Актуально на:
25 мая 2019 г.
Налоговый кодекс, N 117-ФЗ | ст. 197 НК РФ

Статья 197 НК РФ. Утратила силу. - Федеральный закон от 21.07.2005 N 107-ФЗ. (действующая редакция)

Комментарий к ст. 197 НК РФ

1. Анализ правил п. 1 ст. 197 показывает, что в них содержится определение режима налогового склада. Из этого определения видно, что под режимом налогового склада понимается:

1) комплекс мер и мероприятий налогового контроля. При этом следует учесть, что:

- в ст. 197 мы видим ряд других форм налогового контроля, существенно дополняющего перечень форм налогового контроля, предусмотренных в ст. 82 НК (налоговые проверки, получение объяснений налогоплательщиков, осмотр помещений и т.п.). Впрочем, в самой ст. 82 НК было предусмотрено, что перечень форм налогового контроля остается открытым;

- указанный комплекс мер и мероприятий осуществляется только должностными лицами (а не иными работниками) налоговых органов и только в отношении алкогольной продукции, а не других подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья;

2) меры и мероприятия осуществляются исключительно налоговыми органами, а не иными органами (в т.ч. и таможенными органами, органами ФСНП, внутренних дел и т.д.);

3) режим, который начинается с момента окончания производства алкогольной продукции (налицо противоречие между правилами п. 1 ст. 196 НК (где речь идет о производимой на территории РФ алкогольной продукции) и п. 1 ст. 197 (где речь идет о том, что алкогольная продукция уже произведена), (видимо, законодателю нужно уточнить формулировку этих норм, и (или) поступления алкогольной продукции на акцизный склад (см. о том, что признается акцизным складом ниже) и до момента ее отгрузки (передачи) покупателю. См. о том, как определяется момент отгрузки (передачи), подробный комментарий к ст. 195 НК;

4) ряд признаков режима налогового склада раскрывается в правилах других пунктов ст. 197 (см. ниже).

2. Применяя правила п. 2 ст. 197, нужно обратить внимание на следующее:

1) под действием режима налогового склада может находиться:

- или территория (т.е. часть земельного участка либо часть сооружения, а в многоэтажном здании, в подземных ангарах - часть здания (например, этаж), часть подземного пространства), на которой расположены производственные помещения (цехи, участки, линии и т.п. помещения, которые непосредственно используются налогоплательщиком для процесса производства алкогольной продукции. При этом нужно помнить, что в соответствии со ст. 18 Федерального закона от 22 ноября 1995 г. "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" деятельность по производству, а также обороту этилового спирта, алкогольной продукции, спиртосодержащей продукции, за исключением розничной продажи алкогольной продукции и непищевой спиртосодержащей продукции (она разрешена и индивидуальным предпринимателям) осуществляется только юридическим лицом (а не индивидуальным предпринимателем), имеющим соответствующие лицензии;

- и (или) находящиеся вне этой территории специально учреждаемые акцизные склады для хранения алкогольной продукции. Для этого налогоплательщики могут прибегать к услугам специализированных товарных складов (заключать с ними договор хранения), либо арендовать здания, сооружения (в целях оборудования их под склад), или использовать собственные складские помещения. Организации в случае сдачи в аренду зданий, сооружений, технологических линий или оборудования для производства алкогольной продукции (при этом в соответствии со ст. 26 упомянутого выше Закона) - сдача в аренду основного технологического оборудования для производства алкогольной продукции запрещена) представляют в течение трех дней с момента заключения соответствующего договора в налоговый орган по месту своей регистрации сведения об этом (с указанием ИНН и юридического адреса налогоплательщика - арендатора). Налоговые органы, в которых зарегистрированы организации - арендодатели, ежемесячно (до 20 числа, следующего за отчетным месяцем) направляют эти сведения в налоговые органы по месту постановки на налоговый учет арендаторов (п. 2 - 3 Инструкции от 10 мая 2000 г.). В любом случае эти меры должны быть направлены на обеспечение осуществления налогового контроля, упомянутого в п. 1 ст. 197;

2) хранение алкогольной продукции до ее отгрузки (передачи) покупателям в иных (помимо упомянутых выше территорий) местах, за исключением акцизного склада или транспортных средств (имеется в виду в процессе осуществления перевозки алкогольной продукции, в режиме транспортировки - особом виде налогового режима, ст. 196 НК) запрещается, а заключенные (в целях хранения) договоры считаются ничтожными (ст. 26 упомянутого Закона).

