Решение по делу № А76-29949/2022 от 21.12.2023.

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЧЕЛЯБИНСКОЙ ОБЛАСТИ

454000, г. Челябинск, ул. Воровского, 2

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Челябинск

«21» декабря 2023г. Дело № А76-29949/2022

Резолютивная часть решения объявлена 14.12.2023г.

Решение в полном объеме изготовлено 21.12.2023г.

Судья Арбитражного суда Челябинской области Костылев И.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Киселевой А.В.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению

общества с ограниченной ответственностью «Канзафаровский карьер», ОГРН <***>, Кунашакский район, д.Канзафаровка

к Межрайонной ИФНС России № 22 по Челябинской области

о признании недействительным решение от 30.11.2021 № 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в деле в качестве третьего лица: УФНС по Челябинской области

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1 – представителя по доверенности от 29.01.2023, паспорт (диплом), ФИО2, руководителя на основании решения, паспорт.

от ответчика: ФИО3 – представителя по доверенности от 27.11.2023, удостоверение (диплом), ФИО4 – представителя по доверенности от 29.12.2022, удостоверение (диплом), ФИО5– представителя по доверенности от 07.11.2023, удостоверение (диплом), ФИО6 – представителя по доверенности от 07.11.2023, удостоверение (диплом)

от третьего лица: ФИО5 – представителя по доверенности от 14.12.2022, удостоверение (диплом), ФИО6 – представителя по доверенности от 14.12.2022, удостоверение (диплом)

УСТАНОВИЛ:

Межрайонной ИФНС России № 22 по Челябинской области (далее – налоговый орган, Инспекция) проведена выездная налоговая проверка (далее – ВНП) в отношении ООО «Канзафаровский карьер» (далее – заявитель, общество) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период деятельности с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам ВНП составлен акт от 20.09.2021 №10.

По результатам рассмотрения материалов ВНП, Инспекцией вынесено решение от 30.11.2021 №10 о привлечении ООО «Канзафаровский карьер» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 30.11.2021 №10 налогоплательщику начислены:

- НДПИ в сумме 17 034 353 руб.,

- пени по НДПИ в сумме 6 060 795,46 руб.,

- штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 374 604,60 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области.

Решением УФНС по Челябинской области от 05.03.2022 № 16-07/001326 решение Инспекции от 30.11.2021 №10 утверждено.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просит признать недействительными решение Инспекции от 30.11.2021 №10.

Как считает заявитель, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным по следующим основаниям:

1). В целях налогообложения добытым обществом полезным ископаемым должен считаться не щебень, а строительный камень как продукция разработки Канзафаровского месторождения, первый по своему качеству соответствующий стандарту организации (ТУ 08.11.12-001-91341534-2017), что соответствует п.1 ст. 337 НК РФ.

Такие виды работ за пределами карьера, как дробление, измельчение, другие виды обработки горных пород, перечисленные в разделе 08 и группировке 08.11 ОК 029-2014, не относятся к добыче полезных ископаемых.

2). Инспекция неправомерно включила в налоговую базу налога на добычу полезных ископаемых расходы на транспортные услуги до ДСУ (дробильно-сортировочная установлка), до пункта складирования товара, а также услуги по погрузке и взвешиванию отгружаемого товара.

3). Инспекция неправомерно в налоговую базу по НДПИ включила реализацию покупного товара (щебень, песок).

4). Инспекцией неправомерно в налоговую базу по НДПИ включила стоимость доставки товара до конечного покупателя.

5). При расчете штрафных санкций Инспекцией необоснованно не учтена существовавшая у заявителя переплата.

Инспекция не согласна с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности по доводам, изложенным в письменном отзыве и письменных дополнениях к отзыву.

В рассматриваемой ситуации основанием для доначисления заявителю НДПИ в сумме 17 034 353 руб., соответствующих пени и штрафа послужили выводы Инспекции об ошибочном определении заявителем вида добытого полезного ископаемого как строительного камня, соответствующего ГОСТ 31436-2011, вместо щебня, соответствующего ГОСТ 8267-93.

По мнению Инспекции, заявителем нарушены статьи 339, 340 НК РФ.

Основанием для данного вывода послужили следующие обстоятельства, установленные Инспекцией.

Основной вид экономической деятельности по данным выписки из ЕГРЮЛ ООО «Канзафаровский карьер» – 08.11 «Добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев».

ООО «Канзафаровский карьер» в проверяемый период с 01.01.2017 по 31.12.2019 являлось налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В рамках выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом при исчислении НДПИ за периоды январь 2017 – декабрь 2019 годов неправомерно определен вид добываемого полезного ископаемого – строительный камень.

Инспекцией, на основании представленных Обществом в ходе налоговой проверки счетов-фактур, выявлена реализация добытого полезного ископаемого – как строительного камня, так и щебня.

При определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого, по мнению Инспекции, необходимо определять среднюю цену с учетом реализации всей продукции – добытого полезного ископаемого. Соответственно налоговая база должна быть исчислена исходя из цены реализации строительного камня и щебня.

Расчет стоимости единицы добытого полезного ископаемого «Щебень» проведен в таблице № 2.30 оспариваемого решения Инспекции.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО «Канзафаровский карьер» разработка Канзафаровского месторождения ведется на основании лицензии на право пользования недрами серии ЧЕЛ № 80274 ТЭ, выданной 15.11.2011 Министерством промышленности и природных ресурсов Челябинской области (с учетом изменений и дополнений от 18.10.2012 №2), с целевым назначением и вилами работ: добыча строительного камня на Канзафаровском месторождении диабазовых порфиритов. Лицензия на право пользования недрами серии ЧЕЛ № 80274 ТЭ выдана до 31.12.2023.

