Налоговый кодекс | ст 232 НК РФ

Статья 232. Устранение двойного налогообложения

1. Фактически уплаченные физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных в иностранном государстве, не засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если иное не предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения.

В случае, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрен зачет в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, такой зачет производится налоговым органом в порядке, установленном пунктами 2 - 4 настоящей статьи.

2. Зачет в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, производится по окончании налогового периода на основании представленной таким физическим лицом налоговой декларации, в которой указывается подлежащая зачету сумма налога, уплаченного в иностранном государстве. При этом суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, подлежащие зачету в Российской Федерации, могут быть заявлены в налоговых декларациях, представляемых в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором были получены такие доходы.

3. В целях зачета в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, к налоговой декларации прилагаются документы, подтверждающие сумму полученного в иностранном государстве дохода и уплаченного с этого дохода налога в иностранном государстве, выданные (заверенные) уполномоченным органом соответствующего иностранного государства, и их нотариально заверенный перевод на русский язык.

В документах, прилагаемых к налоговой декларации, должны быть отражены вид дохода, сумма дохода, календарный год, в котором был получен доход, а также сумма налога и дата его уплаты налогоплательщиком в иностранном государстве.

Вместо указанных документов налогоплательщик вправе представить копию налоговой декларации, представленной им в иностранном государстве, и копию платежного документа об уплате налога и их нотариально заверенный перевод на русский язык.

В случае, если налог с доходов, полученных в иностранном государстве, был удержан у источника выплаты дохода, сведения о суммах дохода в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года, а также о суммах налога, удержанных у источника выплаты дохода в иностранном государстве, представляются налогоплательщиком на основании документа, выданного источником выплаты дохода, вместе с копией этого документа и его нотариально заверенным переводом на русский язык.

4. Сумма налога, подлежащая зачету, определяется с учетом положений соответствующего международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения. При исчислении засчитываемой в Российской Федерации суммы налога применяются положения настоящего Кодекса, действующие в отношении порядка исчисления налога в том налоговом периоде, в котором был получен доход в иностранном государстве.

5. В случае, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрено полное или частичное освобождение от налогообложения в Российской Федерации каких-либо видов доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранного государства, с которым заключен такой договор, освобождение от уплаты (удержания) налога у источника выплаты дохода в Российской Федерации либо возврат ранее удержанного налога в Российской Федерации производится в порядке, установленном пунктами 6 - 9 настоящей статьи.

6. Если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, налоговый агент - источник выплаты дохода при выплате такого дохода физическому лицу не удерживает налог (или удерживает его в ином размере, чем предусмотрено положениями настоящего Кодекса) в случае, если это физическое лицо является налоговым резидентом иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения, предусматривающий полное или частичное освобождение от налогообложения в Российской Федерации соответствующего вида дохода. Для подтверждения статуса налогового резидента такого иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту - источнику дохода паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина.

Если представленные вышеперечисленные документы не позволяют подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения, на основании которого производится освобождение дохода от налогообложения в Российской Федерации, налоговый агент - источник выплаты дохода физическому лицу запрашивает у этого физического лица официальное подтверждение его статуса налогового резидента государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения.

Указанное подтверждение должно быть выдано компетентным органом соответствующего иностранного государства, уполномоченным на выдачу таких подтверждений на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, физическим лицом представляется и его нотариально заверенный перевод на русский язык.

7. В случае, если подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства, указанное в пункте 6 настоящей статьи, представлено физическим лицом налоговому агенту - источнику выплаты дохода после даты выплаты дохода, подлежащего освобождению от налогообложения на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения, и удержания налога с такого дохода, такой налоговый агент осуществляет возврат удержанного налога в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 231 настоящего Кодекса для возврата сумм излишне уплаченного налога.

8. Сведения об иностранных физических лицах и о выплаченных им доходах, с которых на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения не был удержан налог, о суммах налога, возвращенных налоговым агентом - источником выплаты дохода, представляются таким налоговым агентом в налоговый орган по месту своего учета в тридцатидневный срок с даты выплаты такого дохода.

Указанные сведения должны позволять идентифицировать налогоплательщика, вид выплаченных доходов, суммы выплаченных доходов и даты их выплаты.

К сведениям, позволяющим идентифицировать налогоплательщика, относятся в том числе паспортные данные, указание на гражданство.

9. При отсутствии налогового агента на дату получения физическим лицом подтверждения статуса налогового резидента иностранного государства, дающего право на освобождение от уплаты налога на основании международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения, такое физическое лицо вправе представить подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства и его нотариально заверенный перевод на русский язык вместе с заявлением на возврат налога, налоговой декларацией и документами, подтверждающими удержание налога и основания для его возврата, в налоговый орган по месту жительства (месту пребывания) физического лица в Российской Федерации, а в случае отсутствия места жительства (места пребывания) физического лица в Российской Федерации в налоговый орган по месту учета налогового агента.

Возврат сумм налога производится налоговым органом в порядке, предусмотренном статьей 78 настоящего Кодекса.

