Актуально на:
19 февраля 2020 г.
Налоговый кодекс, N 117-ФЗ | ст. 365 НК РФ

Статья 365 НК РФ. Налогоплательщики (действующая редакция)

Налогоплательщиками налога на игорный бизнес (далее в настоящей главе - налог) признаются организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.

Комментарий к ст. 365 НК РФ

1. Согласно ст. 19 части первой Налогового кодекса РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги.

Согласно ст. 3 Федерального закона "О налоге на игорный бизнес" плательщиками налога на игорный бизнес признавались организации и физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса. Формулировка комментируемой статьи в части указания на индивидуальных предпринимателей, а не на физических лиц представляется более точной, т.к. согласно п. 1 ст. 23 части первой Гражданского кодекса РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица только с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Статья 3 Федерального закона "О налоге на игорный бизнес", в отличие от комментируемой статьи, содержала положение о том, что в порядке, предусмотренном налоговым законодательством Российской Федерации, обособленные подразделения организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, выполняют обязанности организации по уплате налога на той территории, на которой указанные подразделения осуществляют функции организации.

В комментируемой статье приведенное положение не воспроизведено, т.к. действует общее правило, установленное ст. 19 НК РФ, о том, что в порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Как разъяснено в письме МНС России от 2 марта 1999 г. N ВГ-6-18/151@ "О порядке уплаты филиалами и иными обособленными подразделениями российских организаций налогов и сборов" <*>, после введения в действие части первой НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций, не являясь налогоплательщиками, выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов.

<*> Российская газета (ведомственное приложение). 1999. N 69.

Понятия "организации", "индивидуальные предприниматели" и "обособленное подразделение организации" определены в п. 2 ст. 11 НК РФ следующим образом:

организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (иностранные организации);

индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями;

обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

2. Согласно подп. 9 п. 3 ст. 346.12 гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" части второй Налогового кодекса РФ (гл. 26.2 введена Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ <*>) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом, не вправе применять упрощенную систему налогообложения.

<*> СЗ РФ. 2002. N 30. Ст. 3021.

В статье 2 ранее действовавшего Федерального закона от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" <*> (в соответствии с Федеральным законом N 104-ФЗ признан утратившим силу) также устанавливалось, что под действие упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности не подпадают предприятия игорного бизнеса. Исходя из положений п. 3 Приказа Минфина России от 15 марта 1996 г. N 27 "О мероприятиях по реализации Федерального закона от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" <**> не разрешался переход на упрощенную систему налогообложения и в том случае, если игорный бизнес являлся лишь одним из направлений деятельности организации и формировал даже небольшую долю доходов в общем объеме ее выручки.

<*> СЗ РФ. 1996. N 1. Ст. 15.

<**> Бюллетень нормативных актов министерств и ведомств РФ. 1996. N 6.

3. Как указывалось ранее (см. комментарий к ст. 364 НК РФ), организация и содержание тотализаторов и игорных заведений подлежат лицензированию. Судебно-арбитражная практика по-разному решает вопрос о признании налогоплательщиками организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса без лицензии.

Так, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 20 декабря 2000 г. N Ф04/3307-888/А27-2000 <*> указал, что при отсутствии у предпринимателя предусмотренной законом лицензии на осуществление соответствующей деятельности отсутствуют основания для начисления налога и применения налоговой ответственности за неуплату налога на игорный бизнес. При этом суд не принял доводы налогового органа о фактическом осуществлении предпринимательской деятельности в сфере игорного бизнеса, поскольку осуществление не разрешенной в установленном порядке деятельности влечет иные правовые последствия.

<*> Справочные правовые системы.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 5 августа 1999 г. N А10-736/99-4-Ф02-1263/99-С1 <*> сделан вывод о том, что деятельность предпринимателя в сфере игорного бизнеса без лицензии является незаконной. При этом, по мнению суда, не имеет правового значения то обстоятельство, что предприниматель в период осуществления такой деятельности принимал меры к получению лицензии.

