1105/2023-201301(2)
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12
адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru
адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ № 09АП-38191/2023
г. Москва Дело № А40-11526/23 24 июля 2023 года
Резолютивная часть постановления объявлена 24 июля 2023 года Постановление изготовлено в полном объеме 24 июля 2023 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Кочешковой М.В.,
судей: Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т., при ведении протокола помощником судьи Скворцовым А.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу АО «Атомстройэкспорт» на решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.04.2023 по делу № А40-11526/23 по заявлению АО «Атомстройэкспорт»
к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6
о признании недействительным решение, при участии:
от заявителя: ФИО1 по дов. от 28.04.2023; от заинтересованного ФИО2 по дов. от 11.01.2023
лица:
УСТАНОВИЛ:
Акционерное общество «Атомстройэкспорт» (далее – Заявитель, АО «Атомстройэкспорт», Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной Инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (далее – Заинтересованное лицо, МИ ФНС по КН № 6, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решений МИ ФНС по КН № 6 № 11 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению и № 16 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятые 19.07.2022.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 27.04.2023 в удовлетворении заявления АО «Атомстройэкспорт» отказано.
Не согласившись с вынесенным решением, АО «Атомстройэкспорт» обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Заявителя, при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно
применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.
В судебном заседании представитель Общества доводы апелляционной жалобы поддержал.
Представитель МИ ФНС по КН № 6 возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Судом первой инстанции установлено, что
Инспекцией по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2021 года (корректировка 1) (далее - Декларация), проведенной в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс), составлен акт налоговой проверки от 24.05.2022 № 9 и вынесено Решение № 16, которым установлено завышение суммы налоговых вычетов по НДС в размере 67 188 423 руб.
Решением № 11 Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 67 188 423 руб.
Основанием для вынесения обжалуемых решений послужил вывод Инспекции о том, что Обществом необоснованно заявлено право на вычет НДС по счетам-фактурам, выставленным АО «Атомстройэкспорт» в адрес Заказчика при реализации оборудования в рамках контракта от 18.07.2012 № 77-598/1110700 и отраженным в строке 040 «Сумма налога, ранее исчисленная по операциям реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения ставки 0 процентов по которым не была документально подтверждена» по коду операции 1010421 «Реализация товаров (не указанных в пункте 2 статьи 164 Кодекса) на территорию государств - членов ЕАЭС» раздела 4 уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2021 (корректировка № 1), по истечению срока, установленного пунктом 1.1 статьи 172, пунктом 2 статьи 173 НК РФ.
Общество обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу.
Решением ФНС России от 25.10.2022 № КЧ-4-9/14322@ указанная жалоба оставлена без удовлетворения, в связи с чем налогоплательщик обратился с заявлением в Арбитражный суд города Москвы.
По мнению Заявителя, трехлетний срок на применение налогового вычета по НДС, уплаченного по неподтвержденному экспорту, должен исчисляться с момента возникновения у налогоплательщика права на применение налоговой ставки НДС 0 процентов и не связан с периодом отгрузки товара, поскольку в силу пунктов 1 и 2 статьи 172 Кодекса право на вычет по НДС появляется у налогоплательщика лишь с момента, когда им выполнены все условия для принятия НДС к вычету.
Налогоплательщик указал, что Инспекцией при вынесении обжалуемых Решений не учтены условия заключенного с Заказчиком договора о том, что помимо товарных накладных по форме Торг-12 между Обществом и Заказчиком оформляются акты приема-передачи оборудования, свидетельствующие о переходе права собственности на поставленное оборудование к Заказчику.
По мнению Общества, право на применение налоговых вычетов по НДС возникло в налоговых периодах, когда товар принят к учету (оприходован) заказчиком, и у налогоплательщика появилась возможность получения недостающих документов (заявление о ввозе товаров) - в 1 - 2 кварталах 201 9 года.
Заявитель полагает, что до указанных налоговых периодов Общество по объективной причине (непринятие товара заказчиком) было лишено возможности сформировать полный комплект документов, предусмотренный статьей 165 Кодекса, подтвердить право на применение налоговой ставки 0 процентов и заявить налоговый вычет по НДС.
По мнению АО «Атомстройэкспорт», так как впоследствии правомерность применения налоговой ставки НДС 0 процентов подтверждена, уплаченный НДС подлежит налоговому вычету в порядке и на условиях, предусмотренных статьями 171, 172 Кодекса. Указанный налоговый вычет производится на дату, соответствующую моменту начисления НДС по налоговой ставке 0 процентов (на последнее число 3 квартала, в котором собран пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС). Налогоплательщик считает, что при условии, что первичные налоговые декларации по НДС, в которых заявлены к вычету спорные суммы вычетов по НДС, представлены в срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 Кодекса, отказ в возмещении НДС неправомерен.
Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении заявления, обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии с подпунктом 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.
Согласно пункту 9 статьи 165 Кодекса документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 3 статьи 165 Кодекса, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, реэкспорта, свободной таможенной зоны. Если по истечении 180 календарных дней, указанных в абзаце первом пункта 9 статьи 165 Кодекса, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), операции по реализации товаров, предусмотренные подпунктами 1 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат налогообложению по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 Кодекса. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат вычету в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 171 и 172 Кодекса.
На основании пункта 9 статьи 167 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.8-1, 2.10, 2.13, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 пункта 1 статьи 164 Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.
В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, не собран в течение сроков, указанных в пункте 9 статьи 165 Кодекса, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
В силу пункта 10 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса.
Пунктом 3 статьи 172 Кодекса предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 10 статьи 171 Кодекса, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Кодекса, при наличии на этот момент документов, предусмотренных 4 статьей 165 Кодекса.
При этом положения пункта 3 статьи 172 Кодекса не распространяются на налогоплательщиков, отказавшихся от применения налоговой ставки, указанной в пункте 1 статьи 164 Кодекса, в порядке, установленном пунктом 7 статьи 164 Кодекса, а также на операции по реализации товаров, указанных в подпункте 1 (за исключением сырьевых товаров) и подпункте 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса.
На основании пункта 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Постановлением Президиума ВАС РФ от 19.05.2009 № 17473/08 по делу № А4024726/08-128-79 определено, что указание в пункте 2 статьи 173 Кодекса на соответствующий налоговый период по операциям реализации товаров (работ, услуг), по которым ранее обоснованность применения нулевой ставки НДС не подтверждена, означает тот налоговый период, за который определена налоговая база и исчислен НДС, заявленный к вычету.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.10.2015 № 2428-О, возмещение НДС возможно, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика. Разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по НДС с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.
Как следует из материалов камеральной налоговой проверки, между АО «Атомстройэкспорт» (Генподрядчик) и РУП «Белорусская атомная электростанция» (Республика Беларусь) (Заказчик) заключен генеральный контракт от 18.07.2012 № 77598/1110700 на сооружение Белорусской АЭС (далее - Контракт).
Согласно представленным Обществом товарным накладным отгрузка оборудования по спорным счетам-фактурам производилась в налоговых периодах: 2-4 кварталы 2016 года, 1, 3-4 кварталы 2017 года, 1 квартал 2018 года.
Из представленных налогоплательщиком актов приема-передачи оборудования следует, что оборудование принято Заказчиком в 1 - 2 кварталах 2019 года.
Обществом 26.07.2021 в налоговый орган представлена первичная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2021 года, в которой к возмещению из бюджета заявлен НДС в размере 6 960 596 282 руб., в том числе 67 188 423 руб. по счетам- фактурам, датированным 2016-2018 гг., выставленным Обществом в адрес Заказчика при реализации ТМЦ (оборудования) в рамках Контракта.
По результатам камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации Инспекцией вынесено решение от 11.01.2022 № 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которыми Обществу отказано в праве на налоговый вычет по НДС в указанной сумме в связи с пропуском трехгодичного срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Кодекса. Указанное решение обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке.
Решением ФНС России от 22.03.2022 № КЧ-4-9/3428@ в удовлетворении апелляционной жалобы Обществу отказано.
Не согласившись с решением ФНС России, Заявитель обратился в Арбитражный суд города Москвы с требованием о признании недействительными решений, вынесенных по результатам камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2021 года.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 24.11.2022 по делу № А40130064/2022 Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований.
Таким образом, спор касается возмещения НДС в той же сумме, по тем же счетам- фактурам, в отношении того же налогового периода рассмотрен судом, решение суда по делу № А40-130064/2022 вступило в законную силу.
15.03.2022 Обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2021 года (корректировка № 1), в которой к возмещению из бюджета заявлен НДС, в том числе по спорным счетам-фактурам, ранее отраженным в первичной налоговой декларации за указанный период.
Согласно представленным Обществом товарным накладным отгрузка оборудования по спорным счетам-фактурам производилась в налоговых периодах: 2 -4 кварталы 2016 года, 1, 3 - 4 кварталы 2017 года, 1 квартал 2018 года.
Инспекцией установлено, что Обществом не произведены уточнения в части суммы 67 188 423 руб., в связи с чем, в адрес налогоплательщика направлено требование о представлении пояснений от 06.05.2022 № 1499.
В ответ на данное требование Заявитель письмом от 25.05.2022 № 007-01-39590 представил письменные пояснения, из которых следует, что Заказчик принимал оборудование за пределами 180 дней, предусмотренных для подтверждения налоговой ставки 0 процентов. Причина позднего подписания актов приема-передачи оборудования заключается в наличии у Заказчика замечаний к качеству и комплектности сопроводительной документации и поставленного Обществом оборудования.