10. Сумма налога, исчисленного в отношении прибыли контролируемой иностранной компании за соответствующий период, уменьшается на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством Российской Федерации (в том числе налога на доходы, удерживаемого у источника выплаты дохода), а также на величину налога на прибыль организаций, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства этой контролируемой иностранной компании в Российской Федерации, пропорционально доле участия контролирующего лица в этой компании.

Сумма налога, исчисленного в соответствии с законодательством иностранного государства, должна быть документально подтверждена, а в случае отсутствия у Российской Федерации с иностранным государством (территорией) действующего международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения заверена компетентным органом иностранного государства, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов.

Правовой комментарий к статье 232 "НК РФ"

1. Применяя правила п. 1 ст. 232, нужно обратить внимание на следующее:

а) они подлежат применению, лишь когда:

- налогоплательщиками являются налоговые резиденты РФ (т.е. физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном год (абз. 5 п. 2 ст. 11 НК);

- упомянутый налогоплательщик фактически (т.е. в реальной действительности) уплатил налог на доходы физических лиц за рубежом в полном соответствии с законодательством иностранного государства (где уплата налога на доходы физических лиц имела место);

- между иностранным государством и РФ существует договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения (см. о перечне таких действующих договоров подробный комментарий к ст. 215 НК);

- доходы были получены вышеуказанными налогоплательщиками также за пределами РФ;

б) в соответствии с ними суммы налога на доходы физических лиц, уплаченные (по доходам, полученным за пределами РФ) в иностранном государстве (указанном выше), засчитываются при уплате налога на доходы физических лиц в РФ, если это прямо предусмотрено положениями договора (соглашения) об избежании двойного налогообложения.

2. Анализ правил п. 2 ст. 232 показывает, что:

а) они применяются, лишь когда:

- налогоплательщик является резидентом иностранного государства, с которым РФ заключила договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения. При этом нужно иметь в виду, что упомянутый договор должен действовать именно в течение того налогового периода (т.е. с 1 января по 31 декабря, см. комментарий к ст. 216 НК) или его части, когда такой резидент уплатил сумму налога на доходы физических лиц.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: распространяются ли правила п. 2 ст. 232 только на случаи, когда упомянутый резидент получил доходы (и уплатил налог на доходы физических лиц) за пределами РФ, или и на случаи, когда такой резидент получил доход (и уплатил налог на доходы физических лиц) на территории РФ?

В п. 2 ст. 232 не говорится о том, что упомянутый доход был получен (а налог уплачен) именно за пределами РФ. Это означает (с учетом положений договора (соглашения) об избежании двойного налогообложения), что в п. 2 ст. 232 речь идет как о случаях, когда резидент (упомянутый выше) получил доход (и уплатил налог) за пределами РФ, так и о случаях, когда это имело место в пределах РФ;

- налогоплательщик представил в российский налоговый орган официальное подтверждение (т.е. документ, выданный с соблюдением установленных правил и процедур полномочным органом соответствующего иностранного государства) о том, что он является налоговым резидентом указанного выше иностранного государства, а также документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами РФ;

б) в них речь идет о случаях, когда налогоплательщик (т.е. резидент упомянутого выше иностранного государства) претендует на:

- освобождение от налогообложения налогом на доходы физических лиц (например, по основаниям, указанным в ст. 217 НК, см. комментарий) или проведение зачета;

- на осуществление стандартных, социальных, имущественных, профессиональных налоговых вычетов (см. о них подробный комментарий к ст. 218 - 221 НК);

- на предоставление иных налоговых привилегий (например, вытекающих из положений соответствующего договора (соглашения) об избежании двойного налогообложения);

в) они предусматривают, что такое "официальное подтверждение" может быть представлено налогоплательщиком (т.е. выбор за ним, а не за налоговым органом):

- или до фактической уплаты суммы налога на доходы физических лиц, или авансовых платежей по налога на доходы физических лиц (например, если такой налогоплательщик является индивидуальным предпринимателем и осуществляет авансовые платежи по правилам ст. 227 НК, см. комментарий к ней);

- или в течение 1 года после окончания того налогового периода (т.е. календарного года: с 1 января по 31 декабря), по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от налогообложения, налоговых вычетов или привилегий, и проведение зачета.

Возник вопрос: распространяются ли правила п. 2 ст. 232 на случаи, когда налогоплательщик уже уплатил сумму налога на доходы физических лиц, а потом представил соответствующее официальное подтверждение?

Да, распространяются: дело в том, что, подтвердив свои права (на освобождение от налога на доходы физических лиц, на налоговые вычеты, на привилегии), налогоплательщик еще в течение одного календарного года (т.е. 12 месяцев), следующего после 31 декабря (т.е. налогового периода, когда сумма налоговых вычетов была уплачена) вправе требовать возврата излишне уплаченных сумм налога на доходы физических лиц (в соответствии со ст. 78 НК).

О судебной практике см. ВАС 2000. N 8. С. 10.


Судебная практика по статье 232 НК РФ: