ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
07 июля 2025 года
Дело №А26-11458/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 26 июня 2025 года
Постановление изготовлено в полном объеме 07 июля 2025 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Титовой М.Г.
судей Алексеенко С.Н., Горбачевой О.В.
при ведении протокола судебного заседания секретарём Орфёновым К.А.,
при участии в судебном заседании представителя ИП ФИО1 – ФИО2 (доверенность от 23.06.2025), ФИО1 (лично, по паспорту), представителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия – ФИО3 (доверенность от 09.01.2025, онлайн),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-10651/2025) индивидуального предпринимателя ФИО1 на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 18.03.2025 по делу № А26-11458/2023, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Карелия об оспаривании решений,
установил:
индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, налогоплательщик, Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Карелия (далее – Управление, налоговый орган) о признании незаконными решений от 27.09.2023 №№10418, 2328, приняты по результатам камеральных налоговых проверок.
Определением Арбитражного суда Республики Карелия от 29.10.2024 в порядке статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объединены в одно производство для совместного рассмотрения дела № А26-11458/2023 и № А26-11476/2023 по заявленным требованиям налогоплательщика.
Решением арбитражного суда от 18.03.2025 в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе заявитель, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит решение суда отменить как необоснованное, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. По его мнению, Управление вышло за рамки камеральной налоговой проверки представленной им деклараций по форме 3-НДФЛ за 2022 год, поскольку факт получения им дохода как арбитражного управляющего не может являться предметом проверки представленной декларации. Арбитражные управляющие не поименованы в перечне лиц, осуществляющих частную практику, чей доход подлежит налогообложению в порядке статьи 227 НК РФ. Полученный доход от деятельности в качестве арбитражного управляющего, учтён предпринимателем при исчислении налоговой базы по УСН за 2022 год в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. Проведение двух камеральных налоговых проверок с одной и той же целью оказывает безусловное избыточное административное давление на налогоплательщика. По мнению заявителя, изложенные в оспариваемых решениях выводы налогового органа, а также в принятом судебном акте, не соответствуют сложившейся судебной практике (Определение Верховного Суда РФ от 14.09.2015 № 301-КГ 15-5301. Постановление Президиума ВАС РФ от 04.03.2014 № 17283/13). А судебная практика, сформированная поле 2015 года, не устраняет пробелы в налоговом законодательстве в отношении определения порядка налогообложения доходов арбитражных управляющих.
Информация о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы опубликована на Интернет-сайте «Картотека арбитражных дел».
Суд апелляционной инстанции приобщил к материалам дела отзыв на апелляционную жалобу.
В судебном заседании заявитель и его представитель поддержали доводы апелляционной жалобы, а представитель налогового органа против её удовлетворения возражал.
Законность и обоснованность решения суда проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, индивидуальный предприниматель ФИО1 (ИНН <***>) одновременно является арбитражным управляющим.
Оспариваемое заявителем решение Управления ФНС России по Республике Карелия от 27.09.2023 №10418 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения принято по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на доход физических лиц за 2022 год.
Оспариваемое заявителем решение Управления ФНС России по Республике Карелия от 27.09.2023 № 2328 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принято по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2022 год.
Решения обжалованы в вышестоящий налоговый орган, решениями МИ ФНС России по Северо-Западному федеральному округу жалобы оставлены без удовлетворения.
Не согласившись с решениями Управления, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящими заявлениями.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Как следует из материалов дела, Управлением проведена камеральная налоговая проверка представленной 08.02.2023 первичной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма № 3-НДФЛ) за 2022 год, в соответствии с которой сумма налога, подлежащая возврату из бюджета, составила 4 438 руб.
По результатам проверки составлен акт от 04.05.2023 № 3645.
В связи с представлением заявителем возражений на акт камеральной проверки, необходимостью проверки изложенных доводов, а также непредставлением ФИО1 в коде проверки сведений о полученных в 2022 году доходах и расходах от занятия профессиональной деятельностью арбитражного управляющего, запрашиваемых требованием № 16369 от 14.04.2023, Управлением принято решение от 16.06.2023 № 37 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
По результатам проверки принято решение от 27.09.2023 № 10418 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому доначислен НДФЛ в сумме 166 566 руб.; ИП ФИО1 привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) за неуплату налога в сумме штрафа 16 656,60 руб. (с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств).
Разрешая спор, суд первой инстанции согласился с доводом Управления о том, что налогоплательщиком не соблюдены требования пункта 1 статьи 223, подпункта 2 пункта 1 статьи 227 НК РФ и не включены в налоговую базу по НДФЛ за 2022 год вознаграждения, полученного заявителем, в качестве арбитражного управляющего ФИО1
Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод заявителя относительно того, что деятельность арбитражного управляющего не является предпринимательской; поскольку арбитражные управляющие не поименованы в перечне лиц, осуществляющих частную практику, чей доход подлежит налогообложению в порядке статьи 227 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (в редакции Федерального закона от 30.12.2008 № 296-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)», вступившего в действие с 01.01.2011) арбитражным управляющим признается гражданин Российской Федерации, являющийся членом одной из саморегулируемых организаций арбитражных управляющих.
Арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности и осуществляет регулируемую настоящим Федеральным законом профессиональную деятельность, занимаясь частной практикой. Деятельность арбитражного управляющего в деле о банкротстве не является предпринимательской деятельностью.
Арбитражный управляющий вправе заниматься иными видами профессиональной деятельности, а также предпринимательской деятельностью в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, при условии, что такая деятельность не влияет на надлежащее исполнение возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве и не приводит к конфликту интересов. Арбитражный управляющий вправе быть членом только одной саморегулируемой организации.
Таким образом, Закон № 127-ФЗ с 01.01.2011 разграничивает профессиональную деятельность арбитражных управляющих и предпринимательскую деятельность, установив, что регулируемая законодательством о банкротстве деятельность арбитражных управляющих не является предпринимательской деятельностью.
Поскольку до 01.01.2011 деятельность арбитражного управляющего приравнивалась к предпринимательской, арбитражные управляющие могли применять упрощенную систему налогообложения, в том числе и по доходам, получаемым за исполнение своих обязанностей в рамках Закона № 127-ФЗ, и в этом случае освобождались от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц в отношении доходов от деятельности по арбитражному управлению.
В связи с изменением статуса арбитражных управляющих от индивидуального предпринимателя к субъекту профессиональной деятельности, занимающемуся частной практикой, с 01.01.2011 полученное арбитражным управляющим вознаграждение за осуществление регулируемой Законом № 127-ФЗ профессиональной деятельности не является доходом от предпринимательской деятельности и не может облагаться единым налогом в рамках упрощенной системы налогообложения.
На основании подпункта 10 пункта 1 статьи 208, статьи 209 и подпункта 2 пункта 1 статьи 227 НК РФ такие доходы (вознаграждение) облагаются налогом на доходы физических лиц, который должен уплачиваться в бюджет арбитражным управляющим самостоятельно как лицом, занимающимся частной практикой.
Такой вывод соответствует правовой позиции, изложенной в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 за 2015, утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.06.2015 (вопрос 8), и Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015 (пункт 13). А также письму ФНС России от 23.05.2017 № БС-4-11/9592@ «О налогообложении доходов арбитражных управляющих».
Согласно выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 20.12.2011 по настоящее время; основной вид деятельности - консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления.
Также заявитель с 06.12.2013 осуществляет деятельность арбитражного управляющего (член СРО «Национальная организация арбитражных управляющих»).
21.12.2011 налогоплательщиком в налоговый орган представлено заявление о применении упрощенной системы налогообложения с объектом «Доходы».
ФИО1 в 2022 году применял упрощенную систему налогообложения с объектом «Доходы» и осуществлял деятельность, в том числе, в качестве арбитражного управляющего.
Данный факт заявителем не оспаривается. В 2022 году налогоплательщиком получен доход от деятельности в качестве арбитражного управляющего.
Указанный доход учтен Предпринимателем при исчислении налоговой базы по УСН за 2022 год в первичной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
В нарушение требований пункта 1 статьи 223, подпункта 2 пункта 1 статьи 227 НК РФ сумма вознаграждения в размере 1 335 000 руб. в налоговую базу по НДФЛ не включена; налог на доходы физических лиц не исчислен и не уплачен в бюджет.
Согласно обжалуемому решению сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет, составила 166 566 руб. (1 335 000 руб. - 53 725 руб.) х 13%).
При расчете налога, Управлением учтена сумма уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и медицинское страхование в размере 53 725 руб.
Налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки установлено и не оспаривается заявителем, что по делу № А-26-6850/2019 о банкротстве ООО «Домовед», по делу № А26-5034/2019 о банкротстве АО «Крупнопанельное домостроение», по делу № А26-9824/2019 о банкротстве ООО «УМАП «Экспресс» ФИО1 является арбитражным управляющим.
При исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ арбитражный управляющий имеет право на получение профессионального налогового вычета, - в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, но не более суммы таких доходов от осуществления деятельности.
Размер вознаграждения, полученного ФИО1, рассчитан Управлением, на основании материалов, полученных в порядке статьи 93.1 НК РФ от Арбитражного суда Республики Карелия; в порядке статьи 86 НК РФ от АО «Российский Сельскохозяйственный банк» (выписка по движению средств должника ООО «Домовед»), от ПАО «Сбербанк России», Карельское отделение № 8628 (выписка по движению средств должников - АО «Крупнопанельное домостроение» и ООО «УМАП «Экспресс»).
Суд первой инстанции принял представленные выписки в качестве надлежащего доказательства.
