Постановление по делу № 15АП-9553/2024 от 29.01.2025

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

город Ростов-на-Дону дело № А53-41566/2023

29 января 2025 года 15АП-9553/2024

15АП-9554/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 января 2025 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Димитриева М.А.,

судей Гамова Д.С., Сулименко Н.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области, открытого акционерного общества "ЗАМЧАЛОВСКОЕ КАРЬЕРОУПРАВЛЕНИЕ" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.05.2024 по делу № А53-41566/2023,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ланиным М.И.,

при участии: от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области: представителя ФИО1 по доверенности от 05.04.2024, от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представителя ФИО2 по доверенности от 11.04.2024,

от открытого акционерного общества «ЗАМЧАЛОВСКОЕ КАРЬЕРОУПРАВЛЕНИЕ»: представителя ФИО3 по доверенности от 09.01.2025,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «Замчаловское карьероуправление» обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области № 854 от 03.05.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области № 15-18/3191 от 10.08.2023 года.

Суд первой инстанции признал недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области № 854 от 03.05.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области № 15-18/3191 от 10.08.2023 года в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 5 070 758 рублей, соответствующих сумм штрафа, как несоответствующее налоговому законодательству Российской Федерации, в удовлетворении остальной части требований – отказал.

Взыскал с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области в пользу акционерного общества «Замчаловское карьероуправление» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) возмещение расходов по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 рублей.

Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области в лице Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы №21 по Ростовской области обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило решение отменить, жалобу удовлетворить.

Открытое акционерное общество "Замчаловское карьероуправление" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило решение отменить, жалобу удовлетворить.

Апелляционные жалобы мотивированы незаконностью и необоснованностью судебного акта суда первой инстанции.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, ранее заявленные доводы поддержали в полном объеме, изложив правовые позиции по апелляционным жалобам.

В пояснение к апелляционной жалобе открытое акционерное общество "Замчаловское карьероуправление" поддержало ранее заявленные доводы.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Акционерное общество «Замчаловское карьероуправление» обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области № 854 от 03.05.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области № 15-18/3191 от 10.08.2023 года.

До рассмотрения спора по существу заявитель в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил требования и просил признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области № 854 от 03.05.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области № 15-18/3191 от 10.08.2023 года в части начисления недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых за 2018-2020 годы в размере 5 926 374,53 рубля, а также соответствующих сумм штрафа.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области представила отзыв на заявление в суд первой инстанции, в котором она возражает против удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на законность оспариваемого ненормативного акта.

Управление Федеральной налоговой службы России по Ростовской области представило отзыв на заявление в суд первой инстанции, в котором оно возражает против удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на законность оспариваемого ненормативного акта.

В отзыве Управление Федеральной налоговой службы России по Ростовской области указало, что решением Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области от 10.08.2023 № 15-18/3191 апелляционная жалоба АО «Замчаловское карьероуправление» на решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области от 03.05.2023 № 854 оставлена без удовлетворения.

В абзаце 4 пункта 75 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" изложена правовая позиция, согласно которой решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

В данном случае решение Управления не представляет собой новое решение и не дополняет решение инспекции, процедура принятия решения Управлением не нарушена, решение принято в пределах своих полномочий, следовательно, решение Управления не может являться самостоятельным предметом спора, а Управление - заинтересованным лицом по делу.

Дело рассматривалось судом первой инстанции в порядке главы 24 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, в период с 30.12.2021 по 26.08.2022 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России № 21 по Ростовской области (далее -МРИ ФНС России № 21 по Ростовской области) в отношении АО «Замчаловское карьероуправление» была проведена выездная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 года.

Результаты проверки отражены в акте № 14896 от 25.10.2022 года.

По итогам рассмотрения данного акта и других материалов проверки, в том числе возражений на акт проверки от 30.11.2022, дополнений к акту проверки от 21.03.2023 № 64, возражений на дополнения к акту проверки от 26.04.2023, МРИФНС России № 21 по Ростовской области было принято решение № 854 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 03.05.2023 года, которым АО «Замчаловское карьероуправление» был доначислен НДПИ в сумме 12 388 686 рублей. АО «Замчаловское карьероуправление» привлечено к ответственности в виде штрафа в сумме 174 307 рублей.

Основанием доначисления НДПИ явился вывод Инспекции о том, что обществом был неверно определен вид добытого полезного ископаемого - песчаник, когда таковым является щебень, и, соответственно, неверно определена налогооблагаемая база по НДПИ, которая исчислена исходя из расчетной стоимости добытой горной массы.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области (далее - УФНС России по Ростовской области) № 15-18/3191 от 10.08.2023 решение МРИ ФНС России № 21 по Ростовской области № 854 от 03.05.2023 года было оставлено без изменений при его обжаловании в административном порядке.

АО «Замчаловское карьероуправление» с указанным решением МРИ ФНС России № 21 по Ростовской области № 854 от 03.05.2023 года не согласилось, что и послужило основанием для его обращения в суд первой инстанции с настоящим заявлением.

Общество указывает, что налоговым органом неверно определен вид полезного ископаемого - щебень, поскольку проектной документацией на разработку участка недр не предусмотрена переработка минерального сырья и выпуск щебня. Данные технологические процессы включены в проектную документацию по переработке минерального сырья, которая является самостоятельным отдельным техническим документом. Общество указывает, что именно песчаник является добытым полезным ископаемым.

Общество заявляет и о неправильном расчете налоговым органом облагаемой базы по НДПИ, указывает на то, что налоговым органом неправильно определено количество добытого полезного ископаемого. При определении количества добытого полезного ископаемого налоговым органом не учтены потери, возникающие при переработке горной массы.

По мнению АО «Замчаловское карьероуправление», из-за неверного определения количества добытого полезного ископаемого налоговым органом неверно произведен расчет облагаемой базы по НДПИ.

Таким образом, между сторонами возник позиционный спор о том, какой вид полезного ископаемого добывает АО «Замчаловское карьероуправление» - песчаник или щебень, а также спор по объему добытого полезного ископаемого.

При рассмотрении данного спора суд первой инстанции руководствовался следующими нормами права.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса определено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено п. 2 статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса для целей налогообложения полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке(обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 337 Налогового кодекса видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Статьей 338 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого Под налоговой базой понимается стоимость добытых полезных ископаемых, которая определяется в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Абзацем 6 пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Налогового кодекса Российской Федерации, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с названным пунктом данной статьи.

Согласно пункту 1 статьи 339 Налогового кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.

В частности, пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса определено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено действующим законодательством.

В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

В силу пункта 7 статьи 339 Налогового кодекса при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 №64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения

Конституционного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2013 года №189-О и от 24 декабря 2013 года № 2059-О, от 25 июня 2019 № 1517-О).

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 Налогового кодекса, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Судом установлено, что АО «Замчаловское карьероуправление» осуществляет промышленную разработку отрытым способом Замчаловского месторождения песчаников - участок «Рассыпуха», расположенного в 1 км к Западу от Углерод Каменского района на основании лицензии 00920 ТЭ от 31.01.2001. Срок окончания действующей лицензии -30.06.2028 год.

Разработка месторождения осуществляется в соответствии с: рабочим проектом реконструкции и рекультивации карьера песчаников «Рассыпуха» Замчаловского карьероуправления, разработанным Южной комплексной геологической экспедицией и утвержденным Министерством промышленности строительных материалов РФСР в 1989 году (л.д. 39-93, том 2); проектом технического перевооружения дробильно-сортировочного завода ОАО «Замчаловское карьероуправление», разработанным ООО «Научно-технический центр «Геотехника» и утвержденным ОАО «Замчаловское карьероуправление» в 2010 году (л.д. 117-150 том 2, 1-9 том 3).

Согласно данным проектам добыча полезного ископаемого осуществляется посредством цепочки следующих последовательных действий. Разработка и добыча полезного ископаемого: работы по разработке и добыче полезного ископаемого проводятся в карьере - горном цехе, расположенном на территории горного отвода Замчаловского месторождения песчаников - участок «Рассыпуха».

1-й этап - Вскрыша.

На предприятии применяется 3 вида вскрыши: 1 - почвенно-растительный слой -чернозем. Бульдозером или экскаватором собирается на территории горного отвода слой чернозема для хранения и последующей рекультивации земель. Храница вскрыша на отвале горного отвода; 2- рыхлая вскрыша - суглинки и глина. Собирается и грузится экскаватором в БЕЛАЗы и вывозится на отвал отдельно; 3 - скальная вскрыша.

Предварительно на основании Плана разработки горных пород производится бурение скважин и взрывные работы (ООО «Югвзрывпром»).

2-й этап - Буровзрывные работы.

Бурятся скважины собственными силами и закладывается указанным выше подрядчиком взрывчатка. В результате взрыва получается полезное ископаемое в виде горной разрыхлённой массы и негабаритного камня. Негабаритный камень, который по размерам не подходит для щековой дробилки, подлежит дополнительному дроблению бутобоем.

3-й этап - Погрузочные работы (экскавация горной массы).

Экскаваторами производятся погрузочные работы в БЕЛАЗы. Экскаваторщик при погрузке загружает основную горную массу и отделяет негабарит под бутобой. Затем негабаритные куски дробятся бутобоем.

Обращает на себя внимание, что в соответствии с разделом 2.3. Рабочего проекта реконструкции и рекультивации карьера песчаников «Рассыпуха» Замчаловского карьероуправления запасы месторождения утверждены в ТКЗ в качестве сырья для производства щебня в качестве заполнителя для бетонов, работающих под водой и в морозных условиях.

В соответствии с разделом 4.1.5 данного Рабочего проекта песчаник, добытый на карьере, подвергался физико-механическим исследованиям и технологическим испытаниям в лаборатории южных районов Геолстройтреста.

На основании результатов физико-механических испытаний, петрографических исследований и технологических испытаний щебня в бетоне было установлено, что песчаник участка «Рассыпуха» Замчаловского месторождения отвечает требованиям на бут и щебень в бетон марок «200-300» и конструкциях, подвергающихся насыщению водой и замораживанию.

Дробление: Согласно п. 1.1 Проекта технического перевооружения дробильно-сортировочного завода ОАО «Замчаловского карьероуправления» дробильно-сортировочный завод налогоплательщика находится на землях Каменского района Ростовской области. Ближайшими населенными пунктами являются поселок Углерод, расположенный в 1 км к Востоку, и хутор Светлый, находящийся в 2,5 км к Северо-Востоку от месторождения. В 1,5 км Юго-Западнее участка находится хутор Березка, в 2,5 км западнее - хутор Аникин.

Для доставки горной массы из карьера используются автосамосвалы БеЛАЗ - 540, грузоподъёмностью 30 тонн.

Горная масса размером не более 0-700 мм автосамосвалами загружается на пластинчатый питатель 1С - 24х120 в приемный бункер.

Питатель 1С - 24х120 подает горную массу в щековую дробилку первичного дробления СМД-118 с приемной щелью 1200х1500 и разгрузочной щелью 150+/-40 мм. Дробленный продукт 0-180 мм конвейерами № 1 и № 2 с шириной ленты 1200 мм подается в корпус вторичного и третичного дробления, где, проходя через колосниковые решетки со щелями 10 мм, ленточным питателем загружается в конусную дробилку КСД-2200 гр. разгрузочной щелью 30-60мм.

Вторично-дробленный продукт 0-110 мм конвейером № 4 доставляется на два грохота ГИТ-51 первого сортирования.

Конвейером № 5 отсев фракции 0-10 мм из под колосникового грохота доставляется в бункер отсева № 1 и вывозится автосамосвалами. На грохотах первой сортировки происходит разделение на две фракции 0-70 мм и +70 мм.

Продукт грохочения + 70 мм конвейером № 3 с шириной ленты 1000 мм возвращается в корпус вторичного и третичного дробления на дробилку КМД-2200 гр. с разгрузочной щелью 10-20 мм. Загрузка дробилки КМД-2200 гр. осуществляется ленточным питателем шириной 1200 мм. Дробленый в третий раз продукт загружается на конвейер № 4 и вместе с вторично-дробленным доставляется на грохоты № 1 и № 2 первой сортировки.

