Налоговый кодекс | ст 228 НК РФ

Статья 228. Особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов. Порядок уплаты налога

1. Исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков:

1) физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества;

2) физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 настоящего Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению;

3) физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, за исключением российских военнослужащих, указанных в пункте 3 статьи 207 настоящего Кодекса, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, - исходя из сумм таких доходов;

4) физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, за исключением доходов, сведения о которых представлены налоговыми агентами в порядке, установленном пунктом 5 статьи 226 и пунктом 14 статьи 226.1 настоящего Кодекса, - исходя из сумм таких доходов;

5) физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей и организаторами азартных игр, за исключением выигрышей, выплачиваемых в букмекерской конторе и тотализаторе, - исходя из сумм таких выигрышей;

6) физические лица, получающие доходы в виде вознаграждения, выплачиваемого им как наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов;

7) физические лица, получающие от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 18.1 статьи 217 настоящего Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению;

8) физические лица, получающие доходы в виде денежного эквивалента недвижимого имущества и (или) ценных бумаг, переданных на пополнение целевого капитала некоммерческих организаций в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", за исключением случаев, предусмотренных абзацем третьим пункта 52 статьи 217 настоящего Кодекса.

2. Налогоплательщики, указанные в пункте 1 настоящей статьи, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 настоящего Кодекса.

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода. При этом убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.

3. Налогоплательщики, указанные в пункте 1 настоящей статьи, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.

Абзац исключен. - Федеральный закон от 29.12.2000 N 166-ФЗ.

4. Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации с учетом положений настоящей статьи, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

5. Утратил силу. - Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ.

6. Налогоплательщики, получившие доходы, сведения о которых представлены налоговыми агентами в налоговые органы в порядке, установленном пунктом 5 статьи 226 и пунктом 14 статьи 226.1 настоящего Кодекса, уплачивают налог не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, если иное не предусмотрено пунктом 7 настоящей статьи.

7. В отношении доходов, сведения о которых представлены налоговыми агентами в налоговые органы за 2016 год в порядке, установленном пунктом 5 статьи 226 и пунктом 14 статьи 226.1 настоящего Кодекса, налогоплательщики, получившие такие доходы, уплачивают налог не позднее 1 декабря 2018 года на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога.

Правовой комментарий к статье 228 "НК РФ"

1. Специфика правил п. 1 ст. 228 состоит в том, что в них исчерпывающим образом указаны (т.е. нельзя этот перечень толковать расширительно) категории налогоплательщиков, для которых установлены определенные особенности исчисления и порядка уплаты налога на доходы физических лиц (в отличие как от общих правил, изложенных в ст. 225 НК, так и от особых правил исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц, установленных в ст. 227 НК, см. комментарий к ст. 225, 227 НК). Правила ст. 228 распространяются на следующие категории налогоплательщиков:

1) получивших доходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами. Напомним, что в соответствии с правилами п. 1 ст. 226 НК из всех категорий физических лиц к налоговым агентам относятся лишь:

- индивидуальные предприниматели, т.е. лица, которые в порядке, предусмотренном ст. 23 ГК и Положением о регистрации пред., прошли госрегистрацию и получили свидетельство о государственной регистрации физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

- лица, приравненные (для целей налогообложения!) к индивидуальным предпринимателям (например, частные нотариусы, детективы и т.п.).

Указанные в подпункте 1 п. 1 ст. 228 физические лица исчисляют и уплачивают сумму налога на доходы физических лиц по правилам ст. 228 не по всем полученным в текущем налоговом периоде доходам, а лишь по:

а) суммам вознаграждения, полученным от физических лиц (не относящихся к налоговым агентам) на основании различных гражданско - правовых договоров (например, вознаграждения, выплачиваемые подрядчику - в рамках договора подряда, исполнителю - в рамках договора возмездного оказания услуг, поверенному - в рамках договора поручения, агенту - в рамках агентского договора и т.п.) (см. о таких договорах подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части 2 ГК РФ (Изд. 3). С. 313, 405, 522, 605, 641);

б) доходам, полученным от сдачи своего имущества по договору найма (например, найма жилого помещения) или аренды (например, аренда транспортного средства без экипажа) (ст. 642 - 649, 671 - 688 ГК). В силу этого, например, хозяйка квартиры, которая сдает ее в поднаем другим лицам, должна исчислить и уплатить налог на доходы физических лиц по доходам, полученным от этих лиц;

2) налоговых резидентов РФ (т.е. физических лиц, фактически находившихся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году), абзац 5 п. 2 ст. 11 НК), получивших доходы от источников, находящихся за пределами РФ, исходя из сумм таких доходов (см. о них подробный комментарий к ст. 208 НК);

3) физических лиц, получающих другие доходы, из которых не был удержан налог налоговым агентом, исходя из сумм таких доходов.

Речь идет о любых доходах (например, полученных от другого физического лица в качестве вознаграждения за действия в чужом интересе, ст. 985 ГК); главное, чтобы налоговый агент не удержал (при выплате этих доходов) сумму налога на доходы физических лиц.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: применяются ли правила подпункта 3 п. 1 ст. 228 к случаям, когда налоговый агент удержал налог на доходы физических лиц лишь с части выплаченных налогоплательщику доходов?