3. В соответствии с правилами п. 3 ст. 197 моментом завершения режима налоговый склад является:

1) или момент отгрузки (передачи) покупателям алкогольной продукции (см. о том, как определяется этот момент, комментарий к ст. 195 НК) с территории, на которой расположены производственные помещения, используемые налогоплательщиком для производства алкогольной продукции. Аналогично решается вопрос и при передаче алкогольной продукции своим структурным подразделениям, осуществляющим розничную торговлю;

2) или момент такой отгрузки (передачи) с акцизного склада покупателям (либо передачи другим лицам, с учетом правил ст. 181, 182 НК, см. комментарий к ним);

3) или дата вступления в силу акта законодательства РФ о налогах и сборах (если этим актом алкогольная продукция освобождается от налогообложения акцизом). Напомним, что акт законодательства РФ о налогах и сборах (упомянутый в п. 3 ст. 197):

- это составная часть законодательства о налогах и сборах (последняя, которая наряду с законодательством РФ о налогах и сборах включает также законодательство субъектов РФ о налогах и сборах и нормативные правовые акты о налогах органов местного самоуправления, ст. 1 НК). Она состоит из самого НК и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. В п. 3 ст. 197 имеются в виду именно указанные федеральные нормативные правовые акты (п. 1 ст. 1 НК);

- вступает в силу не ранее чем по истечении 1 месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода. При этом федеральные законы, вносящие изменения в НК в части установления новых налогов и сборов (но не в части их отмены!) вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее 1 месяца со дня их официального опубликования. Акты законодательства о налогах и сборах (в т.ч. и по акцизам), отменяющие налоги и сборы, снижающие размеры налоговых ставок, устраняющие обязанности налогоплательщиков, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это (ст. 5 НК, см. об этом подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части 1 НК РФ (изд. 2). С. 1 - 17);

4) или дата, указанная в акте законодательства РФ о налогах и сборах (как дата завершения режима налогового склада либо начала освобождения от налогообложения акцизом).

4. Систематическое толкование правил п. 4 - 5 ст. 197 позволяют указать на следующие признаки акцизного склада:

1) акцизные склады учреждаются только организациями (но не индивидуальными предпринимателями: последние не вправе создавать такие склада: это противоречило бы нормам ст. 18, 26 Федерального закона от 22 ноября 1995 года "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции"), которые признаются налогоплательщиками (однако при этом организации, признаваемые плательщиками акциза в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, в ст. 197 не имеются в виду, вывод сделан на основе систематического анализа ст. 197 НК и ст. 179 НК, см. комментарий к ней);

2) для создания акцизного склада организация - плательщик акциза должна получить соответствующее разрешение (лицензию) Управления МНС по конкретному субъекту РФ (например, Управления МНС по г. Москве). Порядок выдачи указанных разрешений, а равно порядок функционирования акцизного склада и состав (перечень, виды, формы) осуществляемых в отношении акцизного склада мер налогового контроля определяются Правительством РФ. Еще до вступления в силу Закона N 166 Правительство РФ приняло Постановление N 1026 от 30 декабря 2000 г. "Об утверждении Правил выдачи разрешений на учреждение акцизных складов их функционирования и осуществления налогового контроля за их работой". Впредь до издания соответствующих Закону N 166 правовых актов необходимо руководствоваться положениями действующих правовых актов по данному вопросу, но лишь в той мере, в какой последние не противоречат нормам ст. 197 и др. статей главы 22 НК (ст. 29 Закона N 118);

3) акцизный склад - разновидность условий режимов налогового склада: этот вывод основан на систематическом анализе правил ст. 196 и п. 1 - 4 ст. 197 НК;

4) акцизный склад представляет собой специально выделенные и обустроенные налогоплательщиком помещения (ангары, подземные хранилища и т.п.), в которых алкогольная продукция хранится под контролем должностных лиц налоговых органов. При этом имеется в виду алкогольная продукция, которая:

- находится под действием режимов налогового склада;

- хранится в упомянутых выше специально выделенных и обустроенных помещениях;

5) когда алкогольная продукция находится в акцизном складе, с ней могут производиться лишь следующие операции:

- обеспечение сохранности алкогольной продукции (т.е. принятие мер, исключающих ее расхищение, порчу, гибель, потребление и т.д.);

- подготовка алкогольной продукции к продаже (т.е. к отпуску алкогольной продукции другим налогоплательщикам для дальнейшей реализации, розлив в бутылки, бочки, цистерны и другие емкости);

- подготовка ее к транспортировке (операции по подготовке зависят от вида транспортного средства, вида емкостей; водоизмещения для транспортировки, особенностей тары, упаковки, перевозки и т.п.). Любые иные операции (т.е. прямо не упомянутые в п. 6 ст. 197) запрещены.

5. Характеризуя правила п. 7 ст. 197, необходимо обратить внимание на следующее:

они императивно предписывают должностным лицам акцизного склада (отметим, что в ст. 197 употреблено юридически некорректное словосочетание "должностные лица" вместо более правильного словосочетания "лица, осуществляющие управленческие функции в коммерческих и иных организациях": дело в том, что, во-первых, это противоречит ст. 201, 285 УК (в которых дается легальное определение упомянутых выше институтов, см. об этом подробнее в книге: Гуев А.Н. Комментарий УК РФ (для предпринимателей), М., "ЮКАНГ", 1997. С. 197 - 213, 276 - 281, см. также БВС. 2000. N 4. С. 6), во-вторых, очевидно, что ни должностные лица госорганов, органов местного самоуправления, ни иные должностные лица не вправе выполнять функции, упомянутые в подп. 1 - 5 п. 7 ст. 197, и, наоборот, их выполняют именно лица, осуществляющие управленческие функции в коммерческих организациях (например, ЗАО, ООО и др.), имеющие соответствующую лицензию на осуществление предпринимательской деятельности, связанной с производством, хранением и оборотом алкогольной продукции, ст. 18 - 26 упомянутого выше Закона от 22 ноября 1995 г.:

1) вести учет (имеется в виду как учет в целях налогообложения, так и бухгалтерский учет) всех хранящихся в акцизном складе подакцизных товаров (речь, конечно, идет не о любых подакцизных товарах, а именно об алкогольной продукции: это вытекает из анализа всего содержания ст. 197) и представлять налоговым органам отчетность (т.е. представлять налоговый расчет по акцизам (налоговую декларацию) по форме, утвержденной Приказом МНС от 20 ноября 2000 г. N БГ-3-03/398 "Об утверждении форм Декларации по акцизам на подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье и Инструкции по ее заполнению", иные документы, установленные действующим законодательством по налогам и сборам);

2) обеспечивать невозможность выбытия с акцизного склада алкогольной продукции без контроля сотрудников налоговых органов (речь идет не обо всех сотрудниках налоговых органов, а только о должностных лицах: этот вывод вытекает из систематического толкования ст. 31 - 33, 197 НК). В этих целях налоговые органы вправе организовать налоговые посты на акцизных складах, проверять количество отпускаемой алкогольной продукции, налогоплательщик представляет в налоговые органы соответствующую информацию (по формам, утверждаемым МНС, в необходимых случаях - совместно с другими федеральными органами исполнительной власти, например, Минфином, Госкомстатом и др.);

3) обеспечивать невозможность доступа на акцизные склады лиц, не имеющих соответствующих полномочий, удостоверенных налоговыми органами.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: не противоречат ли правила подпункта 3 п. 7 ст. 197 НК правилам:

- подпункта 18, 25 ст. 11 Закона о милиции (в соответствии с ними должностные лица милиции вправе входить беспрепятственно в любые производственные, хозяйственные, подсобные и иные помещения организаций при наличии данных о влекущих уголовную или административную ответственность нарушениях законодательства)?

- ст. 10, 11 Закона о ФСНП (предоставляющих должностным лицам налоговой полиции аналогичные (с правами милиции) права)?

- ст. 12 Закона о судебных приставах (предоставляющих такие же права судебным приставам - исполнителям)?

И если противоречат, то положениями какого правового акта руководствоваться?

Безусловно, определенное противоречие между правилами подп. 3 п. 7 ст. 197 НК и упомянутыми нормативными актами (да и некоторыми другими, например, Законом о прокуратуре, Законом о ФСБ) - налицо. Видимо, законодателю необходимо это противоречие снять. Впредь до этого необходимо руководствоваться правилами ст. 29 Закона N 118 (о том, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории РФ и не вошедшие в перечень актов, утративших силу (в соответствии со ст. 2 Закона N 118), действуют в части, не противоречащей части 2 НК и нормам самого упомянутого Закона, и подлежат приведению в соответствие с частью 2 НК). Во всяком случае лица, осуществляющие управленческие функции в коммерческих организациях и других организациях, обязаны у сотрудников упомянутых органов требовать предъявления полномочий, удостоверенных налоговыми органами, а эти сотрудники обязаны выполнять такие законные требования;

4) соблюдать условия действия разрешения (речь идет о лицензии) на учреждение акцизного склада, в т.ч. требования налоговых органов:

- по обустройству акцизного склада (т.е. оснащение склада всеми необходимыми техническими устройствами, обеспечивающими сохранность алкогольной продукции, необходимый температурный режим, наличие охранной сигнализации, средств пожаротушения, связи, приборов контроля, учет алкогольной продукции, подлинность специальных марок и т.п.);

- по обеспечению доступа сотрудников налоговых органов к подакцизным товарам, хранящимся на складе (речь идет об алкогольной продукции, ибо другие подакцизные товары в акцизном складе не могут храниться). В свою очередь, эти сотрудники обязаны предъявлять служебные удостоверения, а при проведении налоговой проверки - также и решение руководителя (его заместителя) налогового органа (это вытекает из правил ст. 91 НК);

- по предоставлению должностным лицам налоговых органов необходимого (для осуществления ими мероприятий по налоговую контролю) помещений (например, отдельного кабинета либо рабочего места в помещении налогоплательщика - организации) и средств связи (т.е. телефона, факса и т.п.);

3) оборудовать акцизный склад двойными запорными устройствами (они могут быть и простейшими (например, два разных висячих замка) и самыми современными (например, электронными замками с компьютерным устройством "считывания" голоса лица, отпирающего замок и т.п.). При этом:

- такие устройства необходимо устанавливать лишь при наличии письменного указания руководителя (его заместителя) налогового органа;

- одно из двух устройств должно находиться исключительно в ведении налогового органа (т.е. даже сам налогоплательщик не вправе иметь возможность открытия такого устройства).


Изменения документа
Аа
Аа
Аа
Идет загрузка...