Фракция 0-70 мм конвейерами № 6 и № 7 доставляется на грохоты ГИЛ-52 № 3 и № 4 в корпус второй сортировки. На этих грохотах происходит разделение щебня на две фракции 5-40 мм, 40-70 мм и отделяется отсев 0-5 мм. Фракция 40-70 мм конвейером № 9 с шириной ленты 900 мм доставляется на открытый склад готовой продукции.

Щебень фракции 5-40 мм сортируется грохотами ГИЛ-52 № 5 и № 6 на фракции 520 мм и 20-40 мм. Затем щебень фракции 5-20 мм конвейером № 13 загружается на грохот № 7 ГИЛ-42, где проходит контрольное грохочение и поступает на конвейер № 24, который транспортирует щебень на склад готовой продукции.

Щебень фракции 20-40 мм доставляется конвейерами № 12 и № 12б на конвейер № 23, которым доставляется на открытый склад готовой продукции. Отсев фракции 0-5 мм доставляется конвейером № 29 в бункер отсева № 2.

В случае необходимости увеличения объема выпуска щебня фракции 5 -20 мм щебень фракции 20-40 мм конвейером № 12 подается на конвейер № 12а и возвращается на конвейер № 3 для повторного дробления.

В этом случае дробильно-сортировочный завод выпускает две фракции щебня 5-20 мм и 40-70 мм.

Согласно разделу 2 Проекта технического перевооружения дробильно-сортировочного завода ОАО «Замчаловского карьероуправления» готовая продукция используется, в основном, для дорожного строительства, а также для общестроительных работ.

Качественная характеристика готовой продукции должна оцениваться по: ГОСТ 25137-98 «Материалы нерудные строительные, щебень и песок плотные из отходов промышленности, заполнители для бетона пористые. Классификация»; ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ»; ГОСТ 8736-93 «Песок для строительных работ»; ГОСТ 23735-79 «Смеси песчано-гравийные для строительных работ»; ГОСТ 26633-91 «Бетоны тяжелые и мелкозернистые».

Таким образом, исходя из буквального прочтения данных проектов, АО «Замчаловское карьероуправление» в Каменском районе Ростовской области в 2018 -2020 годах занималось добычей полезного ископаемого - песчаника, а также осуществляло его дробление и сортировку щебня.

В связи с этим в представленных в налоговый орган налоговых декларациях по НДПИ за проверяемый период указан вид добытого полезного ископаемого по коду 10016 - другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии.

В представленной статистической отчетности формы № 2-ЛС, 70- ТП , 5-ГР указан вид добытого полезного ископаемого - песчаник.

Межу тем, согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, щебень, наряду с камнем строительным, отнесен к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая».

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2), утвержденным Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, добыча щебня относится к добыче камня для строительства (код 08.11).

В ОК 032-2002 «Общероссийский классификатор полезных ископаемых и подземных вод», утвержденным постановлением Госстандарта России 25.12.2002 № 503-а в разделе в «Прочие полезные ископаемые» в группировке «Прочие полезные ископаемые, не включенные в другие группировки» в качестве самостоятельного полезного ископаемого указан щебень (код 145029293).

Таким образом, в соответствии с ОК 029-2014 и ОК 032-2002 щебень отнесен к продукции горнодобывающей промышленности и не является продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с п. 8 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 10.121998 № 76, под добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, вынутые из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера (разреза) на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку.

Согласно п. 9 вышеуказанных Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчётов платежей при пользовании недрами, первичная обработка добытого полезного ископаемого - это технологические операции по доведению его до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренные проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемые, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно-сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и другие).

Таким образом, учитывая положения Методических указаний и Технического проекта, технологические операции по переработке песчаника (строительного камня) с выходом товарной продукции щебня, соответствующего ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 266332012 являются первичной обработкой твердых полезных ископаемых.

Доведение сырья до стандарта качества ГОСТ 8267-93 путем дробления включено в общий технологический процесс разработки месторождения, что позволяет отнести в данном случае в соответствии с ОК 029-2014 дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

Фактически разработка конкретного месторождения определяется технологическим процессом по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает, помимо операции по извлечению минерального сырья из недр, комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.