Согласно статье 23.2 Закона РФ от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами разработки месторождений полезных ископаемых.

Таким образом, для определения вида добытого полезного ископаемого в целях налогообложения допустимо руководствоваться положениями проекта разработки месторождения «Рабочий проект доработки запасов Канзафаровского месторождения строительного камня. Горнотранспортная часть. Том 1», <...> год, (далее – ПРМ).

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

В статьях 337, 339 НК РФ законодателем употреблены следующие понятия:

- продукция промышленности;

- горнодобывающая промышленность;

- технологические операции (процессы);

- завершение комплекса технологических операций (процессов).

Согласно статье 3 Федерального закона «О промышленной политике в РФ» от 31.12.2014 № 488-ФЗ для целей данного закона используются следующие основные понятия:

1) пункт 2 статьи 3: промышленное производство (промышленность) - определенная на основании Общероссийского классификатора видов экономической деятельности совокупность видов экономической деятельности, относящихся к добыче полезных ископаемых, обрабатывающему производству, обеспечению электрической энергией, газом и паром, кондиционированию воздуха, водоснабжению, водоотведению, организации сбора и утилизации отходов, а также ликвидации загрязнений.

Инспекция указывает, что в целях п.1 ст. 337 НК РФ в решении инспекции использован ОКВЭД - ОК 029-2014, согласно группе 08.11 которого добыча строительного камня включает дробление строительного камня. Таким образом, сам по себе факт дробления вынутого в карьере камня не доказывает принадлежность продукта дробления к обрабатывающему производству (раздел С ОК 029-2014);

2) пункт 6 статьи 3: промышленная продукция – это товары, произведенные в результате осуществления деятельности в сфере промышленности.

Инспекция указывает, что в целях п.1 ст. 337 НК РФ обоснованно определить заложенное ПРМ качество добытого полезного ископаемого как продукции по разделам 4 «Качественная характеристика полезного ископаемого и 14 «Экономическая часть».

3) пункт 21 статьи 3: единый технологический процесс - совокупность научно и практически обоснованных производственных и технологических операций, необходимых для производства одного или одновременно нескольких видов промышленной продукции, определенных на основании Общероссийского классификатора продукции по видам экономической деятельности.

Инспекция указывает, что в целях п.1 ст. 337, п.7 ст. 339 НК РФ обоснованно использовать ОК для продукции - «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, согласно которому щебень – самостоятельный вид продукции горнодобывающей промышленности (код 8.12.12.140 ОК 034-2014).

Таким образом, по мнению Инспекции, щебень является одним из видов строительного камня, общество в заявлении не учло данное обстоятельство.

Кроме того, как указывает Инспекция, с учетом п.1 ст. 11 НК РФ согласно пункту 6 статьи 2 Федерального закона «О стандартизации в РФ» от 29.06.2015 № 162-ФЗ под объектом стандартизации понимается именно продукция.

Таким образом, решение вопроса о виде добытого полезного ископаемого должно быть основано на анализе совокупности технологических процессов, предусмотренных ПРМ 2000 года, результатом которой является получение продукции, первой по своему качеству соответствующей стандарту (национальному, региональному стандарту, международному, стандарту организации). То есть по смыслу п.1 ст. 337, п.7 ст. 339 НК РФ соответствие продукции конкретному стандарту (ГОСТ либо стандарту общества) должно быть установлено техническим проектом разработки месторождения.

Инспекция полагает, что указание в пункте 4.1 раздела 4 «Качественная характеристика полезного ископаемого» ПРМ определено, что оценка качества строительного камня как сырья для получения щебня определяется ГОСТ 23845-79 «Сырье для получения щебня из естественного камня для строительных работ» не определяет вид добытого полезного ископаемого в целях главы 26 НК РФ ввиду следующего:

- в соответствии с п.1 постановления Министерства строительства РФ от 07.04.1995 №18-36 ГОСТ 23845-79 не подлежит применению на всей территории РФ с 01.07.1995 (пункт 24 перечня к данному постановлению), следовательно, на момент разработки и согласования ПРМ в 2000 году данный ГОСТ не являлся национальным стандартом России, что в силу п.1 ст. 337 НК РФ недопустимо для определения вида добытого полезного ископаемого в целях налогообложения;

- названный стандарт не был применим для определения качества продукции разработки месторождений; он был введен с 01.07.1987 (по 01.07.1995) для оценки горных пород при геолого-разведочных работах и утверждения запасов месторождений (последний абзац вводной части ГОСТ 23845-79). Так на С.19 ПРМ в последнем абзаце п.4.2 указано, что ГОСТ 23845-79 определяет физико-химические свойства не продукта разработки месторождения, а «пород месторождения».

Напротив, в пункте 4.1 ПРМ установлено, что предприятие получает в качестве продукта бутовый камень ГОСТ 22132-76 и три вида щебня, физико-химические свойства которых определяются ГОСТ 8269-87 (пункты 4.3.2-4.3.4, С.20 ПРМ).