<*> Справочные правовые системы.

Однако существует и иной подход к решению проблемы:

в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 13 июня 2001 г. N А56-7137/01 <*> указано, что обязанность налогоплательщика по уплате налога на игорный бизнес связана только с моментом регистрации объектов налогообложения в налоговом органе. Федеральный закон "О налоге на игорный бизнес", по мнению суда, не ставит уплату налога в зависимость от наличия лицензии на эксплуатацию игорного оборудования;

<*> Справочные правовые системы.

в другом Постановлении ФАС Северо-Западного округа - от 5 ноября 2002 г. N А56-20408/02 <*> - суд указал, что отзыв лицензии в связи с наличием на территории игорного заведения незарегистрированных объектов налогообложения является ответственностью за нарушение лицензионных правил и не освобождает субъектов игорного бизнеса от ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

<*> Справочные правовые системы.

Остается лишь добавить, что решение вопроса о признании налогоплательщиками организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса без лицензии, зависит от решения более общего вопроса - порождает ли незаконная деятельность обязанности по уплате налогов? Действующее законодательство однозначного ответа на последний вопрос так и не дает.

4. В случае, когда собственник передает свое оборудование в аренду, налогоплательщиком налога на игорный бизнес является его арендатор, непосредственно осуществляющий на арендованном оборудовании предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Арендодатель с полученных доходов уплачивает налоги и другие платежи в соответствии с действующим законодательством.

Именно об этом говорится в п. 8 разъяснений по отдельным вопросам применения положений Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 142-ФЗ "О налоге на игорный бизнес", направленных письмом Госналогслужбы России от 25 декабря 1998 г. N ПВ-6-28/912. Изложенная позиция Госналогслужбы России основана на положении ст. 3 Федерального закона "О налоге на игорный бизнес" о том, кто являлся плательщиками налога - организации и физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса.

Учитывая то, что формулировка ст. 365 НК РФ практически не отличается от формулировки абз. 1 ст. 3 Федерального закона "О налоге на игорный бизнес", приведенная позиция налогового органа вполне применима и в условиях действия гл. 29 НК РФ. Остается лишь добавить, что для этой позиции можно дать следующее обоснование с учетом положений гражданского законодательства.

Исходя из положений п. 1 ст. 2 части первой Гражданского кодекса РФ предпринимательская деятельность - это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. Согласно ст. 364 НК РФ предпринимательская деятельность в сфере игорного бизнеса не является реализацией товаров (имущественных прав), работ или услуг. Это означает, что предпринимательская деятельность в сфере игорного бизнеса связана с пользованием имуществом (игровой стол, игровой автомат).

В соответствии со ст. 606 части второй Гражданского кодекса РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Там же установлено, что плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.

Таким образом, арендатор, осуществляя пользование оборудованием с целью извлечения доходов в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и (или) пари, является лицом, осуществляющим предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, и соответственно налогоплательщиком налога на игорный бизнес.

5. В отличие от налога на игорный бизнес, наличие отношений по договору аренды не влияет на признание юридических и физических лиц плательщиками сбора за открытие игорного бизнеса, предусмотренного подп. "ц" п. 1 ст. 21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (в ред. Закона РФ от 16 июля 1992 г. N 3317-1).

Согласно подп. "ц" п. 1 ст. 21 названного Закона сбор за открытие игорного бизнеса (установка игровых автоматов и другого оборудования с вещевым или денежным выигрышем, карточных столов, рулетки и иных средств для игры) отнесен к местным налогам. Плательщиками сбора являются юридические и физические лица - собственники указанных средств и оборудования независимо от места их установки. Ставки сбора и порядок его взимания устанавливаются представительными органами власти - местными Советами народных депутатов.