Да, применяются: при этом налоговый агент должен письменно сообщить в налоговый орган о неудержанной сумме налога на доходы физических лиц в порядке, предусмотренном в п. 5 ст. 226 НК (см. комментарий к ней).

2. Характеризуя правила п. 2 ст. 228, нужно учесть, что:

а) они имеют императивный характер: налогоплательщик именно обязан (не дожидаясь получения соответствующего уведомления от налогового органа) самостоятельно (либо с помощью соответствующих специалистов, например, юристов, бухгалтеров, аудиторов, налоговых консультантов и т.п.):

- исчислить сумму налога на доходы физических лиц по упомянутым в п. 1 ст. 228 видам доходов;

- осуществить исчисление суммы налога на доходы физических лиц, как соответствующей той или иной налоговой ставке (см. о размерах НС комментарий к ст. 216 НК) процентную долю налоговой базы по указанным доходам;

б) они предусматривают, что подлежащая уплате в соответствующий бюджет сумма налога на доходы физических лиц исчисляется налогоплательщиком:

- с учетом сумм налога на доходы физических лиц, которые были удержаны налоговым агентом при выплате ему доходов. Речь идет как о случаях, когда налоговый агент удержал лишь часть суммы налога на доходы физических лиц (при выплате физическому лицу доходов, упомянутых в подпункте 3 п. 1 ст. 228), так и о случаях, когда налоговый агент удержал сумму налога на доходы физических лиц по другим видам доходов (т.е. прямо не упомянутых в п. 1 ст. 228), например, по суммам налога на доходы физических лиц, удержанным налоговым агентом при выплате зарплаты работнику, состоящему с налоговым агентом в трудовых (т.е. на основании трудового договора (контракта), заключенного с ним) отношениях;

- без учета убытков прошлых лет. Иначе говоря, убытки, понесенные таким физическим лицом по прошлым налоговым периодам, не уменьшают налоговую базу.

3. Анализ правил п. 3 ст. 228 позволяет сделать ряд важных выводов:

а) они императивно предписывают физическим лицам, указанным в п. 1 ст. 228, представить:

- налоговую декларацию. Она представляет собой письменное заявление (с указанием ИНН) налогоплательщика о полученных доходах (указанных в п. 1 ст. 228), произведенных при их получении расходах, об источниках доходов, о налоговых льготах и других данных, необходимых для исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц (см. о налоговой декларации подробный комментарий к ст. 229 НК);

- такую налоговую декларацию в налоговый орган по месту своего налогового учета. Учитывая, что речь идет о налогоплательщиках - физических лицах, то постановка их на учет осуществляется по месту их жительства (оно определяется по ст. 20 ГК);

б) физические лица обязаны представить в налоговый орган:

- упомянутую выше налоговую декларацию (с указанием сведений о полученных доходах и иных данных, предусмотренных в бланке налоговой декларации, образец которого утверждается МНС).

4. Применяя правила п. 4 и 5, нужно обратить внимание на ряд важных моментов:

а) общая сумма налога на доходы физических лиц (исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, упомянутой в п. 3 ст. 228), должна быть уплачена налогоплательщиком:

- по месту его жительства (оно определяется по правилам ст. 20 ГК);

- путем перечисления через банк в соответствующий бюджет. Лишь в случаях, указанных в ст. 45, 58 НК, сумма налога на доходы физических лиц может быть уплачена через кассу органа местного самоуправления государственной организации связи;

- не позднее (раньше - можно!) 15 июля "года, следующего за истекшим налоговым периодом" (т.е. периодом с 1 января по 31 декабря предшествующего года). Если 15 июля в конкретном году приходится на нерабочий день, необходимо руководствоваться правилами ст. 6.1 НК;

2) правила п. 5 ст. 228 относятся лишь к налогоплательщикам, получившим доходы от налогового агента, который при этом не удержал (или удержал не в полном объеме) сумму налога на доходы физических лиц. При этом:

а) налоговый агент должен известить об этом налоговый орган в порядке и сроки, установленные в п. 7 ст. 226 НК;

б) налогоплательщик обязан самостоятельно исчислить и уплатить сумму налога на доходы физических лиц двумя равными платежами:

- первый платеж должен быть произведен не позднее 30 календарных дней с даты вручения ему налоговым органом налогового уведомления (т.е. при исчислении срока и нерабочие дни нельзя исключать) (форма которого утверждена МНС). Отсчет срока начинается со следующего (после этой даты) дня;

- второй платеж - не позднее 30 дней после истечения последнего дня срока, установленного для первого платежа. Исчисление сроков и в данном случае производится в соответствии со ст. 6.1 НК.


Судебная практика по статье 228 НК РФ:

Частотные связи статьи 228 НК РФ с другими правовыми нормами:

Гистограмма связей с другими правовыми нормами:

Гистограмма частототных связей статьи 228 НК РФ

Примечание*: Гистограмма отражает близость правовых норм между собой, силу связей между ними.