На правильность такого вывода, по мнению Инспекции, указывает и то, что в разделе 5 «Запасы строительного камня» (С.22 ПРМ) констатируется, что запасы диабазов и диабазовых порфиритов Канзафаровского месторождения подсчитаны по требованиям для щебня ГОСТ 8269-87, 7392-78, 25607-83.

ГОСТ 23845-79 для подсчета запасов не использован.

Это подтверждено протоколом заседания ТКЗ при Уральском производственном геологическом объединении «Уралгеология» от 25.04.1985 № 5, в котором ТКЗ решила (п.3.1 резолютивной части протокола): «Утвердить следующие постоянные кондиции для подсчета запасов строительного камня Канзафаровского месторождения – качество щебня, получаемого из сырья месторождения, должно отвечать требованиям ГОСТ 8267-82 и 9128-84». Выход товарной продукции по этим ГОСТам 90 % (п.3.2 резолютивной части протокола). На С.22 ПРМ прямо указано на утверждения запасов, упоминаемых в проекте, данным протоколом от 26.04.1985 № 5.

Инспекция указывает, что постоянные кондиции для подсчета запасов строительного камня и выход товарной продукции по ГОСТ 23845-79 в упомянутом протоколе ТКЗ не установлены, следовательно, не используются в проекте разработки месторождения.

Пунктом 14.1 раздела 14 «Экономическая часть» ПРМ установлено, что ООО «Канзафаровский карьер» будет реализовывать один вид продукции - диабазы и диабазовые порфириты в объеме 1000 тыс.м3 – на ПДСУ-200 (дробильно-сортировочная установка). То есть ПРМ предусмотрен один вид реализуемой продукции и именно на ПДСУ-200. Строительный камень, не соответствующий вышеупомянутым ГОСТам для щебня, кроме бутового камня (добыча не имела места в проверяемом периоде), в качестве продукции разработки карьера ПРМ не предусмотрен.

Инспекция указывает, что ПРМ 2000 года предусматривает дробление строительного камня.

Так, пунктом 9.4.2 «Требования крупности дробления горной массы» (С.55 ПРМ) буквально установлено: «Дробление диабазов, диабазовых порфиритов и полускальной вскрыши для получения щебня предусмотрено на дробильно-сортировочном комплексе ПДСУ-200. Для дробления горной массы на этом комплексе используются щековые дробилки типа ЩДП 6 х 9 (СМД 108), размеры приемного отверстия которых составляют 600 на 900 мм. Допустимый максимальный размер кусков взорванной горной массы для дробления на щебень составляет 0,51 м».

При этом в разделе 9 «Система разработки и ее параметры» (С.30 ПРМ) предусмотрено:

«Существующая на Канзафаровском карьере технологическая схема производства добычных работ: экскаватор – автосамосвал – ПДСУ-200 планируется для применения в дальнейшем».

Добычные работы рассматриваются в трех вариантах (С.31, п.9.2 ПРМ). Доставка сырья на ПДСУ-200 предусмотрена всеми тремя (С.С. 32, 37, 46 ПРМ). Причем одним из вариантов увеличения мощности карьера установлено увеличение производительности ПДСУ (С.37 ПРМ).

Таким образом, как указывает Инспекция, ПРМ 2000 года дробление строительного камня на ПДСУ-200 рассматривает необходимым элементом технологической схемы производства добычных работ на месторождении – необходимым технологическим процессом, что и требуется установить для применения статей 337 (п.1), 339 (п.7) НК РФ.

Инспекция указывает, что упоминание в разделах рабочего проекта 2000 года о соответствии добытого строительного камня ТУ 08.11.12-001-91341534-2017 отсутствует, что в силу п.1 ст. 337 НК РФ не позволяет использовать их в целях налогообложения.

Следовательно, по мнению Инспекции, ПРМ не выполнен с целью добычи на месторождении «Канзафаровское» строительного камня, соответствующего ТУ 08.11.12-001-91341534-2017, и довод заявителя о том, что в целях главы 26 НК РФ нужно руководствоваться ТУ 08.11.12-001-91341534-2017 для строительного камня противоречит положениям статей 337, 339 НК РФ.

Заявитель утверждает, что не добывает щебень, соответствующий ГОСТам.

Между тем, как указывает Инспекция, ГОСТы 8267-82 и 9128-84 для щебня прямо упомянуты в резолютивной части протокола ТКЗ от 26.04.1985 № 5 как единственно использованные для подсчета запасов полезных ископаемых Канзафаровского месторождения.

В пункте 2 заключения по технико-экономическом обоснованию постоянных кондиций для подсчета запасов строительного камня Канзафаровского месторождения, подписанному начальником партии ФИО7, составленному для утверждения ПРМ 2000 года (приложение № 4 к ПРМ), также указано на определение качества сырья по ГОСТ 8267-82.

В техническом задании на составление рабочего проекта разработки Канзафаровского месторождения 2000 года (приложение № 1 к ПРМ) предусмотрено, что щебень (номенклатура продукции, п.4 таблицы) должен соответствовать ГОСТ 8267-93, дробильно-сортировочное оборудование – ПДСУ-200 (пункт 5 таблицы).

Инспекция указывает на то, что ГОСТ 8267-93 введен взамен ГОСТ 8267-82 (раздел «Предисловие», п.4), что определяет правомерность и обоснованность применения обществом ГОСТ 8267-93 после прекращения действия ГОС 8267-82.

Кроме того, как указывает Инспекция, решением исполкома Кунашакского Совета народных депутатов от 24.03.1987 № 61 земельные участки Канзафаровского месторождения выделены пользователю недр в постоянное пользование именно для разработки щебеночного карьера, а не строительного камня.

