.000

5 100.000

4 592.000

2 345.980

май

7 770.270

23 000.000

19 857.070

0.000

1 640.000

0.000

июнь

8 209.459

24 300.000

22 081.000

0.000

820.000

0.000

июль

18 216.554

53 921.000

27 785.000

19 549.700

820.000

4 880.870

август

14 729.730

43 600.000

33 660.000

6 303.790

1 804.000

0.000

ИТОГО

101 668.919

300 940.000

174 106.450

64 953.490

21 238.000

31 079.850

В соответствии с п. 13 ГОСТ 25137-82 (СТ СЭВ 5445-85) «Материалы нерудные строительные, щебень и песок плотные из отходов промышленности, заполнители для бетона пористые. Классификация» бутовым камнем - является камень произвольной формы, получаемый дроблением скальных горных пород, в том числе путем взрывных работ.

Таким образом, камень бутовый фактически является добытым камнем строительным (диабазом).

Исходя из изложенного, технологический процесс завершается у ООО «Карат» в 2 этапа. При получении камня бутового и получении щебня, ЩПС и отсева.

Поскольку с 01.09.2022 видами добытого полезного ископаемого признаются как камень строительный (за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня), так и щебень, то налогообложению подлежат 2 вида полезного ископаемого: камень строительный и щебень, с учетом ЩПС и отсева (пп. 10 п. 2 ст. 337 НК РФ).

Позицию заявителя, настаивающего, что объектом НДПИ является строительный камень, суд отклоняет по изложенным выше мотивам. По мнению суда, учитывая особенности правового регулирования, представленными в дело доказательствами в достаточной мере подтверждено, что объектом НДПИ является щебень, бутовый камень, ЩПС, отсев как обладающие потребительскими свойствами и реализуемые обществом. Совокупностью документов налогоплательщика предусматривается дробление горных пород до нескольких продуктов дробления строительного камня. Оснований облагать НДПИ исключительно продукцию, соответствующей ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», суд не усматривает, учитывая, что обществом реализовывались щебень, бутовый камень, ЩПС, отсев.

Сведения, полученные в порядке консультации специалиста ФИО5 по статье 87.1 АПК РФ в судебном заседании 30.05.2024, указывавшую на несоответствие добываемого камня государственным стандартам на щебень, суд отклоняет со ссылкой на часть 5 статьи 71 АПК РФ, согласно которой никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Налоговым органом в решениях от 09.03.2023 №№ 07-03/729, 07-03/732, 07-03/734, от 28.03.2023 №№ 07-03/876, 07-03/877, от 03.04.2023 №№ 07-03/888, 07-03/889, 07-03/890 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения составлены таблицы с отражением всех поставок ООО «КАРАТ» в разрезе покупателей, вида продукции с указанием количества и стоимости.

На основании данных таблиц установлено количество и стоимость реализованного камня бутового (таблица 3), щебня (таблица 4), ЩПС и отсева (таблица 5) в разрезе налоговых периодов за январь - август 2022 года, определена средняя цена за 1 тонну реализованной продукции за каждый месяц как результат деления стоимости без НДС всей реализованной продукции (руб.) на общее количество реализованной продукции (т).

Таблица 3

Налоговый период

Количество реализованного камня бутового, т

Стоимость

реализованного камня бутового, руб.

Средняя цена, руб./т гр.З/гр.2

Январь

48.550

7 000.00

144.18

Февраль

4 671.930

920 830.48

197.10

Март

23 793.770

4 980 807.33

209.33

Апрель

15 925.590

5 144 145.00

323.01

Май

45.020

6 490.38

144.17

Июнь

0.000

0.00

Июль

19 560.500

2 819 972.08

144.17

Август

15 046.510

3 103 956.20

206.29

Итого

79 091.870

16 983 201.47

Таблица 4

Налоговый период

Количество реализованного щебня, т

Стоимость

реализованного щебня, Руб-

Средняя цена, руб./т гр.З/гр.2

Январь

9 119.990

4 817 576.61

528.24

Февраль

6 992.360

4 004 732.81

572.73

Март

8 284.910

5 505 123.15

664.48

Апрель

4 950.240

3 723 477.93

752.18

Май

23 501.650

18 649 992.32

793.56

Июнь

31 557.530

23 723 829.38

751.76

Июль

23 676.310

17 572 736.86

742.21

Август

40 640.050

31 433 104.90

773.45

Итого

148 723.040

109 430 573.96

Таблица 5

Налоговый период

Количество реализованного ЩПС и отсева, т

Стоимость

реализованного ЩПС и отсева, руб.

Средняя цена, руб./т гр.З/гр.2

Январь

2 098.410

889 699.23

423.99

Февраль

9 707.540

4 854 749.93

500.10

Март

19 876.510

10 133 857.33

509.84

Апрель

3 759.380

1 852 654.66

492.81

Май

3 630.920

2 022 434.30

557.00

Июнь

2 535.650

1 390 634.19

548.43

Июль

2 060.580

1 127 178.17

547.02

Август

5 343.660

3 044 676.66

569.77

Итого

49 012.650

25 315 884.47

Размер налоговой базы определен как произведение количества добытого камня бутового, щебня, ЩПС и отсева учтенного на основании первичных документов (актов, товарных балансов) и средней стоимости единицы реализуемой ООО «Карат» продукции (руб./тонна) в каждом налоговом периоде.

По данным проверки налоговая база по НДПИ и налог в разрезе камня бутового (таблица 6), щебня (таблица 7), ЩПС и отсева (таблица 8), подлежащий уплате в бюджет за налоговые периоды январь - август 2022 года, составляет:

Таблица 6

Налоговый

период

Количество камня бутового, т

Стоимости единицы камня бутового, руб./т

Налоговая база,

руб-

гр.2*гр.З

НДПИ, руб. гр.5 *5.5%

Январь

0.000

144.18

0.00

Февраль

15 300.000

197.10

3 015 607.33

165 858

Март

18 700.000

209.33

3 914 516.16

215 298

Апрель

5 100.000

323.01

1 647 357.46

90 605

Май

0.000

144.17

0.00

Июнь

0.000

0.00

Июль

19 549.700

144.17

2 818 415.08

155 013

Август

6 303.790

206.29

1 300 413.72

71 523

Итого

64 953.490

12 696 309.745

698 297

Таблица 7

Налоговый

период

Количество произведенного щебня, тонн

Коэффициент

Нбк

Сумма НДПИ по щебню, руб.

Январь

14 955.000

16.5

246 758

Февраль

13 418.380

16.5

221 403

Март

24 380.000

16.5

402 270

Апрель

17 970.000

16.5

296 505

Май

19 857.070

16.5

327 642

Июнь

22 081.000

16.5

364 337

Июль

27 785.000

16.5

458 453

Август

33 660.000

16.5

555 390

Итого

174 106.450

16.5

2 872 756

Таблица 8

Налоговый

период

Количество произведенного ЩПС и отсева, тонн

Коэффициент

Нбк

Сумма НДПИ по ЩПС и отсеву, руб-

Январь

9 213.000

16.5

152 015

Февраль

4 510.000

16.5

74 415

Март

21 692.000

16.5

357 918

Апрель

6 937.980

16.5

114 477

Май

1 640.000

16.5

27 060

Июнь

820.000

16.5

13 530

Июль

5 700.870

16.5

94 064

Август

1 804.000

16.5

29 766

Итого

52 317.850

16.5

863 245

Таким образом, расчеты НДПИ должны выглядеть следующим образом:

Таблица 9

Налоговые периоды 2022 года

НДПИ, исчисленный ООО «Карат», руб-

НДПИ, ПЕРЕСЧЕТ в отношении щебня, руб.

НДПИ, ПЕРЕСЧЕТ в отношении камня бутового, руб-

НДПИ, ПЕРЕСЧЕТ в отношении ЩПС и отсева, РУб-

ИТОГО по ПЕРЕСЧЕТУ без учета

технологических потерь, руб.

январь

37 099

246 758

152015

398 772

февраль

32 933

221 403

165 858

74 415

461 677

март

507 886

402 270

215 298

357 918

975 486

апрель

41 859

296 505

90 605

114 477

501 586

май

33 496

327 642

27 060

354 702

июнь

51 402

364 337

13 530

377 867

июль

326 363

458 453

155 013

94 064

707 530

август

38 852

555 390

71 523

29 766

656 679

итого

1 069 890

2 872 756

698 297

863 245

4 434 298

Таблица 10

Налоговые периоды 2022 года

Сумма

ПЕРЕСЧИТАННОГО НДПИ

РАЗНИЦА,

между

доначисленной суммой НО и пересчитанной суммой, руб.

январь

361 673

10 428

февраль

428 744

89 423

март

467 600

58 656

апрель

459 727

40 670

май

321 206

24 798

июнь

326 465

23 084

июль

381 167

182 166

август

617 827

62 721

ИТОГО

3 364 408

491 946 руб., в том числе 157 776 руб. по технологическим потерям

На основании изложенного, добытым полезным ископаемым будет признаваться щебень, как продукция, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту, и, соответственно, должна признаваться объектом налогообложения НДПИ.

Таким образом, суд приходит к выводу, что оспариваемыми решениями налогового органа обществу неправомерно доначислен и предложен к уплате НДПИ за январь-август 2022 года в общем размере 491 946 рублей.

Далее, относительно доначисления штрафов суд полагает решения МЕЖРАЙОННОЙ ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 23 ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) от 09.03.2023 № 07-03/729, от 09.03.2023 № 07-03/732, от 09.03.2023 № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, от 28.03.2023 № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, от 03.04.2023 № 07-03/889, от 03.04.2023 № 07-03/890 незаконными в полном объеме в связи со следующим.

В соответствии с действующим законодательством, отсутствие оснований для привлечения лица к налоговой ответственности может быть вызвано правовой неопределённостью, существовавшей в проверяемый период. Одним из факторов, исключающих вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, является выполнение письменных разъяснений, касающихся порядка исчисления и уплаты налогов, предоставленных уполномоченными органами государственной власти. Эти разъяснения могут касаться как конкретного налогоплательщика, так и неопределённого круга лиц, и должны быть даны в рамках компетенции соответствующего органа. Важно отметить, что перечень обстоятельств, исключающих вину лица, не является исчерпывающим, что предусмотрено подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 1 Налогового кодекса, основания возникновения и порядок исполнения налоговых обязательств определяются исключительно данным кодексом. Редакция подпункта 10 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса, действовавшая в проверяемый период, устанавливала камень строительный как вид добываемого полезного ископаемого. Однако Федеральным законом от 14.07.2022 № 323-ФЗ, вступившим в силу с 01.09.2022, были внесены изменения в статьи 337 и 343 Налогового кодекса. В частности, согласно новой редакции подпункта 10 пункта 2 статьи 337, в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) признается «камень строительный» (за исключением камня, предназначенного для получения щебня) и «щебень». Изменения, внесенные в статью 337 Налогового кодекса, стали необходимыми для устранения правовой неопределенности относительно классификации полезного ископаемого, включая строительный камень и щебень.

Данные обстоятельства позволяют заключить, что в проверяемый период существовала правовая неопределенность по вопросам определения полезного ископаемого в целях расчета НДПИ. Привлечение лица к налоговой ответственности при отсутствии четких правовых предписаний, обязательных для исполнения, противоречит принципам определенности налоговых обязательств и ведет к нарушениям основных положений законодательства о налогах и сборах.

В Постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 10.07.2017 № 19-П, 01.07.2015 № 19-П, 03.06.2014 № 17-П, 17.03.2009 № 5-П и 16.07.2004 № 4-П подчеркивается, что механизмы налогообложения должны обеспечивать как полноту и своевременность взимания налогов, так и соблюдение правового характера деятельности уполномоченных органов власти. Принципы правовой определенности и доверия к закону гарантируют гражданам соблюдение законодательных предписаний со стороны государственных органов при внимательной оценке фактических обстоятельств.

Следовательно, учитывая, что налоговые отношения носят публично-властный характер, соблюдение требований о доверии к законодательству должно иметь место также в сфере налогообложения. Неблагоприятные последствия от ошибок налоговых органов не могут безусловно возлагаться на добросовестных налогоплательщиков, которые полагаются на предыдущие правоприменительные акты и устоявшуюся практику.

Эта позиция отражается, в том числе, в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.02.2020 № 309-ЭС19-21200, от 30.09.2019 № 305-ЭС19-9969 и от 16.02.2018 № 302-КГ17-16602.

При таких обстоятельствах суд полагает начисление штрафов по оспариваемым решениям незаконным.

Оценив с учетом положений статьи 71 АПК РФ относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд приходит к выводу о том, что оспариваемые решение налогового органа от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в общем размере 491946 руб., в части доначисления штрафов – в полном объеме в размере 48 204,42 руб. не соответствуют требованиям действующего законодательства и нарушают права и законные интересы ООО «Карат» в сфере его предпринимательской и иной экономической деятельности.

Всем существенным доводам, пояснениям и возражениям сторон судом дана соответствующая оценка, что нашло отражение в данном решении. Иные доводы и возражения сторон судом рассмотрены и оценены, однако на выводы суда не влияют.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, арбитражный суд признает требования заявителя обоснованными и подлежащими удовлетворению в части признания незаконными решений МИФНС России № 23 по Иркутской области от 09.03.2023 № 07-03/729, № 07-03/732, № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, № 07-03/889, № 07-03/890 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в общем размере 491946 руб., в части доначисления штрафов – в полном объеме в размере 48 204,42 руб.

В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

В целях соблюдения требований пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ суд считает необходимым обязать МИФНС России № 23 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Карат» в соответствии с нормами действующего законодательства.

Разрешая вопрос о судебных расходах, суд приходит к следующему.

При подаче настоящего заявления в суд, ООО «Карат» уплачена государственная пошлина в сумме 24 000 руб., что подтверждается платежными поручениями от 31.10.2023 № 2340, № 2339, № 2338, № 2337, № 2336, № 2335, № 2334, № 2333.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Часть 1 статьи 110 АПК РФ гарантирует возмещение всех понесенных расходов в пользу выигравшей дело стороны, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.

Таким образом, расходы по уплате государственной пошлины в размере 24000 руб. подлежат взысканию с МИФНС России № 23 по Иркутской области в пользу ООО «Карат».

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии судебных актов, выполненных в форме электронного документа, на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 АПК РФ, арбитражный суд

решил:

заявленные требования ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «КАРАТ» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) удовлетворить частично.

Признать незаконными решения МЕЖРАЙОННОЙ ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 23 ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) от 09.03.2023 № 07-03/729, от 09.03.2023 № 07-03/732, от 09.03.2023 № 07-03/734, от 28.03.2023 № 07-03/876, от 28.03.2023 № 07-03/877, от 03.04.2023 № 07-03/888, от 03.04.2023 № 07-03/889, от 03.04.2023 № 07-03/890 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в общем размере 491946 рублей, в части доначисления штрафов – в полном объеме.

Обязать МЕЖРАЙОННУЮ ИНСПЕКЦИЮ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 23 ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) устранить нарушение законных прав и интересов ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «КАРАТ» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) в соответствии с нормами действующего законодательства.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с МЕЖРАЙОННОЙ ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 23 ПО ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) в пользу ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «КАРАТ» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 24000 рублей.

Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Судья С.И. Гущина