В рассматриваемом случае - это дробление.

Соответственно, налоговым органом обоснованно установлено, что АО «Замчаловское карьероуправление» добывало щебень различных фракций, полученный в результате дробления и измельчения, не меняя свойства полезного ископаемого, и осуществляло его реализацию. При этом песчаник общество не реализовывало.

Следовательно, полезным ископаемым является именно щебень различных фракций.

При исследовании вопроса о количестве добытого полезного ископаемого судом первой инстанции установлено, что между Инспекцией и обществом нет спора по количеству, определенного в тоннах. Указанное подтверждено расчетами общества, содержащимися в возражениях на отзыв Инспекции (л.д. 33-38 том 3), и расчетами инспекции, содержащимися в оспариваемом решении (л.д. 41 том 1).

Объем полезного ископаемого определен на основании ежемесячных справок главного маркшейдера о добытом песчанике помесячно в куб.м. в плотном теле, представленных налогоплательщиком в инспекцию на требование налогового органа от 29.06.2022 № 5033 и в суд (л.д. 5-38 том 2).

В указанных справках главного маркшейдера о добытом песчанике показатели о выработке песчаника включают в себя значения утвержденных рабочим проектом реконструкции и рекультивации потерь (0,5%).

Налоговым органом данные об изъятии (выработке) горной массы переведены в тонны с использованием коэффициента Jn = 2,6 т/м3, который также утвержден Рабочим проектом реконструкции и рекультивации карьера песчаников «Рассыпуха».

Однако общество исключает из объема добытого полезного ископаемого потери, понесенные при дроблении.

При определении размера данных потерь налогоплательщик исходит из следующего.

Разделом 5.2 Проекта технического перевооружения дробильно-сортировочного завода ОАО «Замчаловское карьероуправление» установлен максимальных размер технологических и производственных потерь 30,4% (30% + 0,4%).

Согласно Приказу «Об учетной политике организации АО «Замчаловское карьероуправление» на 2021 год количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом.

В связи с указанным, при определении количества добытого полезного ископаемого общество учитывало фактические потери, а при превышении их значения над проектным значением, определяло их равными 30,4% (например, ноябрь 2019, май 2019, февраль 2020 и так далее) (л.д. 34-35 том 3).

Возражая против указанного расчета, налоговая инспекция ссылается на Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, принятых постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921 (далее -Постановление № 921).

Согласно пункту 2 Правил № 921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации "О недрах".

На основании пункта 3 Постановления № 921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) уточняются в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году, при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ). Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем. Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (за исключением общераспространенных) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных), превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с Федеральной службой по надзору в сфере природопользования в порядке, установленном Постановлением № 921.

В соответствии с п. 4 Постановления № 921 при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

Инспекция отмечает, что учитываемые обществом потери не утверждены государственным органом в соответствии с Постановлением № 921.

Между тем, суд первой инстанции считает, что данные выводы Инспекции нельзя признать обоснованными, ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

При этом для целей налогообложения НДПИ фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В отношении полезных ископаемых в части нормативных потерь налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении).

В целях главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

При этом в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта (нормативы потерь драгоценных металлов, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем третьим настоящего подпункта), а по вновь разрабатываемым месторождениям -нормативы потерь, установленные техническим проектом (подпункт 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса).

Суд первой инстанции обращает внимание, что законодатель позволил налогоплательщиком уменьшить налоговую базу по НДПИ путем применения "нулевой" налоговой ставки в отношении фактических нормативных технологических потерь, утвержденных в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (далее - Правила) утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.

В соответствии с пунктом 2 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах).

Недропользователь направляет сведения об утвержденных нормативах потерь с протоколом согласования проектной документации в территориальный орган Федеральной налоговой службы, в котором он состоит на налоговом учете, в 10-дневный срок со дня их утверждения.

Согласно пункту 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

Нормативы потерь общераспространенных полезных ископаемых, превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, определяемом органами государственной власти субъектов Российской Федерации.