С учетом изложенного Инспекция полагает, что ей учтено, что в случае, если проект разработки месторождения не содержит в себе указаний на определенный вид продукции разработки карьера и не определяет стандарт его качества, такой вид продукции не может признаваться продукцией разработки карьера (постановление АС УО от 24.11.2020 № Ф09-6419/20 по делу № А76-34250/2019 по заявлению ООО «ЗССС Велес», аналогичный вывод сделан в определении ВАС РФ от 09.12.2010 № ВАС-15899/10 по делу № А78-6714/2009).

УФНС по Челябинской области, привлеченное судом к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, поддерживает позицию Инспекции.

1. Полезное ископаемое.

Суд, исследовав материалы дела, заслушав доводы заявителя, ответчика, третьего лица, считает, что Инспекцией верно установлено, что щебень относится к добытому полезному ископаемому по следующим основаниям.

В рассматриваемой ситуации спор между сторонами обусловлен следующим:

- Заявитель полагает, что в соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ первым по качеству добываемым полезным ископаемым является камень.

- Инспекция считает, что добытым полезным ископаемым ООО «Канзафаровский карьер» следует признать как камень, так и щебень, поскольку именно щебень является продукцией разработки Канзафаровского месторождения с учетом технического проекта разработки данного месторождения.

В силу статьи 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30 ноября 1994 года № 52-ФЗ «О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено п. 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 337 НК РФ для целей налогообложения полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В частности в п.2 ст. 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктом 3 ст. 337 НК РФ также предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В силу пункта 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Согласно пункту 2 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

При этом как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2013 года № 189-О и от 24 декабря 2013 года № 2059-О, от 25 июня 2019 № 1517-О).

Соответственно в пункте 1 статьи 337 НК РФ конкретизируется понятие полезного ископаемого именно в целях использования в налоговых отношениях, и термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении.

Таким образом, для целей налогообложения полезным ископаемым признается не минеральное сырье, фактически добытое из недр, которым в данном случае выступает карбонатные породы (горная порода), а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), в отношении которой завершены всех технологические операции по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Исходя из данных норм, арбитражный суд приходит к выводу, что полезным ископаемым, стоимость которого налогоплательщик должен учитывать для целей определения налоговой базы по НДПИ, является не непосредственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе,), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке.

Таким образом, исходя из буквального толкования пункта 1 статьи 337 НК РФ, полезным ископаемым для целей исчисления НДПИ признается не фактически добытое (извлеченное) из недр минеральное сырье (порода), а продукция горнодобывающей промышленности, извлекаемая (получаемая) из этого минерального сырья (породы), которая первая по своему качеству соответствует какому-либо указанному в данном пункте стандарту. При этом технологические операции по получению такой продукции должны быть также включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее – Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

Согласно данной статье закона указанные органы также принимают участие в определении условий пользования месторождениями полезных ископаемых, осуществляют региональный государственный надзор за рациональным использованием и охраной недр в отношении участков недр, местного значения, проводят государственную экспертизу запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения.

В соответствии со статьей 22 Закона о недрах пользователь недропользователь обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.

Согласно статье 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых но видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти,

Состав и содержание технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых определяются правилами подготовки технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Порядок подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, устанавливается Правительством Российской Федерации по видам-полезных ископаемых и видам пользования недрами.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 № 118 подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Из анализа указанных норм права следует, что проект разработки месторождения - это основной документ, согласованный с уполномоченным государственным органом, регулирующий порядок разработки месторождения полезных ископаемых, включающий в себя весь технологический процесс добычи сырья и извлечения продукции.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

У ООО «Канзафаровский карьер» имеется техническая проектная документация «Рабочий проект доработки запасов (горно-транспортная часть и охрана окружающей среды) Канзафаровского месторождения строительного камня» 2020 года (далее – рабочий проект), согласованный 05.04.2001 Управлением Челябинского округа Госгортехнадзора России (далее - Технический проект).

Согласно рабочему проекту, Канзафаровский карьер строительного камня предназначен для получения горной массы диабазов и диабазовых порфиритов, перерабатываемой дробильно-сортировочной установкой на фракционный щебень, пригодный для строительства автомобильных дорог, и сырья для обеспечения Кунашакского асфальтобетонного завода.

Дробимый камень диабазов и диабазовых порфиритов служит сырьем для получения щебня, используемого в промышленном и дорожном строительстве, а также для получения бутового камня (раздел 4 рабочего проекта «Качественная и технологическая характеристика полезного ископаемого»).

Дробление диабазов, диабазовых порфиритов и полускальной вскрыши для получения щебня предусмотрено на дробильно – сортировочном комплексе ПДСУ – 200. Для дробления горной массы на указанном комплексе используются щековые дробилки типа ЩДП 6 х 9 (СМД – 108), размеры приемного отверстия которых составляют 600 х 900 мм.

Допустимый максимальный размер кусков (м) при погрузке в приемные отверстия дробилок принимается: L MAX < (0,75:0,85) Х b , м, где b – ширина приемного отверстия дробилки, м.

Допустимый максимальный размер кусков взорванной горной массы для дробления на щебень составит 0,51м. (подраздел 9.4.2 рабочего проекта «Требования к крупности дробления горной массы» раздела 9.4 рабочего проекта «Буровзрывные работы» проекта).

В разделе 5 рабочего проекта «Запасы строительного камня», отражено, что запасы диабазов и диабазовых порфиритов Канзафаровского месторождения подсчитаны в соответствии с данными геологической разведки по категории А+В+С1, по кондициям, согласованными с ПО «Челябинскавтодор» по следующим требованиям:

• щебень диабазов и диабазовых порфиритов должен соответствовать требованиям ГОСТа 8269.0-87 «Щебень и гравий из плотных горных пород и отходов промышленного производства для строительных работ. Методы физико-механических испытаний», ГОСТа 7392-78 «Щебень из природного камня для балластного слоя железнодорожного пути. Технические условия», ГОСТа 25607-83 «Смеси щебеночно - гравийно - песчаные для покрытий и оснований автомобильных дорог и аэродромов. Технические условия»;

• горизонт подсчета запасов +124,5м;

• во вскрышные породы должны включаться породы внешней рыхлой вскрыши, выветрелых диабазов и диабазовых порфиритов, а также породы внутренней вскрыши.

Протоколом от 26.04.1985 № 5 заседания территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых (далее – Комиссия) при Уральском производственном геологическом объединении «Уралэкология» запасы утверждены.

Согласно протоколу Комиссии от 26.04.1985 № 5 утверждены постоянные кондиции для подсчета запасов строительного камня Канзафаровского месторождения:

- качество щебня, получаемого из сырья месторождения, должно отвечать требованиям ГОСТа 8267-82 «Щебень из природного камня для строительных работ» и ГОСТа 9128-04 «Смеси асфальтобетонные дорожные и аэродромные и асфальтобетон»;

- подсчет запасов произвести в контурах карьера, принятых ГЗО кондиций, раздельно по невыветрелым и затронутым выветриванием диабазам;

- по радиоактивной активности породы месторождения должны соответствовать НРБ-76 для строительных материалов I-го класса и применяться во всех видах строительства без ограничений;

- некондиционные прослои (зоны дробления) любой мощности из подсчета исключить.

Комиссией утверждено по состоянию на 01.01.1985, что запасы строительного камня Канзафаровского месторождения в качестве сырья пригодны для получения щебня для строительных работ по ГОСТу 8267-82 «Щебень из природного камня для строительных работ. Технические условия» и щебня для дорожного строительства по ГОСТу 9128-84 «Смеси асфальбетонные дорожные, аэродромные и асфальтобетон. Технические условия».

Технологический процесс на карьере по добыче полезного ископаемого включает выемочно-погрузочные работы и транспортирование горной массы от карьера до дробильно-сортировочного оборудования, обработку (дробление) горной массы на дробильно-сортировочном комплексе и получение щебня, соответствующего ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия».

Таким образом, довод заявителя о том, что рабочий проект Канзафаровского месторождения не предусматривает дробление строительного камня, не обоснованным, поскольку опровергается материалами проверки.

01.01.2017 ООО «Канзафаровский карьер» утверждены ТУ 08.11.12.-001-91341534-2017 «Камень строительный. Технические условия».

Данные ТУ 08.11.12.-001-91341534-2017 разработаны Обществом в соответствии с государственными стандартами (приложение А к ТУ08.11.12.-001-91341534-2017), в том числе:

- ГОСТ 31436-2011 «Породы горные, скальные для производства щебня для строительных работ»;

- ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ»;

- ГОСТ 8269.0-97 «Щебень и гравий из плотных горных пород и отходов промышленного производства для строительных работ. Методы физико-механических испытаний»;

- ГОСТ 8269.1-97 «Щебень и гравий из плотных горных пород и отходов промышленного производства для строительных работ. Методы химического анализа».

Данные ТУ 08.11.12.-001-91341534-2017 распространяются на камень, строительный, предназначенный для получения строительного щебня, используемого в промышленном и дорожном строительстве для отсыпки площадок, полотна дорог, выравнивания рельефа местности и прочих строительных работ. Камень строительный должен соответствовать требованиям ТУ 08.11.12.-001-91341534-2017 и добываться в соответствии с принятым техническим решением на проведение работ, утвержденной в установленном порядке.

Согласно ТУ 08.11.12.-001-91341534-2017 добываемый Обществом строительный камень представляет собой скальные горные породы (породы с жесткой кристаллической связью между частицами минералов или минеральных агрегатов и приделом прочности при одноосном сжатии более 20Мпа), которые классифицируются в соответствии с ГОСТом 31436-2011 «Породы горные, скальные для производства щебня для строительных работ».

ГОСТом 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» (введен в действие постановлением Госстроя РФ от 17.06.1994 № 18-43) установлены технические требования к щебню из горных пород, получаемому дроблением горных пород (в данном случае строительного камня).

Согласно разделу «В» (Продукция горнодобывающих производств прочая) «ОК 034-2014 (КПЕС 2008) Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности» щебень, наряду с камнем строительным отнесен к классу 08.

В соответствии с «ОК 029-2014. Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (КДЕС Ред.2)» (далее – ОК 029-2014) к разделу «В» «Добыча полезных ископаемых» отнесена группировка «добыча строительного камня» – 08.11, которая включает первичную обработку, распиловку камня, дробление и измельчение строительного камня.

Таким образом, процессы дробления и измельчения строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ, равно как и щебень назван среди продуктов горнодобывающей промышленности.