В силу положений подпункта 1 пункта 1 и пункта 9 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по операциям, облагаемым НДС по нулевой ставке, в случае отсутствия подтверждающих документов является налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Следовательно, с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 № 17473/08 по делу № А40-24726/08-128-79, правом на вычет сумм НДС, исчисленных в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по нулевой ставке, в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165
Кодекса, подтверждающих правомерность применения данной ставки, налогоплательщик может воспользоваться в течение трех лет после окончания налогового периода, на который приходится день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Согласно пунктам 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными документами, а также первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание хозяйственной жизни.
Следовательно, датой отгрузки товаров, в том числе вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, в целях определения налоговой базы при осуществлении расчетов в иностранной валюте и выставления счетов-фактур признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя.
В соответствии с пунктом 5 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, являющимся Приложением № 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (далее - Протокол), в целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства-члена для налогоплательщика НДС.
Таким образом, срок предъявления НДС к вычету в отношении операций по отгрузке товаров за: 2 квартал 2016 года истекает 30.06.2019; 3 квартал 2016 года истекает 30.09.2019; 4 квартал 2016 года истекает 31.12.2019; 1 квартал 2017 года истекает 31.03.2020; 3 квартал 2017 года истекает 30.09.2020; 4 квартал 2017 года истекает 31.12.2020; 1 квартал 2018 года истекает 31.03.2021.
Фактически первичная и уточненная (корректировки № 1) налоговые декларации по НДС за 2 квартал 2021 года, в которых заявлены налоговые вычеты по НДС с операций по реализации (отгрузке) товаров во 2-4 кварталах 2016 года, 1, 3-4 кварталах 2017 года, 1 квартале 2018 года, представлены Обществом в налоговый орган 26.07.2021 и 15.03.2022 соответственно.
При этом в 2019 году Общество располагало документами (договор, заявление о ввозе, транспортные, товаросопроводительные и иные документы) для подтверждения применения ставки 0% и реализации права на налоговые вычеты НДС в соответствии с пунктом 10 статьи 171 Кодекса.
Таким образом, вышеуказанные налоговые декларации представлены в Инспекцию по истечении предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Кодекса трехлетнего срока.
При этом в Заявлении Общество не сообщило о документально подтвержденных обстоятельствах, свидетельствующих о наличии объективных препятствий для своевременной реализации права Общества на применение налоговых вычетов по НДС по спорным операциям.
Заявитель, указывая в качестве объективного препятствия для своевременного заявления налогового вычета по НДС по спорным операциям на позднее принятие Заказчиком товара (в 1 - 2 кварталах 2019 года), не представил доказательств, свидетельствующих об отсутствии возможности реализации указанного права после получения всех необходимых документов, до истечения установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса срока.
Аналогичные выводы содержат: Постановление Арбитражного суда ЗападноСибирского округа от 30.08.2019 по делу № А75-7687/2018 (Определением ВС РФ от 09.12.2019 № 304-ЭС19-23693 отказано в передаче дела в СКЭС ВС РФ);
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 04.12.2017 по делу № А53-33627/2016; Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.05.2017 по делу № А56-10824/2016; Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.03.2017 по делу № А3 3-29107/2015; Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.10.2009 по делу № А51-1960/2009; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.09.2012 по делу № А45-24014/2011 (Определением ВАС РФ от 10.01.2013 № ВАС-17461/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ); Постановления ФАС Московского округа от 15.10.2009 по делу № А40-14202/097 151-21, от 04.03.2009 № КА-А40/903-09 по делу № А40-39331/08-115-112, от 31.08.2009 № КА-А40/8317-09 по делу № А40-54106/08-14-226; Постановления ФАС СевероЗападного округа от 05.03.2014 по делу № А56-33765/2013, от 13.09.2011 по делу № А42-8814/2010; Письмо Минфина России от 03.02.2015 № 03-07-08/4181.
Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что вывод Инспекции о неправомерном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС по истечении трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Кодекса, в отношении операций по реализации (отгрузке) товаров в адрес РУП «Белорусская атомная электростанция» во 2-4 кварталах 2016 года, 1, 3-4 кварталах 2017 года, 1 квартале 2018 года, является обоснованным и соответствующим законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.
Ссылка Общества на судебно-арбитражную практику несостоятельна, поскольку в указанных письмах и судебных актах рассмотрены иные фактические обстоятельства, отличные от настоящих.
Учитывая изложенное, у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения заявления АО «Атомстройэкспорт».
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.
Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда г.Москвы от 27.04.2023 по делу № А40-11526/23 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья: М.В. Кочешкова
Судьи: Д.Е. Лепихин
Т.Т. Маркова