Аналогичные требования о необходимости согласования нормативов потерь полезных ископаемых при добыче предусмотрены "Временными методическими рекомендациями по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с расчетом нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой системой и технологией разработки месторождения, и порядком уточнения нормативов потерь при подготовке годовых планов развития горных работ" (утв. Распоряжением МПР России от 05.02.2003 N 42-р).

В соответствии с абзацем 2 Общих положений указанных временных рекомендаций утверждение нормативов потерь и уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых осуществляется согласно Приказу МПР России от 29.11.2002 N 783 и регламенту работы комиссии по рассмотрению материалов по нормативам потерь и уточненным нормативам потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, а также другим нормативным документам.

Поскольку иного порядка согласования нормативов фактических нормативных технологических потерь, учитываемых при налогообложении НДПИ, законодательством не предусмотрено, уменьшение налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого в нарушение вышеуказанных положений и норм главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации недопустимо.

Доводы апелляционной жалобы о необходимости учета объема песчаника без учета потерь, а не объема щебня с учетом размера потерь противоречит нормам налогового законодательства и практике его применения.

Доводы налогового органа о невозможности применения локальных актов налогоплательщика в части определения объемов потерь при расчете объемов щебня судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку противоречат закону и практике его применения.

Акционерное общество производит расчет полученных полезных ископаемых на основании проектов: «Рабочий проект реконструкции и рекультивации карьера песчаников «Рассыпуха» Замчаловского карьероуправления п/о «Ростовнеруд» (1989 г.) и «Проект технического перевооружения дробильно-сортиовочного завода ОАО «Замчаловского карьеоуправления» (2010г.), которые определяют процентное соотношение добытого и потерянного природного материала.

Согласно пункту 3 статьи 340 Налогового кодекса РФ, оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 Кодекса, без НДС (при реализации на территории Российской Федерации и в государства – участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Согласно пункту 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 №64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе по существу направлены на преодоление выводов суда первой инстанции

Между тем, выводы суда первой инстанции соответствуют сложившейся судебной практике (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.07.2024 года по делу № А53-24679/2022, оставленное без изменения определением Верховного Суда РФ от 25.12.2024).

Судебная коллегия критически оценивает довод второго апеллянта АО «Замчаловское карьероуправление» о невозможности доначисления сумм пени и штрафа, поскольку такой довод противоречит нормам права и сложившейся судебной практике, согласно которым в данной ситуации соответствующее начисление возможно.

С учетом изложенного, выводы суда первой инстанции являются правомерными и обоснованными.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции правильно установил обстоятельства, входящее в предмет судебного исследования по данному спору и имеющие существенное значение для дела; доводы и доказательства, приведенные сторонами в обоснование своих требований и возражений, полно и всесторонне исследованы и оценены; выводы суда сделаны, исходя из конкретных обстоятельств дела, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильном применении норм права, регулирующих спорные отношения.

Судом первой инстанции правомерно осуществлен расчет количества добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь налогоплательщика при дроблении песчаника на более мелкие фракции и определена сумма НДПИ к доначислению - 7 317 928 рублей.

При таких обстоятельствах решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Ростовской области № 854 от 03.05.2023 является незаконным в части доначисления НДПИ в сумме 5 070 758 рублей (12 388 686 рублей - 7 317 928 рублей) и соответствующего штрафа, а требование АО «Замчаловское карьероуправление» в указанной части подлежащим удовлетворению.

В удовлетворении остальной части требований судом первой инстанции отказано правомерно.

При подаче заявления АО «Замчаловское карьероуправление» по платежному поручению № 1878 от 07.11.2023 года была оплачена государственная пошлина в сумме 3 000 рублей.

Излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 500 рублей подлежит возврату налогоплательщику из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.05.2024 по делу № А53-41566/2023 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "ЗАМЧАЛОВСКОЕ КАРЬЕРОУПРАВЛЕНИЕ" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1 500 рублей по платежному поручению № 331 от 10.06.2024.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.

Председательствующий М.А. Димитриев

Судьи Д.С. Гамов

Н.В. Сулименко