Так, в соответствии с разделом «В» ОК 029-2014 «Добыча полезных ископаемых» данный раздел включает: добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ обычно выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня (горной массы) в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийским классификатором к видам добычных работ. В том случае, когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

Обществом виды деятельности по разделу 23.70 ОКВЭД ОК 029-14 «Резка и обработка камня для использования в строительстве и на дорогах» не заявлены.

В «Общероссийский классификатор полезных ископаемых и подземных вод ОК 032-2002» (далее – ОК 032-2002) в разделе «Прочие полезные ископаемые» в качестве самостоятельного полезного ископаемого указан щебень (код 1450).

Таким образом, в соответствии с ОК 029-2014 и ОК 032-2002, щебень отнесен к продукции горнодобывающей промышленности и не является продукцией обрабатывающей промышленности.

Согласно приложению №37 к распоряжению Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 05.06.2007 № 37-р «Методические рекомендации по применению Классификации запасов месторождений полезных ископаемых (строительного и облицовочного камня)» щебень отнесен к рванному камню, который представляет собой куски породы неправильной формы, получающиеся в результате взрыва или дробления, а также отходы от обработки блоков и плит.

В Приложении к указанным методическим рекомендациям приведен перечень основных стандартов и технических условий на материалы и изделия из природного камня, который в том числе содержит ГОСТ 8267-93 «Щебень из природного камня для строительных работ. Технические условия».

Довод Заявителя о том, что Обществом не используется строительный ГОСТ 8267-93 «Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия», судом не принимается, поскольку указанный ГОСТ 8267-93 введен в действие с 01.01.1995 в качестве государственного стандарта Российской Федерации Постановлением Госстроя России от 17.06.1994 №18-43 взамен ГОСТа 8267-82 «Щебень из природного камня для строительных работ. Технические условия».

В соответствии с п.1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Рабочим проектом предусмотрено, что дробимый камень диабазов и диабазовых порфиритов служит сырьем для получения щебня, используемого в промышленном производстве.

Оценка качества строительного камня, щебня и попутных пород произведена в соответствии с ГОСТами.

Таким образом, так как техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение щебня в результате осуществления операций по первичной обработке, дроблению и измельчению строительного камня, которые в соответствии с ОКВЭД относятся к операциям по добыче строительного камня, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет являться как строительный камень (как самостоятельный объект купли-продажи), так и щебень, соответствующий ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия».

2. Расходы на транспортные услуги до ДСУ (дробильно-сортировочная установка), до пункта складирования товара, а также услуги по погрузке и взвешиванию отгружаемого товара.

Вышеуказанным проектом разработки Канзафаровского месторождения предусмотрена доставка горной породы в приемный бункер ПДСУ-200, откуда пластичным питателем подается в щековую дробилку, затем на склад.

В настоящем случае затраты по доставке товара со склада заявителя в адрес покупателя в расчете налоговой базы по НДПИ Инспекцией не учитывались.

ООО «Канзафаровский карьер» в ходе судебного разбирательства была представлена таблица, где отражены включенные в стоимость товара (щебня) расходы по доставке, погрузке, разгрузке, взвешивания, перевозку.

2017 год.

По мнению заявителя, стоимость реализованного полезного ископаемого следует уменьшить на:

- расходы погрузки без НДС в размере 6 720 087,07 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 369 622,02 руб.

- расходы взвешивание и оформление документов без НДС в размере 2 074 111,63 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 114 094,31 руб.

- расходы на перегрузку на склад готовой продукции без НДС в размере 4 134 381,94 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 227 410,13 руб.

2018 год.

По мнению заявителя, стоимость реализованного полезного ископаемого следует уменьшить на:

- расходы погрузки без НДС в размере 6 215 031,77 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 341 826,75 руб.

- расходы взвешивание и оформление документов без НДС в размере 1 866 352,19 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 102 649,37 руб.

- расходы на перегрузку на склад готовой продукции без НДС в размере 4 327 620,60 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 238 019,13 руб.

2019 год.

По мнению заявителя, стоимость реализованного полезного ископаемого следует уменьшить на:

- расходы погрузки без НДС в размере 11 209 964,24 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 616 565,26 руб.

- расходы взвешивание и оформление документов без НДС в размере 3 086 068,50 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 169 751,94 руб.

- расходы на перегрузку на склад готовой продукции без НДС в размере 7 635 965,30 руб., сумма излишне начисленного налога составляет 419 997,11 руб.

Инспекция применительно к данным доводам заявителя указывает, что расходы продавца (ст. 340 НК РФ) должны формироваться согласно статье 313 НК РФ - на основе данных налогового учета. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Инспекция указывает, что ни в ходе оформления и рассмотрения материалов налоговой проверки, ни суду заявителем не представлены регистры бухгалтерского учета, позволяющие обосновать суммы расходов на погрузку продукции в автотранспорт покупателя и (или) на оформление и взвешивание товара для его реализации покупателю. Отсутствуют и какие-либо иные расчеты стоимости вышеупомянутых услуг на 1 тонну реализованной продукции.

Суд считает позицию заявителя в данной части не обоснованной по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 3 статьи 340 НК РФ оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится, в частности, исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг.

Из смысла указанной нормы следует, что основным критерием для возможности отнесения расходов в расходы по доставке, является цель осуществления расходов, а именно, их направленность на обеспечение доставки готовой продукции потребителю.

Понятие «пункт отгрузки потребителю» используется в ст. 340 НК РФ наряду с такими понятиями как «склад готовой продукции», «узел учета», «вход в магистральный трубопровод». В отличие от понятия «пункт отгрузки потребителю», такие понятия как «склад готовой продукции», «узел учета», «вход в магистральный трубопровод» понятны по смыслу и связаны с такими операциями, как хранение полезного ископаемого (складирование), его учет (взвешивание при помощи специализированной техники), загрузка в транспортные средства. Соответственно на пункте отгрузки потребителю должны осуществляться подобные операции.

Как верно указано Инспекцией, операции по отпуску и отгрузке товара, выполненные непосредственно на складе готовой продукции общества, являются складскими операциями, необходимыми именно для нормальной деятельности самого склада, и не относятся к операциям по доставке товара потребителю (транспортировке, дальнейшей погрузке, перегрузке от склада готовой продукции.

Таким образом, расходы заявителя на транспортные услуги по доставке добытого камня до ДСУ (дробильно-сортировочная установка), по доставке щебня до пункта складирования товара, а также услуги по погрузке и взвешиванию отгружаемого товара на складе (пункта отгрузки) продавца, не входят в состав предусмотренных ст. 340 НК РФ расходов по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя.

3. Расходы на транспортные услуги от пункта погрузки товара до покупателя.

Как указано выше, оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится, в частности, исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Основным критерием для возможности отнесения расходов в расходы по доставке, является цель осуществления расходов, а именно, их направленность на обеспечение доставки готовой продукции потребителю.

В рассматриваемой ситуации Заявителем было указано, что в ряде случаев стоимость доставки указывалась отдельной строкой (выставлялась покупателю отдельной услугой и такие расходы не включались инспекцией в стоимость ПИ), в ряде случаев в стоимость поставляемого щебня входила стоимость доставки щебня до потребителя, поскольку именно на таких условиях осуществлялась закупка щебня потребителями в рамках государственных и муниципальных заказов.

Судом установлено, что данные доводы Заявителя являются документально подтвержденными.

Инспекцией по результатам проверки доводов заявителя о несении затрат на доставку полезных ископаемых до покупателя был сделан вывод о том, что данные доводы являются голословными и не подтверждаются данными бухгалтерского учета.

В ходе судебного разбирательства судом было установлено, что основным способом осуществления заявителем доставки ПИ до покупателей являлось привлечение транспортных организаций.

В целях установления реальных затрат Общества по доставке щебня до конечных покупателей (потребителей) судом был сделан вывод о возможности принятия реально понесенных затрат Заявителя по привлечению транспортных организаций, осуществивших доставку ПИ для конечного потребителя.

Данные затраты возможно соотнести с каждой поставкой ПИ, имеется возможность вычленить затраты по привлечению транспортных организаций в случаях, не связанных с поставкой ПИ покупателям.

Во исполнение определения суда Заявителем и Инспекцией был проведен ряд сверок стоимости транспортных услуг по доставке полезного ископаемого от Заявителя до конечного потребителя на основании регистров бухгалтерского учета (карточка сч. 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»), первичных документов (УПД).

По результатам проведенных сверок расчетов, Заявитель и Инспекция пришли к выводу о подтвержденности затрат Заявителя на доставку полезного ископаемого до конечного потребителя привлеченными транспортными организациями в размере 123 801 289 руб. 33 коп.

При названных обстоятельствах, суд считает, что при расчете НДПИ налоговым органом должны были быть учтены затраты Заявителя на доставку товара в размере 123 801 289 руб. 33 коп.

4. Иные результаты сверки расчетов.

Заявителем были приведены доводы о том, что Инспекция неправомерно в налоговую базу по НДПИ включила реализацию покупного товара (щебень, песок).

Как уже указано, заявителем и налоговым органом проведены совместные сверки расчетов, в целях установления действительных налоговых обязательств.

В ходе проведенных сверок расчетов действительно были установлены допущенные налоговым органом ошибки (в подавляющем большинстве случаев в пользу налогоплательщика) при расчете налоговой базы по НДПИ в проверяемый период, в том числе и ошибочный учет реализации покупного товара.

По итоговым результатам проведенных сверок следует, что с учетом исключения доначисленного НДПИ в связи допущенными налоговым органом в ходе ВНП ошибками, и с учетом реально подтвержденных затрат в размере 123 801 289 руб. 33 коп. по доставке ПИ, излишне исчислен НДПИ за проверяемый период:

- по мнению налогового органа – 6 035 462 руб.,

- по мнению Заявителя – 6 147 948 руб.

Разница в 112 486 руб. образовалась в результате разных подходов заявителя и инспекции при исчислении НДПИ по следующим налоговым периодам:

А). Июль 2017 года – разница в сумме 6 153 руб.

В графе 17 таблицы акта сверки от ноября 2023 года стороны указали выручку от реализации в сумме 11 795 611 руб. – по оспоренному решению.

Однако фактическое значение выручки за июль, установленное по материалам сверки – 11 902 697 руб. (строка 11 графы 17 таблицы акта сверки от 03.03.2023 – в деле).

Налогоплательщик считает, что для определения его действительных налоговых обязательств за июль 2017 года следует использовать сумму выручки по решению, так как устранение такой ошибки в оспоренном решении (указано 11 795 611 вместо 11 902 697) приводит к ухудшению его положения.

Б). Сентябрь 2017 года – разница в сумме 2 606 руб.