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 3 июня 1997 г. N 5062/96 <*> (Госналогслужба России указанное Постановление направляла письмом от 5 сентября 1997 г. N ВК-6-11/638 "Об отдельных вопросах применения сбора за открытие игорного бизнеса" <**>) по конкретному делу плательщиком сбора за открытие игорного бизнеса признал собственника игровых автоматов, несмотря на то что собственник передал эти игровые автоматы в аренду. Однако при этом суд указал, что собственник к тому же являлся лицом, заинтересованным в открытии игорного бизнеса (согласно условиям договора аренды установка и подключение игровых автоматов, а также их эксплуатация и получение выручки осуществлялись под контролем собственника, который был вправе изменить размер арендной платы).

<*> Вестник ВАС РФ. 1997. N 9.

<**> Справочные правовые системы.

Как установлено ст. 3 Федерального закона от 27 ноября 2001 г. N 148-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" <*>, с введением в действие на территории соответствующего субъекта Российской Федерации налога с продаж налоги, предусмотренные подп. "ц" и рядом других подпунктов п. 1 ст. 21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", не взимаются (в соответствии со ст. 4 Федерального закона от 27 ноября 2001 г. N 148-ФЗ гл. 27 "Налог с продаж" части второй Налогового кодекса РФ утрачивает силу с 1 января 2004 г., в связи с чем готовятся изменения, согласно которым ряд налогов, в том числе сбор за открытие игорного бизнеса, исключат).

<*> СЗ РФ. 2001. N 49. Ст. 4554.

6. Деятельность в сфере игорного бизнеса связана с выплатой организаторами игорного заведения (организаторами тотализатора) выигрышей участникам, в связи с чем целесообразно рассмотреть возникающие при этом у организаций и индивидуальных предпринимателей обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с п. 1 ст. 226 гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. В том же п. 1 ст. 226 НК РФ определено, что указанные российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации именуются в гл. 23 НК РФ налоговыми агентами.

Согласно подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 228 НК РФ (в ред. Федерального закона от 30 мая 2001 г. N 71-ФЗ <*>) физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), самостоятельно исчисляют и уплачивают налог на доходы физических лиц исходя из сумм таких выигрышей.

<*> СЗ РФ. 2001. N 23. Ст. 2289.

В пункте 2 ст. 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Из приведенных положений следует, что организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, не обязаны исчислять, удерживать у налогоплательщика и уплачивать в бюджет сумму налога на доходы физических лиц с сумм выплачиваемых выигрышей.

Соответственно организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, не являются налоговыми агентами по налогу на доходы физических лиц в отношении выплачиваемых выигрышей. Это следует как из приведенных выше положений п. 1 ст. 226 НК РФ, так и из положения п. 1 ст. 24 части первой Налогового кодекса РФ, устанавливающего, что налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Исходя из этого вполне обоснованным представляется то, что на организации и индивидуальных предпринимателей, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, не распространяются положение п. 1 ст. 230 НК РФ о ведении учета выигрышей, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена МНС России, и положение п. 2 ст. 230 НК РФ о представлении в налоговый орган по месту своего учета сведений о выплаченных выигрышах по форме, утвержденной МНС России, т.к. положения как п. 1, так и п. 2 ст. 230 НК РФ касаются только налоговых агентов.

Кроме того, как указал ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 30 апреля 2002 г. N А26-6710/01-02-11/276 <*>, с учетом специфики игорного бизнеса в соответствии с НК РФ исчисление и уплату налога при получении выигрышей, выплачиваемых организаторами тотализаторов и других основанных на риске игр, осуществляют сами физические лица, а налоговому агенту в силу особенностей исчисления налога в отношении отдельных видов доходов невозможно учесть фактический доход физического лица (экономическую выгоду) при получении выигрышей, требование налогового органа о необходимости ведения игорным заведением налоговых карточек по учету доходов и налога на доходы физических лиц от выигрышей в казино по форме N 1-НДФЛ является необоснованным. Арбитражный суд, помимо прочего, сослался также на Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н <**>, которое не предусматривает ведение учета доходов и расходов конкретных физических лиц, принимающих участие в проводимых различными игорными заведениями играх, основанных на риске.

<*> Справочные правовые системы.

<**> Российская газета (ведомственное приложение). 1998. N 208.