Решением Арбитражного суда Республики Карелия от 14.12.2023 по делу № А26-7955/2023, вступившим в законную силу, признано соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 16.06.2023 № 37 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
В данном решении установлено, что проведение мероприятий именно дополнительного контроля было обусловлено отказом ФИО1 по представлению уточненной декларации по форме 3-НДФЛ за спорный период с включением в нее дохода от деятельности арбитражного управляющего.
В частности, налоговый орган в рамках камеральной проверки предлагал уточнить размер дохода, подлежащего обложению НДФЛ (требование от 14.04.2023 № 16369).
Однако ФИО1 отказался вносить какие-либо изменения в налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ за 2022 год (письмо от 10.05.2023).
В соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
Процессуальных нарушений при проведении камеральной налоговой проверки со стороны налогового органа суд первой инстанции обоснованно не усмотрел.
С учетом изложенных обстоятельств, выводы Управления о наличии у арбитражного управляющего ФИО1 обязанности по включению в налоговую базу по НДФЛ за 2022 год суммы вознаграждения, полученной в качестве арбитражного управляющего, суд признал правильными.
Управлением проведена камеральная налоговая проверка представленной 22.03.2023 первичной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2022 год, в соответствии с которой сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, составила 27 362 руб.
По результатам проверки составлен акт от 10.07.2023 №6759, принято решение от 27.09.2023 № 2328 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому уменьшена (сложена) сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в связи с применением УСН, в размере 27 362 руб. Налоговым органом в оспариваемом решении выводы сделаны также по выпискам банка по контрагентам, а именно: на расчетные счета ФИО1 поступали денежные средства от:
- ООО «Универсальное многоотраслевое автономное предприятие «Экспресс» ИНН <***> назначение платежа - за выплату вознаграждения конкурсному управляющему ФИО1;
- АО «Крупнопанельное домостроение» ИНН <***> - возмещение судебных расходов по делу о банкротстве, а также возмещение судебных расходов по делу о банкротстве организации (А26-5034/2019) от 06.10.2022, 25.10.2022, 26.10.2022 НДС не облагается.
Указанные выплаты на общую сумму 931 090,58 руб. произведены контрагентами ФИО1 как арбитражному управляющему, то есть по деятельности заявителя, облагаемой НДФЛ.
Разрешая спор, суд согласился с доводами Управления о том, что денежные средства, перечисленные Региональным объединением работодателей Республики Карелия «Союз промышленников и предпринимателей (работодателей) Республики Карелия» с назначением платежа - зарплата (на общую сумму 420 000 руб., также не относится к предпринимательской деятельности ФИО1 и облагаются НДФЛ по ставке 13%.
С учетом изложенного, денежные суммы, поступившие ФИО1 от указанных лиц, обоснованно квалифицированы налоговым органом как доход, облагаемый НДФЛ, соответственно на эти суммы (1 351 090,58 руб.) уменьшена налоговая база по УСН.
С учетом уплаченных страховых взносов на сумму 53 725 руб. сумма УСН по результатам КНП уменьшена на 27 362 руб. и составила 0 руб. к уплате.
Налогоплательщиком в декларации отражена сумма полученного дохода от занятия частной практикой в качестве арбитражного управляющего в размере 1 351 448.00 руб., сумма налога к уплате составляла 27 362 руб.
Таким образом, доходы заявителя, полученные от профессиональной деятельности в качестве арбитражного управляющего, признаются доходами от занятия частной практикой и облагаются НДФЛ в порядке, предусмотренном нормами главы 23 НК РФ.
Доходы арбитражного управляющего - налогового резидента РФ облагаются НДФЛ по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ (13%).
Основная налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, указанных в п. п. 2.3 и 6 ст. 210 НК РФ), с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ (п. 3 ст. 210 НК РФ).
В части довода апеллянта о непринятии налоговым органом в качестве расходов, сумм отражённых в отчетах финансового управляющего понесенным их в процедурах банкротства, следует отметить, что указание арбитражным управляющим в отчётах сумм понесённых затрат в рамках дела о банкротстве, без представления соответствующих первичных документов, подтверждающих несение им расходов, не могут быть включены в состав профессионального налогового вычета при исчислении НДФЛ, ввиду их недоказанности.
Соответствующие надлежащие первичные учетные документы в подтверждение обоснования размера понесенных, за проверяемый период, расходов от осуществления деятельности арбитражного управляющего, подлежащие принятию в целях уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ за 2022 год, заявителем ни входе проверки, ни входе судебного разбирательства не представлены.
Доводы апелляционной жалобы не содержат правовых аргументов, ставящих под сомнение законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, правильности выводов суд не опровергают.
С учетом изложенного, оснований к отмене решения суда первой инстанции по доводам апелляционной жалобы заявителя не имеется.
Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Карелия от 18.03.2025 по делу №А26-11458/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
М.Г. Титова
Судьи
С.Н. Алексеенко
О.В. Горбачева