В графе 16 таблицы акта сверки от ноября 2023 года стороны указали количество реализованного полезного ископаемого в размере 88 814 т. – по оспоренному решению.

Однако действительное значение количества реализованного полезного ископаемого за сентябрь 2017 года, установленное по материалам сверки – 85 627 т. (строка 14 графы 16 таблицы акта сверки от 03.03.2023).

Налогоплательщик считает, что для определения его действительных налоговых обязательств за сентябрь 2017 года следует использовать количество по решению, так как устранение такой ошибки в оспоренном решении (указано 88 814 вместо 85 627) приводит к ухудшению его положения.

В). Декабрь 2019 года – разница в сумме 103 727 руб.

В графе 16 таблицы акта сверки от ноября 2023 года стороны указали количество реализованного полезного ископаемого в размере 83 908 т. – по оспоренному решению.

Однако действительное значение количества реализованного полезного ископаемого за декабрь 2019 года, установленное по материалам сверки – 77 527 т. (строка 68 графы 16 таблицы акта сверки от 03.03.2023).

Налогоплательщик считает, что для определения его действительных налоговых обязательств за декабрь 2019 года следует использовать количество по решению, так как устранение такой ошибки в оспоренном решении (указано 83 908 вместо 77 527) приводит к ухудшению его положения.

В данной ситуации налоговый орган считает, что при выборе между данными по решению налогового органа и данными по результатам сверки нужно принять данные по документам, установленными при сверке, позволяющие исчислить налог в размере действительных налоговых обязательств, но не более суммы налога, исчисленной в решении за соответствующий налоговый период.

Суд считает данный подход налогового органа неверным по следующим основаниям.

С учетом взаимосвязанных положений статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации процедуру рассмотрения налогового спора в суде нельзя признавать стадией производства по делу о налоговом правонарушении при уже состоявшемся решении о привлечении к налоговой ответственности, в связи с чем не подлежит ухудшению положение налогоплательщика по сравнению с установленными налоговым органом в ходе ВНП обстоятельствами.

Во всех вышеперечисленных трех налоговых периодах (июль и сентябрь 2017, декабрь 2019) налоговым органом не были учтены вышеуказанные расходы на доставку ПИ до покупателя (потребителя).

В том случае, если бы в ходе ВНП налоговый орган учел бы данные расходы по доставке ПИ, то тогда налоговые обязательства определялись налоговым органом исходя из тех обстоятельств, которые были установлены в ходе ВНП (в июле 2017 - выручка от реализации в сумме 11 795 611 руб. – по оспоренному решению; в сентябре 2017 - количество реализованного полезного ископаемого в размере 88 814 т. – по оспоренному решению; в декабре 2019 - количество реализованного полезного ископаемого в размере 83 908 т. – по оспоренному решению).

При названных обстоятельствах, отсутствуют правовые основания для использования новых данных, полученных в ходе судебного разбирательства и ухудшающих положение налогоплательщика, по сравнению с данными, установленными в ходе ВНП.

Довод налогового органа о том, что суммы НДПИ за июль и сентябрь 2017, за декабрь 2019, установленные в ходе сверки не превышают размер доначисленного налога по оспариваемому решению, суд считает не имеющим значения для спора, поскольку налоговым органом при принятии оспариваемого решения не учитывались расходы по доставке ПИ до покупателей, вследствие чего в оспариваемом решении суммы доначисленного НДПИ безусловно будут больше, чем установленные в результате сверки.

В связи с вышеизложенным, суд считает, что с учетом исключения доначисленного НДПИ в связи допущенными налоговым органом в ходе ВНП ошибками, и с учетом реально подтвержденных затрат в размере 123 801 289 руб. 33 коп. по доставке ПИ, излишне исчислен НДПИ за проверяемый период в размере 6 147 948 руб.

Довод заявителя о том, что Инспекцией не была учтена переплата, имеющаяся у заявителя, судом отклоняется, поскольку наличие переплаты влияет на размер пени и штрафа, доначисленного в ходе проверки, но не на размер доначисленного НДПИ.

Инспекцией представлена информация о том, что существующие суммы переплаты были учтены при исчислении пени и штрафа.

Налогоплательщик арифметическую правильность расчета пени не оспорил.

Более того, частичное удовлетворение требований заявителя также влечет необходимость перерасчета пени и штрафа.

Инспекцией был снижен размер штрафов в четыре раза в связи с осуществлением заявителем благотворительной деятельности и социальной направленности деятельности налогоплательщика.

Суд считает, что отсутствуют основания для дополнительного снижения размера штрафа.

Размер штрафных санкций (согласно информационному расчету применительно к оставшейся сумме НДПИ составляет 298 823,35 руб.) соответствует допущенному нарушению по неуплате НДПИ в размере 10 886 405 руб.

В связи с вышеизложенным, требование заявителя подлежит частичному удовлетворению.

Поскольку требования заявителя частично удовлетворены, расходы по уплате госпошлины в сумме 3000 руб. относятся на налоговый орган.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 22 по Челябинской области от 30.11.2021 № 10 в части доначисления НДПИ в сумме 6 147 948 руб., соответствующих пени и штрафов.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 22 по Челябинской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Канзафаровский карьер» расходы по госпошлине в сумме 3000 руб., уплаченной по чеку-ордеру ПАО Сбербанк от 19.07.2022 операция № 139.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной жалобы можно получить на Интернет-сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда http://18aas.arbitr.ru.

Судья И.В. Костылев