Однако исходя из упоминавшегося выше Определения Конституционного Суда РФ от 5 июля 2001 г. N 162-О (см. комментарий к ст. 364 НК РФ) следует, что организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, должны исполнять обязанности налогового агента не только по учету доходов физических лиц, выплачиваемых им в виде выигрышей, но и по исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате в бюджет налога с выплачиваемых выигрышей. Не остается ничего другого, как предположить, что Конституционный Суд РФ в Определении от 5 июля 2001 г. N 162-О, к сожалению, не полностью учел изменения, которые внес Федеральный закон от 30 мая 2001 г. N 71-ФЗ в гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ: в Определении учтено лишь уменьшение ставки налога с дохода в виде выигрышей, выплачиваемых организаторами тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), с 35 до 13%.

Вместе с тем в Определении Конституционного Суда РФ от 5 июля 2001 г. N 162-О выражена важная правовая позиция. Как указал Конституционный Суд РФ в п. 4 мотивировочной части данного Определения, согласно п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты должны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами, по форме, которая устанавливается МНС России. Такая форма (в то время - утвержденная Приказом МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц" <*>, в настоящее время - Приказом МНС России от 2 декабря 2002 г. N БГ-3-04/686 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2002 год" <**>) предусматривает помимо идентификационного номера налогоплательщика (ИНН) указание его фамилии, имени, отчества, сведений о документе, удостоверяющем личность, адреса постоянного места жительства и занимаемой должности. Учитывая то, что п. 1 ст. 226 и п. 1 ст. 230 НК РФ не содержат указаний на объем и характер сведений, которые налогоплательщик обязан сообщить налоговому агенту, Конституционный Суд РФ пришел к выводу о том, что конституционное право на неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну (ч. 1 ст. 23 Конституции РФ) и запрет сбора, хранения, использования и распространения информации о частной жизни лица без его согласия (ч. 1 ст. 24 Конституции РФ) затрагиваются не положениями Налогового кодекса РФ, а подзаконным актом - приказом МНС России, который должен соответствовать федеральному законодательству и обеспечивать соблюдение конституционных прав и свобод человека и гражданина.

<*> Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2000. N 51.

<**> Российская газета. 2003. N 2.



Судебная практика по статье 365 НК РФ:

  • Решение Верховного суда: Определение N ВАС-4458/10, Коллегия по административным правоотношениям, надзор
    Как установлено судами, общество имело лицензию на организацию и содержание тотализаторов и игорных заведений и согласно статье 365 Налогового кодекса Российской Федерации являлось в проверяемый период плательщиком налога на игорный бизнес. Выводы судов сделаны на основе оценки конкретных фактических обстоятельств и представленных сторонами доказательств в их совокупности и взаимной связи...
  • Решение Верховного суда: Определение N ВАС-3785/09, Коллегия по административным правоотношениям, надзор
    Общество не согласилось с указанным решением и обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением. Удовлетворяя заявленное обществом требование, суды руководствовались положениями статей 6.1, 31, 82, 88, 92, 100, 101, 364, 365, 366, 370 Налогового кодекса Российской Федерации, фактическими обстоятельствами дела, и пришли к выводу о том, что обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникла у общества с даты установки объектов налогообложения, а не с даты подачи в инспекцию заявления о регистрации данных объектов...
  • Решение Верховного суда: Определение N ВАС-2573/09, Коллегия по административным правоотношениям, надзор
    Рассмотрев заявление, обсудив изложенные в нем доводы, а также выводы судов, коллегия судей таких оснований не усматривает. При разрешении спора суды руководствовались положениями статьи 101.4, статьи 129.2, статьи 120, статьей 122, 123, статьей 137, 138, статей 365, 366, Налогового кодекса Российской Федерации. Судами было установлено, что общество 01.10.2007 представило в налоговый орган заявление о регистрации объектов налогообложения налогом на игорный бизнес в количестве 50 игровых автоматов...
Изменения документа
Аа
Аа
Аа
Идет загрузка...